Belastingplicht, Belaste onroerende verhuur, Recht of aftrek, Werkelijk gebruikBTW - Belastingplicht - Artikel 44, §3, 2°, d) W.BTW - Belaste onroerende verhuur - Recht of aftrek - Werkelijk gebruik

Tekst van de beslissing

De beslissing wordt enkel gepubliceerd in de taal waarin de aanvraag werd ingediend.

I. Objet de la demande

1. Le demandeur souhaite obtenir du Service des Décisions Anticipées (ci-après « SDA ») les confirmations suivantes :

1.1. Le demandeur dispose de la qualité d’assujetti à la TVA compte tenu de son chiffre d’affaire annuel présumé et du fait qu’elle effectuera potentiellement les mêmes opérations que d’autres opérateurs économiques émanant du secteur privé (d’autres acteurs privés dans le milieu touristique) ;

1.2. Dans la mesure où toutes les conditions sont réunies, X et le demandeur peuvent soumettre la convention de bail de droit commun à la TVA ;

1.3. Compte tenu de l’intention de X de faire ériger le site touristique et de le donner ensuite en location avec option pour la taxation X sera en droit, dès l’entame des travaux, de bénéficier de la qualité d’assujetti avec droit à déduction pour les taxes qui grèveront les biens et les services relatifs à cette activité de location immobilière conformément à l’article 45, §1er C.TVA.

1.4. Dans la mesure où le demandeur va réaliser à la fois des opérations soumises à la TVA ( mise à disposition d’emplacements de parking) et des opérations exemptées sur la base de l’article 44, §2, 7° C.TVA (octroi du droit d’accès au site), le demandeur a la qualité d’assujetti mixte à la TVA. De ce fait, il est en droit d’exercer son droit à déduction selon l’affectation réelle des biens et des services, à savoir :

- pour les taxes qui vont grever les biens et les services destinés à son activité de mise à disposition d’emplacements de parking, le demandeur va jouir d’un droit à déduction intégral ;

- pour les taxes qui vont grever les biens et les services destinés/affectés à son activité consistant à permettre aux visiteurs d’accéder au site, le demandeur ne va jouir d’aucun droit à déduction ;

- pour les taxes qui vont grever les biens et les services destinés/affectés à ses deux secteurs d’activités, le demandeur devra déterminer un prorata spécial de déduction.

II. Description des faits

2. Dans la mesure où le demandeur n’était pas encore constitué et que les divers partenaires souhaitaient avancer quant au projet, il a été décidé par ces derniers, pour des raisons pratiques, notamment en matière de marchés publics, que :

(i) Le projet, dans un premier temps, serait porté par X ;

(ii) Dans cette perspective, les terrains-assiette de la future construction qui sera érigée seraient cédés à X. Il est à noter que ce transfert de propriété des parcelles de terrain n’a pas encore été réalisé à ce jour ;

(iii) Le marché public relatif à la construction du site touristique serait lancé par X, et enfin ;

(iv) X serait l’unique bénéficiaire de la subvention octroyée par le Commissariat général au Tourisme.

3. Le marché de construction de la passerelle a été attribué par X à Y.

4. Quant au permis d’urbanisme, ce dernier a été octroyé par le fonctionnaire délégué en date du NN/NN/NNNN.

5. Une fois que le site touristique sera construit, l’intention des partenaires est que X mette celui-ci à disposition du demandeur lequel ensuite gèrera l’exploitation du site.

6. En ce qui concerne la mise à disposition du Site par X au demandeur, cette dernière se ferait via une convention de bail de droit commun.

7. Les éléments principaux de la convention peuvent être résumés comme suit :

(i) Mise à disposition par X au profit du demandeur, comprenant le Site en question ainsi que les parcelles de terrain tout autour ;

(ii) Engagement de X de ne pas modifier la destination du Site, à savoir « activité de tourisme vert et durable » et de l’exploiter en tant que tel ;

(iii) Mise à disposition pour une période de N ans moyennant le paiement par le demandeur à X d’un loyer mensuel à concurrence de N EUR à l’exception de la première année d’activités où le montant du loyer s’élèvera à N EUR par mois;

(iv) Soumission de l’opération à la TVA.

A cette fin, les parties précisent expressément opter pour soumettre l’opération à la TVA sur la base de l’article 44, §3, 2°, d) du Code de la TVA.

8. Quant à l’exploitation du Site, ainsi qu’explicité plus en avant, elle serait donc réalisée par le demandeur. Celui-ci envisage de demander à chaque visiteur un droit d’entrée de N euros en exemption de TVA sur la base de l’article 44 §2 7° du Code de la TVA.

9. Il est à noter que ce prix pour avoir accès au Site ne bénéficierait d’aucune subvention. En effet, si le site sera clairement un site à vocation de tourisme, un des objectifs du demandeur est de sensibiliser le public/les visiteurs à l’écologie et à la préservation de la nature.

