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Fiche van de FOD Financiën
Vonnis van de rechtbank van eerste aanleg van Waals-Brabant – 14de fiscale kamer dd. 11.09.2023 (21/882/A)
[ FINALITI 5487861401 WF 703-15-20006769 ]
[ Gunstig vonnis ]
Belasting over de toegevoegde waarde – Legaliteit van de aanslagprocedure – Visitatierecht aan de woonplaats van de belastingplichtige – Recht op aftrek – Bewijslast – Rechtszekerheid en gewettigd vertrouwen – Motivering van onderzoeksdaden – Openbaarheid van bestuur
Gerechtelijke procedure – Aansprakelijkheid van de Belgische Staat – Laster, procedurele oneerlijkheid en kwade trouw – Aansprakelijkheid van de belastingplichtige – Tergend en roekeloos geding – Burgerlijke geldboete
Samenvatting van het vonnis
Het geschil betreft een btw regularisatie voor de periode van 1 januari 2016 tot 31 december 2017. Het dossier omvat daarnaast ook een luik inzake de vennootschapsbelasting.
De administratie heeft meerdere verzoeken om inlichtingen verstuurd en zelfs een plaatsbezoek gepland. Tijdens de volledige taxatieprocedure en de administratieve betwisting voor de rechtbank heeft de verzoekester aangevoerd dat de controleambtenaar een machtiging van de politierechter moest hebben om een controle uit te voeren op de maatschappelijke zetel van de vennootschap, die tevens de woonplaats van de zaakvoerder is.
In het btw luik werden de verzoeken tot aftrek en teruggaaf van btw geweigerd omdat het onmogelijk was de gegrondheid van de afgetrokken en terug te geven btw te controleren. Er werden geen boekhoudkundige stukken voorgelegd. Een werd een niet proportionele administratieve geldboete opgelegd wegens het niet meedelen van de documenten met betrekking tot de activiteit, evenals een proportionele geldboete overeenkomstig artikel 70, §1 WBTW, die werd verminderd op basis van KB nr. 41.
Verzoekster betwist de regularisatie en bestempelt de opgelegde geldboeten en de regularisatie, die zij als onregelmatig en arbitrair beschouwt, als een “poging tot afpersing”.
Inzake het vermeend willekeurige karakter van de taxatieprocedure, in samenhang met de analyse van de artikelen 61 en 63 WBTW, heeft het geschilpunt dat tussen de partijen bestaat sinds het begin van deze zaak — met name vanaf de aankondiging van de controle — betrekking op de onderzoeksbevoegdheid van de fiscale administratie in het kader van een controle ter plaatse.
Deze controle had de overlegging van de boekhoudkundige documenten en boeken zonder verplaatsing tot doel. De controle zou gebeuren op de maatschappelijke zetel van de vennootschap, die tevens de privé woonplaats van de zaakvoerder is (gemengd gebruik).
Het feit dat verzoekster elke overlegging van haar boekhouding ter plaatse weigert, rechtvaardigt de oplegging van de administratieve geldboete. Deze weigering, gekoppeld aan de onschendbaarheid van de woning, heeft de fiscale administratie duidelijk verhinderd de opdrachten uit te voeren die haar zijn toevertrouwd. Bijgevolg vereiste het onderzoek van de fiscale situatie op de maatschappelijke zetel geen voorafgaande machtiging van de politierechter, aangezien de lokalen waartoe de ambtenaren toegang wensten (gedeeltelijk) waren bestemd voor de activiteit van de vennootschap.
De rechtbank is geenszins van plan het recht op eerbiediging van het privéleven van de belastingplichtige te beperken, maar dit argument kan niet te pas en te onpas worden ingeroepen om te verhinderen dat de ambtenaren van de administratie toegang krijgen tot de maatschappelijke zetel van de vennootschap, de enige plaats waar de beroepsactiviteit volgens de Belgische Staat wordt uitgeoefend en die bijgevolg als een beroepsruimte moet worden beschouwd.
Wanneer de betwiste aanslagen werden ingeschreven op het innings- en invorderingsbericht, beschikten de ambtenaren van de administratie over geen enkele informatie en geen enkel document waardoor de door verzoekster gevraagde belastingaftrek kon worden verleend.
De middelen van verzoekster, die volledig steunen op een verkeerde rechtsgrond, worden verworpen.
Wat de motivering van de handelingen van de fiscale administratie betreft, verwijt verzoekster
— in zeer uitgebreide uiteenzettingen — enerzijds dat de administratie niet motiveert waarom de controle werd uitgevoerd, en anderzijds dat zij onredelijke verzoeken om inlichtingen verstuurt. De zaakvoerder van verzoekster wil weten waarom zijn vennootschap aan een fiscale controle wordt onderworpen.
De aankondiging van een bezoek ter plaatse, waarmee de taxatieambtenaar de belastingplichtige informeert over zijn voornemen om diens fiscale situatie te controleren, is niet onderworpen aan de motiveringsplicht van de wet van 29 juli 1991 betreffende de uitdrukkelijke motivering van bestuurshandelingen. Het gaat immers om een voorbereidende handeling.
Het middel wordt verworpen.
Verzoekster beroept zich vervolgens op een schending van het rechtszekerheidsbeginsel. Zij herinnert eraan dat in 2010 een btw controle werd uitgevoerd waarbij de ambtenaar de verantwoordingsstukken van de gecontroleerde jaren gedetailleerd heeft onderzocht.
De rechtbank stelt vast dat verzoekster partij inderdaad het voorwerp is geweest van twee btw controles, in 2010 en in 2005. De regularisatieopgave dat in 2010 werd opgesteld en voor akkoord werd ondertekend, heeft betrekking op een controle van de boekhouding van verzoekster.
Deze regularisatieopgave verwijst uitsluitend naar de boekhouding met betrekking tot de uitgaande verrichtingen. De stukken met betrekking tot de controle van 2005 laten niet toe te bepalen wat er specifiek werden gecontroleerd en waarover een akkoord zou zijn bereikt.
Verzoekster heeft niet aangetoond dat de ambtenaren tijdens eerdere controles, niet alleen alle toelichtingen en rechtvaardigingen betreffende het gemengd gebruik van de gebouwen en roerende goederen (computers, enz.) zouden hebben aanvaard, maar ook de verrekening voor bepaalde privé kosten die door de onderneming werden gedragen, noch de fiscale aftrek, noch de gedeeltelijke btw aftrek met betrekking tot kosten voor voertuig en voeding werden aanvaard. De stelling van verzoekster kan niet uit de neergelegde stukken worden afgeleid.
Bovendien vloeit de oorzaak (en het voorwerp) van het huidige geschil voort uit de interpretatie van de onderzoeksbevoegdheden van de fiscale administratie, wat niets te maken heeft met de eerder uitgevoerde controles. Uit deze eerdere controles blijkt immers dat de boeken en boekhoudkundige stukken werden verstrekt door de gemandateerde boekhouder.
Er kan dus geen gewettigd vertrouwen zijn ontstaan uit de vorige controles, aangezien deze normaal zijn verlopen met overlegging van de stukken bedoeld in artikel 60, overeenkomstig artikel 61 WBTW.
Bijgevolg is er geen sprake zijn van enige schending van het vertrouwensbeginsel of van de rechtszekerheid.
Het middel wordt verworpen.
Wat het recht op aftrek betreft, rust de bewijslast van het bedrag, de realiteit van de uitgave en het beroepsmatig karakter van de aftrekbare kosten op de belastingplichtige (artikel 870 Ger.W. en artikel 8.4 B.W.). In dit verband moeten de door de belastingplichtige aangevoerde elementen precies, positief en controleerbaar zijn.
Bovendien moet de belastingplichtige zeker bewijs leveren zonder zich te beperken tot het aantonen van de plausibiliteit van het feit dat onder de toepassing van artikel 8.6 B.W. valt. Hij draagt eveneens het bewijsrisico. Bijgevolg moeten de onzekerheid of de twijfel die na het voorgelegde bewijs blijven bestaan, worden aangerekend aan degene die de bewijslast draagt.
Verzoekster beperkt zich tot het beschrijven van haar activiteit en een abstracte toelichting van het beroepsmatig karakter van bepaalde kosten. Er wordt geen enkele concrete vordering geformuleerd en er is geen enkel detail van de beroepskosten in de conclusies opgenomen. De bewijslast rust onmiskenbaar op de belastingplichtige, en het is aan hem om post per post, met cijfermatige onderbouwing, de beroepskosten waarvan hij de aftrekbaarheid inroept te detailleren, en daarbij het beroepsmatig karakter van de betrokken kosten te verduidelijken. Hetzelfde geldt inzake btw, naast het bewijs van de realiteit van de uitgevoerde uitgaande handelingen.
Het neerleggen van honderden stukken in bulk is onvoldoende, en de rechtbank zou — zonder ultra petita te oordelen — geen berekening kunnen maken van de kosten waarvan zij de aftrekbaarheid zou aanvaarden, aangezien dit niet wordt gevraagd. Het ontbreken van precieze inlichtingen door de belastingplichtige verhindert de rechtbank in elk geval om dit werk te verrichten.
Het middel wordt verworpen.
Wat de aansprakelijkstelling van de Belgische Staat betreft, verwijt verzoekster de Belgische Staat verschillende tekortkomingen (schending van het rechtszekerheidsbeginsel, kwade trouw, gebrek aan procedurele loyaliteit en laster). Zij vraagt de veroordeling van de Belgische Staat tot het betalen van een schadevergoeding voor zowel morele als materiële schade, alsook tot een schadevergoeding gelijk aan de basisrechtsplegingsvergoeding, ter compensatie van het productiviteitsverlies, de tijd en het werk die in het kader van deze gerechtelijke procedure moesten worden geleverd.
De fout is, in de regel, een gedraging die ofwel afwijkt van wat een normaal voorzichtig en zorgvuldig persoon in dezelfde omstandigheden zou doen, ofwel een schending is van een wettelijke norm uit het nationaal recht of een regel uit een internationaal verdrag met een rechtstreekse werking, tenzij er sprake is van een onoverwinnelijke dwaling of een andere rechtvaardigingsgrond.
In onderhavig geval stelt de rechtbank een gebrek aan communicatie tussen de partijen vast, evenals tegenovergestelde en rigide juridische standpunten, die hebben geleid tot een gebrek aan samenwerking. Dat is uiteraard betreurenswaardig. Uit het dossier blijkt dat de fiscale administratie heeft geprobeerd praktische oplossingen te vinden om de opdrachten die haar zijn toevertrouwd te kunnen uitvoeren. Er is geen fout begaan.
De vordering wordt afgewezen.
Wat betreft de tegenvordering van de Belgische Staat, om verzoekster te veroordelen tot het betalen van een schadevergoeding vermeerderd met intresten “ex aequo et bono” wegens een roekeloze en tergende procedure, zal de rechtbank deze vordering om twee redenen niet inwilligen:
• verzoekster kan niet worden verweten dat zij haar juridische analyse heeft verdedigd
• de tweede reden houdt verband met de persoonlijkheid van de zaakvoerder van verzoekster (Asperger syndroom of minstens een vorm van autisme, waardoor hij duidelijk onhandig is in zijn contacten met ambtenaren van de Belgische Staat).
De rechtbank stelt bovendien opnieuw een gebrek aan communicatie tussen de partijen vast, evenals starre standpunten die tot een gebrek aan samenwerking hebben geleid.
Wat betreft de burgerlijke geldboete, viseert artikel 780bis Ger.W. de gevallen waarin een partij de procedure gebruikt voor kennelijk vertragende of onrechtmatige doeleinden. Met andere woorden: een lichte fout of eenvoudige nalatigheid volstaat niet.
De burgerlijke geldboete wordt uitgesproken ten voordele van de Belgische Staat en heeft tot doel deze te vergoeden voor het ter beschikking stellen van magistraten, griffiers en middelen van de rechterlijke macht voor ongegronde, roekeloze, tergende of zelfs dilatoire procedures. Het onrechtmatig beroep op justitie brengt immers de inzet mee van een aanzienlijk aantal organen van de rechterlijke macht.
In een context waarin de gerechtelijke achterstand een ernstig probleem vormt, rust er op de rechtzoekenden ook de verantwoordelijkheid om de rechtbanken niet te belasten met zaken waarvan zij weten of zouden moeten weten dat ze ongegrond zijn, of om dit te doen voor vertragingsdoeleinden.
In onderhavig geval weerhoudt de rechtbank geen nalatigheid door de belastingplichtige. De tegenvordering van de Belgische staat om eiseres te veroordelen tot het betalen van een burgerlijke geldboete, is ongegrond.
Volledige tekst
Tekst van de beslissing
Dit vonnis is enkel in de originele taal beschikbaar.
Jugement du Tribunal de première instance du Brabant wallon, 14ème ch. fiscale du 11.09.2023 (21/882-A)
En cause de:
cie1, BCE: ...,
Dont le siège est sis à ...,
Partie demanderesse au principal
Partie défenderesse sur reconvention
Représentée par D., gérant, porteur de statuts ()
Et de.
ETAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, rue de la loi, n°12 à 1000 BRUXELLES, Poursuites et diligences du Conseiller général, Directeur du Centre PME Charleroi, dont les bureaux sont établis à 1400
NIVELLES, rue de l'industrie, 22
Partie défenderesse au principal
Partie demanderesse sur reconvention
Représenté par Monsieur F.D., Conseiller et Monsieur B.B., Conseiller
()
PROCÉDURE
Le Tribunal a examiné les pièces déposées au dossier de la procédure et notamment
la requête contradictoire déposée au greffe le 7 juin 2021;
le calendrier de mise en état déposé à l'audience du 3 juillet 2021 et du 16 janvier 2023;
les conclusions déposées au greffe le 15 mars 2023 pour la cie1
les secondes conclusions de synthèse déposées au greffe le 28 avril 2023 pour l'ETAT BELGE ; les dossiers de pièces des parties déposés à l'audience du 30 juin 2023.
Le gérant de la demanderesse et les représentants de l'Etat belge ont été entendus à l'audience du 30 juin 2023. A l'issue des plaidoiries, les débats ont été clos et la cause prise en délibéré.
La procédure est régulière, ce qui n'est pas contesté.
Les articles 1, 34 à 37, 40 et 41 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues ont été appliqués ; usage de la langue française ayant été fait.
FAITS PERTINENTS ET CADRE DU LITIGE
1. Le présent litige porte sur des cotisations à l'impôt des sociétés enrôlées au nom et à charge de la cie1 (ci-après la partie demanderesse) pour les exercices d'imposition 2017 et 2018, une amende administrative enrôlée pour l'exercice d'imposition 2018 et une régularisation en matière de TVA portant sur la période comprise entre le 1er janvier 2016 et le 31 décembre 2017.
