Cafetariaplan, Directe belastingen, Belastbaar tijdstip, Warranten, Aandelenopties, Anti-misbruikbepalingCafetariaplan - Directe belastingen - Belastbaar tijdstip - Warranten - Aandelenopties - Anti-misbruikbepaling - Btw - Belastbaar feit en tijdstip van opeisbaarheid - Maatstaf van heffing - Regels van de “normale waarde”

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe de bevestiging te verkrijgen dat:

1.1 de middels de omzetting van de Units verkregen voordelen zullen belast worden overeenkomstig de fiscale behandeling van het betreffende voordeel voorzien in de Belgische wetgeving;

1.2 voor de beoordeling van het al dan niet belastbaar karakter van het door de begunstigde verkregen voordeel, men zich dient te plaatsen op het moment dat de begunstigde over het voordeel kan beschikken, zijnde op het moment van de omzetting;

1.3 de aanvragers de gerelateerde kosten in aftrek kunnen nemen overeenkomstig de regels van toepassing voor elk specifiek voordeel, op het moment dat de omzetting plaatsvindt;

1.4 de aanvragers overeenkomstig artikel 57 WIB 92 hun fiscale verplichtingen inzake rapportering van kosten en voordelen van alle aard correct naleven door het rapporteren van voormelde kosten en voordelen van alle aard in de relevante loonfiches 281.X in de respectievelijke jaren waarin de begunstigde de omzetting van de Units doet;

1.5 de bepaling van de voordelen die via het systeem gekozen kunnen worden de correcte fiscale behandeling ondergaan;

1.6 er andere dan fiscale motieven aanwezig zijn die de invoering van het ‘Cafetariaplan’ zoals hierna omschreven, verantwoorden, zoals bedoeld in artikel 344, § 1 WIB 92;

1.7 op het moment dat de Units worden omgezet door de betrokken medewerkers (i.e. op het moment dat de Units worden afgehouden van hun individuele rekening), in voordelen (goederen en/of diensten) die binnen de werkingssfeer van de btw vallen en de transactie niet van btw is vrijgesteld, een btw-belastbare én belaste dienstprestatie of goederenlevering in hoofde van de aangever zal plaatsvinden waarvoor de btw dient te worden berekend over de zogenaamde normale waarde;

1.8 gelet op het feit dat dit effectief belaste omzet van de aangever uitmaakt, deze laatste als gemengde belastingplichtige haar recht op aftrek van btw kan uitoefenen in lijn met de toepasselijke btw-regels en de regels van het werkelijk gebruik;

1.9 er geen btw-gevolgen gelden in hoofde van de aanvragers wanneer de Units worden afgehouden om de vergoeding te voldoen voor een prestatie die rechtstreeks plaatsvindt tussen een derde partij-dienstverrichter (leverancier) en een medewerker, waarbij de aanvragers enkel optreden als ‘derdebetaler’, zoals bijvoorbeeld het geval is ter zake van de medische check-up ;

1.10 de volgende nieuwe spendings die via het systeem gekozen kunnen worden de correcte fiscale behandeling ondergaan onder de voorwaarden beschreven in deze aanvraag:

- terbeschikkingstelling van bureaumateriaal;

- medische check-up;

- aanvullende verzekering ambulante zorgen.

II. Beslissing

2. De aanvragers hebben een cafetariaplan of flexibel verloningsplan ingevoerd waarbij medewerkers de mogelijkheid krijgen om, binnen bepaalde grenzen, zelf hun loonpakket samen te stellen. De voornaamste objectieven hierbij zijn personalisering en flexibiliteit bij de samenstelling van het loonpakket.

3. De aanvragers bevestigen dat het cafetariaplan werd ingevoerd met respect voor de hiërarchie van de rechtsbronnen, op basis van collectieve arbeidsovereenkomsten.

4. Het cafetariaplan gaat uit van een juridische omzetting van bepaalde bezoldigingscomponenten naar een budget opgebouwd uit units. Het heeft uitsluitend betrekking op remuneratie voor toekomstige prestaties waarop nog geen opeisbare rechten zijn ontstaan.

5. De actuele bezoldigingscomponenten die het budget (genaamd ‘units’ in het voorgelegde plan) opbouwen zijn de recurrente plannen en de occasionele verloningsplannen.

6. Binnen een vooraf bepaalde termijn kunnen de werknemers een keuze maken over hoe zij de units willen besteden aan alternatieve looncomponenten, waarna de eigenlijke toekenning van de gekozen voordelen zal plaatsvinden binnen bepaalde termijnen (de ‘omzetting’).

II.A. Belastbaar moment en fiscale behandeling van de voordelen in hoofde van de begunstigde werknemers en de aanvragers

II.A.1. Belastbaar moment

7. Overeenkomstig artikel 31, tweede lid, 2°, WIB 92 zijn bezoldigingen van werknemers alle beloningen die voor de werknemer de opbrengst zijn van arbeid in dienst van een werkgever inzonderheid voordelen van alle aard verkregen uit hoofde of naar aanleiding van het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid.

8. Overeenkomstig de bepalingen van artikel 360 WIB 92 wordt de voor een aanslagjaar verschuldigde belasting gevestigd op de inkomsten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft verkregen.

9. Tot het belastbare tijdperk behoren de beroepsinkomsten, bestaande uit o.m. tijdens dat tijdperk aan de belastingplichtige betaalde of toegekende bezoldigingen (artikel 204, 3°, b), KB/WIB 92).

10. Nr. 360/66 Com.IB 92 bepaalt het volgende: “De bezoldigingen van werknemers, van bestuurders en van werkende vennoten en de pensioenen, renten of toelagen moeten voor hun geheel worden aangerekend voor het jaar of het gedeelte van het jaar in de loop waarvan zij werden ‘betaald of toegekend’ (artikel 204, 3°, b) en c), KB/WIB 92).

11. Deze bezoldigingen, pensioenen, renten of toelagen worden, ten name van de verkrijgers, aan de PB of aan de BNI onderworpen:

11.1 voor het aanslagjaar dat het jaartal draagt van het jaar volgend op dat van de betaling of toekenning, indien de gronden voor belastbaarheid aanwezig waren op 31 december van het jaar van de betaling of van de toekenning;

11.2 voor het aanslagjaar dat het jaartal draagt van het jaar van de betaling of van de toekenning, indien de gronden voor belastbaarheid zijn weggevallen vóór 31 december van dat jaar.”

12. Nr. 360/67 Com.IB 92 bepaalt vervolgens: “De toekenning en de betaling van de bezoldigingen, enz., vallen dikwijls samen. Opdat er toekenning is, in de fiscale betekenis van het woord, is het noodzakelijk dat de verkrijger werkelijk over de inkomsten kan beschikken; m.a.w., de inkomsten moeten onmiddellijk kunnen worden geïncasseerd (zie commentaar op artikel 273 WIB 92).”

13. Uit de aanvraag blijkt dat:

13.1 het cafetariaplan niet eenzijdig wordt opgelegd maar ingevoerd werd met collectieve arbeidsovereenkomsten met respect voor de hiërarchie van de rechtsbronnen en de dwingende bepalingen van het arbeidsrecht en het sociale zekerheidsrecht;

13.2 het cafetariaplan uitsluitend betrekking heeft op de remuneratie voor toekomstige prestaties;

13.3 de personeelsleden een keuze moeten maken binnen het cafetariaplan alvorens men een recht op enige vergoeding of voordeel kan laten gelden;

13.4 de Units die worden ingeschreven op de unit account kunnen gebruikt worden voor de zgn. ‘spending’ procedure, hetgeen de keuze voor een specifiek voordeel en de omzetting in het gekozen voordeel inhoudt;

13.5 de Units louter een niet-gewaarborgde en voorwaardelijke belofte vertegenwoordigt om een toekomstig voordeel te kunnen verkrijgen;

13.6 zolang de begunstigde geen allocatie van zijn Units doet en zijn Units derhalve niet omzet, de werkelijke waarde van het voordeel niet gekend is;

13.7 de Unit de begunstigde in staat stelt om een bepaald voordeel (in natura of speciën) te verkrijgen naar keuze uit een lijst van welomschreven voordelen, tegen afstand van een bepaald aantal units. Het benodigde aantal zal echter afhangen van de door de aanvrager bepaalde omzettingskoers/conversiesleutel die voor elk voordeel verschilt en kan eveneens fluctueren in de tijd;

13.8 zolang de finale omzetting niet heeft plaatsgevonden, de inschrijvingen op de Unit Account niet inruilbaar zijn, noch overdraagbaar aan derden;

13.9 de Unit Account niet door de begunstigde kan gebruikt worden om mogelijke uitstaande debets of credits met de aanvrager die vallen buiten de werkingssfeer van het cafetariaplan te compenseren;

13.10 de inschrijvingen op de Unit Account geen bijkomende inkomsten genereren onder de vorm van interesten of dividenden.

14. Gelet op wat voorafgaat en het gevoerde onderzoek ter zake, is de DVB van oordeel dat in het onderhavig geval de begunstigde werknemers van het flexibel verloningsplan pas reëel en effectief over inkomsten kunnen beschikken op het moment van de effectieve terbeschikkingstelling van het gekozen voordeel binnen het plan, waardoor slechts op dat moment belastbaarheid in hoofde van de begunstigde werknemer ontstaat.

