Nieuwe gebouwen voor btw-doeleinden, Belaste onroerende verhuur, nieuw gebouwBtw - Nieuwe gebouwen voor btw-doeleinden - Belaste onroerende verhuur

Tekst van de beslissing

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I. Objet de la demande

1. La demande vise en particulier à obtenir les confirmations suivantes :

1.1. La partie commerciale du bâtiment sera bien considéré comme neuve au sens de la TVA après l’achèvement des travaux de rénovation et transformation ;

1.2. dans la mesure où les travaux débuteront après le 1er octobre 2018 et pour autant que la partie commerciale du bâtiment soit louée à des preneurs assujettis qui l'affectent exclusivement à leur activité économique, la location de la partie commerciale du bâtiment pourra être soumise à la TVA moyennant l'exercice conjoint de l'option pour la taxation par le bailleur et le locataire ;

1.3. vu le projet immobilier décrit et l'intention claire de soumettre la location du bâtiment à la TVA, la société qui aura acquis l’immeuble pourra, dès l'entame des travaux, déduire les taxes qui grèveront les biens et les services relatifs à cette activité de location immobilière.

II. Description des faits

II.1. Description de l’immeuble

2. Le demandeur, la société de promotion immobilière X, a acquis le bâtiment faisant l’objet de la présente demande.

3. Depuis sa construction, le bâtiment a uniquement fait l’objet de quelques remises aux normes et légères transformations au rez-de-chaussée et au niveau de la façade, principalement par les locataires successifs. Néanmoins, aucune rénovation significative n’a été réalisée dans l’immeuble. Par conséquent, le bâtiment ne répond plus aux nouvelles normes urbanistiques et environnementales et doit faire l’objet d’une rénovation en profondeur afin de rendre le rez-de-chaussée commercial et le logement conforme aux standards techniques et d’habitabilité actuels.

4. Une demande de permis d’urbanisme a été déposée auprès de l’organisme compétent afin d’obtenir une confirmation quant à la faisabilité du projet au regard des nouvelles prescriptions urbanistiques. A cet égard, le comité de concertation a rendu un avis favorable, à condition de prévoir un léger relief au niveau du linteau qui surplombe la nouvelle devanture.

5. Actuellement, le bâtiment se compose comme suit :

• Le bâtiment est un immeuble en rangée situé dans un axe commercial.

• L’immeuble est divisé en deux parties dites « miroirs » (i.e. : à l’origine, le bien était composé de deux magasins avec une cage d’escalier centrale séparant les deux espaces.

• La surface du bâtiment s’élève à X m² hors sol.

• Le bâtiment est actuellement composé comme suit : o Rez-de-chaussée : surface commerciale o 1er étage : surface commerciale o 2ème étage : logement o 3ème étage : surface commerciale / locaux techniques / Bureaux. o Sous-toit mansardé.

• L’immeuble est actuellement légèrement surélevé et atteignable via deux marches en front de rue.

II.2. Description des travaux

6. Comme indiqué supra, le bâtiment n’a pas fait l’objet de transformations importantes depuis sa construction. Dès lors, il devra subir une très lourde modification afin de répondre aux standards actuels et aux nécessités structurelles du projet de rénovation.

7. Par ailleurs, afin de pouvoir rendre le bâtiment conforme aux attentes des futurs locataires ainsi qu’aux normes urbanistiques et environnementales en vigueur, il est nécessaire d’effectuer des rénovations nécessitant des aménagements spécifiques.

8. A cet égard, la rénovation vise également à bénéficier d’une performance énergétique supérieure et conforme à la législation en vigueur. Cet objectif vise également à considérer le nouvel immeuble comme un bâtiment de haut standing. Dans l’état actuel, le bien est estimé comme disposant d’un niveau PEB de niveau « G ».

9. Compte tenu des lieux, une démolition-reconstruction n’est pas envisageable dans la mesure où il est interdit de le démolir et le reconstruire autrement qu’à l’identique, et ce étant donné les prescriptions PRAS.

10. L’objectif du projet de transformation/rénovation est donc de maintenir une activité commerciale (commerce de détail) du sous-sol au 2ème étage inclus, de déplacer l’appartement 2 chambres et une terrasse en façade arrière au 3ème étage, de transformer la devanture commerciale avec création d’un accès indépendant, de végétaliser la toiture plate et, enfin, de démolir et reconstruire l’annexe au deuxième.