Les questions juridiques abordées par les parties sont, notamment, les suivantes :
La recevabilité du recours judiciaire lorsque le recours administratif n'a pas été exercé de façon effective en raison de l'absence de collaboration du réclamant;
La légalité de la procédure de taxation, sous l'angle notamment des articles 315 à 319 du CIR92 et 61 à 63 du CTVA : une communication de documents sans déplacement au sens de l'article 315 du CIR92 nécessite-t-elle le respect de l'article 319, alinéa 2 du CIR92 et de l'article 63, alinéa 3 du CTVA lorsque le siège social se trouve à la même adresse que le domicile privé du dirigeant et corrélativement l'exigence d'une autorisation du juge de police s'applique-t-elle ?
Le caractère déductible des frais professionnels et la charge de la preuve ;
La charge de la preuve des conditions de déduction de la TVA;
Le principe de sécurité juridique et le principe de confiance légitime ;
L'existence d'une obligation de motivation au sens de la loi du 29 juillet 1991 des actes d'investigation de l'administration fiscale (et notamment le courrier annonçant le contrôle : faut-il justifier le choix du contribuable contrôlé ?) ;
La question de la responsabilité de l'Etat belge notamment pour calomnie, déloyauté procédurale et mauvaise foi ;
La question de la responsabilité civile du contribuable en raison de l'introduction d'une procédure judiciaire, qualifiée de téméraire et vexatoire par la défenderesse.
2. La cie1 est assujettie à la T.V.A. sous le numéro ... depuis le 1 er novembre 1999 pour ses activités d'informatique, de distribution de musique, d'agence de mannequinat.
Selon ses statuts, la demanderesse a pour objet «toutes opérations généralement quelconques (commerciales, industrielles, financières, mobilières ou immobilières) se rapportant directement au indirectement à:
1) la distribution, la vente en Belgique ou à l'étranger, entre autre via internet, de tous supports audiovisuels, informatiques et autres,
2) la création artistique de spectacles, d'expositions et autres,
3) la fourniture et la prestation de service relatives au développement et à la réalisation de projets en matière d'informatiques industrielles». Son objet statutaire a été élargi par un acte déposé le 6 septembre 2017 (voir pièces 174 à 182 du dossier de l'Etat belge).
M. D. est le gérant de la demanderesse. Il est gradué en informatique. Son frère, M. D., compositeur et producteur, en est le cofondateur.
Le siège social de la société est inscrit au domicile privé de M. D. : ... à 1400 NIVELLES.
3. Le 26 novembre 2018, un courriel est adressé à la demanderesse par le centre PME Charleroi — Division Contrôle :
«Sujet ; Demande de renseignements — cie1 - ...
La présente concerne le contribuable visé sous objet.
Vous avez souscrit la dernière déclaration fiscale de ce contribuable.
Pour chacun des exercices fiscaux 2016 à 2018, les comptes annuels internes (ou à défaut un détail des frais généraux) n'étaient pas annexés aux déclarations souscrites.
Veuillez nous faire parvenir ces documents dès que possible par courriel. A défaut de réponse dans les 48h00, une demande de renseignements officielle sera adressée au contribuable afin de fixer un délai de réponse (...)» (pièce 97 du dossier de l'Etat belge et pièce 1 du dossier de la demanderesse).
A une date inconnue, une demande de renseignements est adressée à la demanderesse et porte sur le point suivant : « Pour les exercices fiscaux 2016, 2017 et 2018 (années 2015, 2016 et 2017), veuillez nous faire parvenir un détail (soldes) de vos comptes annuels internes (ou à défaut un relevé détaillé de vos frais professionnels) » (pièces 98 et 99 du dossier de l'Etat belge).
Les 19 et 22 décembre 2018, D. communique les soldes des comptes de résultat pour les années 2015 à 2017 à l'administration fiscale (pièces 100 à 153 du dossier de l'Etat belge et pièces 2 à 4 du dossier de la demanderesse).
Le 22 février 2019, l'administration informe par pli simple et par courriel la cie1 d'un contrôle au siège social de la société le 26 mars 2019 à 9h00 pour « examen de votre situation fiscale en matière d'impôts directs » (...) « des exercices d'imposition 2017 et 2018 ». Il est précisé que « Conformément aux articles 315 et 317 du Code des impôts sur les revenus 1992 vous voudrez bien tenir à notre disposition les livres et documents » (pièce 156 du dossier de l'Etat belge et pièce 6 du dossier de la demanderesse).
Le 4 mars 2019, D. répond : « je confirme la date de contrôle le mardi 26 mars 2019 à 9h00. Vous trouverez ci-joint deux fichiers PDF reproduisant les opérations des livres journaux des années 2016 et 2017 respectivement» (pièce 158 du dossier de l'Etat belge et pièce 7 du dossier de la demanderesse).
Le 24 mars 2019, D. écrit : « je précise, à toutes fins utiles, que cie1 est établie à mon domicile familial. Je vous rappelle donc la nécessité de vous présenter munie de l'autorisation du juge de police de l'arrondissement de Nivelles, conformément à l'article 319, alinéa 2, du CIR, en plus de la commission attestant le contrôle fiscal et de votre carte d'identité » (pièce 157 du dossier de l'Etat belge et pièce 9 du dossier de la demanderesse). Cette position va être maintenue durant toute la procédure de taxation, de réclamation et devant le tribunal de céans : la demanderesse fait valoir que le fonctionnaire chargé du contrôle doit être muni d'une autorisation du juge de police dès l'instant où c'est l'article 319 du CIR92 qui est mobilisé par l'administration fiscale et non pas les articles 315 à 317 du CIR92. D. estime que le contrôle sur place annoncé par l'administration fiscale est en réalité une visite domiciliaire.
Par courrier recommandé envoyé le 25 mars 2019 en réponse à ce courriel du 24 mars 2019, la responsable du team PME Charleroi Contrôle 8, annule le contrôle prévu le 26 mars 2019 et apporte les précisions suivantes concernant, d'une part, la production des documents comptables et, d'autre part, l'examen de la situation fiscale de la demanderesse (pièces 164 à 167 du dossier de l'Etat belge) :
1) Production des documents comptables
L'administration rappelle le prescrit de l'article 315 du CIR92 et précise que « ces dispositions, et en particulier l'article 315 C1R92, prévoient que els livres et documents comptables soient mis à la disposition de l'administration; cette mise à disposition doit se faire sans déplacement pour le contribuable de sorte que l'agent contrôleur ne peut exiger que les documents lui soient produits au bureau. (...) ». Après avoir rappelé que la comptabilité de l'entreprise doit se trouver au siège social de la société, le courrier précise que : « il est donc normal que F. vous demande de lui produire les documents comptables en vue du contrôle au siège social de la société. (...) F. n'a besoin d'aucune autorisation pour exercer son droit à l'accès à vos documents comptables prévus à l'article 315 C1R92.
Je vous laisse un délai de 10 jours ouvrables pour faire connaître à l'administration, par écrit, la
manière dont vous entendez remplir vos obligations reprises à l'article 315 C1R92.
En attendant de vos nouvelles, le contrôle du 26 mars est annulé.
Sans nouvelles de votre part dans les jours ouvrables, nous acterons votre refus de nous produire votre comptabilité ».
2) Visite des locaux professionnels
Après rappel du texte de l'article 319, alinéa ter du CIR92, l'administration précise que : « il s'agit d'un droit de visite des seules installations où le contribuable exerce normalement son activité professionnelle, qui permet aux agents chargés d'un contrôle de se rendre compte de la nature et de l'importance de l'activité du contribuable.
Si elle l'estime nécessaire, F. a donc le droit, sans autorisation, d'avoir accès aux locaux où l'activité professionnelle est exercée (la tenue de la comptabilité étant en soi une activité professionnelle), afin de vérifier l'étendue et la nature de celle-ci. A vous d'organiser la façon dont vous lui accorder ce droit le cas échéant ».
Le même jour, suite à ce courriel envoyé par W., D. précise ce qui suit :
« Le siège social de la cie1 est sis .... Cette adresse est également mon domicile et celui de ma famille. Je n'ai pas demandé que le contrôle se fasse dans un autre lieu.
L'article 319, alinéa 2 du CIR précise que les agents de l'administration ne peuvent pénétrer dans les bâtiments et locaux habités qu'entre 5 h du matin et 9 h du soir et uniquement avec l'autorisation du Juge de Police [de l'arrondissement du bâtiment ou local en question].
Les articles 315 à 317 du CIR ne disposent pas les modalités d'accès aux locaux et ne permettent pas de déroger à cette obligation qui vous incombe.
La comptabilité demeure au siège social de la cie1, conservée à la disposition de l'administration. L'obligation de l'article 315 du CIR est donc parfaitement remplie.
Votre décision d'annuler le contrôle du 26 mars, alors que je n'ai fait que rappeler à votre agent qu'il devait se présenter muni de l'autorisation du Juge de Police et qu'il ne s'est pas encore présenté, ne peut en aucun cas être constitutif d'un refus de ma part de produire la comptabilité de la cie1.
J'ai répondu à vos demandes de renseignement et vous ai communiqué les documents demandés pour vérifier la situation fiscale de la cie1. Vous avez reçu, entre-autres documents, les copies des livres journaux reprenant l'intégralité des opérations comptables des exercices se clôturant les 31/12/2016 et 31/12/2017 faisant l'objet du contrôle. Je ne vois pas l'intérêt de venir consulter ces mêmes documents au siège social, cependant, il ne tient qu'à vous de vous présenter au siège social dans les règles» (pièce 161 du dossier de l'Etat belge et pièce 11 du dossier de la demanderesse).
Par demande de renseignements envoyée le 28 mars 2019, les questions suivantes sont adressées à la demanderesse (pièces 168-169 du dossier de l'Etat belge et pièce 12 du dossier de la demanderesse):
1) Quelle est l'activité exacte de la société.
2) Où cette activité est-elle exercée (préciser le ou les lieux).
3) Où la comptabilité de la société est-elle tenue (préciser le ou les lieux).
4) Où se tiennent les assemblées générales (préciser le ou les lieux).
Pour l'année 2016 — exercice d'imposition 2017 :
5) Donner le détail de la rubrique 61 du compte de résultat d'un montant de 17.750,17€ et justifier les frais pris en charge au regard de l'article 49 du CIR92, pièces justificatives à l'appui.
6) Donner le détail du poste 640/8 du compte de résultat d'un montant de 285.603,83€ et justifier les frais pris en charge au regard de l'article 49 du CIR92, pièces justificatives à l'appui.
7) Donner le détail du poste fournisseur d'un montant de 6.416,52€ et justifier l'existence d'une dette au sens de l'article 24 du CIR92, pièces justificatives à l'appui.
8) Donner le détail des postes 4890 à 4893 dettes de moins d'1 an associés pour un montant total de 193.099,89€ et justifier l'existence d'une dette au sens de l'article 24 du CIR92, pièces justificatives à l'appui.
Pour l'année 2017 — exercice d'imposition 2018 :
9) Donner le détail de la rubrique 61 du compte de résultat d'un montant de 10.842,87€ et justifier les frais pris en charge au regard de l'article 49 du CIR92, pièces justificatives à l'appui.
10) Donner le détail du poste 640/8 du compte de résultat d'un montant de 6.509,89€ et justifier les frais pris en charge au regard de l'article 49 du CIR92, pièces justificatives à l'appui.
11) Donner le détail du poste fournisseur d'un montant de 6.901,84€ et justifier l'existence d'une dette au sens de l'article 24 du CIR92, pièces justificatives à l'appui.
12) Donner le détail des postes 4890 à 4893 dettes de moins d'1 an associés pour un montant total de 209.833,04€ et justifier l'existence d'une dette au sens de l'article 24 du CIR92, pièces justificatives à l'appui.
Dans un courrier daté du 29 avril 2019, le contribuable apporte les réponses suivantes aux questions de cette demande de renseignements (pièces 170 à 182 du dossier de l'Etat belge et pièce 13 du dossier de la demanderesse) :
1) « Les activités de cie1 sont énumérées dans les statuts et dans les données de la BCE jointes en annexes. cie1 produit et commercialise des œuvres audio-visuelles, exploite un studio photographique, est photographe, est agent artistique, fait la promotion d'artistes, édite et commercialise des supports tels que calendriers, cartes et livres photographiques, crée et héberge des sites Internet, est agent d'enregistrement de noms de domaine.be (Registrar accrédité par cie2), fourni des services Internet (boîte à courriels et serveurs), intervient sur site pour des dépannages informatiques et des installations de matériel informatique. cie1 fabrique, à la pièce, des vêtements à mailles, utilisés principalement comme accessoires photographiques et secondairement commercialisés. »
2) « Ces activités sont exercées au siège social de cie1, .... Le studio photographique se situe au siège social de la société. L'activité de photographe s'exerce au siège social de la société, ou en tout lieu servant de décor, où se trouve le sujet à photographier, ou convenu avec le client. Les interventions sur site s'exercent en tout lieu convenu avec le client. Les rendez-vous pour la négociation d'affaires, la prospection clientèle et la conclusion de contrats peut se faire au siège social de la société, ou ponctuellement en tout lieu où le prospect ou le client se trouve, ou convenu avec lui. »
3) La comptabilité de la société est tenue au siège social de la société.
4) Les assemblées générales se tiennent au siège social de la société.
5) Concernant le détail des postes 61, 640/8, 440 et 4890 à 4893 pour les années 2016 et 2017, le contribuable précise ce qui suit : « En date du 05.03.2019, je vous ai fait parvenir par courriel les copies des livres journaux reprenant l'intégralité des opérations comptables pour les années 2016 et 2017 (...). En date du 02.01.2019, j'ai également transmis le détail des soldes des comptes de résultats des années 2015 à 2017 (...), reprenant les soldes des comptes et sous-comptes avec la ventilation la plus détaillée. Je ne vois pas comment je pourrais détailler davantage les comptes. Le compte 61 comptabilise les charges relatives aux services et biens divers. Les comptes 640, 643 et 644 comptabilisent respectivement différents types de charges d'exploitations diverses. Le compte 440 comptabilise les dettes fournisseur à moins d'un an. Les comptes 4890 à 4893 comptabilisent les dettes de la société vis-à-vis de chaque associé. Si vous avez besoin d'éclaircissements pour des opérations spécifiques, ou pour un libellé particulier, veuillez préciser les opérations ou libellés en cause. Il serait déraisonnable, voire abusif, de me demander de justifier individuellement l'ensemble de toutes les opérations qui ont été comptabilisées pour deux années entières, pour répondre à une demande de renseignements aussi vague. Les pièces justificatives sont conservées à la disposition au siège social de la société (...), où l'administration peut les consulter gratuitement et sans déplacement. »
Au sein de son envoi, le gérant de la demanderesse pose également les questions suivantes : « Pouvez-vous m'expliquer avec précision l'objet et les raisons de la demande de renseignements, ainsi que l'objet de l'enquête ? Pouvez-vous également m'indiquer ce qui justifie le contrôle ? Spécifiquement, s'agit-il : Dun contrôle de routine ? Du résultat d'une alerte automatisée ? D'une dénonciation ? Dans le cas où il s'agirait d'un contrôle résultant d'une alerte, pouvez-vous m'indiquer quel critère a enclenché l'alerte ? A toutes fins utiles, je vous rappelle le caractère strictement confidentiel des livres journaux et soldes des comptes de résultats que je vous ai fait parvenir auparavant ».