15. Wat betreft de eventuele deelname aan een optieplan of warrantenplan binnen het cafetariaplan, zal het belastbaar moment desgevallend – indien van toepassing - overeenkomstig de Wet van 26 maart 1999 betreffende het Belgisch actieplan voor de werkgelegenheid 1998 en houdende diverse bepalingen, zoals gewijzigd door de artikelen 403 tot 407 van de Wet van 24 december 2002, plaatsvinden op de 60ste dag volgend op de datum van aanbod van de aandelenopties mits de begunstigden de aangeboden opties binnen 60 dagen schriftelijk aanvaarden.

II.A.2. Fiscale behandeling van de voordelen

16. Gelet op wat voorafgaat, zullen de verschillende voordelen voorzien binnen het betrokken cafetariaplan hun eigen fiscale behandeling en waardering ondergaan, op basis van de normale fiscale bepalingen ter zake.

17. De aanvragers kunnen de kosten gerelateerd aan de voordelen in aftrek nemen overeenkomstig de regels en eventuele aftrekbeperkingen van toepassing op elk specifiek voordeel (ingevolge de bepalingen van artikel 49 en volgende WIB 92), op het moment dat de omzetting plaatsvindt.

18. De voornaamste bepalingen, waaromtrent de aanvrager bevestiging vraagt, worden hieronder vermeld.

A. Bijkomende opleiding en extern loopbaanadvies

19. Opleidingen die rechtstreeks verband houden met de concrete professionele activiteit van de betrokkene zijn in hoofde van de medewerker niet belastbaar, en vormen in hoofde van de werkgever een aftrekbare beroepskost (kosten eigen aan de werkgever).

20. Opleidingen die weliswaar in het kader van de tewerkstelling worden aangeboden, maar geen direct verband houden met de concrete professionele activiteit van de betrokkene, zijn niet aftrekbaar als beroepskost voor de werkgever, maar zijn wel vrijgesteld van belastingen in hoofde van de medewerker als sociaal voordeel, mits aan alle voorwaarden ter zake is voldaan. Zij zijn derhalve niet als beroepskosten aftrekbaar in hoofde van de aanvrager ingevolge artikel 53, 14°, WIB 92.

B. Inschrijving op een warrantenplan

21. De DVB verwijst naar de bepalingen inzake aandelenopties vermeld in de artikelen 41 tot 47 van de wet van 26 maart 1999 betreffende het Belgisch actieplan voor de werkgelegenheid 1998 en houdende diverse bepalingen, in zover dat de toegekende aandelenopties binnen het toepassingsgebied van deze artikels zullen vallen, evenals naar de onderstaande begrenzingen inzake oneigenlijk gebruik.

22. In de voorafgaande beslissingen inzake optie- en warrantenplannen wordt onder andere voorzien dat de toekenning van warranten/opties niet disproportioneel mag zijn ten opzichte van de bezoldiging die normaal wordt toegekend.

23. De aanvragers stellen dat, in zijn geheel, de omruiling in warranten en/of opties slechts maximaal 20% van het totale verloningspakket mag uitmaken. Het totale verloningspakket op jaarbasis wordt als volgt gedefinieerd:

1. de Vaste Maandelijkse Basisbezoldiging (1) x 12,92 (inclusief vakantiegeld);

[(1) Dit verwijst naar het geplafonneerd loon toegekend en uitbetaald in speciën]

2. recurrente maandelijkse Units uitgedrukt in EUR x 12; (2)

[(2) Units uit recurrente verloningsplannen]

3. Units ten belope van de jaarlijkse toekenning van de jaarlijkse gratificatie (de 13de maand) ter waarde van de Vaste Maandelijkse Basisbezoldiging;

4. de variabele verloning.

24. De volgende omzetting van units in aandelenopties of warranten geeft aldus geen aanleiding tot het ontstaan van een oneigenlijk gebruik van de optie- of warrantenplannen waarop deze toekenning is gebaseerd:

1. van recurrente Units tot een grens van 20% van de Vaste Maandelijkse Basisbezoldiging;

2. voor de Units ter vervanging van de jaarlijkse gratificatie (13de maand), zonder beperking;

3. voor het variabel loon: tot een grens van 50%;

4. met in zijn geheel een beperking tot 20% op het totale verloningspakket (zoals hierboven gedefinieerd), als absoluut maximum en waarbij het variabel loon niet mag worden omgezet naar recurrente Units.

25. De voormelde percentages worden berekend ter bepaling van het aantal units dat kan worden geïnvesteerd in warranten.

26. De reële/economische waarde van de opties of warranten of de waarde van het voordeel van alle aard (VAA) (3) dat resulteert uit de toekenning van de opties of warranten moet in aanmerking worden genomen om te bepalen of de grens van 20% is nageleefd) (4) (5).

[(3) Vóór aftrek van een eventuele eigen bijdrage door de begunstigde.]

[(4) De keuze dient onherroepelijk door de vennootschap-werkgever te worden toegepast voor het geheel van de aan de begunstigden aangeboden plannen.]

[(5) Indien de vennootschap-werkgever ervoor opteert om de waarde van het VAA, dat resulteert uit de toekenning van de opties/warranten, te weerhouden voor de berekeningsbasis van de grenswaarde, dan zal de (variabele) brutobezoldiging of bruto 13de maand (of het gedeelte ervan) toegekend onder de vorm van opties/warranten eveneens in rekening worden genomen voor de berekening van de grenswaarde en dit voor de waarde van het VAA dat die toekenning van opties/warranten vertegenwoordigt.]

27. De berekening van het maximum aantal Units dat geïnvesteerd kan worden in het FLECS-product, zal als volgt gebeuren bij de lancering van elk plan, volgens de gegevens verstrekt bij de aanvraag:

1. de som van de sinds januari toegekende recurrente Units tot een grens van 20% van de Vaste Maandelijkse Basisbezoldiging;

2. de som van de sinds januari toegekende Units ter vervanging van de jaarlijkse gratificatie (zonder beperking);

3. de som van het sinds januari toegekend variabel loon: beperkt tot 50%;

4. na aftrek van reeds gedane investeringen in financiële producten per kalenderjaar.

28. Vervolgens wordt ook steeds geëvalueerd of dit maximum lager is dan 20% van het totale verloningspakket. Dit pakket wordt bepaald op basis van:

1. de extrapolatie op jaarbasis van de vaste verloning op het moment van de lancering van elk plan; en

2. het sinds januari effectief toegekende variabel loon.

29. De DVB is van oordeel dat de bovenstaande omzetting van units in aandelenopties of warranten, binnen de grenzen voorzien in randnummer 24, niet disproportioneel is in de zin van de bepalingen van de voorafgaande beslissingen als voormeld met betrekking tot de optie- en warrantenplannen en zodoende geen aanleiding geeft tot het ontstaan van een oneigenlijk gebruik van de optie- of warrantenplannen waarop de toekenning is gebaseerd.

C. Extralegale vakantiedagen

30. Het loon dat wordt doorbetaald tijdens een extralegale vakantiedag vormt een belastbare bezoldiging in de zin van artikel 31, tweede lid, 1° WIB 92 en als dusdanig een aftrekbare beroepskost in hoofde van de werkgever overeenkomstig de bepalingen van de artikelen 49, 52, 3° en 57 WIB 92.

D. ICT-materiaal, mobiele toestellen en abonnementen

31. De aanvragers bieden aan de medewerkers de mogelijkheid om over (aanvullend) ICT-materiaal en mobiele toestellen (laptop/desktop, smartphone, tablet,…) met eventuele accessoires te beschikken. Bijkomende accessoires kunnen enkel worden besteld als de medewerker over een compatibel ICT-toestel beschikt.

32. Het belastbare voordeel wegens het persoonlijk gebruik van een kosteloos ter beschikking gestelde PC, tablet, internetaansluiting, mobiele telefoon of vast of mobiel telefoonabonnement dient te worden vastgesteld op basis van het artikel 18, § 3, punt 10, KB/WIB 92. Er wordt tevens verwezen naar de administratieve standpunten bepaald in de circulaire 2017/C/82 d.d.13 december 2017.

33. Het in de aanvraag vermelde randapparatuur zoals een printer, extra scherm, computermuis, software… , voor uitsluitend gebruik bij de gekozen PC of laptop, kunnen tot de randapparatuur van deze PC of laptop worden gerekend.

34. De USB-stick kan eveneens tot de randapparatuur van de PC worden gerekend.

35. De terbeschikkingstelling van een tas geschikt voor het transporteren van de laptop, kan eveneens worden geacht inbegrepen te zijn in de forfaitaire waardering van het voordeel van alle aard van de PC (i.c. laptop) van artikel 18, § 3, 10 KB/WIB 92.

36. De in de aanvraag genoemde standaard accessoires voor de smartphone en tablet, met een beperkte waarde ten opzichte van het toestel (beschermfolie voor het scherm, beschermhoes, pennetje, …) worden geacht te zijn begrepen in de forfaitaire waardering van het voordeel van alle aard van artikel 18, § 3, 10 KB/WIB 92.

