Onroerende verhuur, Vrijgestelde verrichting · Hof van Cassatie van België, 12 december 2003

Over het document

Verzameling: Belgische rechtspraak
Taal van de tekst: Frans
Nederlandse versie: niet door de FOD gepubliceerd

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

Tekst

71 paragrafen

Tekst van de beslissing

ARREST C 03/3

Arrest van het Hof van Cassatie dd. 12.12.2003

FJF 2004/83

Onroerende verhuur - Vrijgestelde verrichting - Onderscheid tussen belastingplichtige en belastingschuldige

Het arrest van het hof van beroep dat beslist dat de verweerder geen economische activiteit uitoefent, schendt artikel 4 van het W.B.T.W., terwijl: (1) het arrest vaststelt dat verweerder eigenaar is van terreinen en heeft beslist, ten persoonlijken titel en in het kader van het beheer van zijn privé-vermogen, om deze terreinen in waarde te doen toenemen door er particuliere woningen en appartementsgebouwen op te bouwen om te verhuren, en vaststelt dat verweerder zelf bouwwerken heeft uitgevoerd waarvoor de Administratie B.T.W. aanrekent; en (2) het arrest aanvaardt dat verweerder deze goederen verhuurde op geregelde en zelfstandige wijze, en indien het arrest (3) aldus overweegt dat verweerder het geheel van onroerende goederen dat hij had laten bouwen wilde exploiteren en dat hij deze investering dankzij de regelmatige en periodieke ontvangst van huurgelden wilde laten opbrengen.

Artikel 19, § 2, alinea 1, 1° van het W.B.T.W. stelt met een dienst verricht onder bezwarende titel gelijk de uitvoering door een belastingplichtige van een werk in onroerende staat voor de doeleinden van zijn economische activiteit. Artikel 44, § 3, 2° van het W.B.T.W. stelt van de belasting vrij de verhuur van uit hun aard onroerende goederen. Het arrest van het hof van beroep dat beslist dat verweerder geen belastingplichtige is, omdat de verhuur van onroerende goederen voor dewelke hij dienstprestaties heeft geleverd zélf op grond van artikel 44 van het W.B.T.W. is vrijgesteld van belastingen, verwart de hoedanigheid van belastingplichtige met die van belastingschuldige en schendt de bepalingen van het W.B.T.W.

Président de section: M. Parmentier

Conseillers: M. Storck, M. Batselé, M. Plas, M. Gosseries

Avocat général: Mr. Henkes

Avocats: Me T'Kint, Me Kirkpatrick

l'Etat belge, représenté par le Ministre des Finances

contre

P.C.

I. La décision attaquée

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 8 novembre 2001 par la cour d'appel de Liège.

II. La procédure devant la Cour

Le président de section Claude Parmentier a fait rapport.

L'avocat général André Henkes a conclu.

III. Le moyen de cassation

Le demandeur présente un moyen libellé dans les termes suivants:

Dispositions légales violées

- articles 1315, 1349 et 1353 du Code civil;

- articles 2, alinéa 1^er, 4, § 1^er, 9, spécialement alinéa 2, 2°, 18, § 1^er, spécialement alinéa 2, 4°, 19, § 2, alinéa 1^er, 1°, 32, alinéa 2, 33, 3°, et 44, § 3, 2°, de la loi du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée;

- articles 2, 4, spécialement § 1^er, § 2 et § 4, 6, 13, B, b, de la sixième directive n° 77/388 du 17 mai 1977 du Conseil des ministres des Communautés européennes, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires B système commun de taxe sur la valeur ajoutée B assiette uniforme.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué, après avoir admis, par référence expresse au jugement entrepris, que «(le défendeur) est propriétaire de terrains à Petit Rechain et a décidé, à titre personnel et dans le cadre de la gestion de son patrimoine privé, de valoriser ces terrains en y construisant des maisons individuelles et des immeubles à appartements destinés à la location», dit l'appel du demandeur recevable mais non fondé, confirme la décision entreprise qui avait dit pour droit que la contrainte décernée par le demandeur était nulle et de nul effet, et avait condamné le demandeur aux dépens de première instance, et condamne le demandeur aux dépens de l'appel, par les motifs du premier juge, qu'il déclare adopter, selon lesquels:

«L'administration fiscale considère que (le défendeur) a la qualité d'assujetti, parce qu'il loue de manière habituelle et indépendante des immeubles et que, partant, cela constitue une activité économique, peu importe que ce soit à titre professionnel ou privé (...); que l'administration fonde cette argumentation sur le fait que la location immobilière serait une prestation de services visée par l'article 18 du Code de la T.V.A.; que cette argumentation néglige cependant fondamentalement l'article 44, § 3, du Code de la T.V.A. qui précise très clairement que «sont encore exemptés de la taxe (...) 2° . l'affermage, la location et la cession de bail de biens immeubles par nature (...)»; que l'article 18 sur lequel l'administration de la T.V.A. fonde son argumentation ne reprend que les prestations de services qui sont expressément et limitativement énumérées à l'article 44, § 3, 2°, a; que les opérations de location immobilière auxquelles se livre (le défendeur) ne rentrent pas dans le champ d'application de ces exceptions; que (le défendeur) ne saurait donc avoir la qualité d'assujetti puisqu'il ne remplit pas les conditions d'application de l'article 4 du Code de la T.V.A., étant donné qu'il n'effectue pas, d'une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d'appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par le Code de la T.V.A., du fait que son activité est, au contraire, expressément exemptée de la taxe par le Code de la T.V.A. lui-même; qu'il importe dès lors peu de savoir si l'activité (du défendeur) est ou non économique,

et par ses motifs propres suivant lesquels il n'est pas démontré que le défendeur exerçait une activité pouvant être qualifiée d'économique dès lors que «le simple fait de mettre des appartements en location de manière habituelle et indépendante ne peut être considéré ipso facto comme constituant une activité économique liée à une exploitation (selon l'interprétation de la sixième directive par la Cour de justice C.E.); que s'il est exact que la notion de gestion normale de patrimoine privé n'intervient pas en matière de T.V.A., il ne va pas de soi de considérer dans les circonstances de la cause comme exerçant une activité économique ou encore une exploitation quelqu'un qui s'est volontairement situé ab initio en dehors de cette sphère et des implications fiscales correspondantes:

- pas d'enregistrement comme entrepreneur

- pas d'application du régime T.V.A. des co-contractants

- pas de réduction des droits d'enregistrement

- pas d'imposition comme revenus professionnels;

Qu'à supposer même qu'il faille distinguer construction et locations (alors pourtant que pour apprécier globalement le caractère de celles-ci, le contexte qui les a rendues possibles n'apparaît pas sans intérêt), ce dernier point se rapporte bien aux locations elles-mêmes pour lesquelles le régime des bénéfices d'exploitation n ‘est pas appliqué».

Griefs

Suivant l'article 2 du Code de la T.V.A., dans sa version postérieure à la loi du 28 décembre 1992 applicable à l'espèce, «sont soumises à la taxe, lorsqu'elles ont lieu en Belgique, les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti en tant que tel».

L'assujetti est, au regard de l'article 4, § 1er, du Code, «quiconque effectue, dans l'exercice d'une activité économique, d'une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d'appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par le présent code, quel que soit le lieu où s'exerce l'activité économique».

Selon l'article 4, § 1er, 2 et 4, de la sixième directive C.E.E. n° 77/388 du 17 mai 1977, quiconque accomplit, d'une façon indépendante, une activité économique, c'est-à-dire «toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris des activités extractives, agricoles et celles des professions libérales et y assimilées», étant «notamment considérée comme une activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence», doit être considéré comme assujetti, seuls étant exclus de cette qualité «les salariés et autres personnes dans la mesure où ils sont liés à leur employeur par un contrat de louage de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail et de rémunération et la responsabilité de l'employeur», ainsi que l'Etat, les régions et les autres organismes de droit public.

Il résulte de ces dispositions que toute personne qui poursuit une activité économique et effectue, dans l'exercice de celle-ci, une prestation de services, à titre onéreux, doit être considérée comme un assujetti.

La location d'un bien corporel, même s'il s'agit d'un immeuble, location qui est de toute évidence une forme d'exploitation d'un tel bien, constitue une activité économique, au sens de ces dispositions, dès lors qu'elle présente un certain degré de permanence et de continuité et qu ‘elle est accomplie en vue d'en tirer des recettes présentant ce caractère; c'est le critère nécessaire mais suffisant pour qu'une activité présentant ces caractéristiques relève du champ d'application de la T.V.A.

L'article 18, § 1er, alinéa 2, 4°, du Code désigne comme constituant une prestation de services, l'exécution d'un contrat qui a pour objet la jouissance d'un bien, «autre que ceux visés à l'article 9, alinéa 2», cette dernière disposition n'ayant trait qu'aux «droits réels, autres que le droit de propriété, donnant à leur titulaire un pouvoir d'utilisation sur les biens immeubles».

Et l'article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, du Code assimile à une «prestation de services effectuée à titre onéreux l'exécution par un assujetti d'un travail immobilier, pour les besoins de son activité économique», les seules exceptions prévues par ce texte étant les «travaux de construction d'un bâtiment effectués par un assujetti visé par l'article 12, § 2» et les «travaux de réparation, d'entretien ou de nettoyage, lorsque l'exécution de tels travaux par un autre assujetti ouvrirait droit à la déduction complète de la taxe», hypothèses étrangères au cas d'espèce.

Certes, l'article 13, B, b, de la sixième directive C.E.E. a autorisé les Etats membres à exonérer «dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations (...) l'affermage et la location des biens immeubles (...)». Et, en application de cette disposition, l'article 44, § 3, 2°, du Code de la T.V.A. a exempté de la taxe l'affermage, la location et la cession de bail des biens immeubles par nature.