Conformément à sa demande, le gérant de la demanderesse est invité à consulter son dossier fiscal.
Le 21 juin 2019, la responsable du team PME Charleroi Contrôle 8 écrit par recommandé à la cie1 :
« En date du 16 mai dernier vous avez pu consulter le dossier fiscal contrôle en cours. Nous n'avons malheureusement pas eu l'opportunité de discuter du contenu de votre courrier du 29/04/2019 en réponse à ma demande de renseignements du 28/03/2019. (...) Dans le cadre de la vérification de l'exactitude de vos déclarations à l'impôt des sociétés et à la TVA, il est indispensable que nous puissions confronter vos écritures comptables aux pièces justificatives, recueillir vos explications (articles 315 à 317 CIR92 et 61 à 62 CTVA) et visiter vos locaux professionnels comme nous y autorisent les articles 319, al 1 du CIR92 et 63, al 1 CTVA. Je vous invite à prendre contact dans le mois de la présente avec F., par courrier ou par mail (...), afin de fixer une date et heure qui vous conviennent » (pièce 188 du dossier de l'Etat belge).
Le 18 septembre 2019, un procès-verbal est établi en application des articles 340 du CIR92 et 59, §1ef du CTVA et notifié à la cie1. Le Conseiller y relate les faits détaillés ci-avant (pièces 191 à 194 du dossier de l'Etat belge).
4. Le 23 septembre 2019, un avis d'amende relatif à l'exercice d'imposition 2018 est envoyé par recommandé à la demanderesse conformément à l'article 445 du CIR92. L'infraction aux dispositions des articles 315 et 319 du même code ainsi sanctionnée y est détaillée comme suit : «Vous n'avez pas donné suite à mon courrier du 21.06.2019. A ce jour, vous n'avez pris aucune disposition afin de communiquer aux agents chargés de la vérification de votre situation fiscale l'intégralité des livres et documents nécessaires à la détermination du montant de vos revenus imposables pour les exercices d'imposition 2017 et 2018 (...), et ni leur donner accès à vos locaux professionnels. Il s'agit de la 1ère infraction d'une même catégorie ; l'intention d'éluder l'impôt n'est pas retenue » (pièce 195 du dossier de l'Etat belge).
5. Le 24 septembre 2019, une notification d'imposition d'office est adressée par recommandé à la demanderesse pour l'exercice d'imposition en raison du fait que « les livres, documents ou registres visés à l'article 315 du CIR92 n'ont pas été communiqués » (pièces 196 à 204 du dossier de l'Etat belge).
La taxation est basée sur les revenus et autres éléments suivants :
| Mouvement des réserves | I | -29.376,97 E | |
| Reserve occulte ( dettefournisseur non Justifiée ) | 6.416,57_ | ||
| Réserve occulte-comptes 489è 48930 dettes<1 an ( nonJustifié) | 193.099,89 E | ||
| Dna déclarées | 804,17 E | ||
| Autres dépenses non admises | 302.549,83 E | ||
| Résultatsubsistant | 473.493,44 E | ||
| Perte antérieure | 40.648,68 E | ||
| Résultatimposable | 432.844,76 E | ||
Des accroissements de 10% sont également imposés en raison d'une première infraction sans intention d'éluder l'impôt :
Il ressort notamment de l'annexe à la notification d'imposition d'office que l'administration :
énonce les dispositions prévues aux articles 24, §1&, 4° ; 49 ; 183 ; 215 ; 315 ; 351 ; 352 et 444 du CIR92 ;
renvoie au procès-verbal du 18 septembre 2019 relativement à la communication des livres et documents comptables et à l'accès aux locaux professionnels —
précise que n'ont été produits par la société requérante que les seuls livres journaux des années 2016 et 2017 ainsi qu'un détail comptable des charges et produits ;
précise qu'il n'a pas été possible de confronter les écritures comptables aux pièces justificatives, ni de recueillir les explications du gérant, ni de visiter les locaux professionnels ;
rappelle la portée de l'article 49 du CIR92 de laquelle il suit qu'un détail comptable ou des explications générales sur le contenu des comptes restent insuffisants pour apporter la preuve légalement prévue par cette disposition, de sorte que les frais dont la justification était demandée sont rejetés ;
et précise que les dettes dont l'existence n'a pu être prouvée sont rejetées en surestimation de passif.
6.Le 18 octobre 2019, un relevé de régularisation en matière de TVA relatif à la période du ter janvier 2016 au 31 décembre 2017 est envoyé par recommandé à la demanderesse (pièce 204 à 222 du dossier de l'Etat belge). Sont rejetées les demandes de déduction et de restitution de TVA en raison de « l'impossibilité de vérifier le bien-fondé des taxes déduites et restituables » vu l'absence de communication des documents comptables. Il ressort du relevé que « l'intégralité de la comptabilité ne m'a pas été présentée, et je n'ai, par conséquent, pas pu procéder à aucune vérification quant à la juste application par l'assujettie de la législation en matière de TVA ».
Selon le relevé de régularisation, est due, à titre de TVA, la somme de 25.061,32€. Ce relevé notifie une amende non-proportionnelle pour non-communication des documents comptables relatifs à son activité, fixée à 1.000,00 € ainsi qu'une amende proportionnelle encourue conformément à l'article 70, §1e` du CTVA, en principe égale au double de la TVA due, réduite à 2.506,00 €.
7.Le 25 octobre 2019, la demanderesse marque son désaccord sur l'avis d'amende, la notification d'imposition d'office et le relevé de régularisation. Elle fait notamment valoir que le contrôle sur place, prévu le 26 mars 2019, a été annulé par l'administration elle-même alors que son gérant y avait consenti. D. fait également valoir le fait que le formulaire de réponse aux demandes de renseignements précise : « Vous êtes libre de tenir les pièces justificatives éventuellement demandées à la disposition de l'administration. Le fait de ne pas joindre ces pièces à votre réponse à la demande de renseignements ne peut pas avoir comme conséquence ni une imposition d'office ni une amende administrative. Si vous choisissez de tenir à la disposition de l'administration les pièces demandées, nous effectuerons par la suite sur place la vérification de ces pièces. ». ll précise disposer de tous les documents justificatifs au siège social. Enfin, l'affirmation selon laquelle les agents vérificateur ne doivent pas disposer d'une autorisation du juge de police est contraire aux articles 319, alinéa 2, du CIR92 et 63, alinéa 3, du CTVA. La demanderesse qualifie de « tentative d'extorsion » les amende, imposition d'office et régularisation qu'elle considère comme irrégulières et arbitraires.
Le 7 novembre 2019, une décision de taxation est notifiée à la demanderesse. Au sein de celle-ci, l'administration maintient les éléments repris au sein de la notification d'imposition d'office (pièces 231 à 234 du dossier de l'Etat belge).
Le 7 novembre 2019, le procès-verbal en matière de TVA est notifié à la demanderesse (pièces 235 à 250 du dossier de l'Etat belge).
8.Le 18 novembre 2019, une notification d'imposition d'office relative à l'exercice d'imposition 2018 est envoyée par recommandé à la demanderesse. La taxation est établie sur base des éléments suivants :
| Mouvement des réserves | 17,966,77 € | ||
| Reserve occulte ( dettefournisseur non Justifiée -Mouvement) | 485,32 € | ||
| Réserve occulte-comptes 489à 48930 dettes<1 an ( nonjustifié- mouvement ) | 16.733,15 € | ||
| Dna déclarées | I | 497,29 € | |
| Autres dépenses non admises | 16,855,47 € | ||
| Résultatimposable | 16.604,46 € | ||
Le document annexé à la notification d'imposition d'office évoque, mutatis mutandis, les considérations analogues à la notification d'imposition d'office relative à l'exercice 2017. Des accroissements de 10% sont également imposés (pièces 257 à 263 du dossier de l'Etat belge).
Le 18 décembre 2019, la demanderesse fait part de son désaccord sur les éléments repris dans la notification d'imposition d'office et envoie au contenu de son courrier du 25 octobre 2019 (pièce 267 du dossier de l'Etat belge).
Le 3 janvier 2020, une décision de taxation est notifiée à la cie1; au sein de celle-ci, l'administration maintient sa position et rejette les arguments de la contribuable (pièces 269 à 272 du dossier de l'Etat belge).
9. Le 19 novembre 2019, D. sollicite, en application de l'article 5 de la loi du 11 avril 1994 relative à la publicité de l'administration, de lui fournir des explications « quant à votre affirmation selon laquelle l'alinéa 2 de l'article 319, CIR92 ne trouve pas à s'appliquer dans les circonstances présentes », sur la position de l'agent taxateur « quant au fait que le siège social de cie1 est un bâtiment habité (oui ou non); Si la réponse est négative, les éléments sur lesquels vous vous fondez pour affirmer que le siège social de cie1 ne serait pas un bâtiment habité ; Si la réponse est positive, les éléments de fait et de droit ou le raisonnement sur lesquels vous vous fondez pour affirmer que l'alinéa 2 de l'article 319 du CIR92 ne trouverait pas à s'appliquer à l'accès au siège social de cie1» (pièce 264 du dossier de l'Etat belge).
L'administration répond à ce courrier par envoi du 20 novembre 2019 (pièces 265 à 266 du dossier de l'Etat belge).
10. Le 19 novembre 2019, l'amende administrative en matière d'impôts directs, annoncée par courrier 23 septembre 2019, est enrôlée sous l'article ... de l'exercice d'imposition 2018 (pièces 278 à 279 du dossier de l'Etat belge). Il s'agit de la première cotisation litigieuse.
Le 11 décembre 2019, une cotisation supplétive à l'impôt des sociétés est enrôlée sous l'article ... de l'exercice d'imposition 2017. Il s'agit de la deuxième cotisation litigieuse (pièces 283 à 286 du dossier de l'Etat belge).
Le 12 février 2020, une cotisation supplétive à l'impôt des sociétés est enrôlée sous l'article ... de l'exercice d'imposition 2018. Il s'agit de la troisième cotisation litigieuse (pièces 290 à 294 du dossier de l'Etat belge).
Le 19 décembre 2019, l'avis de perception et de recouvrement n°500/2193/6466 est adressé
demanderesse et porte sur un montant de 25.061,00€ à titre de TVA et de 3.500,00€ d'amendes, outre les intérêts de retard habituels. Il s'agit de la quatrième cotisation litigieuse (pièces 294 à 295 du dossier de l'Etat belge).
11. Les 31 janvier 2020, 19 mai 2020 et 8 juin 2020, la demanderesse introduit des réclamations à l'encontre respectivement des rectifications en matière de TVA, de l'amende administrative et des cotisations litigieuses enrôlées à l'impôt des sociétés (pièce 296 à 329 du dossier de l'Etat belge).
L'audition du gérant de la demanderesse est effectuée le 7 juillet 2020. Lors de celle-ci, D. communique certaines factures relatives aux exercices 2017 et 2018 (pièces 333 à 546 du dossier de l'Etat belge).
Après cette audition, les agents chargés de l'instruction des réclamations rédigent un procès-verbal, ci-après partiellement reproduit, signé le 9 juillet 2020 (pièces 547 et 548 du dossier de l'Etat belge) :
« Que d'emblée D. a demandé à ce que lui soient produites les raisons qui ont motivé la sélection du dossier de la société cie1 aux fins d'être contrôlé.
Que selon D., la décision de sélection d'un dossier par l'Administration est un acte administratif et qu'à ce titre, une telle décision requiert une motivation.
Que M. F.D., lui a répondu que la sélection d'un dossier par l'Administration n'était pas un acte administratif mais un simple acte préparatoire et qu'aucune motivation de sélection ne devait être apportée au contribuable à ce titre.
Qu'en réaction à cette réponse, D. a voulu mettre fin à son audition et quitter la salle de réunion. Que M. F.D. a néanmoins invité D. à poursuivre son audition, ce qu'il a accepté.
Que M. B.B. a alors demandé à D. s'il maintenait sa position quant à cette prétendue nécessité pour l'Administration de devoir motiver la sélection de ses dossiers, et s'il maintenait également sa position quant à la nécessité, pour le fonctionnaire chargé de vérifier les livres et documents nécessaires à la vérification fiscale de la société cie1 et qui se présente à cette fin au siège social de cette société, situé à la même adresse que celle de son domicile, d'être muni d'un autre document que sa seule commission, plus précisément si ce fonctionnaire devait présenter également une autorisation du juge de police.
Que D. a signalé qu'il maintenait sa position quant à ces deux questions, et ajouta qu'il ne présenterait la globalité de sa comptabilité que devant le Juge et qu'il aurait alors gain de cause.
Que D. a pris l'initiative de déposer sur la table de réunion, toujours lors de cette audition du 7 juin 2020, un certain nombre de documents, en précisant qu'il s'agissait d'exemplaires de factures de chaque fournisseur, pour les années 2016 et 2017, et en ajoutant « j'ai pas tout pris parce-que je ne veux pas tout mettre ». Ces documents n'ont pas été d'avantage détaillés par D., et n'ont, lors de cette audition, fait l'objet ni d'une consultation ni d'un quelconque examen par M. F.D. ou par M. B.B..
Qu'à cet égard, il a déclaré nous envoyer à bref délai par courriel un inventaire des documents ainsi déposés et un fichier sous format pdf de ceux-ci.
Qu'en ce qui concerne les demandes de renseignements qui lui ont été adressées, D. a déclaré être d'avis qu'elles doivent également être motivées en tant qu'acte administratif
Qu'à cet égard, lors de cette audition du 7 juin 2020, il a déclaré que l'Administration devrait préférer interroger, par demande de renseignements, chacun des fournisseurs pour obtenir ces mêmes documents et non le déranger lui pour qu'il communique l'ensemble desdits documents.