37. Hierbij is het van belang dat de waarde van de gekozen accessoires bijkomstig zijn aan de waarde van het ICT-toestel (smartphone of tablet). Uit de aanvraag blijkt dat het totale pakket aan accessoires niet meer dan 20% van de prijs van het ter beschikking gestelde toestel (smartphone of tablet) zal uitmaken volgens de bepalingen van het plan. De DVB is van oordeel dat in casu sprake is van bijkomstigheid van de accessoires ten aanzien van het toestel.

38. De kosten verbonden aan de terbeschikkingstelling van ICT, zoals omschreven in de aanvraag, vormen aftrekbare beroepskosten in hoofde van de vennootschap overeenkomstig de bepalingen van artikel 49, artikel 52, 3° en artikel 57 WIB 92.

39. Bij het einde van de terbeschikkingstelling van het ICT-materiaal dient rekening te worden gehouden met de mogelijke belastbaarheid van een voordeel van alle aard ten belope van de werkelijke restwaarde van het toestel overeenkomstig de toepassing van de artikelen 31, tweede lid, 2° en artikel 36, § 1, WIB 92, in zoverre het einde van de terbeschikkingstelling gepaard gaat met de eigendomsoverdracht van het ICT-materiaal naar het privévermogen van de begunstigde werknemer.

40. Er wordt geen uitspraak gedaan over de restwaarde van het ICT-materiaal op het einde van de terbeschikkingstelling.

Internet at home

41. De aanvragers bieden via het ‘’Internet@home’’ plan de mogelijkheid aan alle medewerkers om een internetverbinding in de privéwoning te verkrijgen ten laste van de werkgever die zowel voor professionele als privédoeleinden kan worden gebruikt. Momenteel betalen de medewerkers die in het “Internet@home” plan instappen een persoonlijke nettobijdrage van 5 EUR /maand aan de aanvrager via de loonadministratie.

42. De aanvrager heeft daarvoor momenteel ingetekend op programma bij 2 providers en betaalt de kosten van deze internetdienst rechtstreeks aan deze 2 providers.

43. Omdat het internetabonnement ook voor privédoeleinden kan worden gebruikt, wordt een voordeel alle aard aangerekend overeenkomstig artikel 36, §1, lid2, WIB 92 en artikel 18, §3, punt 10, KB/WIB 92.

E. Bureaumateriaal

44. In het kader van structureel thuiswerk bieden de aanvragers aan de medewerkers de mogelijkheid om Units te spenderen aan ergonomisch bureaumateriaal (bureautafel/stadesk, bureaukast, bureaustoel, bureaulamp) ter beschikking te stellen. De medewerker zal de mogelijkheid hebben om elke 10 jaar een nieuwe bureautafel, -kast en -stoel te kiezen en elke 5 jaar een nieuwe bureaulamp.

45. Er wordt verwezen naar het administratieve standpunt bepaald in punt 4 van de circulaire 2021/C/20 d.d. 26 februari 2021 over tussenkomsten van de werkgever voor thuiswerk volgens hetwelk de administratie aanvaardt dat de terbeschikkingstelling van bepaalde goederen die noodzakelijk zijn om de beroepsactiviteit thuis op een normale wijze te kunnen uitvoeren geen aanleiding geeft tot het belasten van een voordeel van alle aard.

46. De terbeschikkingstelling van goederen die de behoeften van thuiswerk op onredelijke wijze overstijgen (bijv. een dure designbureaulamp, …) geeft wel aanleiding tot een belastbaar voordeel van alle aard. Dat kan worden afgemeten door de vergelijking te maken met het kantoormeubilair/informaticamateriaal dat de werkgever in normale omstandigheden ter beschikking stelt op de werkvloer. Al wat daar boven uitstijgt wordt hier beoogd.

47. De aanvragers gaan het engagement aan om erop toe te zien dat het ter beschikking gestelde bureaumateriaal de behoeften van thuiswerk niet op onredelijke wijze overstijgen.

48. De kosten verbonden aan de terbeschikkingstelling van bureaumateriaal, zoals omschreven in de aanvraag, vormen aftrekbare beroepskosten in hoofde van de vennootschap overeenkomstig de bepalingen van artikel 49, artikel 52, 3° en artikel 57 WIB 92.

49. Bij het einde van de terbeschikkingstelling van het bureaumateriaal dient rekening te worden gehouden met de mogelijke belastbaarheid van een voordeel van alle aard ten belope van de werkelijke restwaarde van het materiaal overeenkomstig de toepassing van de artikelen 31, tweede lid, 2° en artikel 36, § 1, WIB 92, in zoverre het einde van de terbeschikkingstelling gepaard gaat met de eigendomsoverdracht van het materiaal naar het privévermogen van de begunstigde werknemer.

50. Er wordt geen uitspraak gedaan over de restwaarde van het bureaumateriaal op het einde van de terbeschikkingstelling.

F. Terbeschikkingstelling van een wagen (en tankkaart en/of laadpas)

51. Het belastbare voordeel voor het persoonlijk gebruik van de bedrijfswagen wordt forfaitair vastgesteld op basis van artikel 36, § 2 WIB 92. In dit voordeel is het voordeel van de door de werkgever verstrekte tankkaart/laadpas inbegrepen, wanneer een werkgever zowel een bedrijfswagen als een tankkaart/laadpas ter beschikking stelt, en in zover dat deze tankkaart/laadpas uitsluitend voor deze bedrijfswagen wordt gebruikt. Indien er een internationale tankkaart/laadpas wordt aangeboden bij de bedrijfswagen, eventueel in aanvulling van een reguliere tankkaart/laadpas, kan deze tevens geacht worden in het forfaitair geraamde voordeel van alle aard te zijn inbegrepen, voor zover dat het gebruik van deze tankkaart/laadpas wordt beperkt tot dezelfde bedrijfswagen.

52. Wat betreft de aftrek van kosten voor de terbeschikkingstelling van een bedrijfswagen (met tankkaart/laadpas) dient men in het algemeen rekening te houden met de bepalingen van artikel 66, artikel 198, § 1, 9° en 9°bis en artikel 198bis WIB 92.

53. Ingevolge artikel 198, § 1, 9°bis WIB 92 worden verworpen, de kosten van in artikel 65 bedoelde voertuigen die, al dan niet kosteloos, voor persoonlijk gebruik ter beschikking zijn gesteld, ten belope van 40% van het bedrag zoals bepaald overeenkomstig artikel 36, § 2, eerste tot negende lid WIB 92, wanneer de brandstofkosten verbonden met dit persoonlijk gebruik geheel of gedeeltelijk door de vennootschap ten laste zijn genomen, hetgeen in casu het geval zou zijn bij de verstrekking van een tankkaart/laadpas en/of additionele internationale tankkaart/laadpas.

G. Home charger of een elektrische laadpaal (hierna laadpaal) die de werkgever ter beschikking heeft gesteld bij de woonplaats van de werknemer

G.1. Afwezigheid van bijkomend voordeel van alle aard voor terbeschikkingstelling van een laadpas om te laden bij een laadpaal die de werkgever ter beschikking heeft gesteld bij de woonplaats van de werknemer

54. Een terugbetaling van elektriciteitskosten door de werkgever voor het thuis opladen van een ter beschikking gestelde bedrijfswagen, zelfs al is dat principe in de car policy opgenomen, maakt geen onderdeel uit van het forfaitair geraamde voordeel van alle aard voor het persoonlijk gebruik van dat voertuig als bedoeld in artikel 36, §2 WIB 92, maar vormt een afzonderlijk voordeel. Het gaat hier immers niet om een verstrekking van elektriciteit door de werkgever, maar wel om een terugbetaling van elektriciteitskosten.

55. Bij de terugbetaling van ‘getankte’ elektriciteit aan de werknemer die beschikt over een bedrijfswagen dient een onderscheid gemaakt te worden naargelang het soort verplaatsing, teneinde de fiscale behandeling van deze terugbetaling te bepalen:

55.1 professionele verplaatsingen;

55.2 woon-werkverkeer (privé verplaatsing);

55.3 eigenlijke privé verplaatsingen.

56. Onder bepaalde voorwaarden is een afwijking op het voorgaande basisprincipe toegestaan. In dat verband heeft de minister in het kader van de parlementaire vraag nr. 472, gesteld op 01.06.2021 door volksvertegenwoordiger Joris Vandenbroucke, het volgende geantwoord:

Wanneer een werkgever:

- naast een elektrische bedrijfswagen eveneens een home charger of een elektrische laadpaal ter beschikking stelt van zijn werknemer;

- die over een specifiek communicatiesysteem beschikt dat aan de werkgever communiceert hoeveel elektriciteit er wordt verbruikt;

- en de van toepassing zijnde car policy bovendien voorziet in de terugbetaling van de met de home charger 'getankte' elektriciteit;

aanvaardt de administratie in dit geval dat de terbeschikkingstelling van de elektrische bedrijfswagen met laadpaal en de terugbetaling door de werkgever van de met die laadpaal getankte elektriciteit fiscaal op dezelfde wijze wordt behandeld als de terbeschikkingstelling van een bedrijfswagen met bijhorende tankkaart. Er zal in dat geval slechts één voordeel van alle aard worden belast, namelijk het forfaitair geraamde voordeel van alle aard dat van toepassing is voor de elektrische bedrijfswagen.