11. Après travaux le bâtiment sera donc composé comme suit :

• Rez-de-chaussée : surface commerciale

• 1er étage : surface commerciale

• 2ème étage : surface commerciale / locaux techniques / Bureaux.

• 3ème étage : logement

• Sous-toit mansardé

12. Pour procéder aux travaux envisagés, l’immeuble entier devra faire l’objet de modifications structurelles importantes :

• Le rez-de-chaussée fera l’objet d’un rabaissement, notamment en détruisant toute la dalle du sol afin d’être reconstruite au niveau de la rue.

• La dalle du premier étage sera également détruite (i.e. : le plafond du rez-de-chaussée) afin d’augmenter la hauteur sous plafond de cet étage.

• Afin d’assurer la stabilité structurelle du bâtiment suite aux travaux de transformation, l’ensemble devra être consolidé, notamment via l’installation de nouvelles poutres à chaque étage.

• Les noyaux actuels seront démolis et déplacés (cage d’escalier et d’ascenseurs).

• La toiture fera également l’objet d’une rénovation en profondeur.

13. L’ensemble de ces travaux a fait l’objet d’une étude de stabilité afin d’en assurer la sécurité et l’homogénéité. Il est important de noter que le budget uniquement alloué aux postes liés à la stabilité représentera une partie substantielle (i.e. : approximativement 30%) du coût total des travaux.

14. Veuillez trouver ci-après une description sommaire non-exhaustive des travaux de stabilité devant être réalisés sur la partie commerciale du bâtiment.

15. Au rez-de-chaussée :

• Un mur porteur permettant de créer un accès séparé vers l’étage est démoli sur la gauche du bâtiment ; l’accès séparé vers le logement est reconstruit à droite du bâtiment et sera matérialisé dans la façade avant par le placement d’un bardage en bois.

• L’escalier situé au fond de la surface commerciale est démonté et déplacé.

• L’escalator situé le long du mitoyen gauche donnant accès au premier étage est démoli.

• Compte tenu du rabaissement au niveau du sol, la hauteur sous plafond de la cave sera diminuée, tandis que la hauteur du rez-de-chaussée sera de 3m28, au lieu des 2m70.

• Suite à la démolition de la dalle du premier étage (i.e. : le plafond du rez-de- chaussée) la hauteur sous plafond sera augmentée à 3m06.

16. Au 1er étage :

• Démolition de l’escalator et de l’escalier central. Ce dernier sera déplacé le long du mitoyen de droite.

• Suite à ces démolitions, un espace ouvert de plain-pied de 200m² sera conservé.

• Les murs porteurs seront remplacés par deux nouvelles poutres afin d’assurer la stabilité du bâtiment.

17. Au 2ème étage :

• Deux murs porteurs seront démontés et remplacés par deux nouvelles poutres permettant d’assurer la stabilité du bâtiment.

• Démolition et reconstruction du toit de l’annexe arrière afin de la transformer en espace technique du commerce.

18. Dans le cadre du projet de rénovation, il est également prévu de réaménager les espaces :

• Le rez-de-chaussée et le premier étage conserveront leur fonction d’espace commercial accessible au public.

• Le sous-sol et second étage seront utilisés comme espaces accessoires au commerce en prévoyant des espaces tels que des locaux sociaux (i.e. : kitchenette, toilettes, bureaux, stockage) et une salle technique (ventilations, air conditionné, etc.)

• L’espace sous-combles restera un espace grenier.

19. Comme indiqué ci-dessus, les travaux prévoient également la construction de deux entrées séparées pour l’accès à la surface commerciale et au logement.

20. Enfin, les travaux de transformation assureront aussi la conformité de cet immeuble avec les normes actuelles en matière d'incendie, d'isolation thermique, phonique, etc.

21. La finalité des travaux est de fournir au futur locataire de la surface commerciale un espace vide (i.e. : stable, étanche et isolé). Il reviendra donc à ce dernier de procéder aux travaux d’aménagements (i.e. : mobilier nécessaire au commerce, techniques – chauffage, ventilation, ascenseur, escalator, électricité, etc.) qui lui appartiendront jusqu’à la fin du bail.

22. A ce stade, il n’est donc pas possible de déterminer avec exactitude les travaux entrepris par le futur locataire. Néanmoins, il est déjà acquis que le preneur devra réaménager tout l’espace (notamment en créant de nouveaux noyaux d’accès tels que des escaliers ou des escalators et en prévoyant toutes les techniques nécessaires dans les étages prévus à cet effet) afin de répondre aux besoins d’un commerce.