Que le lendemain de cette audition, Monsieur D. nous ont a transmis deux fichiers pdf par deux courriels successifs le mercredi 8 juillet à 18 h 15 et 18 h 16.
Que ces deux courriels invitaient leurs destinataires à trouver, en pièces jointes, a les copies informatiques et l'inventaire de la sélection de factures relative à l'exercice 2017 (pour ce qui concerne le premier courriel) et 2018 (pour ce qui concerne le second courriel), déposée ce mardi 07/07/2020 lors de l'audition, démontrant que cie1 dispose bien de documents justificatifs. » (reproduction des termes-mêmes rédigés dans les deux courriels)».
Par des décisions des 10 mars 2021 et 7 avril 2021, le Conseiller général rejette les réclamations (pièces 551 à 583 du dossier de l'Etat belge).
Le 7 juin 2021, une requête contradictoire est déposée au greffe du tribunal de céans par la cie1.
DEMANDES DES PARTIES
12. Dans ses dernières conclusions, la cie1 demande au tribunal de :
Statuant quant à la demande reconventionnelle :
- Mettre à charge du défendeur les éventuels frais d'expertise ;
Statuant quant à la demande principale :
Dire la demande principale recevable et fondé ;
Constater le dépôt dans les délais et dans les formes des déclarations fiscales et T.V.A. relatives aux périodes en cause ;
DECLARER l'annulation des actes d'investigation de l'administration, pour défaut de légalité, défaut de motivation, détournement de procédure ou toute autre qualification qu'il pourra donner aux manquements constatés, et en annuler les effets ;
Prononcer l'annulation ou le dégrèvement de l'amende administrative enrôlée par l'administration ;
Prononcer l'annulation ou le dégrèvement de la cotisation relative à l'exercice d'imposition 2017 en matière d'impôt des sociétés enrôlée par l'administration ;
- Prononcer l'annulation ou le dégrèvement de la rectification TVA pour la période du 01/01/2016 au 31/12/2017 enrôlée par l'administration ;
Rétablir la situation fiscale de la requérante et le calcul des cotisations des exercices d'impositions postérieurs à l'exercice d'imposition 2018 dans l'état où ils auraient dû être si les manquements n'avaient pas été commis ;
Etablir les cotisations en matière d'impôt des sociétés sur base des déclarations fiscales déposées par la requérante pour les exercices d'imposition 2017 et 2018;
Condamner le défendeur au paiement d'une indemnité, en réparation du préjudice moral et matériel causé par les manquements du défendeur durant la procédure administrative, calculée sur base du montant des cotisations et des amendes que le défendeur réclame, soit la somme de 198.608,35€, augmentée des intérêts judiciaires à dater du jugement à intervenir
Condamner le défendeur au paiement d'une indemnité, en réparation du préjudice matériel qui consiste en la perte de productivité, de temps et le travail qui a dû être fourni dans le cadre de la présente procédure judiciaire, calculée de manière équivalente à l'indemnité de procédure, à laquelle
le requérant pouvait prétendre si elle avait fait appel à un avocat, fixée provisoirement à un montant égal à l'indemnité de procédure de base, augmenté des intérêts judiciaires à dater du jugement à intervenir;
Condamner le défendeur au paiement d'une indemnité évaluée ex aequo et bono à 2.500€ en réparation de la perte d'une chance d'obtenir un accord ou une incidence sur la position de l'administration, qui résulte du désistement arbitraire du SCF lors de la conciliation fiscale ;
Condamner le défendeur au paiement d'une indemnité évaluée ex aequo et bono à 2.500€, en réparation du préjudice moral qui découle de la privation d'une procédure de conciliation fiscale objective et indépendante, suite au désistement arbitraire du SCF lors de la conciliation fiscale.
13. Dans ses dernières conclusions, l'Etat belge demande au tribunal de :
A titre principal
Déclarer la demande irrecevable en l'absence de recours administratifs préalables valablement exercés ;
Déclarer fondée la demande reconventionnelle de l'Etat belge en condamnant la partie requérante à payer la somme de 1.250,00 € à titre de dommages et intérêts pour procédure téméraire et vexatoire ainsi que des intérêts judiciaires sur cette somme, à dater de la date du dépôt des conclusions qui contenaient pour la première fois ce chef de demande ;
Condamner la requérante à payer la somme de 1.250,00 € à titre d'amende civile pour procédure manifestement dilatoire et abusive en application de l'article 780 bis du Code judiciaire.
A titre accessoire
Au cas où le Tribunal déclarerait la demande recevable, la déclarer non fondée ;
- En débouter la demanderesse ;
Confirmer les cotisations entreprises ;
Confirmer la régularisation entreprise en TVA ;
À titre plus accessoire (seconde demande reconventionnelle)
Pour le cas où le Tribunal estime devoir prendre en compte les documents comptables déposés par la société requérante, désigner un expert judiciaire dont la mission serait de les examiner et d'en évaluer les éventuelles conséquences quant à la détermination des montants qu'il conviendrait de retenir au titre d'impôts et de taxe ;
À titre encore plus accessoire
Si par impossible il devait être considéré que les cotisations litigieuses en matière d'ISoc doivent être dégrevées ou annulées, renvoyer en ce cas aux seules cotisations primitives, non contestées, enrôlées pour les exercices d'imposition 2017 et 2018, respectivement les 24.10.2017 (art. ... — remboursement de 199,98 €) et 06.11.2018 (art. ... - remboursement de 199,98 €), la demande de la requérante d'établir des cotisations sur base des déclarations fiscales déposées par la requérante pour ces exercices paraissant vaine et inutile.
Concernant les frais et dépens :
- Délaisser à chacune des parties les frais et dépens par elles exposés (en l'absence d'avocat).
ANALYSE DU TRIBUNAL
I. Quant à la recevabilité du recours judiciaire
A. Position des parties
14. Position de l'Etat belge
En termes de conclusions, l'Etat belge soutient que le recours judiciaire est irrecevable sur base des moyens suivants :
L'article 1385undecies du Code judiciaire impose au contribuable d'introduire un recours administratif régulier avant d'introduire une action devant le Tribunal. L'exigence d'introduction préalable d'un recours administratif organisé est liée à la recevabilité de l'action judiciaire et est d'ordre public. Il résulte des travaux préparatoires que le législateur a entendu transposer dans le traitement du contentieux fiscal un principe fondamental du traitement du contentieux administratif. En cette dernière matière, l'exercice régulier et effectif du recours préalable constitue une condition de recevabilité de l'action mue devant la juridiction administrative: «II n'est point besoin d'ajouter que l'épuisement des voies de recours préalables doit s'entendre de leur exercice infructueux: l'administré qui aurait négligé d'introduire en temps utile le recours préalable perdrait du même coup la faculté de saisir le Conseil d'Etat». Il résulte également des travaux préparatoires que l'objectif est de veiller ainsi à ce que les recours administratifs jouent le rôle de filtre voulu par le législateur lors de la réforme de la procédure fiscale en vue notamment de désengorger les tribunaux.
L'Etat belge appuie son argumentation sur le fait que le recours administratif fiscal préalable doit avoir été exercé effectivement pour que l'action judiciaire puisse être admise et pour rencontrer le vœu du législateur. La partie défenderesse en déduit qu'un recours administratif purement formel, c'est-à-dire n'ayant pu faire l'objet du moindre examen quant au fond, ne répond pas à cette prescription découlant de la loi et ne constitue pas l'exercice du recours administratif organisé par la loi ou en vertu de celle-ci.
En l'espèce, l'Etat belge reproche à la demanderesse de ne pas avoir introduit un recours administratif effectif dès l'instant où le gérant de la demanderesse a refusé de communiquer tous les documents utiles au traitement de la réclamation (des éléments partiels n'étant nullement suffisants), a empêché toute collaboration et a rendu l'instruction de la réclamation impossible. L'Etat belge cite notamment des décisions rendues par le tribunal de première instance de Louvain et de Namur. Il ressort de la décision du 6 octobre 2010 (RG 08/1790/A) que « Selon sa jurisprudence, le Tribunal considère que le contribuable qui rend l'instruction de sa réclamation impossible par défaut de production de documents légitimement revendiqués par l'administration ne satisfait pas à l'obligation qui lui incombe - en vertu de l'article 1385 undecies, alinéa 1er du Code judiciaire- d'exercer le recours administratif préalable prévu et organisé par la loi, avant de pouvoir saisir valablement les tribunaux ». Dans une décision du 18 avril 2012, le tribunal de première instance de Namur décide : « Le débat ne porte, en réalité, que sur la question de savoir si une réclamation, qui est reconnue recevable mais n'a pu être instruite normalement par suite de carences du contribuable dans la production des renseignements et/ou documents indispensables, peut ou non être considérée comme un recours administratif préalable dûment « exercé » au sens de l'article 1385undecies du Code judiciaire. Le tribunal sait que son jugement du 20/12/2006 a été vivement critiqué sur la base de l'argumentation que la demanderesse reprend bien entendu à son avantage. Cette argumentation semble, a première vue, imparable. Mais ce n'est vrai que si l'on raisonne en considérant que l'article 1385undecies du Code judiciaire n'exige rien d'autre que l'introduction d'un recours administratif préalable. Pour les tenants de la théorie reprise par la demanderesse, il suffit au contribuable de présenter une réclamation «recevable» pour justifier de l'accomplissement de la condition à laquelle la loi soumet la recevabilité de l'action judiciaire qui peut lui faire suite ...
Or ce n'est pas seulement l'introduction régulière d'un recours administratif préalable que cette condition pose c'est son « exercice» !
(...) L'objectif du législateur, en posant la condition de l'exercice préalable du recours administratif a entendu limiter autant que possible les contestations judiciaires en matière d'impôts en permettant aux administrations fiscales de corriger elles-mêmes leurs propres erreurs quand elles sont établies. Ce n'est pas respecter cette ratio legis que de prétendre qu'il faudrait s'abstenir de faire échec aux manœuvres procédurières dilatoires, téméraires et vexatoires!
C'est pourquoi le tribunal persiste à considérer qu'il peut rejeter une demande précédée d'un recours administratif, fut-il valablement introduit, s'il apparaît qu'il n'a pas été normalement «exercé» : tel est notamment le cas lorsque la carence du contribuable empêche totalement le directeur régional d'apprécier le fondement de ce recours».
En l'espèce, et se fondant sur ces développements juridiques, la défenderesse fait reproche à la demanderesse, d'avoir, par son attitude d'obstruction, rendu l'instruction de ses réclamations impossible.
Ainsi, des actes d'instruction auraient dû être accomplis mais n'ont pu l'être : la demanderesse a, selon l'Etat belge, refusé toute communication de documents et estimait que ((Si l'administration n'était pas en mesure d'obtenir une autorisation du juge de police pour accéder aux locaux de cie1, elle n'était pas pour autant empêchée de demander aux fournisseurs et aux créanciers de lui fournir des relevés des factures et des dettes relatives aux charges et aux dettes dont l'administration entendait vérifier la réalité. »
La demanderesse a, dès le début de la phase d'instruction de ses réclamations, fait valoir qu'elle attendrait la phase judiciaire pour communiquer l'ensemble des pièces probantes — ce qu'elle a fait avec ses dernières conclusions - et qu'elle conditionnait toute visite 'sur place' au siège social à la présentation d'une autorisation du Juge de police.
Selon l'Etat belge, lorsqu'un réclamant introduit des réclamations, mais réserve les documents utiles et pertinents à solutionner le litige ainsi que les explications nécessaires au seul juge, prenant soin de ne pas les produire au stade de l'instruction de ses réclamations, comme en l'espèce, il est évident que le recours administratif préalable n'est pas effectivement exercé.
15.Position de la cie1
La demanderesse conteste cette position : elle fait valoir qu'elle a exercé, dans le délai légal, le recours administratif visé aux articles 366 à 371 du CIR92. Elle soutient avoir participé à l'instruction de la réclamation ; ayant notamment communiqué certains documents aux agents instructeurs. La demanderesse soulève l'inertie des agents instructeurs qui pouvaient mettre en œuvre des moyens d'investigations (voir notamment p. 18 des dernières conclusions de la demanderesse). Enfin, la cie1 soutient que l'article 1385undecies du Code judiciaire exige l'introduction d'un recours administratif préalable mais ne contient aucune indication quant à l'effectivité du recours administratif.
B. Position du tribunal
16. L'article 1385undecies du Code judiciaire dispose qu'il faut, pour qu'une action judiciaire visée par l'article 569, alinéa 1", 32° du même code soit recevable, que le demandeur ait exercé au préalable le recours administratif prévu et/ou organisé par la loi.
Cette condition n'est pas remplie si le recours administratif préalable n'a pas été valablement exercé.
Une réclamation non valablement introduite est irrecevable, ce qui entraîne également l'irrecevabilité des recours judiciaires'. Selon A.D.C., « il s'agit d'une condition liée au droit d'agir lui-même dont le non-respect entraîne une fin de non-recevoir. 1l y a irrecevabilité de l'action introduite directement devant le tribunal de première instance sans l'introduction préalable d'un recours administratif ». L'irrecevabilité déduite de l'absence d'introduction du recours administratif prévu par la loi est d'ordre public.
17
Il est à noter qu'en matière de TVA, la procédure « officieuse » de réclamation existe en vertu de la loi mais n'est pas organisée par ou en vertu de la loi', de telle sorte qu'en tout état de cause, le recours judiciaire portant sur cette imposition indirecte est recevable.
18
Il ressort de la décision administrative du 10 mars 2021, statuant sur la réclamation dirigée contre l'amende administrative et sur le recours administratif en matière de TVA que : « Considérant que ces réclamations et requêtes sont recevables ». La décision du Conseiller général répond largement et longuement aux arguments de fond et de procédure invoqués par la société réclamante (voir pièces 551 à 564 du dossier de l'Etat belge et principalement la première page).
Il ressort de la décision du 7 avril 2021, statuant sur les réclamations dirigées contre les cotisations supplétives à l'impôt des sociétés établies pour les exercices d'imposition 2017 et 2018 que « les réclamations sont rejetées ». Il peut être, sans aucune contestation possible, déduit de cette décision que ce rejet porte sur le fond ('rejet') et non sur la recevabilité ; le Conseiller général ayant longuement répondu aux arguments juridiques (concernant le fond du dossier) de la société réclamante (pièces 565 à 583 du dossier de l'Etat belge).