57. De minister concludeert in zijn antwoord dat de terugbetaling van de elektriciteit in die omstandigheden geen bijkomend belastbaar voordeel doet ontstaan, voor zover die terugbetaling uitsluitend betrekking heeft op de elektriciteit getankt voor de ter beschikking gestelde elektrische bedrijfswagen. De terugbetaling door de werkgever moet gebeuren op basis van de werkelijke elektriciteitskosten van de werknemer. Hiervoor zijn alle bewijsmiddelen van het gemeen recht, met uitzondering van de eed, toegestaan. Dit standpunt werd nogmaals bevestigd in het antwoord op de parlementaire vraag nr. 55042375C van de heer Wim Van der Donckt (CRIV 55 COM 1330, p. 14-15).

58. De terbeschikkingstelling door de werkgever van een laadpaal is evenwel geen absolute voorwaarde voor de toepassing van de in het nr. 14 vermelde uitzondering (randnr. 15-18 van circulaire 2024/C/77 d.d. 05.12.2024 en cfr. antwoord van de minister op de parlementaire vraag nr. 1210, gesteld op 28.10.2022 door volksvertegenwoordiger Jef Van den Bergh, QRVA 55/099, van 16.12.2022, blz. 144-145).

59. Inzake de terugbetaling op basis van werkelijke elektriciteitskosten voorziet de circulaire 2024/C/77 d.d. 05.12.2024 in een tijdelijke administratieve tolerantie om de werkelijke elektriciteitskosten te berekenen op basis van een maximaal vast bedrag per kWh (cfr. randnummer 24-34). Voormelde administratieve tolerantie treedt in werking vanaf 01.01.2025 en treedt buiten werking vanaf 01.01.2026, en is van toepassing op de elektriciteitskosten die betrekking hebben op de periode van 01.01.2025 tot en met 31.12.2025.

60. Volgens de aanvragers dienen bij de toekenning van een laadpas bij een bedrijfswagen 40% van het voordeel van alle aard aan de verworpen uitgaven van de aanvrager te worden toegevoegd in plaats van 17% conform artikel 198, § 1, 9°bis, WIB 92. Indien er een additionele internationale laadpas zal worden aangeboden bovenop de gewone laadpas, blijft het bedrag voor de verworpen uitgaven 40%.

61. Met deze beslissing wordt geen uitspraak verleend over de voorwaarden voor de terugbetaling van de elektriciteit gerelateerd aan het opladen van de elektrische bedrijfswagen (m.u.v. de periode 01.01.2025 tot en met 31.12.2025 overeenkomstig de methodiek zoals opgenomen in circulaire 2024/C/77, zie randnummer 214), noch over de berekening van deze tussenkomst.

62. Ook de terugbetaling van ‘getankte’ elektriciteit door werknemers die beschikken over zonnepanelen, maakt geen onderdeel uit van de aanvraag.

G.2. Afwezigheid van bijkomend voordeel van alle aard voor terbeschikkingstelling van een laadpaal thuis

63. Het belastbare voordeel voor het persoonlijk gebruik van de bedrijfswagen wordt forfaitair vastgesteld op basis van artikel 36, § 2, WIB 92.

64. Wanneer de werkgever een laadpaal ter beschikking zou stellen, die laadpaal in de hiervoor geschetste omstandigheden (zie nr. 211) geen optie of accessoire uitmaakt die de cataloguswaarde van de bedrijfswagen, en bijgevolg het belastbaar voordeel van alle aard voor het persoonlijk gebruik van de bedrijfswagen, verhoogt.

65. De kosten die gepaard gaan met de aankoop, de plaatsing en het onderhoud van het ter beschikking gestelde laadpaal bij de betrokken werknemer thuis als gedragen door de aanvrager, geven geen aanleiding tot het ontstaan van enig bijkomend voordeel van alle aard in hoofde van de relevante werknemers.

66. Voormelde kosten zijn als autokosten aftrekbaar in hoofde van de aanvrager, desgevallend rekening houdend met de van toepassing zijnde wettelijke aftrekbeperkingen. De kosten met betrekking tot het gebruik van de elektrische wagens zullen aftrekbaar zijn overeenkomstig artikel 66, artikel 198, § 1, 9°, artikel 9°bis en artikel 198bis WIB 92 in hoofde van de aanvrager.

67. Bij het einde van de terbeschikkingstelling van de laadpaal dient rekening te worden gehouden met de mogelijke belastbaarheid van een voordeel van alle aard ten belope van de werkelijke restwaarde overeenkomstig de toepassing van artikel 31, tweede lid, 2° en artikel 36, § 1, WIB 92, in zoverre dat het einde van de terbeschikkingstelling gepaard gaat met de eigendomsoverdracht van de laadpaal naar het privévermogen van de begunstigde werknemer.

68. Er wordt door de DVB géén uitspraak gedaan over de restwaarde van de laadpaal thuis op het einde van de terbeschikkingstelling. Ook over de afschrijvingsduur van de laadpaal wordt er door de DVB geen uitspraak gedaan.

H. Tijdelijke huurwagen

69. In geval van een tijdelijk ter beschikking gestelde wagen, dient het voordeel van alle aard berekend op basis van artikel 36, §2 WIB 92 te worden vastgesteld pro rata temporis, op basis van het aantal kalenderdagen van de terbeschikkingstelling.

70. De terbeschikkingstelling van een bedrijfswagen voor korte termijn die wordt gehuurd bij autoverhuurders valt onder dezelfde aftrekbeperkingen zoals hierboven vermeld voor een lange termijn bedrijfswagen.

I. Terbeschikkingstelling van een rijwiel of speed pedelec

71. Bij de terbeschikkingstelling van een fiets (rijwiel of speed pedelec) aan de medewerker in ruil voor een bepaald aantal Units zal een leasing voor 3 jaar worden afgesloten. Het rijwiel zal door de medewerker gebruikt worden voor woon-werkverkeer.

72. Overeenkomstig artikel 38, § 1, eerste lid, 14°, b) WIB 92 wordt de terbeschikkingstelling van een rijwiel of een speed pedelec die daadwerkelijk wordt gebruikt voor woon-werkverplaatsingen niet onderworpen aan belastingen. In de circulaire van 19 oktober 2011 (6) wordt tevens bepaald dat ook het zuiver privégebruik en het beroepsgebruik niet onderworpen is aan belastingen. Bovendien werd dit bevestigd door de minister in zijn antwoord op de parlementaire vraag van mevrouw Wouters (7).

[(6) Circulaire nr. Ci.RH.242/612.802 (AAFisc Nr. 47/2011) d.d. 19.10.2011.]

[(7) Vr. en Antw. Kamer van Volksvertegenwoordigers, Vr. nr. 568, 9 september 2014 (Wouters).]

73. Hierbij dient het te gaan om fietsen zoals gedefinieerd in artikel 2.15.1. van de wegcode. Het is daarbij verder irrelevant om welke soort of type fiets het gaat (bv. stadsfiets, hybride fiets, plooifiets, elektrische fiets, racefiets en mountainbike) of wat de cataloguswaarde van de fiets is, aangezien er wat dit betreft geen bijkomende voorwaarden staan gespecifieerd in artikel 38 WIB 92.

74. In de aanvraag staat vermeld dat de personeelsleden accessoires zullen kunnen opnemen in het leasepakket zoals een achteruitkijkspiegel, achterlicht met knipperlicht, fietspomp, bel, fietslicht, reflectoren, gereedschapskist voor kleine herstellingen, fietstas, drinkbus, drinkbushouder, accu en oplader voor een elektrische fiets, fietsslot en extra pedalen.

75. Onder fietstoebehoren worden inzonderheid verstaan, de gebruikelijke (met de fiets verbonden) voorwerpen die wenselijk of noodzakelijk zijn om de verplaatsingen tussen de woonplaats en de plaats van tewerkstelling mogelijk te maken, zoals een fietspomp, een bel, een fietslicht, reflectoren, een gereedschapskit voor kleine herstellingen, een fietstas, de accu en lader van een elektrische fiets, enz. Ook het fietsslot, de drinkbus en drinkbushouder kunnen als fietstoebehoren worden beschouwd.

76. Hierbij is het tevens van belang dat de waarde van de gekozen accessoires bijkomstig is aan de waarde van de fiets. Uit de aanvraag blijkt dat het totale pakket aan accessoires niet meer dan 20% van de waarde van de ter beschikking gestelde fiets (rijwiel of speed pedelec) zal uitmaken. De DVB is van oordeel dat in casu sprake is van bijkomstigheid van de accessoires ten aanzien van de fiets.

77. Het aanbieden van een jaarlijks onderhoud vormt geen afzonderlijk belastbaar voordeel van alle aard in hoofde van de werknemer in het geval van een ter beschikking gestelde fiets of speed pedelec die voor het woon-werkverkeer wordt gebruikt, maar is inbegrepen in het vrijgesteld voordeel omschreven in artikel 38, § 1, eerste lid, 14°, b), WIB 92.