Mais l'exonération octroyée aux locations immobilières ne peut avoir pour effet d'exclure cette opération du champ d'application de la taxe et de supprimer, dans le chef de l'opérateur économique qui se livre à cette activité, de manière indépendante et permanente, la qualité d'assujetti, en sorte que s'il exécute, en vue de cette activité, les travaux visés par l'article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, du Code, il est redevable de la taxe calculée conformément à l'article 33, 3°.

1. Première branche

L'arrêt attaqué n'a pu légalement décider, par les motifs du premier juge qu'il déclare adopter et par ses motifs propres, après avoir admis que le défendeur avait construit un complexe immobilier qu'il donnait en location à des tiers, que, l'activité de location immobilière étant expressément exemptée de la taxe, le défendeur ne possédait pas la qualité d'assujetti à la T.V.A. et n'était partant redevable d'aucune taxe relativement aux travaux exécutés par ses soins dans le cadre de la construction de ce complexe immobilier, en sorte que la contrainte délivrée par le demandeur était nulle et sans effet (violation de toutes les dispositions visées au moyen, sauf les articles 1315, 1349 et 1353 du Code civil).

2. Seconde branche

L'arrêt attaqué, tout en admettant que le défendeur avait construit un complexe immobilier qu'il donnait en location à des tiers de manière permanente, n'a pu légalement décider, sans violer la notion légale de présomptions de l'homme et les règles relatives à la preuve, qu'il n'était pas démontré que le défendeur, en louant les appartements constituant le complexe immobilier à propos de la construction duquel la taxe lui était réclamée, n'exerçait pas une activité économique qui lui attribuait la qualité d'assujetti, dès lors qu'il s'était mis volontairement ab initio en dehors du champ d'application de la T.V.A. et du régime des bénéfices d'exploitation (violation de toutes les dispositions visées au moyen et spécialement des articles 1315, 1349 et 1353 du Code civil).

IV. La décision de la Cour

Quant à la seconde branche

Attendu que l'article 4, § 1 er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée dispose qu'est un assujetti quiconque effectue, dans l'exercice d'une activité économique, d'une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d'appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par ce code, quel que soit le lieu où s'exerce l'activité économique;

Attendu qu'en vertu de l'article 4, § 2, de la sixième directive 77/388/CE du Conseil du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - système commun de taxe sur la valeur ajoutée, est notamment considérée comme une activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence;

Que par l'arrêt C-230/94 du 26 septembre 1996, la Cour de justice des Communautés européennes a décidé que la location d'un bien corporel constitue une exploitation de ce bien qui doit être qualifiée d'activité économique, au sens de l'article 4, § 2, de la sixième directive, dès lors qu'elle est accomplie en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence;

Attendu que l'arrêt attaqué constate, par référence aux motifs du premier juge, que le défendeur «est propriétaire de terrains à Petit-Rechain et a décidé, à titre personnel et dans le cadre de la gestion de son patrimoine privé, de valoriser ces terrains en y construisant des maisons individuelles et des immeubles à appartements destinés à la location» et qu'il a exécuté lui-même des travaux de construction pour lesquels l'administration lui réclame des taxes sur la valeur ajoutée;

Qu'il admet que le défendeur mettait ces biens en location «de façon habituelle et indépendante»;

Qu'il considère ainsi que le défendeur entendait exploiter l'ensemble immobilier qu'il avait fait construire et faire fructifier cet investissement grâce à la perception régulière et périodique de loyers;

Qu'en décidant néanmoins que, ce faisant, le défendeur n'exerce pas une activité économique, l'arrêt viole l'article 4 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée;

Que, dans cette mesure, le moyen est fondé;

Quant à la première branche:

Sur la fin de non-recevoir opposée au moyen en cette branche par le défendeur et déduite du défaut d'intérêt:

Attendu qu'il résulte de la réponse à la seconde branche que l'arrêt n'est pas légalement justifié par le motif que le défendeur n'exerce pas une activité économique;

Que la fin de non-recevoir ne peut être accueillie;

Attendu que l'article 19, § 2, alinéa 1 er, 1°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée assimile à une prestation de services effectuée à titre onéreux l'exécution par un assujetti d'un travail immobilier pour les besoins de son activité économique;

Que l'article 44, § 3, 2°, du même code exempte de la taxe la location de biens immeubles par nature;

Attendu que l'arrêt attaqué, qui décide que le défendeur n'est pas un assujetti par le motif que la location de biens immeubles en vue de laquelle il a exécuté des prestations de services est elle-même, en vertu de cet article 44, exempté de la taxe et confond ainsi la qualité d'assujetti et celle de redevable de la taxe, viole les dispositions du Code de la taxe sur la valeur ajoutée visées au moyen;

Que le moyen, en cette branche, est fondé;