Les recours administratifs préalables n'ont donc pas été déclarés irrecevables par l'administration fiscale.
Lors de l'audience publique du 30 juin 2023, le tribunal a interrogé spécifiquement les parties sur la question de savoir s'il pouvait remettre en cause la décision de recevabilité des recours administratifs prise par le Conseiller Général.
Une réponse négative doit assurément être apportée à cette question : « La décision du directeur est, en ce qui concerne la cotisation, le dernier acte de l'administration, qui la lie et qui la dessaisit définitivement. L'administration a eu — au cours de la phase contentieuse administrative — l'opportunité de parachever l'imposition, en sorte qu'il ne lui serait plus permis de poursuivre la procédure en critiquant la décision du directeur ». En outre, le juge fiscal ne peut aggraver la situation du contribuable. « Le caractère de l'instance continuera à s'opposer à ce qu'il ne soit rien accorde au fisc au-delà de ce que comporte la décision éventuelle du directeur régional »5. A ce principe, s'ajoute le principe du dispositif garanti par l'article 1138, 2° du Code judiciaire. De ces deux limites, il doit être déduit que le tribunal ne peut pas, sur le recours du redevable et au détriment de celui-ci, remettre en cause la recevabilité du recours administratif, admise par la décision directoriale entreprise.
Les recours judiciaires sont donc recevables, sous réserve des deux points suivants.
19. L'Etat belge soulève que la demande de la cie1 et relative aux cotisations des exercices d'imposition postérieurs à l'exercice d'imposition 2018 est irrecevable.
Cette analyse est correcte ; le recours judiciaire étant prématuré et le tribunal n'est pas valablement saisi de contestations précises sur ces cotisations au demeurant non précisément identifiées. Ce moyen est irrecevable.
20. L'Etat belge soulève également l'irrecevabilité de la demande de condamnation de l'Etat belge, d'une somme de 2.500,00€ en réparation du désistement du Service de conciliation fiscale (ci-après « SCF ») et d'une seconde somme de 2.500,00€ en réparation du préjudice moral occasionné par la privation d'une procédure de conciliation fiscale objective et indépendante.
Il ressort des pièces qu'une demande de conciliation fiscale est introduite par la demanderesse le 11 juillet 2020. Un rapport de clôture est adressé le 17 mars 2021 à D.. Il s'agit d'un rapport de carence dès l'instant où le gérant de la demanderesse a refusé toutes les invitations de contact transmises par le SCF.
Les rapports de conciliation et les décisions relatives à la recevabilité ne sont susceptibles d'aucun recours administratif ou judiciaire (article 116, §ter de la loi du 25 avril 2007 portant des dispositions diverses IV).
En outre, cette demande est formulée par la demanderesse pour la première fois par voie de conclusions principales. Il s'agit assurément d'une demande nouvelle au sens de l'article 807 du Code judiciaire, qui dispose : « La demande dont le juge est saisi peut être étendue ou modifiée, si les conclusions nouvelles, contradictoirement prises, sont fondées sur un fait ou un acte invoqué dans la citation, même si leur qualification juridique est différente ».
La modification, en cours d'instance, de la base légale ou de la qualification alléguée à l'appui de la prétention, n'équivaut pas à l'introduction d'une demande nouvelle au sens de l'article 807 du Code judiciaire. Il ressort de la doctrine et de la jurisprudence que l'article 807 du Code judiciaire, d'une part, autorise et régit la modification de la cause tout autant que celle de l'objet, et d'autre part exclut de son champ d'application — et, partant, des notions mêmes d'objet et de cause — la qualification ou la requalification juridique de ces deux notions'.
II ressort de la jurisprudence et de la doctrine que les conditions subordonnant la recevabilité de la demande nouvelle sont généralement appréciées de manière souple : une partie peut librement modifier l'un des éléments constitutifs de sa demande (objet ou cause) pour autant que ce changement puisse être rattaché à un «fait ou à un acte » invoqué dans l'acte par lequel il a introduit cette demande. Il suffit que le fait ou l'acte fondant la demande étendue ou modifiée ait été énoncé dans l'acte introductif d'instance sans être invoqué de manière explicite par le demandeur à l'appui de sa demande. Dans le même sens, la recevabilité de la demande nouvelle n'est pas subordonnée à la condition qu'elle se fonde exclusivement sur le fait ou l'acte invoqué dans la citation. Elle doit y prendre appui, mais peut concurremment se fonder sur d'autres faits, survenus ou découverts depuis lors8.
En l'espèce, outre l'obstacle tiré de l'article 116 de la loi du 25 avril 2007 portant des dispositions diverses IV,
la demande de la cie1 n'est fondée sur aucun fait ou acte invoqué dans la requête contradictoire.
Cette demande est irrecevable.
Il. Quant au fondement du recours judiciaire
21.Remarque préalable
A toutes fins utiles, compte tenu des importants développements auxquels s'astreignent les parties sans en tirer de conséquences juridiques précises, le tribunal rappelle que le juge n'est tenu de répondre qu'aux véritables moyens, c'est-à-dire à l'énonciation par une partie d'un fait, d'un acte ou d'un texte d'où, par un raisonnement juridique, cette partie prétend déduire le bien-fondé d'une demande, d'une défense ou d'une exception. Il n'est, en revanche, pas tenu de suivre les parties dans le détail de leur argumentation'.
A. Quant au caractère arbitraire des cotisations en lien avec l'analyse des articles 315, 317, 319 du C1R92 et 61 et 63 du CTVA
22. Le point en litige qui oppose les parties depuis les prémisses de cette affaire — dès l'annonce du contrôle - porte sur le pouvoir d'investigation de l'administration fiscale dans le cadre d'un contrôle sur place, dont l'objet est la communication des documents comptables et livres sans déplacement, au siège d'une société qui est également le domicile privé du gérant (affectation mixte).
23.Position de la cie1
D. soutient qu'un contrôle sur place nécessitait une autorisation du juge de police conformément aux articles 319, alinéa 2 du CIR92 et 63, alinéa 3 du CTVA. Il explique n'avoir jamais refusé le contrôle mais avoir souhaité que celui-ci se déroule dans le cadre et avec les balises de ces dispositions légales (présentation de la commission de l'agent et autorisation du juge de police). Il soutient que c'est une visite domiciliaire que souhaitait faire l'administration fiscale et non une simple production de documents et livres sans déplacement. La demanderesse rappelle enfin que c'est la défenderesse qui a annulé le contrôle prévu le 26 mars 2019 et que partant, c'est à tort qu'une amende administrative a été imposée.
24.Position de l'Etat belge
L'Etat belge rappelle, notamment, que le contrôle sur place prévu le 26 mars 2019 a été annoncé par un courrier du 22 février 2019, et se situait dans une toute autre perspective que celle évoquée par l'article 319, 2 du CIR92. En l'espèce, il ne s'agissait pas de procéder à une visite inopinée de locaux privés en vue d'y vérifier l'exercice présumé d'activités imposables non déclarées, mais plutôt de procéder au contrôle des déclarations à la T.V.A. et à l'impôt des sociétés de la demanderesse.
L'administration fiscale entendait procéder à cette vérification par l'examen des livres et documents demandés au contribuable, le contrôle de la nature et de l'importance des activités professionnelles déclarées, et si nécessaire de la réalité de l'affectation des locaux déclarés professionnels.
Le courrier annonçant le contrôle des livres et documents visait uniquement les articles 315 et 317 du CIR92. La communication « sans déplacement » des livres et documents visée à l'article 315 du CIR92 a lieu, en principe, au lieu où ces livres et documents sont conservés, soit, en l'espèce, au siège social, qui coïncide ici avec l'adresse du gérant. L'article 315 du CIR92 implique qu'en principe la comptabilité du contribuable soit examinée à l'endroit où il exerce sa profession ou son activité professionnelle.
La visite sur place initialement programmée, puis annulée, n'était donc pas une visite domiciliaire mais bien une visite fiscale, un « contrôle passif » des documents, situation dans laquelle la jurisprudence reconnaît bien qu'il ne pourrait y avoir violation de l'article 319, alinéa 2 du CIR92, nonobstant le fait que cette visite fiscale se serait tenue au domicile privé du gérant de la société requérante.
25.Principes juridiques applicables
Le Code d'impôts sur les revenus de 1992 et le Code de la TVA prévoient des moyens d'investigation à l'égard du contribuable et à l'égard des tiers. Les moyens d'investigation à l'égard du contribuable sont :
l'obligation de communiquer les livres et documents nécessaires à la détermination des revenus imposables (article 315 du CIR92 et article 61 du CTVA), avec pouvoir de rétention possible ;
l'obligation de fournir les renseignements demandés par l'administration (article 316 du CIR92 et article 62 du CTVA) ;
l'obligation de donner aux fonctionnaires de l'administration l'accès aux locaux où s'exerce une activité professionnelle (article 319 du CIR92 et 63 du CTVA).
Selon l'article 315 du CIR92, le contribuable doit, lorsque l'administration le lui demande, communiquer tous les livres et documents nécessaires à la détermination du montant de ses revenus imposables.
Les documents qui doivent être communiqués ne sont pas seulement ceux que la loi oblige d'établir, tels que les comptes annuels, livres, journaux ou factures, mais tous les documents que le fonctionnaire juge nécessaires à la détermination des revenus imposables.
Doivent également être communiqués à l'administration les documents relatifs aux comptes, contrats d'assurance-vie et constructions juridiques qui font l'objet de l'obligation de déclaration prévue à l'article 307, § 1er/1 et 3, du CIR92. Pour les sociétés, l'obligation de communication porte également sur le registre des actions et obligations nominatives, ainsi que sur les feuilles de présence aux assemblées générales. Ce principe est repris à l'article 61 du CTVA qui prévoit l'obligation de communiquer, sans déplacement et sans retard indu, à toute réquisition de l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée, les livres, factures, copies de factures et autres documents ou leurs copies qu'elle doit conserver conformément à l'article 60, à l'effet de permettre de vérifier l'exacte perception de la taxe à sa charge ou à la charge de tiers.
La loi prévoit que la communication des livres et documents se fait sans déplacement, ce qui signifie qu'ils doivent être consultés par les agents de l'administration dans les locaux du contribuable. En pratique,
l'administration adresse un courrier au contribuable pour annoncer la date du contrôle et préciser les livres et documents qui devront être mis à sa disposition'-°. L'administration n'est toutefois pas obligée d'annoncer un contrôle. Elle peut accéder aux locaux professionnels du contribuable sans préavis et consulter les documents qui s'y trouvent (article 319 du CIR92).
Le service de taxation ne peut pas obliger le contribuable à se rendre avec ses documents dans les locaux de l'administration. S'il fait l'objet d'une telle demande, il a légalement le droit de refuser dès lors que la communication se fait sans déplacement. Rien n'empêche toutefois que le contribuable donne son accord pour se rendre dans les bureaux de l'administration avec ses documents11
En vertu des articles 319 du CIR92 et 63 du CTVA, les personnes physiques et les personnes morales «sont tenues d'accorder aux agents de l'administration en charge de l'établissement des impôts sur les revenus, munis de leur commission et chargés d'effectuer un contrôle ou une enquête se rapportant à l'application de l'impôt sur les revenus, le libre accès, à toutes les heures où une activité s'y exerce, à leurs locaux professionnels [...] ».
Le texte de loi donne une énumération non limitative des « locaux professionnels » (fabriques, usines, ateliers, magasins, remises, garages ou à leurs terrains servant d'usine, d'atelier ou de dépôt de marchandises). Il est donc clair qu'il faut donner à ce terme une portée très large12.
Il n'y a finalement que deux conditions à respecter pour que l'administration fiscale puisse visiter les locaux professionnels :
- première condition : les agents doivent être munis de leur « commission » ;
- deuxième condition : la visite des locaux professionnels doit se faire « pendant les heures
d'activité »de l'entrepreneur ou de la société
Si, par application de l'article 319, alinéa ter du CIR92 et de l'article 63 du CTVA, le contribuable ou l'assujetti est obligé de laisser aux fonctionnaires le libre accès à ses locaux professionnels à l'effet de permettre à ces agents de constater la nature et l'importance de l'activité et des marchandises, ces mêmes fonctionnaires n'ont cependant pas la compétence de procéder à une « visite domiciliaire » telle que celle-ci est prévue dans le Code d'instruction criminelle. Ils n'ont pas le droit de se livrer à des actes de perquisition.
Le droit d'investigation dans les livres et documents est circonscrit par les conditions énumérées à l'article 315 du CIR 92 et, de ce fait, l'administration fiscale ne peut pas rechercher « activement » ses informations. Elle doit attendre que les documents lui soient « communiqués » par le contribuable
Il est à noter que dans un arrêt du 12 octobre 2017, la Cour constitutionnelle rappelle d'abord que tant l'article 63, alinéa ter du CTVA que l'article 319, alinéa fer du CIR 92 exigent que toute ingérence des autorités dans le droit au respect de la vie privée et du domicile soit prescrite par une disposition législative, suffisamment précise, corresponde à un besoin social impérieux et soit proportionnée à l'objectif légitime poursuivi par celle-ci (B.3.2).
La Cour estime ensuite que :
la visite des locaux professionnels prévue par les deux dispositions précitées est liée à une finalité et ne peut être utilisée qu'en vue de contrôler le respect de la législation fiscale et en vue de déterminer le montant exact de l'impôt dû (B.9.1) ;
l'accord préalable du contribuable quant à l'accès à ses locaux est requis. il peut refuser le libre accès et le fisc ne peut pas se procurer un accès manu militari (B.10.3) ;
si le législateur avait voulu garantir l'accès aux locaux professionnels sans l'accord du contribuable, il aurait dû le prévoir expressément et il aurait dû en préciser les modalités, ce qui n'est pas le cas (B.10.2);
si le contribuable refuse d'accorder aux fonctionnaires le droit de visiter ses locaux professionnels, il risque de subir les sanctions administratives « classiques », à savoir une amende administrative (par application de l'article 445 du CIR92 ou de l'article 70, § 4, du CTVA) et, le cas échéant, des sanctions pénales après notification au parquet. Il risque également que le fisc lui applique une taxation d'office, et ce, non pas parce qu'il aurait refusé l'accès à ses locaux, mais bien parce qu'il aurait refusé, dans le cadre de cette « visite », à communiquer ses livres ou documents (la visite des locaux professionnels pouvant être « couplée » à un « contrôle sur place » desdites pièces. Tant l'article 63, alinéa 1er du CTVA que l'article 319, alinéa ter du CIR92 n'autorisent pas les agents compétents à exiger la consultation des livres et documents en question si le contribuable s'y oppose (B.11.3).