78. Ingevolge de wet van 30.07.2018 houdende diverse bepalingen inzake inkomstenbelastingen (B.S. 10.08.2018) zijn de kosten die specifiek zijn gedaan of gedragen door de werkgever om het gebruik van de fiets door de personeelsleden voor hun verplaatsingen tussen hun woonplaats en hun plaats van tewerkstelling aan te moedigen ten belope van 100% aftrekbaar, in zoverre het kosten betreft die zijn gedaan of gedragen om rijwielen of speed pedelecs en hun toebehoren te verwerven, te onderhouden en te herstellen die ter beschikking gesteld worden van personeelsleden.

79. Er wordt nog opgemerkt dat enkel belastingplichtigen die kiezen voor het stelsel van de aftrek van de forfaitaire beroepskosten aanspraak kunnen maken op de vrijstelling van de fietsvergoeding voor verplaatsingen tussen de woonplaats en de plaats van tewerkstelling en/of de vrijstelling van het voordeel van de bedrijfsfiets en de toebehoren, met inbegrip van de onderhouds- en stallingskosten, die daadwerkelijk wordt gebruikt voor de verplaatsingen tussen de woonplaats en de plaats van tewerkstelling.

80. De bedragen van de fietsvergoeding of van het voordeel van de bedrijfsfiets zullen in hun totaliteit moeten worden vermeld op de fiscale fiches. Het is immers bij de vestiging van de belasting dat er zal kunnen worden vastgesteld of de belastingplichtige al dan niet aanspraak heeft gemaakt op de werkelijke beroepskosten, en dat bijgevolg de fietsvergoeding of het voordeel van de bedrijfsfiets al dan niet volledig belastbaar zijn.

81. Overeenkomstig circulaire 2024/C/22 dd. 28.03.2024 over de vrijstelling van de fietsvergoeding en het voordeel dat voortvloeit uit de terbeschikkingstelling van een bedrijfsfiets, alsook over de beroepskosten verbonden aan het gebruik van de fiets voor woon-werkverkeer blijkt dat dit voordeel dient te worden vastgesteld op zijn werkelijke waarde voor de verkrijger, zodat het overeenstemt met de door hem gerealiseerde besparing. In het geval de werkgever een fiets leaset en deze permanent ter beschikking stelt aan zijn werknemer waarbij de werknemer het hele jaar over de fiets bij hem thuis kan beschikken, kan er worden aanvaard dat het voordeel wordt vastgesteld op basis van de door de werkgever gedragen kosten, het gaat in principe om de huur betaald door de werkgever voor het volledige jaar (randnummer 31 van voornoemde circulaire).

82. Het belastbaar voordeel van alle aard van het rijwiel kan dus bijgevolg geraamd worden ten belope van de maandelijkse kost van de leaseovereenkomst.

83. In geval van een overdracht van het rijwiel of speed pedelec aan de werknemer aan het einde van de leasetermijn, dient een eventueel voordeel van alle aard dat hierdoor ontstaat belast te worden aan de werkelijke waarde van het voordeel in hoofde van de werknemer, zoals bedoeld in artikel 36, § 1 WIB 92.

84. Er wordt geen uitspraak gedaan over de restwaarde van het rijwiel of speed pedelec op het einde van de terbeschikkingstelling.

J. Abonnement openbaar vervoer

85. Artikel 38, § 1, 9°, a), WIB 92 bepaalt dat voor de werknemer wiens beroepskosten forfaitair worden bepaald, de vergoedingen die de werkgever toekent als terugbetaling of betaling van reiskosten van de woonplaats naar de plaats van tewerkstelling voor het volledige bedrag worden vrijgesteld indien de werknemer die verplaatsing maakt met het openbaar vervoer.

86. In zoverre de werknemer zich dus met het openbaar vervoer naar het werk verplaatst en zijn beroepskosten forfaitair worden bepaald, is de werkgeverstussenkomst in de abonnementskosten voor het openbaar vervoer volledig vrijgesteld.

87. Deze kosten zijn aftrekbaar in hoofde van de werkgever.

K. Parking (wagen en rijwiel)

88. De kosten voor het betalend parkeren die een werknemer maakt in het kader van zijn woon-werkverplaatsingen, worden beschouwd als kosten eigen aan de werkgever in de zin van artikel 31, tweede lid, 1° in fine, WIB 92.

89. De kosten die een onderneming maakt om haar personeelsleden parkeergelegenheid aan te bieden vallen niet onder de aftrekbeperking voor werknemers die een eigen wagen gebruiken.

90. Voor werknemers die een bedrijfswagen ter beschikking krijgen, zijn de parkeerkosten aftrekbaar, desgevallend rekening houdend met de van toepassing zijnde wettelijke aftrekbeperkingen.

91. Kosten die verbonden zijn aan het parkeren of stallen van de fiets, zijn volledig aftrekbaar.

L. Terugbetaling van individueel pensioensparen (derde pijler)

92. De terugbetaling van de premies door de werkgever in de kost van een door de werknemer individueel gesloten verzekeringscontract, ter aanvulling van rustpensioen en/of vroegtijdig overlijden, is belastbaar als voordeel alle aard voor de werknemer (zie Parl. Voorb. DOC 50 1340/007, p.17 en Verslag Comm. Fin. DOC 50 1340/009, p. 75).

93. In hoofde van de aanvragers vormt deze terugbetaling een aftrekbare beroepskost als bezoldiging overeenkomstig de bepalingen van artikel 49, 52, 3° en 57 WIB 92.

M. Medische check-up

94. De aanvragers wensen de medewerkers een medisch onderzoek aan te bieden bij een gespecialiseerde organisatie, gekozen en bepaald door de werkgever, waarvoor de medewerkers kunnen opteren door Units om te zetten via het cafetariaplan. Enkel medewerkers vanaf de leeftijd van 40 jaar zullen voor deze spending kunnen kiezen. Verder, zullen de medewerkers slechts één keer om de 2 à 5 jaren voor dit voordeel kunnen kiezen. Deze kosten zouden rechtstreeks door de aanvragers worden gedragen via een derdebetalersregeling, en de kost voor een dergelijke medisch onderzoek komt neer op maximum x EUR (bedrag jaarlijks te indexeren) per persoon per onderzoek.

95. De DVB is van oordeel dat in deze situatie de medische check-up als een vrijgesteld sociaal voordeel kan worden beschouwd in overeenstemming met artikel 38, §1, eerste lid, 11° WIB 92.

96. In hoofde van aanvragers dienen de gemaakte kosten inzake de medische check-up als een niet-aftrekbare beroepskost te worden aangemerkt overeenkomstig artikel 53, 14° WIB 92.

N. Verzekering ambulante zorg

97. De medewerker heeft de mogelijkheid om Units om te zetten voor een aanvullende dekking voor ambulante medische of tandheelkundige zorg. Tegen de omzetting van een bepaald aantal Units zullen de aanvragers de bijkomende premies voor deze aanvullende dekkingen ten laste nemen. Het gaat hierbij telkens om collectieve verzekeringen voor geneeskundige verzorging, die niet tot doel hebben een inkomensverlies te vergoeden, afgesloten door de aanvrager bij een verzekeraar ten behoeve van zijn personeel en inwonende gezinsleden.

98. Hierbij dient rekening te worden gehouden met de volgende beperkingen:

98.1 voor de terugbetaling van de kosten voor hulpmiddelen, zoals bijvoorbeeld een bril, contactlenzen, hoorapparaten en dergelijke meer, is het vereist dat de medische noodzaak kan worden aangetoond;

98.2 voor de terugbetaling van de kosten voor geneesmiddelen is het noodzakelijk dat de producten zijn opgenomen op de lijst van de officieel geregistreerde geneesmiddelen (Gegevensbank van Vergunde Geneesmiddelen);

98.3 voor de terugbetaling van de kosten voor erelonen van geneesheren en paramedici is het noodzakelijk dat de prestaties opgenomen zijn in de nomenclatuur van de geneeskundige verstrekkingen van de verplichte verzekering voor geneeskundige verzorging en uitkeringen.

99. De DVB verwijst voor de fiscale behandeling van de premies en uitkeringen van deze collectieve verzekeringen naar de administratieve richtlijnen dienaangaande, zoals weergegeven in de circulaires nr. Ci.RH.332/577.284 (AOIF 14/2006) d.d. 14.04.2006 en Ci.RH.332/583.327 (AOIF nr. 42/2010) d.d. 20.05.2010 (inzonderheid randnummers 12 tot 25).

O. Eenmalige of maandelijkse omzetting in speciën

100. Indien Units worden omgezet in speciën, zal dit kwalificeren als een belastbare bezoldiging in de zin van artikel 31, tweede lid, 1° WIB 92 en is het als dusdanig aftrekbaar in hoofde van de aanvrager overeenkomstig de bepalingen van de artikelen 49, 52, 3° en 57 WIB 92.

II.B. Rapporteringsverplichting overeenkomstig artikel 57 WIB 92

101. Gelet op wat voorafgaat zal de aanvrager de verplichtingen inzake rapportering van inkomsten op basis van artikel 57 WIB 92 correct naleven door het rapporteren van voormelde belastbare voordelen in individuele fiches met betrekking tot de respectievelijke jaren waarin de begunstigde de omzetting van budget doet en de voordelen aldus worden toegekend.