10. Ainsi, si le demandeur devait proposer un prix d’entrée trop bas -car notamment bénéficiant de subsides-, le Site – même si touristique- risquerait d’entraîner/amener un tourisme de masse contraire aux ambitions poursuivies.

11. Suivant diverses études réalisées et projections, le nombre de visiteurs par an s’élèverait à :

(i) N visiteurs au cours de la première année complète d’exploitation (2026) ;

(ii) N visiteurs au cours de la deuxième année complète d’exploitation (2027) ;

(iii) N visiteurs à partir de la troisième année complète d’exploitation (2028) ;

12. Dès lors, à l’examen du plan financier transmis1 , le chiffre d’affaires du demandeur s’élèverait à :

(i) N euros à l’issue de la première année complète d’exploitation (2026) ;

(ii) N euros à l’issue de la seconde année complète d’exploitation (2027) ;

(iii) N euros à l’issue de la troisième année complète d’exploitation (2028).

13. Comme mentionné à plusieurs reprises, si l’un des objets du demandeur est la gestion du site, cette gestion sera réalisée dans un souci de conservation de la nature et de la protection de l’environnement.

14. C’est dans cette perspective que les éventuels bénéfices qui seront réalisés par le demandeur seront réinvestis par ce dernier dans la région. L’une des idées du demandeur serait notamment d’agrandir le parc/la zone de promenades en accordant à des associations environnementales des subventions permettant à ces dernières l’acquisition de parcelles de terrain.

15. Le demandeur investirait également dans des projets environnementaux avec l’aide des associations environnementales avec lesquelles des contrats de consultance seraient conclus.

16. Il est à relever qu’aux fins de l’exploitation du Site, le demandeur nécessite de disposer d’une offre d’emplacements de parking adaptée. Aussi, le demandeur est actuellement en discussion avec Z afin que cette dernière lui mette à disposition un parking, l’objectif du demandeur étant d’une part, d’agrandir et aménager ledit parking actuellement existant et d’autre part, de l’exploiter.

17. La mise à disposition des emplacements de parking se ferait sous régime TVA conformément à l’article 44, §3, 2°, a) premier tiret du Code de la TVA.

III. Décision

Il ressort de l’examen approfondi auquel s’est livré le SDA que :

18. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale.

Assujettissement du demandeur

19. Conformément à l’article 4, § 1er, premier alinéa, du Code de la TVA est considéré comme assujetti « quiconque effectue, dans l’exercice d’une activité économique, d’une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d’appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par le présent Code, quel que soit le lieu où s’exerce l’activité économique ».

20. Dans ces conditions, la qualité d’assujetti est acquise de plein droit.

21. Concernant l’assujettissement des organismes de droit public et des établissements constitués par des organismes de droit public qui agissent en tant qu’autorités publiques, l’article 6, premier alinéa, du Code de la TVA, établit une exception au principe selon lequel quiconque effectue d’une manière habituelle et indépendante des opérations visées par ce Code a la qualité d’assujetti. Par dérogation à ce principe de non-assujettissement, les organismes de droit public sont toutefois considérés comme des assujettis au sens de l’article 4, § 1er, premier alinéa, du Code de la TVA, dans les circonstances décrites aux deuxième et troisième alinéas dudit article 6 de ce même Code.

22. Pour être considéré comme un établissement publics, l’établissement doit revêtir les caractéristiques cumulatives suivantes :

- Être doté d’une personnalité juridique distincte de l’autorité publique qui l’a créé,

- Être créé par une loi, un arrêté royal ou ministériel, un décret ou une ordonnance (procédé juridique de la fondation) ;

- Être créé dans le but de satisfaire certains besoins collectifs d’intérêt général ;

- Bénéficier d’une autonomie d’organisation et de gestion dans l’exercice de ses activités ;

- Être soumis, dans des mesures variables, à divers contrôles dont ceux de tutelle administrative.

En revanche, l’article 6 du Code de la TVA ne concerne pas les associations de droit public qui sont constituées par le procédé juridique de l’association et non de la fondation.

23. En l’espèce, le demandeur ayant été constitué via le procédé juridique de l’association, et les conditions énumérées ci-avant étant cumulatives, le demandeur n’entre pas dans le champ d’application de l’exception visée par l’article 6, alinéa 1 CTVA et relève dès lors, de l’article 4 CTVA.

24. Par conséquent, au regard de l’exercice d’une activité économique consistant en l’exploitation, à titre onéreux, d’un site touristique au sens de l’article 44, §2, 7° CTVA et d’un parking au sens de l’article 44, §3, 2, a) premier tiret CTVA, le demandeur est considéré comme un assujetti TVA au sens de l’article 4 CTVA.