La Cour constitutionnelle en conclut que « l'article 319, alinéa 1" du CIR92 et l'article 63, alinéa 1e' du CTVA ne violent pas les articles 15 et 22 de la Constitution, combinés avec l'article 8 de la Convention européenne des droits de l'homme ». En effet, « la visite fiscale [des locaux professionnels] en matière d'impôts sur les revenus et de taxe sur la valeur ajoutée est entourée de garanties suffisantes contre les abus. Le législateur a ainsi réalisé un juste équilibre entre, d'une part, les droits des contribuables concernés et, d'autre part, la nécessité de pouvoir procéder de manière efficace à un contrôle ou une enquête concernant l'application des impôts sur les revenus ou de la taxe sur la valeur ajoutée ».
L'article 319, alinéa 2 du CIR92 et l'article 63, alinéa 3 du CTVA étend le droit de visite des locaux professionnels « à tous autres locaux, bâtiments, ateliers ou terrains qui ne sont pas visés à l'alinéa 1Q1 et où des activités sont effectuées ou sont présumées être effectuées. Toutefois, ils ne peuvent pénétrer dans les bâtiments ou les locaux habités que de cinq heures du matin à neuf heures du soir et uniquement avec l'autorisation du juge de police ».
La protection de la vie privée des citoyens ne semble pas pouvoir justifier que les fonctionnaires de l'administration fiscale aient à produire une autorisation du juge de police pour traverser les pièces (hall, escalier...) « leur permettant d'accéder aux locaux dont l'utilisation professionnelle est revendiquée : en décider autrement reviendrait — hors autorisation du juge de police dont la demande doit être réservée aux cas exceptionnels de fraude présumée — à rendre impossible tout contrôle sur place des activités professionnelles qu'une personne physique prétend exercer au sein de sa propre habitation privée »17.Cette position n'est pas partagée par tous.
26.En l'espèce, le contrôle annoncé à la demanderesse portait uniquement sur la mise à disposition des livres et documents conformément aux articles 315 et 317 du CIR92. Il s'agissait, conformément à ces dispositions, d'une communication sans déplacement, ce qui justifiait la venue des agents au siège de la société. Les exigences légales, entourant le droit de visite des locaux professionnels du contribuable ou de l'assujetti, ne devaient pas être respectées en l'espèce ; l'administration n'ayant jamais eu l'intention de visiter le siège social de la société mais seulement de prendre connaissance des documents que le contribuable doit tenir à disposition de l'administration fiscale.
Le fait de refuser toute communication de ses documents comptables sans déplacement justifie l'imposition de l'amende administrative. Ce refus, couplé à l'inviolabilité du domicile, a clairement empêché l'administration fiscale de réaliser les missions qui lui sont dévolues.
En conséquence, l'examen de la situation fiscale prévu au siège social ne requérait pas l'autorisation préalable du juge de police prévue à l'art.319 du C1R92 dans la mesure où les seuls locaux auxquels les agents auraient sollicité l'accès étaient (partiellement) affectés à l'activité de la société.
La visite sur place envisagée devait l'être sur base de l'article 315 du C1R92 et la communication des livres et documents nécessaires devait se dérouler, en principe, à l'endroit où les livres et documents sont conservés, soit, en l'espèce, au siège social de la société. L'intention des fonctionnaires de l'administration était de se rendre à cette adresse aux fins d'examiner les livres et documents qui y étaient conservés et qui leur auraient été présentés, sans mener d'investigation dans ces lieux.
Le tribunal n'entend nullement limiter le droit au respect de la vie privée du contribuable mais cet argument ne peut être invoqué à tort et à travers pour empêcher les agents de l'administration d'accéder au siège social de la société, seul endroit d'exercice de l'activité professionnelle connu par l'Etat belge et devant, dès lors, être considéré comme un local professionnel au sens de l'article 319, alinéa 1ef du CIR92.
En ce sens, le recours à la procédure d'imposition d'office est justifié et les cotisations ne pourraient être considérées comme arbitraires: Lorsque les cotisations litigieuses sont enrôlées ou inscrites à l'avis de perception et de recouvrement, les agents de l'administration ne disposaient d'aucune explication, ni d'aucun document permettant de faire droit aux déductions fiscales revendiquées par la demanderesse.
Les moyens du demandeur, entièrement fondés sur un soutènement juridique erroné, sont rejetés.
B. Quant à la procédure d'imposition d'office
27.La demanderesse soutient que c'est à tort, que l'administration fiscale a eu recours à la procédure d'imposition arguant que le contrôle a été annulé par la défenderesse elle-même.
28.L'article 351 du CIR92 dispose : « L'administration peut procéder à la taxation d'office en raison du montant des revenus imposables qu'elle peut présumer eu égard aux éléments dont elle dispose, dans les cas où le contribuable s'est abstenu :
- (...) soit de communiquer les livres, documents ou registres visés à l'article 315 ou les dossiers, supports ou données visés à l'article 315bis (...) ».
L'article 352 du CIR92 prévoit que « lorsque le contribuable est taxé d'office, la preuve du chiffre exact de ses revenus imposables et des autres éléments à envisager dans son chef lui incombe ».
La procédure de taxation d'office a pour effet de renverser la charge de la preuve en ce qui concerne la détermination du montant imposable. En effet, aux termes de la disposition en cause et conformément à l'article 352 du CIR92, le contribuable a toujours le droit de contester la taxation en apportant la preuve du montant exact de ses revenus. Cette preuve peut être rapportée par la production d'une comptabilité mais celle-ci doit constituer un ensemble cohérent et précis dont la vérification permette d'établir l'exactitude des chiffres que le contribuable entend substituer à ceux retenus par l'administration fiscale.
Par ailleurs, pour apprécier le caractère arbitraire ou non d'une imposition, il convient de se placer au moment où le taxateur l'a établie. Il ne peut être reproché à l'administration de ne pas avoir tenu compte de charges dont l'existence était sans doute plausible mais dont ni la réalité, ni le montant n'étaient connus de manière certaine au moment où l'imposition a eu lieu.
29.Comme énoncé ci-avant, La cie1 a méconnu l'obligation contenue à l'article 315 du CIR92 en vertu duquel le contribuable « a l'obligation, lorsqu'il en est requis par l'administration, de lui communiquer, sans déplacement, en vue de leur vérification, tous les livres et documents nécessaires à la détermination du montant de ses revenus imposables ».
La requérante n'a pris aucune disposition afin de communiquer, sans déplacement, aux agents chargés de la vérification de sa situation fiscale l'intégralité des livres et documents nécessaires à la détermination du montant de ses revenus imposables pour les exercices d'imposition litigieux. Le recours à la procédure d'imposition d'office est dès lors fondé. Il convient enfin de rappeler qu'une communication sans déplacement supposait la venue au siège social de l'agent de l'administration.
Or, l'accord préalable du contribuable quant à l'accès à ses locaux est requis dans ce cadre. Vu le refus de D., c'est à bon droit que l'administration a annulé le contrôle.
30.Il s'en suit que l'amende administrative imposée en application de l'article 445 du CIR92 est légale et justifiée.
Cette disposition a été introduite pour inciter le contribuable à respecter ses obligations légales. Les travaux préparatoires à l'origine de cet article mentionnent : « En fait de sanctions administratives, la législation relative aux impôts sur les revenus ne connaît que l'accroissement; à l'encontre de la plupart des autres lois d'impôts, elle ignore les amendes administratives. Cependant l'administration doit pouvoir faire respecter les nombreuses obligations que les lois fiscales mettent à charge tant des tiers que des contribuables. Elle doit pouvoir réagir devant l'inertie, la négligence, la mauvaise volonté de ses débiteurs. L'infraction matérielle doit pouvoir être punie. Dès lors et compte tenu de l'expérience plus que centenaire acquise par l'administration de l'enregistrement et des domaines où le système des amendes administratives a donné d'excellents résultats, le Gouvernement propose d'étendre ce système aux impôts directs ».
Cette amende fixe peut donc sanctionner, entre autres, le seul fait de ne pas avoir communiqué l'intégralité des livres et documents nécessaires à la détermination du montant de ses revenus imposables.
La réalité de l'infraction sanctionnée est ainsi établie, et le grief est non fondé.
31. Les moyens de la demanderesse sont rejetés.
C. Quant à la motivation des actes de l'administration fiscale
32. Au sein de très longs développements, la demanderesse reproche d'une part, à l'administration fiscale de ne pas motiver les raisons du contrôle entrepris et d'autre part, de transmettre des demandes de renseignements déraisonnables. Le gérant de la demanderesse veut comprendre la raison pour laquelle sa société est soumise à un contrôle fiscal.
L'avis de passage, par lequel l'agent taxateur informe le contribuable de son intention de vérifier sa situation fiscale, n'est pas soumis à l'obligation de motivation au sens de la loi du 29 juillet 1991 relative à la motivation formelle des actes administratifs, s'agissant d'un acte préparatoire.
Le moyen est rejeté.
D. Quant à la violation des articles 333 et 354 du CIR92
33. La demanderesse relève que l'administration fiscale a rejeté le solde des comptes 61, 640/8, 440 et 4890 à 4893 sur base de l'article 24 du CIR92 au motif que ceux-ci n'étaient pas justifiés. « En demandant la justification des soldes des comptes, sans tenir compte du solde reporté de l'année antérieure, et non des mouvements de l'exercice, l'administration étend son contrôle à une période dépassant le délai normal de trois ans ».
34. L'article 24, §1er, 4°, du CIR92 dispose notamment que :
Les bénéfices des entreprises industrielles, commerciales ou agricoles quelconques sont ceux qui proviennent .(..)
4° de sous-estimations d'éléments de l'actif ou de surestimations d'éléments du passif dans la mesure où la sous-estimation ou la surestimation ne correspond pas à un accroissement ou à un amoindrissement, selon le cas, exprimé ou non, ni à des amortissements pris en considération pour l'application de l'impôt ».
L'article 361 du CIR92 dispose que :
Lorsque l'examen de la comptabilité d'une période imposable déterminée fait apparaître des sous-estimations d'éléments de l'actif ou des surestimations d'éléments du passif visées à l'article 24, alinéa 1e; 4°, celles-ci sont considérées comme des bénéfices de cette période imposable, même si elles résultent d'écritures comptables se rapportant à des périodes imposables antérieures, sauf si le contribuable établit qu'elles ont été prises en compte pour déterminer les résultats fiscaux de ces dernières périodes.
Cette disposition prévoit que les réserves occultes, qui résultent de sous-estimations d'éléments de l'actif ou de surestimations d'éléments du passif, sont considérées comme des bénéfices non pas de la ou des périodes imposables au cours de laquelle ou desquelles elles ont été constituées, ni de la période imposable au cours de laquelle elles ont été décelées, mais bien de la période imposable sur laquelle portait le contrôle qui les a fait apparaître.
35. Il ressort des notifications d'imposition d'office des 24 septembre 2019 et 18 novembre 2019 que, d'une part, les montants ajoutés aux bases imposables déclarées à titre de « autres dépenses non admises » l'ont été en application de l'article 49 du CIR92 alors que, d'autre part, les montants ajoutés aux bases imposables déclarées à titre de « réserve occulte —surestimation de passif» l'ont été par application de l'article 24, §1er 4° du CIR92.
L'administration a ajouté à la base imposable, à titre de réserve occulte par application de l'article 24, §1er 4°, CIR92, les dettes fournisseur non justifiées, et les dettes à moins d'un an comptabilisées sous les rubriques 489 à 48930 également non justifiées.
La charge de la preuve de la réalité et du montant des dettes subsistant à la fin de la période imposable incombe en effet au contribuable en application des articles 8.4 du Code civil, 870 du Code judiciaire et 352 du CIR92.
Cette preuve n'est, en l'espèce, pas apportée : ni la réalité ni le montant de ces sommes pourtant inscrites comptablement en dettes ne sont justifiées précisément.
A défaut d'explications précises, tant au stade administratif, qu'au stade judiciaire, les dettes dont l'existence n'a pu être prouvée sont, de droit, rejetées en surestimation de passif en vertu de l'article 24, §ter, 4° du CIR92. Cette disposition rend imposable les anomalies comptables consistant en sous-estimations d'éléments d'actif ou surestimations d'éléments de passif, lorsqu'elles ne correspondent pas respectivement à un amoindrissement ou à un accroissement effectif de ces éléments, ni à des amortissements admissibles au point de vue fiscal. La législation comptable prescrit certaines règles relatives aux évaluations dans l'inventaire. Ces règles doivent également être adoptées pour la détermination de la base imposable, sauf et dans la mesure où il y est dérogé explicitement par la législation fiscale. Quand des éléments de l'actif ont été sous-estimés, ou quand des éléments du passif ont été surestimés à l'encontre des dispositions comptables ou fiscales, ces éléments doivent donc être traités comme des réserves dites "occultes", c.-à-d. des réserves dissimulées et qui n'apparaissent pas au bilan sous une dénomination faisant clairement ressortir leur caractère.
Les surestimations d'éléments du passif sont donc des éléments qui, bien que traités par la société comme des dettes ou des engagements, doivent, sur le plan fiscal, être considérés comme faisant toujours partie du patrimoine de la société.
Ainsi, si une société comptabilise comme exigible une dette qui n'a pas acquis le caractère certain et liquide, on doit considérer qu'elle constitue, à due concurrence, une réserve occulte.
Des montants comptabilisés en « dettes » mais pour lesquels il n'a pas été possible de vérifier le caractère de dettes certaines et liquides, comme en l'espèce, sont donc, de droit, considérés comme de telles réserves occultes.
Par application de l'article 361 du CIR92, ces réserves occultes sont considérées comme des bénéfices de la période imposable sur laquelle porte le contrôle qui les a fait apparaître, même si elles résultent d'écritures comptables se rapportant à des périodes imposables antérieures, le contribuable n'ayant pas établi en l'espèce qu'elles ont été prises en compte pour déterminer les résultats fiscaux de ces dernières périodes. Il s'agit donc d'une exception au principe de l'annualité de l'impôt, consacré par l'art.360, CIR92, en vertu duquel se rapportent à une période imposable déterminée les bénéfices constatés ou présumés de cette période.
36.Il n'y a aucune violation des articles 333 et 354 du CIR92 : il n'y a pas eu d'actes d'investigation accomplis après l'expiration du délai d'investigation ordinaire dans le délai supplémentaire de quatre ans. Le moyen manque en droit.