II.C. Artikel 344, § 1 WIB 92

102. Zoals toegelicht onder randnummers 8 t.e.m. 10, is de voorgelegde verrichting verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen in de zin van artikel 344, §1 WIB 92.

II.D. Btw-analyse

II.D.1. Algemeen

103. Met deze aanvraag om een voorafgaande beslissing wensen de aanvragers bevestiging te verkrijgen dat op het moment dat de bedoelde Units worden omgezet door de betrokken medewerkers (i.e. op het moment dat deze Units worden afgehouden van hun individuele ‘(Blocked) Unit Account’), in voordelen (goederen en/of diensten) die binnen de werkingssfeer van de btw vallen en de transactie niet van btw is vrijgesteld, een btw-belastbare én belaste dienstprestatie of goederenlevering zal plaatsvinden tussen de medewerkers en hun werkgever (cf. infra) waarvoor (Belgische) btw dient te worden aangerekend over de zogenaamde normale waarde (cf. infra).

104. Gelet op het feit dat in hoofde van de aangever enerzijds zowel met btw belaste als van btw vrijgestelde omzet wordt gerealiseerd en anderzijds ook handelingen worden gesteld die niet belastbaar zijn (i.e. die buiten de werkingssfeer van de btw vallen) (cf. infra), past de aangever in haar hoedanigheid van gedeeltelijke, gemengde belastingplichtige haar recht op btw-aftrek principieel toe volgens de methode van het werkelijk gebruik (cf. infra).

105. De principes voor de toepassing van de btw op het cafetariaplan, zijn niet van toepassing wanneer de aanvragers enkel optreden als ‘derdebetaler’ voor een belaste of vrijgestelde transactie tussen een derde partij-dienstverrichter (leverancier) en een medewerker (zie punt II.D.5.2 – cf. infra).

II.D.2. Plaats van de handeling voor btw-doeleinden

106. De aanvragers zullen voor elk voordeel de specifiek toepasselijke regels op het stuk van btw toepassen.

Dit houdt in dat de aanvragers Belgische btw dienen te voldoen over de handelingen die ten aanzien van hun medewerkers worden gesteld onder de vorm van de voordelen die voorkomen in het cafetariaplan en die voor btw-doeleinden worden geacht plaats te vinden in België door toepassing van de algemene B2C-plaatsbepalingsregel voor diensten (tenzij in voorkomend geval andere afwijkende btw-plaatsbepalingsregels van toepassing zijn – zie verder).

107. Op grond van artikel 21bis, § 1 W.BTW geldt in geval van B2C-transacties als algemene regel dat de dienst wordt geacht plaats te vinden waar de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit gevestigd heeft, in casu in België.

Voor wat betreft de bijkomende opleiding en het extern loopbaanadvies, de tijdelijke huurwagen, het abonnement voor openbaar vervoer en de parking, zullen de afwijkende btw-plaatsbepalingsregels toepasselijk zijn indien de situatie zich voordoet. In de praktijk zal dit er altijd toe leiden dat Belgische btw onverkort van toepassing is vermits de aanvragers in de regel geen handelingen stellen die btw-technisch worden geacht buiten België plaats te vinden.

II.D.2.1. Bijkomende opleiding en extra loopbaanadvies

108. In dit geval vinden de diensten plaats waar het evenement of de activiteit daadwerkelijk plaatsvindt wanneer de diensten bestaan in het verlenen van toegang tot culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, educatieve, vermakelijkheids- of soortgelijke evenementen of activiteiten met inbegrip van de daarmee samenhangende diensten.

In casu zullen deze dienstverrichtingen in hoofdzaak voor btw-doeleinden worden geacht in België plaats te vinden waardoor Belgische btw opeisbaar wordt. Zeer uitzonderlijk zullen deze dienstverrichtingen worden gelokaliseerd in het buitenland.

II.D.2.2. Tijdelijke huurwagen

109. De verhuur van een vervoermiddel op korte termijn vindt plaats waar het vervoermiddel daadwerkelijk ter beschikking van de ontvanger wordt gesteld. Het betreft de plaats waar de huurder fysiek bezit neemt van het vervoermiddel. De loutere juridische inbezitneming (de ondertekening van het contract en zelfs de overhandiging van de sleutels) is in dat opzicht op zich niet voldoende.

Onder korte termijnverhuur moet worden begrepen het ononderbroken bezit of gebruik van het vervoermiddel gedurende een periode van ten hoogste 30 kalenderdagen. Daarbij wordt de duur van het ononderbroken bezit of gebruik in principe bepaald op basis van het contract. Wanneer de verhuur van één en hetzelfde vervoermiddel het voorwerp uitmaakt van opeenvolgende contracten (onderbreking van maximum 2 dagen) tussen dezelfde partijen, worden de termijnen samengeteld (ook bij stilzwijgende verlenging). Behoudens misbruik hebben latere contacten geen invloed op de kwalificatie van een eerder contract.

110. In concreto betreft dit het geval waarbij de beschikbaarheid van een tijdelijke huurwagen beperkt blijft tot ten hoogste 30 kalenderdagen. In casu zal deze wagen enkel bij een Belgische verdeler mogen worden opgehaald (i.e. waarbij de wagen en de sleutels in België worden ter beschikking gesteld), zodat deze dienst voor btw-doeleinden principieel wordt geacht in België plaats te vinden.

Wanneer de tijdelijke huurwagen echter voor meer dan 30 kalenderdagen ter beschikking wordt gesteld, speelt opnieuw de algemene B2C-plaatsbepalingsregel en vindt de dienst plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit heeft gevestigd (in casu België), ongeacht waar de wagen en de sleutels daadwerkelijk ter beschikking worden gesteld.

II.D.2.3. Abonnement voor openbaar vervoer

111. Overeenkomstig artikel 21bis, § 2, 2° W.BTW vinden personenvervoerdiensten plaats waar het vervoer wordt verricht, naar verhouding van de afgelegde afstanden. Deze pro rata-regel geldt zowel voor binnenlands personenvervoer, voor intracommunautair personenvervoer als voor vervoer buiten de Gemeenschap.

Aangezien de abonnementen voor openbaar vervoer enkel in België verricht personenvervoer betreffen, zal in casu deze dienst voor btw-doeleinden principieel worden geacht plaats te vinden in België.

II.D.2.4. Parkings buiten kantoorterreinen

112. Overeenkomstig artikel 21bis, § 2, 1° W.BTW vindt de terbeschikkingstelling van stalling voor rijtuigen (parkings) plaats waar het onroerend goed is gelegen.

Vermits het in casu uitsluitend parkings betreft die in België gelokaliseerd zijn, zal deze dienst voor btw-doeleinden principieel worden geacht plaats te vinden in België.

II.D.3. Belastbaar feit en tijdstip van opeisbaarheid van de btw

II.D.3.1. De ‘funding’ of toekenning van ‘Units’

113. De funding of toekenning van Units door de werkgever op een ‘Units Account’ valt buiten de werkingssfeer van de btw aangezien op het moment van de funding het te verkrijgen voordeel, zijnde de werkelijke tegenprestatie of het belastbaar feit, nog niet gekend is.

Op het moment van de funding zijn er geen of nauwelijks relevante elementen bekend omtrent het te verkrijgen voordeel, noch bij de werknemer noch bij de werkgever. Het is daarom ook nog niet mogelijk om de (eventuele) btw-gevolgen te bepalen op het moment van de funding van Units.

Uit vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (8) blijkt immers dat btw slechts verschuldigd is wanneer alle relevante bestanddelen van het belastbaar feit, i.e. de toekomstige goederenlevering of de toekomstige dienstverrichting, gekend zijn. Dit houdt in het bijzonder in dat de te leveren goederen of diensten nauwkeurig zijn omschreven. Is dat nog niet het geval, dan is de btw nog niet opeisbaar.

[(8) H.v.J. 21.02.2006, C-419/02, BUPA Hospitals, www.curia.europa.eu; H.v.J. 16.12.2010, C-270/09, Mc Donald Resorts, www.curia.europa.eu.]

Zoals hiervoor al werd toegelicht, is de waarde van een Unit op het moment van funding nog onbekend. Deze waarde zal pas later kunnen worden vastgesteld in functie van het gekozen voordeel maar ook in functie van andere factoren zoals het moment waarop het voordeel wordt aangevraagd. De medewerker zal bovendien diens Units slechts kunnen omzetten in bepaalde voordelen aan de hand van de hiervoor toegelichte valorisatiecoëfficiënt. De waarde van de Units hangt dus af van de specifieke keuze van de medewerker en bijgevolg is ze pas bepaalbaar op het moment dat de medewerker de Units omzet in voordelen.

Bijgevolg valt de funding van Units buiten de werkingssfeer van de btw. Dit is in overeenstemming met de principes van artikel 2 W.BTW, de vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie aangaande onvoldoende nauwkeurig omschreven goederenleveringen en diensten en ook de regels van de voucherrichtlijn (9).

[(9) Richtlijn (EU) 2016/1065 van de Raad van 27.06.2016 tot wijziging van de Richtlijn 2006/112/EG wat de behandeling van vouchers betreft, Pb.L 01.07.2016, afl. 177, 9.]