Location immobilière taxable du nouveau bâtiment, par X au demandeur, et droit à déduction

25. Conformément à l'article 44, § 3, 2° CTVA, la location de bâtiments, et le cas échéant, du sol y attenant, utilisés par le locataire exclusivement dans le cadre de l'activité économique qui lui confère la qualité d'assujetti, peut être soumise à la TVA, à condition que l’option pour la taxation de cette location soit exercée conjointement par le bailleur et le locataire.

26. In casu, les demandeurs ont, au travers de la présente demande, effectivement manifesté leur intention de soumettre le bail de location relatif au nouveau bâtiment, construit après 2025. Compte tenu qu’il sera utilisé par le demandeur dans le cadre de son activité économique d’exploitation d’un site touristique au sens de l’article 44, §2, 7° CTVA, et moyennant le respect des formalités nécessaires, le présent bail pourra être soumis au régime de la location immobilière taxable optionnelle.

27. De ce fait, et conformément à l’article 45 CTVA, la TVA grevant la construction ou l’acquisition du bâtiment ou d’une fraction de bâtiment sera immédiatement déductible par le bailleur dans la mesure où il l’affecte à une location taxée par l’exercice de l’option. Cette règle s’applique en particulier à la TVA grevant la construction du bâtiment (ou d’une fraction de bâtiment) affecté à la location taxée, avant même l’occupation du bien comme c’est le cas en l’espèce.

28. En effet, l’intention du loueur de taxer la location sur option, étayée par diverses constatations ( par ex. : publicité relative à la mise en location, affectation de l’immeuble à usage de bureau visible sur les plans, accord écrit de principe avec un futur locataire, mentions minimales légalement requises dans le contrat de bail…) suffit pour ouvrir, dans son chef, un droit à déduction des taxes.

29. Dès lors, il ressort des Commentaires TVA que les dépenses, qui ont été soumises à la TVA, et qui sont déductibles sont les suivantes :

- les travaux immobiliers, dans la mesure où ils concourent spécifiquement à la construction du bâtiment ou fractions de bâtiments ;

- les rénovations radicales ou importantes ;

- l’acquisition d’un bâtiment ou d’une fraction d’un bâtiment susvisé, vendu après son érection ;

- l’acquisition d’un droit réel, au sens de l’article 9, deuxième alinéa, 2°, du Code de la TVA, portant sur un bien susvisé ;

- les services intellectuels relatifs aux bâtiments ou fractions de bâtiments susvisés, tels que les services des architectes et des géomètres, des coordinateurs de sécurité, les études préliminaires ;

- les travaux relatifs à la démolition préalable à la reconstruction ou à la rénovation radicale ou importante d’un bâtiment ou d’une fraction d’un bâtiment ;

- les travaux relatifs au sol (les travaux de sondage, d’assainissement, de terrassement, de stabilisation du sous-sol ou de la surface…) sur lequel un bâtiment ou une fraction d’un bâtiment susvisé est érigé.

30. Par conséquent, au regard de l’intention de X de soumettre le bail, relatif au nouveau bâtiment dont est composé le site touristique, que le demandeur utilisera dans le cadre de son activité économique d’exploitation d’un site touristique au sens de l’article 44, §2, 7° CTVA, conclu au profit de cette dernière, à la taxe conformément à l’article 44, §3, 2°, d) CTVA, il disposera d’un droit à déduction de la TVA afférente à la construction et l’entretien de ce dit bâtiment tel qu’exposé ci-dessus.

Droit à déduction du demandeur

31. Puisqu’il effectuera des opérations ouvrant un droit à déduction, à savoir, la mise à disposition, à titre onéreux, d’emplacements de stationnement au sens de l’article 44, §3, 2°, a), premier tiret CTVA et d’autres n’ouvrant pas ce droit, à savoir, l’exploitation d’un site touristique (y compris des activités de sensibilisation à l’environnement, à la conservation de la nature, etc.) dans les conditions de l’article 44, §2, 7° CTVA, le demandeur aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction partielle des taxes grevant ses achats de biens et de services.

32. Conformément à l’article 46, §2 CTVA, le demandeur est autorisé, à sa demande, à opérer la déduction selon l’affectation réelle de tout ou partie de ces biens et services.

33. Par conséquent, il pourra récupérer les taxes qui grèveront les livraisons de biens et les prestations de services relatives à son activité de location d’emplacements de stationnement au sens de l’article 44, §3, 2°, a), premier tiret CTVA

34. Par ailleurs, les taxes qui grèveront les livraisons de biens et les prestations de services relatives à ses activités exemptées d’exploitation d’un site touristique dans les conditions de l’article 44, §2, 7° CTVA , ne pourront faire l’objet d’un droit à déduction.

35. Les taxes grevant les biens et services non susceptibles d’affectation réelle à l’une ou l’autre activité seront déduites suivant un prorata spécial d’affectation qui sera déterminé de commun accord avec l’office de contrôle de la TVA dans le ressort duquel sera établie le demandeur.