23. Les travaux ont démarré à partir de fin septembre. L’occupation du bâtiment ne sera possible qu’à la fin des travaux. Les travaux sont, à l’heure actuelle, toujours en cours.. Aucune TVA sur ces travaux n’a été déduite à ce jour.

24. La partie “commerce” du devis initial s’élevait à EUR X (ce montant inclut une allocation au prorata des coûts communs). Il y a déjà, à ce jour, EUR X d’imprévus pour le commerce (ce montant inclut une allocation au prorata des coûts communs).

III. Décision

25. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale.

III.1. Caractère neuf de la partie commerciale du bâtiment pour l’application de la TVA – Critère de la modification radicale

26. L’article 12, paragraphe 2, de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 prévoit que les Etats Membres peuvent définir les modalités d’application du critère de bâtiment neuf aux transformations d’immeubles.

27. Bien que cette disposition européenne n’ait pas été formellement transposée en droit belge, l’administration a néanmoins précisé dans diverses publications les situations où un bâtiment ancien transformé peut être considéré comme neuf pour l’application de la TVA.(1)

[(1) v. Circulaire 16/73 du 28 juin 1973 et Commentaire TVA, Chapitre 16, Section 1ère, n° 3, C.]

28. Ainsi, selon ces commentaires administratifs, un bâtiment ancien peut être considéré comme neuf lorsqu'il fait l'objet de transformations telles qu'il acquiert les caractéristiques d'un bâtiment neuf. Deux situations peuvent être envisagées :

• par le fait des travaux entrepris dans le bâtiment ancien, celui-ci a subi une modification radicale dans ses éléments essentiels, à savoir dans sa nature, sa structure et, le cas échéant, sa destination. Dans cette hypothèse, on se trouve incontestablement devant un bâtiment neuf, quel que soit le coût des travaux entrepris pour apporter cette modification, par rapport à la valeur vénale du bâtiment avant la modification ;

• lorsque les travaux entrepris sont tels qu’ils entraînent une modification importante du bâtiment mais qu’il est malaisé d’apprécier si le bien a subi une modification radicale dans ses éléments essentiels au sens ce qui précède, il peut être admis que l’on se trouve devant un bâtiment neuf si le coût, hors TVA, des travaux effectués au bâtiment lui-même atteint au moins 60% de la valeur vénale du bâtiment auquel les travaux sont exécutés, terrain exclu, au moment de l’achèvement des travaux ; cette situation ne constitue toutefois qu’une faculté : le constructeur professionnel visé par l’article 12, § 2, du CTVA n’est donc pas tenu de considérer les bâtiments ayant subi des modifications importantes comme étant neufs pour l’application de la TVA.

29. En outre, dans les deux hypothèses, il faut encore que la transformation subie ait entraîné la modification du revenu cadastral qui était attribué au bâtiment avant le début des travaux pour que l’opération envisagée puisse tomber sous le régime TVA.

30. Selon le SDA et sur base de la description faite par le demandeur des travaux envisagés (tels que repris ci-dessus, aux points 10 et suivants de la demande), et bien qu’une partie des importants travaux décrits impactera la structure de la partie commerciale du bâtiment, le SDA considère qu’il est malaisé d’apprécier si ces travaux seront d’une ampleur telle que cette partie du bâtiment subira une modification pouvant être qualifiée de radicale dans ses éléments essentiels, à savoir dans sa nature, sa structure et, le cas échéant, sa destination.

31. Dans ce cas, il convient d’analyser si la règle des 60% telle qu’énoncée au point 28, deuxième tiret, ci-dessus et invoquée à titre subsidiaire par le demandeur, est remplie.

III.2. Caractère neuf de la partie commerciale du bâtiment pour l’application de la TVA – Critère des 60%

32. A titre subsidiaire, le demandeur invoque l’application de la règle des 60% (cf. point 28 deuxième tiret) et estime que la partie commerciale du bâtiment constituera une fraction de bâtiment neuve pour l’application de la TVA car il fera l’objet d’une modification importante. Pour le démontrer, le demandeur fournit une estimation de la valeur des travaux à X EUR HTVA et une expertise de la valeur vénale de la partie commerciale du bâtiment après travaux qui s’élève à XX EU HTVA.