In dit verband wordt er wel op gewezen dat het ook zo kan zijn dat voor bepaalde medewerkers die een functie uitoefenen waarvoor intensief beroepsmatig gebruik van Voice & Data, smartphone en/of tablet noodzakelijk is, een ‘voucher’ wordt toegekend. Die ‘voucher’ vertegenwoordigt een vast aantal Units dat maandelijks door de werkgever wordt toegekend voor de terbeschikkingstelling van een abonnement Voice & Data, standaard smartphone en/of tablet. Deze ‘voucher’ neutraliseert onmiddellijk de gevraagde maandelijkse inbreng van Units voor de gekozen benefit. Als een werknemer die recht heeft op een ‘voucher’, geen abonnement Voice & Data, geen smartphone en/of geen tablet neemt, krijgt hij geen dergelijke ‘voucher’.

Omwille van deze onmiddellijke ‘inwisseling’ van de ‘voucher’ en de Units, valt funding en spending in dit geval samen. Dit gegeven heeft enkel weerslag op het tijdstip van opeisbaarheid van de btw.

II.D.3.2. De ‘spending’ of omzetting van ‘Units’

114. Wanneer de Units worden omgezet in voordelen (goederen en/of diensten) die binnen de werkingssfeer van de btw vallen en de transactie niet van btw is vrijgesteld, zal deze omzetting onderworpen zijn aan de btw-regeling die geldt voor elk van deze voordelen.

115. Het belastbaar feit zal plaatsvinden op het ogenblik van omzetting wanneer alle elementen van het gekozen voordeel bekend zijn (i.e. prijs, tarief, e.a.), dit zal met name het geval zijn wanneer de goederen en/of diensten effectief ter beschikking worden gesteld van de medewerker.

116. De aanvragers zullen dan ook de btw voldoen overeenkomstig de btw-regeling die van toepassing is op het gekozen voordeel. Bij de bepaling van de heffingsmaatstaf zal rekening worden gehouden met de ‘normale waarde’ van de verstrekte goederen of diensten overeenkomstig artikel 33, § 2 W.BTW en zoals verder verduidelijkt in de circulaire AAFisc nr. 36/2015 (E.T. 119.650) van 23.11.2015 (zie punt II.D.4. hierna).

117. Overeenkomstig de artikelen 16 en 22 W.BTW wordt de btw opeisbaar op het moment van het belastbaar feit. In de regel zal het belastbaar feit plaatsvinden op het moment van omzetting van de Units, met name wanneer alle elementen van het gekozen voordeel bekend zijn.

Voor de levering van goederen is dat in de regel het moment waarop het goed ter beschikking wordt gesteld van de verkrijger (artikel 16, § 1 W.BTW) en bij diensten op het tijdstip waarop de dienst is verricht (artikel 22, § 1 W.BTW).

In afwijking op deze regel wordt de btw opeisbaar over het gefactureerde bedrag op het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt, ongeacht of de uitreiking van de factuur plaatsvindt vóór of na het belastbaar feit. Wanneer geen factuur werd uitgereikt vóór de 15de kalenderdag van de maand volgend op de maand waarin het belastbaar feit volgens de gangbare regels heeft plaatsgevonden, wordt de btw in elk geval opeisbaar bij het verstrijken van die termijn. Wanneer de prijs of een deel ervan wordt ontvangen vóór het tijdstip waarop het belastbaar feit zich voordoet, wordt de btw evenwel opeisbaar over het ontvangen bedrag op het tijdstip waarop de betaling wordt ontvangen (artikel 17, § 1 W.BTW en artikel 22bis, § 1 W.BTW).

118. Voor handelingen met particulieren, en de bedoelde medewerkers van de aanvragers worden in casu als particulieren beschouwd, voorziet het Btw-Wetboek erin dat voor de leveringen van goederen en diensten waarvoor geen verplichting bestaat een factuur uit te reiken, de btw pas opeisbaar wordt op het ontvangen bedrag op het tijdstip waarop de betaling wordt ontvangen (kassysteem) (artikel 17, § 3 W.BTW en artikel 22bis, § 3 W.BTW).

De afhouding van de Units gebeurt via de ‘Unit Account’ voor eenmalige en periodieke vergoedingen en wordt aldus beschouwd als ‘betaling’ van de verrichte handeling en dus als het tijdstip waarop de btw opeisbaar wordt. Dit is in de regel het moment van de effectieve terbeschikkingstelling van het voordeel.

Zodoende dient in hoofde van de aanvragers de btw voldaan te worden op de datum waarop de Units worden afgehouden van de ‘Unit Account’. Zoals eerder al gemeld, valt voor de ‘vouchers’ ‘Voice & Data’ het moment van funding en spending samen, waardoor de btw voldaan moet worden op dat moment (cf. supra).

II.D.4. Maatstaf van heffing

119. Op grond van artikel 26, § 1 W.BTW wordt voor de leveringen van goederen en de diensten de belasting berekend over alles wat de leverancier van het goed of de dienstverrichter als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van degene aan wie het goed wordt geleverd of de dienst wordt verstrekt, of van een derde, met inbegrip van de subsidies die rechtstreeks met de prijs van die handelingen verband houden.

120. In afwijking van artikel 26, § 1 W.BTW, is de maatstaf van heffing voor de levering van goederen of de diensten de normale waarde zoals die overeenkomstig artikel 32 W.BTW is bepaald indien:

- de tegenprestatie lager is dan de normale waarde;

- de afnemer van de levering van goederen of de dienst geen volledig recht op aftrek heeft van de verschuldigde belasting;

- de afnemer verbonden is met de leverancier van de goederen of de dienstverrichter ingevolge een arbeidsovereenkomst, met inbegrip van hun familieleden tot in de vierde graad of als vennoot, lid of bestuurder van de vennootschap of rechtspersoon, met inbegrip van hun familieleden tot in de vierde graad.

Als normale waarde in de zin van artikel 32 W.BTW wordt beschouwd het volledige bedrag dat een afnemer in de handelsfase waarin de levering van goederen of de dienst wordt verricht, bij eerlijke concurrentie zou moeten betalen aan een onafhankelijke leverancier of dienstverrichter op het grondgebied van het land waar de handeling belastbaar is, om de desbetreffende goederen of diensten op dat tijdstip te verkrijgen.

In afwijking daarvan, en bij ontstentenis van een vergelijkbare verrichting, mag de normale waarde van een levering niet lager zijn dan de aankoopprijs van de goederen of van soortgelijke goederen of, indien er geen aankoopprijs is, de kostprijs, berekend op het tijdstip waarop de levering wordt verricht, en, met betrekking tot een dienst, een waarde die niet lager is dan de voor het verrichten van die dienst gemaakte uitgaven.

Als deze maatstaf van heffing niet overeenstemt met de normale waarde, wordt deze maatstaf van heffing verhoogd tot deze normale waarde, ervan uitgaande dat, rekening houdend met de goederen en de diensten die kunnen worden verkregen via het cafetariaplan, het over het algemeen mogelijk zal zijn het bedrag te bepalen dat de werknemer bij eerlijke concurrentie in de fase van het finaal verbruik had moeten betalen aan een onafhankelijke leverancier of dienstverrichter. Dit bedrag zal niet noodzakelijk overeenstemmen met het bedrag dat werd voldaan door de werkgever om de betreffende goederen of diensten te verkrijgen.

121. Op grond van het voorgaande zal de btw in beginsel moeten worden berekend over de prijs bepaald tussen de werkgever en de medewerker met als minimum de normale waarde. In de relatie ‘werkgever-medewerker’ geldt er namelijk een minimummaatstaf van heffing voor de berekening van de verschuldigde btw die gelijk is aan de normale waarde van het goed of de dienst.

Bijgevolg betreft de prijs de totale waarde van de Units omgezet voor het goed of de dienst, waarbij de specifieke waarde van de Units bepaald zal worden aan de hand van de normale waarde van het gekozen voordeel.

Verder bepalen de administratieve commentaren (10) dat de normale waarde voor gemengd gebruikte goederen en diensten op een specifieke wijze dient te worden berekend rekening houdend met het privégebruik en het beroepsmatig gebruik hiervan alsook met de btw-hoedanigheid (de btw-status) van de belastingplichtige.

[(10) Circulaire AAFisc nr. 36/2015, (E.T. 119.650) van 23.11.2015, www.fisconetplus.be.]

II.D.5. Overzicht van handelingen verricht in het kader van het cafetariaplan

II.D.5.1. Met btw belaste handelingen

122. De belaste handelingen zijn de handelingen die worden verricht in het kader van het cafetariaplan die niet van btw zijn vrijgesteld (zie punt II.D.5.2. hierna) of die niet buiten de werkingssfeer van de btw vallen (zie punt II.D.5.3 hierna).

II.D.5.2. Van btw vrijgestelde handelingen

123. Een aantal van de voordelen die kunnen worden verkregen door de medewerkers bij de omzetting van de Units, betreffen van btw vrijgestelde dienstprestaties. Dit geldt voor het individueel pensioensparen, de verzekering ambulante zorg en de inschrijvingen op warranten. Ook de prestaties van opleidingen en de medische prestaties kunnen vrijgesteld zijn van btw.

124. Voor deze prestaties kan de rol van de aanvragers erin bestaan dat zij zelf als dienstverrichter optreden naar de medewerkers toe of dat zij optreden als ‘derdebetaler’ voor prestaties die door een externe dienstverrichter worden verleend aan de medewerkers.