E. Quant à la violation du principe de sécurité juridique et de confiance légitime
37.Par voie de conclusions principales, la cie1 invoque la violation du principe de sécurité juridique. Elle rappelle qu'un contrôle TVA a été diligenté en 2010 au cours duquel l'agent a examiné en détail les pièces justificatives des exercices 2005 à 2009 et a accueilli toutes les explications et justifications relative à l'usage mixte des locaux, des ordinateurs, téléphones, connexion Internet, véhicules et carburant, la compensation de la prise en charge de certains frais privés par l'entreprise par la prise en charge par le ménage de frais professionnels, les règles de déduction fiscale des dépenses non admises, et les règles de déduction partielle de la TVA sur les frais de véhicule et de nourriture.
La requérante évoque également un contrôle en 2005.
38.La jurisprudence du Conseil d'État exprime le principe de confiance légitime comme suit : « le principe de légitime confiance signifie que l'administré doit pouvoir compter sur une ligne de conduite claire et bien définie de l'autorité ou, en principe, sur les promesses qui lui auraient été faites par l'autorité dans un cas concret ».
Le droit à la sécurité juridique est un principe de droit général qui s'impose à l'administration fiscale, et qui implique notamment que le citoyen doit pouvoir faire confiance à ce qu'il ne peut concevoir autrement que comme étant une règle fixe de conduite de l'Administration Fiscale et de l'autorité publique en général. Les services publics sont tenus d'honorer les prévisions justifiées qu'ils font naître dans le chef des citoyens. La Cour de cassation a expressément admis l'application du principe de bonne administration, fondé sur le principe de la sécurité juridique, dans un arrêt du 27 mars 1992.
Dans un arrêt du 5 juillet 1990, la Cour constitutionnelle a décidé que la sécurité juridique constituait « un principe fondamental de l'ordre juridique belge, dont la violation peut créer une discrimination contraire aux articles 10 et 11 de la Constitution ».
« Lorsqu'il existe un accord, exprès ou tacite, le principe de la sécurité juridique s'oppose à ce que cet accord soit remis en cause avec effet rétroactif. Le contribuable peut légitimement se fonder sur cet accord pour considérer que la situation qu'il vise est acceptée par l'administration et conforme à la loi. S'il s'avère que l'administration a mal apprécié les circonstances de fait qui ont donné lieu à cet accord, elle est en droit de le remettre en cause, mais à partir de la période imposable qui suit celle au cours de laquelle l'administration a clairement notifié au contribuable la modification de sa position.
Ainsi, le principe de la sécurité juridique ne confère pas le droit au maintien d'une situation déterminée qui a reçu l'approbation de l'administration pour l'avenir, ce qui serait contraire au principe de la légalité de l'impôt, mais s'oppose à ce que la confiance légitime du contribuable soit trompée, par une modification de la position administrative avec effet rétroactif ».
Il est établi qu'un principe général de droit a une valeur normative équivalente à la loi. Un principe général de droit ne peut donc prévaloir sur une loi en cas de conflit.
Le tribunal rappelle que dans un arrêt du 4juin 2021, la chambre néerlandophone de la Cour de cassation inclut expressément dans le terme loi de l'article 1er du Premier Protocole des instructions administratives et y admet que l'interprétation de la loi fiscale et son application par l'administration fiscale puissent faire partie du principe de légalité fiscale autorisant l'ingérence et soient soumises à l'exigence de prévisibilité et de sécurité juridique.
L'article 1er du premier Protocole n'est donc plus étranger à la question de savoir si l'administration est tenue ou non par le comportement qu'elle a adopté antérieurement.
Cette jurisprudence a été confirmée par la Cour de cassation dans un arrêt du 21 avril 2022 (F.020.0150.N) au sein de laquelle la Cour décide que : « Les principes généraux de bonne administration comprennent le droit à la sécurité juridique. Ces principes valent aussi à l'égard de l'administration fiscale. Le droit à la sécurité juridique implique que le citoyen doit pouvoir se fier à ce qu'il ne peut considérer que comme une règle de comportement ou de gestion établie de la part de l'autorité. Il s'ensuit que les attentes créées dans le chef du citoyen par l'autorité, doivent en principe être honorées. Le juge décide souverainement si une confiance légitime a été créée chez un contribuable, en tenant compte des circonstances concrètes de l'affaire. La Cour contrôle néanmoins si le juge n'a pas méconnu la notion de confiance légitime en déduisant des faits établis des conséquences qui leur sont étrangères ou qui ne peuvent être justifiées sur cette base ». Par cette décision, la Cour de cassation confirme que le principe de confiance légitime, versant subjectif du principe de sécurité juridique, peut, dans certaines circonstances, primer le principe de légalité.
L'effet essentiel procuré par l'invocation du principe de sécurité juridique (subjective) et de légitime confiance est tout entier tourné vers le passé; il permet de réclamer le maintien d'une situation révolue et de s'opposer à une modification rétroactive de la situation. Il permet ainsi de reconnaitre au contribuable le droit de ne pas se conformer à une disposition légale en raison du comportement de l'administration et de contraindre celle-ci à respecter les règles qu'elle a édictées elle-même dans le cadre de documents internes ou qui correspondent à une pratique régulière des services administratifs.
Contrairement au principe de sécurité juridique objective, ce second principe ne peut être invoqué qu'en tenant compte de la situation concrète des intéressés et de leur propre attitude; bonne foi, engagement pris, voire investissements, ... Le principe du respect de la confiance légitime est la face subjective et concrète du principe de la sécurité juridique sensu stricto .
En termes de sanction, le principe de confiance légitime diffère aussi du premier; il ne se contente pas d'identifier une norme de comportement qui ferait interdiction à l'administration d'induire le citoyen en erreur mais fait obligation de satisfaire les attentes légitimes du citoyen qu'elle a pu susciter en l'induisant en erreur en opérant une mutation de l'erreur en une faveur sur laquelle l'administration ne peut plus revenir.
En synthèse, il convient, pour la mise en œuvre du principe de sécurité juridique, qui inclut la protection de la confiance légitime, de procéder en deux temps:
déterminer si le ou les actes de l'autorité administrative a/ont créé, dans l'esprit d'un opérateur économique prudent et avisé, une confiance raisonnable;
si la réponse est positive, établir le caractère légitime de cette confiance et examiner si cet opérateur pouvait raisonnablement présumer que la ligne de conduite était fiable et précise.
C'est à ce dernier stade que le juge doit vérifier si des assurances telles que requises ont été fournies à l'intéressé par les autorités nationales.
39. Le tribunal constate que la demanderesse a effectivement fait l'objet de deux contrôles TVA en 2010 et en 2005 (pièces 51 à 54 du dossier de la demanderesse).
Le relevé de régularisation rédigé le 9 juin 2010 par D., Expert fiscal adjoint au SPF Finances, et signé pour accord par D. le 21 juin 2010, concerne la vérification des pièces comptables de la cie1. L'objet de cette vérification est précisé comme suit dans ledit relevé :
En vue d'effectuer un contrôle sur l'application de la législation et des réglementations en vigueur en matière T,V.A. dans le chef de l'assujettie précitée, j'ai requis en vertu de l'article 61 §
1 er du Code de la T.V.A. la communication de la comptabilité complète ainsi que tous les livres et documents dont la tenue, la rédaction, la réception, la délivrance, la conservation et la production sont prévues par la législation et les réglementations sur la taxe sur la valeur ajoutée et qui se rapportent aux activités professionnelles exercées par l'assujettie pendant la période du 01/01/2007 au 31/03/2010.
(••)
Sur base des livres, pièces et documents qui m'ont été présentés, des pièces contenues dans le dossier T.V.A. de l'assujetti ainsi que des déclarations qui m'ont été faites, telles que reproduites ci-après, j'ai tiré les conclusions et constatations suivantes.
S'ensuit le détail des sommes dues à titre de TVA et à titre d'amende proportionnelles consécutives aux erreurs constatées quant à la différence entre le montant du chiffre d'affaires repris dans la comptabilité et celui déclaré dans la déclaration périodique du ter trimestre 2008. Ce relevé n'évoque que la comptabilité relative aux sorties.
Les pièces relatives au contrôle de 2005 ne permettent pas de déterminer les points qui auraient été spécifiquement vérifiés et qui auraient fait l'objet d'un accord, permettant de créer chez la demanderesse une confiance légitime.
Il n'est pas établi par la demanderesse que les agents auraient, lors des contrôles antérieurs, accepté, après un examen détaillé, non seulement toutes les explications et justifications relative à l'usage mixte des locaux et des biens mobiliers (ordinateurs, etc...), mais aussi la compensation de la prise en charge de certains frais privés par l'entreprise par la prise en charge par le ménage de frais professionnels, ainsi que les règles de déduction fiscale des DNA et encore les règles de déduction partielle de la TVA sur les frais de véhicule et de nourriture.
La position de la demanderesse ne peut être déduite des pièces déposées.
En outre, la cause (et l'objet) du présent litige provient de l'interprétation des pouvoirs d'investigation de l'administration fiscale, ce qui n'a rien de commun avec les contrôles antérieurs. En effet, lors de ces contrôles antérieurs, il apparait que la communication des livres et documents comptables s'est faite sans déplacement depuis le local professionnel du comptable mandaté par la société. Il n'y a donc aucune confiance légitime qui aurait pu naître des contrôles précédents, ceux-ci s'étant déroulés normalement avec communication des pièces visées à l'article 60 conformément à l'article 61 du CTVA.
En conclusion, compte tenu des principes rappelés ci-avant et des éléments factuels propres au cas d'espèce, il ne peut être question d'une quelconque violation du principe de confiance légitime ou de sécurité juridique.
Le moyen est rejeté.
F. Quant à la déductibilité des frais professionnels au sens de l'article 49 du C/R92 et/ou quant à l'application de l'article 50 du C/R92 et quant au bien-fondé de la dette TVA
40. Principes juridiques applicables en matière de TVA
Selon l'article 45, § 1er, 1° du Code de la T.V.A., tout assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant grevé les biens et les services qui lui ont été fournis et les biens qu'il a importés, dans la mesure où il les utilise pour effectuer des opérations taxées.
Pour que la TVA puisse être déduite dans le chef de l'assujetti, il faut que cette TVA ait grevé des biens et des services effectivement fournis à cet assujetti et la preuve que cette condition a été remplie, à savoir que les biens et les services lui ont été fournis, incombe à l'assujetti.
Les articles 18, paragraphe 1, sous a), et 22, paragraphe 3, sous a) et b), de la sixième directive 77/388 du Conseil, du 17 mai 1977, permettent aux États membres de subordonner l'exercice du droit à déduction à la détention d'une facture contenant obligatoirement certaines mentions nécessaires pour assurer la perception de la taxe sur la valeur ajoutée et son contrôle par l'administration fiscale. De telles mentions ne doivent pas, par leur nombre ou leur technicité, rendre pratiquement impossible ou excessivement difficile l'exercice du droit à la déduction. Il appartient à la juridiction nationale d'apprécier si les mentions exigées par la réglementation belge sont ou non conformes aux critères ci-dessus énoncés".
41. Principes juridiques applicables en matière d'impôts directs
Les conditions générales de déductibilité des frais professionnels sont consacrées à l'article 49 du CIR92, auquel renvoie l'article 183 du CIR92 pour les sociétés.
L'article 49 du CIR92 dispose que :
« À titre de frais professionnels, sont déductibles les frais que le contribuable a faits ou supportés pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables et dont il justifie la réalité et le montant au moyen de documents probants ou, quand cela n'est pas possible, par tous autres moyens de preuve admis par le droit commun, sauf le serment.
Sont considérés comme ayant été faits ou supportés pendant la période imposable, les frais qui, pendant cette période, sont effectivement payés ou supportés ou qui ont acquis le caractère de dettes ou pertes certaines et liquides et sont comptabilisés comme telles. »
Ainsi, pour être déductibles, les frais concernés doivent remplir les quatre conditions cumulatives suivantes :
1.être une dépense à fonds perdu. Pour être déductible, la dépense ne peut entraîner un accroissement d'actif équivalent ou une diminution de la dette équivalente;
2.être effectivement payés ou supportés ou avoir acquis le caractère de dettes liquides et certaines et être comptabilisés comme tels pendant la période imposable (condition d' « annualité »);
3.avoir été faits ou supportés en vue d'acquérir ou de conserver des revenus professionnels imposables (condition de « finalité » ou d' « intentionnalité ». La dépense doit être effectuée dans un but intéressé, celui d'acquérir ou de conserver des revenus imposables, étant entendu que la notion de « revenus imposables » doit s'entendre au sens de « revenus professionnels »'visés à l'article 6 du CIR92 . Il faut mais il suffit que les dépenses soient supportées avec l'intention d'acquérir ou de conserver de tels revenus. Il n'est, en revanche, pas requis que la dépense ait effectivement contribué à réaliser des revenus imposables . En vertu de la jurisprudence constante de la Cour de cassation, l'administration n'a pas le pouvoir d'apprécier l'opportunité ou l'utilité des dépenses qu'il a plu au contribuable d'effectuer. Cette limite n'implique cependant pas que l'administration fiscale soit démunie pour lutter contre les abus. Les frais qui dépassent de manière « déraisonnable » les besoins professionnels peuvent être rejetés en vertu de l'article 53, 10° du CIR92.
4.être justifiés quant à leur réalité et à leur montant au moyen de documents probants ou, à défaut, par tous autres moyens de preuve admis par le droit commun, sauf le serment.
La facture revêt une importance particulière au regard de l'application de l'article 49 du CIR92, car elle constitue un document probant au sens de cette disposition. Le Commentaire administratif du CIR92 précise ainsi que la preuve requise peut notamment être fournie par :
- la facture, lorsque la législation en matière de T.V.A. la prescrit;
- le reçu fiscal visé à l'article 320, § 1er, du CIR92, quand il est obligatoire;
- toute autre pièce imposée par une disposition légale ou réglementaire quelconque.
En pratique, ce n'est que lorsqu'il est impossible de produire de telles pièces que l'on peut se contenter des moyens de preuve admis par le droit commun. La facture est ainsi utilisée en vue de prouver la réalité et le montant des dépenses. En outre, elle permet également d'établir la période imposable à laquelle se rapporte la dépense ainsi que le caractère professionnel de celle-ci. La simple production d'une facture n'implique toutefois pas ipso facto qu'un caractère professionnel sera reconnu à la dépense par l'administration. Le contribuable doit encore prouver que la dépense a été effectivement réalisée et que l'opération constatée par la facture a pour fin d'acquérir ou de conserver des revenus professionnels imposables35. Une facture peut être jugée insuffisamment probante sans qu'il soit nécessaire d'en établir le caractère fictif ou erroné et l'appréciation du caractère probant des documents produits est une question de fait indépendant de la nature prétendue de ceux-ci. Si l'administration n'a pas le pouvoir d'apprécier l'opportunité ou l'utilité des frais, elle peut toutefois vérifier leur réalité, c'est- à dire vérifier s'ils ont été effectivement faits et aussi contrôler leur nature, c'est-à-dire rechercher s'ils ont le caractère de frais professionnels ou celui de dépenses personnelles36. L'article 49 du CIR92 ne permet pas de déduire des frais qui ne correspondent pas à des prestations réelles.