33. Le SDA souligne cependant le fait qu’il n’est pas habilité à se prononcer sur les montants et le caractère admissible des travaux. Le SDA n’est pas non plus compétent pour la détermination de la valeur vénale d’un bâtiment (2) ou d’un terrain. Néanmoins et pour rendre la présente décision, le service se fonde sur les déclarations du demandeur et notamment le rapport établi par des experts et repris en annexe de la décision. Sur base de ces rapports communiqués par le demandeur, il apparaît que la règle des 60% visée au point 28, deuxième tiret est respectée et peut être utilisée pour déterminer le caractère neuf du bâtiment.

[(2) v. article 1er, 3°, de l’arrêté royal du 17 janvier 2003 pris en exécution de l'article 22, alinéa 2, de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d'impôts sur les revenus et instituant un système de décision anticipée en matière fiscale.]

34. En conclusion, si les données chiffrées communiquées – valeur des travaux matériels et valeur vénale de la partie commerciale du bâtiment après travaux – s’avèrent correctes et pour autant que la transformation subie par la partie commerciale du bâtiment entraîne une modification de son revenu cadastral, celle-ci peut être considérée comme neuve pour l’application de la TVA.

III.3. Option pour la taxation de la location immobilière

35. L’article 44, § 3, 2°, d), du CTVA prévoit que n’est pas exemptée de la TVA, la location d'un bâtiment ou fraction d'un bâtiment, que le preneur utilise exclusivement pour son activité économique lui conférant la qualité d'assujetti, pour autant que le loueur et le preneur aient opté conjointement pour la taxation de cette location. Lorsqu'un bâtiment ou une fraction d'un bâtiment est donné en location en même temps que le sol y attenant, l'option doit être exercée conjointement par rapport aux deux biens immeubles. L’option vaut pour toute la durée du contrat.

36. Cette même disposition prévoit encore que l’option ne peut être exercée que pour des contrats relatifs à des bâtiments ou fractions de bâtiments pour lesquels les taxes grevant les opérations visées à l'article 19, § 2, alinéa 3, relatives aux bâtiments mêmes et qui concourent spécifiquement à leur construction sont exigibles pour la première fois au plus tôt le 1er octobre 2018.

37. La troisième FAQ de la circulaire 2019/C/25 concernant la loi du 14 octobre 2018 modifiant le CTVA en matière de location de biens immeubles précise que si l’option pour la taxation de la location immobilière doit normalement porter sur un bâtiment nouvellement construit, un bâtiment rénové récemment de manière radicale ou importante peut être considéré comme un tel bâtiment.

38. Dans le cas d’espèce, les travaux de rénovation ayant débuté en tout état de cause après cette date, la TVA relative à ces dits travaux de construction ne peut être devenue exigible avant le 1er octobre 2018.

39. Dès lors, pour autant que la partie commerciale du bâtiment puisse être considéré comme neuve pour l’application de la TVA et que le(s) locataire(s) l’utilise(nt) exclusivement pour son(leur) activité économique lui(leur) conférant la qualité d’assujetti, la location d’une fraction de ce bâtiment et du terrain attenant pourra être soumise à la taxe moyennant l’exercice conjoint de l’option pour la taxation par le bailleur et le(s) locataire(s).

III.4. Droit à déduction

40. Compte tenu de son intention déclarée de transformer de manière importante le bâtiment pour ensuite le donner en location avec option pour la taxation, le demandeur pourra, bénéficier de la qualité d’assujetti avec droit à déduction pour les taxes qui grèveront les biens et les services relatifs à cette activité de location immobilière, conformément à l’article 45, § 1er, du CTVA.

41. Cependant, le SDA précise qu’il n’a pas examiné les contrats de baux relatifs à l’immeuble visé par la présente décision. Il appartient au demandeur de s'assurer que tant les conditions de formes que les conditions de fond sont remplies pour l'application de l'article 44, §3, 2°, d) du CTVA et ce, le cas échéant, par fraction de bâtiment qui sera soumise à la location.

42. Par souci d'exhaustivité, le SDA souligne également que les taxes relatives à un bâtiment ou à une fraction de bâtiment (le cas échéant, y compris le sol y attenant) et donnés en location dans les conditions de l’article 44, §3, 2°, d) du Code de la TVA sont soumises à une période de révision de 25 ans.

43. En cas de modification ultérieure de l’utilisation faite de ces biens, le demandeur est tenu de procéder à une correction spontanée des déductions opérées, s’il n’est plus dans les conditions pour en bénéficier.