125. Wanneer de aanvragers optreden als dienstverrichter, dienen zij telkenmale te verifiëren of er aan de voorwaarden is voldaan om de handeling van btw vrij te stellen ten aanzien van de medewerkers, niettegenstaande de inkomende handeling van de aanvragers mogelijkerwijs van btw is vrijgesteld.

Het in rekening brengen van prestaties van opleidingen door de aanvragers aan de betrokken medewerker is met btw te belasten, niettegenstaande dat voornoemde prestaties aan de aanvragers mogelijkerwijs worden aangerekend met toepassing van een btw-vrijstelling.

126. Wanneer de aanvragers optreden als ‘derdebetaler’, kan er geen sprake zijn van specifieke btw-gevolgen in hoofde van de aanvragers die enkel een betaling verrichten. Dit zal het geval zijn wanneer stortingen worden verricht in pensioenvoorzieningen of verzekeringen voor rekening van de medewerker.

Ook het gebruik dat de medewerker maakt van de zogenaamde medische check-up, brengt in hoofde van de aanvragers geen btw-gevolgen met zich mee aangezien zij ook in deze enkel optreden als ‘derdebetaler’. Voor de toepassing van de btw-wetgeving is het gegeven wie de vergoeding aan de leverancier c.q. dienstverrichter betaalt, op zich irrelevant voor de beantwoording van de vraag wie de afnemer (medecontractant) is.

Afgaand op de objectieve aard van de gestelde handelingen moet worden nagegaan wie de afnemer is van de prestatie. Voor de medische check-up zal de medewerker als daadwerkelijke afnemer van de dienst worden beschouwd vermits de arts enkel verplichtingen op zich neemt ten aanzien van de medewerker; de arts zal de persoonlijke gezondheid van de medewerker screenen zonder dat de aanvragers kunnen worden aanzien als de ‘afnemer’ van die dienst.

II.D.5.3. Niet-belastbare handelingen (i.e. handelingen buiten de werkingssfeer van de btw)

127. De omzetting van Units naar extralegale vakantiedagen, vaste maandelijkse premies of een eenmalige premie in speciën, zijn handelingen die buiten de werkingssfeer van de btw vallen vermits zij betrekking hebben op de financiële componenten van het aan de bedoelde medewerkers betaalde loon.

Tussenbesluit

128. Rekening houdend met wat voorafgaat, zullen de aanvragers (in hun relatie met de medewerkers) enkel Belgische btw dienen aan te rekenen op alle goederen c.q. diensten die ter beschikking worden gesteld van de medewerkers onder de vorm van de voordelen die voorkomen in het cafetariaplan.

Voor wat betreft de vrijgestelde handelingen en de niet-belastbare handelingen (i.e. handelingen buiten de werkingssfeer van de btw), zullen de aanvragers geen btw in rekening dienen te brengen.

II.D.6. Recht op btw-aftrek in hoofde van de werkgever

129. De werkgever (aangever) verricht in de regel drie soorten handelingen:

• de belaste of de vrijgestelde handelingen die recht op aftrek verlenen (dit zijn de handelingen die in artikel 45, § 1, 1°-5° W.BTW staan vermeld);

• de vrijgestelde handelingen op grond van artikel 44 W.BTW die geen recht op aftrek verlenen;

• de handelingen die buiten de werkingssfeer van de btw vallen en die zelfs geen belastbare handelingen uitmaken, die ook geen recht op aftrek verlenen.

De aangever bezit aldus de hoedanigheid van gedeeltelijke, gemengde belastingplichtige en geniet in die hoedanigheid slechts een beperkt recht op btw-aftrek.

130. De aangever bevestigt momenteel voor haar recht op btw-aftrek principieel de methode van het werkelijk gebruik toe te passen op grond van de artikelen 45 en 46 W.BTW en overeenkomstig de modaliteiten van aanschrijving nr. 10/1995 (11) en circulaire nr. 36/2015 (12).

[(11) Aanschrijving nr. 10 van 26.07.1995, www.fisconetplus.be.]

[(12) Circulaire AAFisc nr. 36/2015 (E.T.119.650) van 23.11.2015, www.fisconetplus.be.]

131. Rekening houdend met specifieke aftrekbeperkingen (bijvoorbeeld artikel 45, § 2 W.BTW) kan de aangever, die de hoedanigheid (status) bezit van gedeeltelijke, gemengde belastingplichtige, de betaalde btw bij de aankoop van het betrokken gekozen goed of de betrokken gekozen dienst die deel uitmaakt van het cafetariaplan in aftrek brengen volgens de toepasselijke btw-regels en de regels van het werkelijk gebruik en overeenkomstig de modaliteiten van aanschrijving nr. 10/1995 en circulaire nr. 36/2015.

132. Naast de grondvoorwaarden (materiële voorwaarden) waaraan moet zijn voldaan om überhaupt enig recht op btw-aftrek te kunnen claimen, dienen ook vormvoorwaarden (formele voorwaarden) te worden nageleefd die maken dat het recht op btw-aftrek kan worden uitgeoefend.

133. De aangever kan haar recht op aftrek van btw slechts uitoefenen indien zij gezamenlijk voldoet aan de volgende voorwaarden:

• de goederen c.q. diensten worden door haar gebruikt (bestemd) voor het verrichten van btw-belaste of btw-vrijgestelde handelingen die recht op btw-aftrek verlenen (materiële voorwaarde), en ;

• de belastingplichtige is in het bezit van een btw-conforme aankoopfactuur op zijn naam en oefent zijn recht op btw-aftrek uit binnen de wettelijk voorgeschreven vervaltermijn (formele voorwaarde) (‘substance and form’).

II.D.7. Conclusie

134. De funding van Units door de werkgever (aangever) op een ‘Unit Account’ van de betrokken medewerkers valt in de regel buiten de werkingssfeer van de btw.

135. Wanneer de Units worden omgezet in voordelen (goederen en/of diensten) die binnen de werkingssfeer van de btw vallen en het een niet van btw vrijgestelde transactie betreft:

135.1 zal de omzetting van de Units onderworpen zijn aan de btw-regeling die geldt voor elk van deze voordelen;

135.2 zal het belastbaar feit plaatsvinden op het ogenblik van omzetting wanneer alle elementen van het gekozen voordeel bekend zijn (i.e. prijs, tarief, e.a.);

135.3 wordt de btw opeisbaar op het moment van de afhouding van de ‘Units’ van de ‘Unit Account’ van de begunstigde medewerkers, wordt deze afhouding voor btw als betaling beschouwd en dient de btw zodoende in hoofde van de aanvragers voldaan te worden op de datum waarop de Units worden afgehouden van de individuele rekening van de begunstigde werknemers (voor de ‘vouchers’ ‘Voice & Data’ (cf. supra) valt het moment van funding en spending samen, waardoor de btw voldaan moet worden op dat moment);

135.4 zal bij de bepaling van de heffingsmaatstaf tussen aanvragers en medewerkers rekening moeten worden gehouden met de ‘normale waarde’ van de verstrekte goederen of diensten, zoals hiervoor toegelicht;

135.5 zullen de aanvragers de btw voldoen overeenkomstig de btw-regeling die van toepassing is op het gekozen voordeel.

136. Op het moment dat de Units worden omgezet door de betrokken medewerkers (i.e. de Units worden afgehouden van hun individuele rekening), in voordelen (goederen en/of diensten) die binnen de werkingssfeer van de btw vallen en de transactie niet van btw is vrijgesteld, zal een btw-belastbare én belaste dienstprestatie of goederenlevering in hoofde van de aangever plaatsvinden en gelet op het feit dat dit effectief belaste omzet van de aangever uitmaakt, kan deze laatste als gedeeltelijke, gemengde belastingplichtige haar recht op btw-aftrek uitoefenen volgens de methode van het werkelijk gebruik.

137. Er gelden geen btw-gevolgen in hoofde van de aanvragers wanneer de Units worden afgehouden om de vergoeding te voldoen voor een prestatie die rechtstreeks plaatsvindt tussen een derde partij-dienstverrichter (leverancier) en een medewerker, waarbij de aanvragers enkel optreden als ‘derdebetaler’, zoals bijvoorbreeld het geval is ter zake van de medische check-up.

138. Op het moment dat de Units worden afgehouden, zullen de aanvragers de sommen voorschieten aan de achterliggende leveranciers en, gelet op het feit dat sommige handelingen buiten de werkingssfeer van de btw vallen (bijvoorbeeld de medische check-up, zie randnummer 126 supra), zal er aldus geen btw dienen te worden aangerekend op de terugbetaling via de Units door de medewerkers en zal de aangever de btw op de gekochte leveringen van goederen en diensten niet in aftrek kunnen brengen maar integraal doorrekenen aan de medewerkers.

Wat betreft de overige kosten van de aangever zal deze haar recht op btw-aftrek uitoefenen in lijn met de toepasselijke btw-regels en principieel de regels van het werkelijk gebruik toepassen overeenkomstig de artikelen 45 en 46 W.BTW en de modaliteiten van de supra geciteerde aanschrijving nr. 10/1995 en circulaire nr. 36/2015.