La charge de la preuve du montant, de la réalité de la dépense et du caractère professionnel des frais déductibles du montant brut de ses revenus imposables incombe au contribuable (article 870 du Code judiciaire et article 8.4 du Code civil).
À cet égard, les éléments avancés par le contribuable doivent être précis, positifs et contrôlables.
En outre, le contribuable doit rapporter une preuve certaine, sans qu'il puisse se contenter de démontrer le caractère vraisemblable du fait sous réserve de l'application de l'article 8.6 du Code civil.
Le contribuable supporte également le risque de la preuve. Ainsi, l'incertitude ou le doute subsistant à la suite de la production d'une preuve doivent être retenus au détriment de celui qui a la charge de cette preuve.
En application de l'article 50 du CIR92, les frais dont le caractère professionnel est établi mais dont le montant n'est pas justifié peuvent être déterminés forfaitairement en accord avec l'administration. Cette disposition n'ôte pas la charge de la preuve au contribuable quant au caractère professionnel de la dépense consentie.
Des limitations de déductions sont inscrites aux articles 53 et 66 du CIR92.
42. En l'espèce, la demanderesse produit, à l'appui de ses dernières conclusions, sa comptabilité et l'agenda d'un
de ses co-fondateurs pour les années 2016 et 2017. De nombreuses factures sont également déposées.
Le tribunal est saisi de la demande des parties. Or, la demanderesse se contente de décrire son activité et d'expliciter de façon abstraite le caractère professionnel de certains frais (frais de déplacement, frais d'installation, Nourriture et boissons, matériels photographies, etc.). Aucune demande précise n'est cependant formulée et aucun détail chiffré des frais professionnels n'est inscrit dans les conclusions des parties. La charge de la preuve incombe assurément au contribuable/assujetti et il lui appartient, à tout le moins, de détailler poste par poste et chiffres à l'appui les frais professionnels dont il revendique la déductibilité, en explicitant le caractère professionnel des frais dont la déductibilité est revendiquée. Il en est de même en matière de 71/A, outre la preuve de la réalité des opérations réalisées à la sortie.
Le dépôt de centaines de pièces en vrac n'est pas suffisant et le tribunal ne pourrait, sans statuer ultra petita, faire un décompte des frais dont il accepte la déductibilité alors que cela ne lui est pas demandé. L'absence d'explications précises du contribuable l'empêche en tout état de cause de réaliser ce travail.
Relativement à l'application de l'article 50 du CIR92, l'application de cette disposition suppose, en guise de préalable, la communication des documents utiles à l'administration fiscale et une collaboration entre les parties à l'administration de la preuve. Et fondamentalement, cette disposition nécessite la preuve du caractère professionnel des frais dont la déductibilité est revendiquée. Il ne peut être fait grief à l'administration fiscale de ne pas avoir eu recours à cette disposition favorable au contribuable lorsque ce dernier se refuse à toute communication avec les agents de l'Etat belge. Le moyen est rejeté.
Les demandes de la cie1 sont rejetées; les cotisations litigieuses sont toutes intégralement maintenues.
G. Quant à la mise en cause de la responsabilité de l'Etat belge
43. La demanderesse reproche à l'Etat belge les manquements suivants
Violation du principe de sécurité juridique en ce qu'elle n'a jamais, par le passé, joint ses comptes annuels à ses déclarations fiscales ;
Mauvaise foi de l'administration fiscale notamment lorsqu'elle élude l'article 319, alinéa 2 du CIR92 pour prétendre ne pas avoir besoin d'une autorisation du juge de police pour accéder au domicile des associés et lorsqu'elle prétend que la demanderesse a refusé de communiquer les livres et documents comptables ;
Manquement à la loyauté procédurale ; la décision d'investigation étant arbitraire ;
Calomnie.
Elle demande la condamnation de l'Etat belge à des dommages-et-intérêts de 198.608,35€ pour réparation du préjudice moral et du préjudice matériel ainsi qu'à une indemnité équivalente à l'indemnité de procédure de base destinée à réparer la perte de productivité, de temps et le travail qui a dû être fourni dans le cadre de la présente procédure judiciaire.
44. Pour mettre en œuvre l'action en responsabilité visée à l'article 1382 de l'ancien Code civil, il est requis que le demandeur établisse l'existence d'une faute, l'existence et l'étendue d'un dommage et un lien causal entre la faute et le dommage.
Selon la cour de cassation, la faute (...) consiste, en règle, en un comportement qui, soit s'analyse en une erreur de conduite devant être appréciée suivant le critère [de l'homme] normalement soigneux et prudent, placé dans les mêmes conditions, soit, sous réserve d'une erreur invincible ou d'une autre cause de justification, viole une norme du droit national ou d'un traité international ayant des effets directs dans l'ordre juridique interne, imposant (...) de s'abstenir ou d'agir d'une manière déterminée. Ainsi, un comportement ne sera donc fautif que s'il méconnaît une norme légale (sensu latu) qui impose un comportement déterminé et précis en ce sens que son auteur ne pouvait raisonnablement ignorer, au regard de la norme, que son comportement était illicite. Sous cette condition — qui rapproche par ailleurs la faute extracontractuelle de la méconnaissance d'une obligation de résultat en matière contractuelle —, et sous réserve des causes d'exonération admissibles, il y a une identité entre illégalité et faute civile au sens des articles 1382 et 1383 de l'ancien Code civil.
45.En l'espèce, le tribunal constate un manque de communication entre les parties et des positions juridiques
opposées et tranchées ayant amené à une absence de collaboration. Cela est évidemment regrettable.
Il ressort du dossier que l'administration fiscale a tenté de trouver des solutions pratiques pour réaliser les missions qui sont les siennes. Il n'y a pas eu de manquement commis. La demande est rejetée.
H. Quant à la demande reconventionnelle de l'Etat belge portant sur la condamnation de la demanderesse à des dommages-et-intérêts pour procédure téméraire et vexatoire
46.L'ETAT BELGE forme, par voie de conclusions, une demande reconventionnelle pour procédure téméraire et vexatoire. Il sollicite la condamnation de la cie1 à des dommages-et-intérêts évalués ex aequo et bono de 1.250,00,00€, à majorer des intérêts judiciaires depuis le 7 décembre 2021.
Il fonde sa demande reconventionnelle sur les éléments suivants :
Tant dans la procédure de taxation que dans celles du recours administratif, le seul but de la demanderesse semble avoir été de faire obstacle à la juste perception de l'impôt dès lors qu'elle s'est toujours refusée à produire l'ensemble des éléments de preuve qui lui étaient pourtant réclamés ;
Une telle attitude déraisonnable et déloyale, témoignant d'un profond mépris à l'égard des institutions administratives et judiciaires, doit être sanctionnée en ce qu'elle entrave leur bon fonctionnement. La demanderesse a agi avec une légèreté coupable, voire une intention de nuire, à des fins dilatoires ou vexatoires.
La faute, dans le chef de la demanderesse, consiste en une opposition de principe quant aux pouvoirs d'investigation de l'administration ; pouvoirs longuement détaillés dans les secondes conclusions de synthèse de l'Etat belge.
Le dommage, dans le chef de l'administration fiscale, réside en l'obligation de répliquer à de multiples griefs infondés et d'organiser sa défense dans le cadre du présent recours devant le tribunal de céans, et donc d'y consacrer des moyens humains et matériels, et donc finalement des moyens financiers, moyens qui auraient utilement pu être affectés à la réalisation de sa mission d'intérêt général.
47. Une procédure peut revêtir un caractère vexatoire non seulement lorsqu'une partie est animée de l'intention
de nuire à une autre mais aussi lorsqu'elle exerce son droit d'agir en justice d'une manière qui excède les limites de l'exercice normal de ce droit par une personne prudente et diligente
Le tribunal ne fera pas droit à cette demande et ce pour deux raisons : s'il n'a pas été fait droit à la position juridique de la demanderesse, il convient tout de même de relever que certains auteurs de doctrine44 font valoir un raisonnement similaire à celui de la cie1. Il ne peut être fait grief à la demanderesse d'avoir soutenu son analyse juridique. Tous les actes posés par la société l'ont été en fonction de cette position juridique et faut-il le dire, les conséquences sont économiquement négatives. L'administration fiscale a pris ses responsabilités en notifiant des impositions d'office, en appliquant une amende administrative et en rejetant les frais et déduction/restitution TVA.
La seconde raison a trait également à la personnalité du gérant de la demanderesse, dont il est suffisamment établi qu'il a le ... ou à tout le moins ..., le rendant manifestement maladroit dans ses contacts avec des agents de l'Etat belge.
Surabondamment, les motifs repris ci-avant pour rejeter la demande de condamnation de l'Etat belge sur base de l'article 1382 de l'ancien Code civil peuvent être repris mutatis mutandis : le tribunal constate un manque de communication entre les parties et des positions juridiques tranchées ayant amené à une absence de collaboration.
I. Quant à l'amende civile
48.En termes de conclusions, l'Etat belge sollicite du tribunal qu'il apprécie l'opportunité de condamner la cie1 à une amende civile sanctionnant, par application de l'article 780bis du Code judiciaire l'utilisation de la procédure à des fins manifestement dilatoires ou abusives. L'Etat belge soutient que l'action introduite est dilatoire en ce qu'elle constitue « une utilisation abusive et mal intentionnée d'une procédure qui n'aurait pas dû être portée devant le tribunal ». Selon l'Etat belge, il convient de sanctionner de telles actions dilatoires, responsables d'une partie de l'arriéré judiciaire effarant auquel les cours et tribunaux doivent faire face.
49.L'article 780bis du Code judiciaire dispose : « La partie qui utilise la procédure à des fins manifestement dilatoires ou abusives peut être condamnée à une amende de 15 euros à 2.500 euros sans préjudice des dommages-intérêts qui seraient réclamés.
En ce cas, il y sera statué par la même décision dans la mesure où il est fait droit à une demande de dommages et intérêts pour procès téméraire et vexatoire. Si tel n'est pas le cas, les parties seront invitées à s'expliquer conformément à l'article 775.
Tous les cinq ans, le Roi peut adapter les sommes minimales et maximales au coût de la vie. Le recouvrement de l'amende est poursuivi par toutes voies de droit à la diligence de l'administration de l'Enregistrement et des Domaines.
Le présent article n'est pas applicable en matière pénale ni en matière disciplinaire ».
L'article 780bis du Code judiciaire vise les cas dans lesquels la partie utilise la procédure à des fins « manifestement dilatoires ou abusives ». En d'autres termes, une faute légère ou une simple négligence ne peuvent suffire
L'amende civile est prononcée au profit de l'État belge et vise en quelque sorte à indemniser celui-ci du fait de la mise à disposition des magistrats, greffiers et outils du pouvoir judiciaire au profit de causes injustes, téméraires et vexatoires, voire dilatoires.
Le recours à la justice, s'il dégénère en acte illicite, génère en effet en ce cas également des prestations d'un nombre important d'organes du pouvoir judiciaire. Dans un contexte où l'arriéré judiciaire est un fléau, le justiciable a également une responsabilité à ne pas encombrer les tribunaux de causes qu'il sait ou doit savoir non fondées, ou à ne pas le faire à des fins dilatoires.
50.En l'espèce, le tribunal ne retient pas de négligence du contribuable.
La demande reconventionnelle de l'Etat belge visant la condamnation de la cie1 à une amende civile est non fondée.
J. Conclusion
51.La demande principale de la cie1 est recevable sauf en ce qu'elle porte sur les exercices d'imposition ultérieurs et en ce qu'elle porte sur la décision du Service de Conciliation fiscale.
Elle est dite non fondée et l'intégralité des arguments et/ou moyens de la cie1 est rejetée.
La demande reconventionnelle de l'Etat belge est dite recevable mais non fondée.
Le tribunal écarte toute autre argumentation devenue sans pertinence en raison de sa décision.
Succombant largement dans la présente procédure, la cie1 est condamnée aux dépens de l'Etat belge. Le tribunal constate l'absence de dépens à liquider.
Beschikkend gedeelte
DÉCISION DU TRIBUNAL
PAR CES MOTIFS,
LE TRIBUNAL,
Vu les articles 1, 34 à 37, 40 et 41 loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire, usage de la langue française
ayant été fait ;
Statuant contradictoirement,
Écartant toute autre argumentation devenue sans pertinence en raison de sa décision,
Dit la demande principale irrecevable en ce qu'elle porte sur les exercices d'imposition postérieurs à l'exercice d'imposition 2018 et en ce qu'elle vise la condamnation de l'Etat belge en raison de la faute commise par le Service de Conciliation fiscale ;
Dit la demande principale recevable et non fondée ;
Déboute la cie1 de ses prétentions et moyens;
Dit la demande reconventionnelle de l'ETAT BELGE recevable et non fondée ;
Condamne la cie1 aux entiers frais et dépens dûs à l'ETAT BELGE et constate l'absence de dépens à liquider;
Délaisse à la cie1 ses propres frais et dépens, dont la contribution de 20,00 euros au profit du fonds budgétaire relatif à l'aide juridique de deuxième ligne, institué par la loi du 19 mars 2017, entrée en vigueur le ter mai 2017.
AINSI jugé et signé par VANSTECHELMAN EMILIE, Juge, présidant la 14ème chambre fiscale, du Tribunal de Première Instance du Brabant wallon,
et prononcé en langue française à l'audience publique de la même chambre le 11 septembre 2023 par VANSTECHELMAN EMILIE, précité(e), assisté(e) de CLOSON JEREMY, Greffier,
Nota van de FOD Financiën
Opmerking of commentaar
Wetgeving
Artikelen 45 §1, 59 §1, 60, 61 tot 63 WBTW
Artikelen 2 en 3 van de wet van 29 juli 1991 betreffende de uitdrukkelijke motivering van bestuurshandelingen
Artikel 5 van de wet van 11 april 1994 betreffende de openbaarheid van bestuur
Artikel 780bis Ger.W.
Artikel 1382 van het (oud) B.W.
Referentie WF
FINALITI 5487861401 WF 703-15-20006769
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