TariefBtw - Tarief - Tijdelijk verlaagde btw-tarief van 6% voor afbraak van gebouwen en de ermee gepaard gaande heropbouw van woongebouwen op het hele Belgische grondgebied en de levering ervan - Artikel 1quater, § 3 van KB nr. 20 betreffende de btw-tarieven (de tekst van KB nr. 20, artikel 1quater, werd vervangen en is van toepassing met ingang van 01.01.2021 tot en met 31.12.2022 (artikel 15, Programmawet van 20.12.2020, BS, 30.12.2020, 1ste editie, p. 96068); deze tijdelijke maatregel werd verlengd tot en met 31.12.2023 (artikel 1, KB van 27.03.2022 tot wijziging van KB nr. 20 wat de afbraak en heropbouw van gebouwen op het hele Belgische grondgebied betreft, BS 31.03.2022)

Tekst van de beslissing

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Voor het hierna besproken project is het X dat in haar hoedanigheid van projectontwikkelaar en opstalhouder, optreedt als aanvrager van de ruling.

2. Het project in T bestaat uit de oprichting van in totaal 46 wooneenheden (appartementen) in combinatie met een ondergrondse parkeerkelder.

3. Dit project is opgericht op drie kadastrale percelen gelegen aan de betreffende locatie te T, gekend ten kadaster als volgt:

(1) perceel nr. u: een eengezinswoning in halfopen bebouwing en een bijgebouw, gekend ten kadaster sectie Z, nr. u;

(2) perceel nr. v: een eengezinswoning in halfopen bebouwing en enkele bijgebouwen, gekend ten kadaster sectie Z, nr. v;

(3) perceel nr. w: een gedeelte van een bijgebouw, gekend ten kadaster sectie Z, nr. w, dat voor een deel staat op perceel nr. v.

Alle gebouwen die zich op deze percelen bevinden, worden in het kader van dit project volledig afgebroken.

4. De heer J M D J, een natuurlijke persoon wonend te P (hierna “de grondeigenaar”), is grondeigenaar van deze onroerende goederen.

5. Op 17.12.jaar x werd een omgevingsvergunning verkregen voor de oprichting van dit project.

6. Middels notariële akte van 08.03.jaar x+2 heeft de grondeigenaar aan X een afstand van het recht van natrekking en een vestiging van een recht van opstal toegekend tot realisatie van het hiervoor bedoelde project, behoudens echter wat betreft de delen waarvoor de grondeigenaar niet verzaakt aan zijn recht van natrekking.

7. De afbraak en de heropbouw worden uitgevoerd door onderaannemers in opdracht en voor rekening van X en worden gefactureerd aan X met verlegging van heffing van de btw.

8. De uitgevoerde onroerende werken bestaan uit:

• de volledige afbraak van de woningen (2 eengezinswoningen in halfopen bebouwing en verschillende bijgebouwen) gelegen op de oude percelen nr. u en nr. v en een gedeelte van een bijgebouw gelegen op het oude perceel nr. w en voor een deel op het perceel nr. v;

• de oprichting van een project bestaande uit 46 appartementen en een ondergrondse parking. Het is de bedoeling van de aanvrager om de ondergrondse autostaanplaatsen, kelderbergingen en fietsenstallingen samen met de individuele wooneenheden te verkopen aan toekomstige bewoners.

De appartementen worden opgericht in twee woonblokken A en B, die (bouw)fysisch en functioneel met elkaar verbonden zijn door middel van de ondergrondse garage.

Woonblok A situeert zich op de oude bebouwde percelen nr. u, nr. v en nr. w.

Woonblok B situeert zich op het oude bebouwde perceel nr. w.

II. Vraagstelling

9. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag er meer bepaald toe van de rulingdienst de bevestiging te verkrijgen dat:

• bij de verkoop van wooneenheden die deel uitmaken van het hiervoor genoemde en besproken project, toepassing kan worden gemaakt van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 ten aanzien van de btw die op deze verkopen opeisbaar zal worden in de periode tussen 01.01.2021 en 31.12.2023 en voor zover de kopers aan de daartoe gestelde grond- en vormvoorwaarden voldoen;

• de onroerende werken die X zal verrichten ten behoeve van de hiervoor vermelde grondeigenaar voor wat betreft de voorbehouden grondaandelen waarvoor deze grondeigenaar geen afstand doet van zijn recht van natrekking, kwalificeren als aannemingswerken en in casu onderworpen zijn aan het standaard btw-tarief van 21%.

10. Het gaat meer bepaald over de wooneenheden die zullen worden verkocht in het kader van het project ‘R Z’, gelegen aan de betreffende locatie te T.

III. Beslissing

Uit het door de rulingdienst verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

11. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Verkoop door projectontwikkelaar van door afbraak en heropbouw gerealiseerde wooneenheden (niet voorbehouden grondaandelen)

III.A.1. Algemeen

III.A.1.1. Draagwijdte van de tijdelijke, nieuwe regeling van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20

12. Ingevolge de wet ter invoering van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 (1) is het verlaagde btw-tarief van 6% onder andere van toepassing op de btw-belaste levering van woningen en het bijhorend terrein door de belastingplichtige die de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw heeft uitgevoerd van een woning gelegen op hetzelfde kadastraal perceel als dat gebouw, wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW opeisbaar is geworden tussen 01.01.2021 en 31.12.2022.

[(1) Programmawet van 20.12.2020, BS 30.12.2020, 1ste editie, p. 96068.]

Met het Koninklijk Besluit van 27.03.2022 (2) werd dit tijdelijk heropbouwtarief van 6% verlengd met één jaar tot en met 31.12.2023.

[(2) Koninklijk Besluit van 27.03.2022 tot wijziging van het Koninklijk Besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven wat de fotovoltaïsche zonnepanelen, de thermische zonnepanelen en de zonneboilers, de warmtepompen, en de afbraak en heropbouw van gebouwen op het hele Belgische grondgebied betreft (BS 31.03.2022).]

Deze verlenging brengt geen enkele wijziging met zich mee van de toepassingsvoorwaarden van de oorspronkelijke tijdelijke maatregel (3).

[(3) Circulaire nr. 2022/C/45 (E.T. nr. 137.880/2) van 02.05.2022, punt 1.]

13. Het eerste lid van § 3 van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20 luidt als volgt:

‘Het verlaagd tarief van 6 pct. is van toepassing op de levering van woningen en het bijhorend terrein, alsook op de vestiging, overdracht of wederoverdracht van de zakelijke rechten in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Wetboek, op een woning en het bijhorend terrein, die niet overeenkomstig artikel 44, § 3, 1°, van het Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld, door de belastingplichtige die de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw heeft uitgevoerd van een woning gelegen op hetzelfde kadastraal perceel als dat gebouw, wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting opeisbaar is geworden overeenkomstig artikel 17, § 1, van het Wetboek tussen 1 januari 2021 en 31 december 2022’.

Door voornoemd Koninklijk Besluit van 27.03.2022 (BS 31.03.2022) wordt in artikel 1quater van Btw-KB nr. 20 het jaartal “2022” telkens vervangen door “2023”.

III.A.1.2. Voorwaarden gesteld aan projectontwikkeling onder de tijdelijke, nieuwe regeling

14. Artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 stelt onder meer als voorwaarden dat:

• de verkoper de afbraak en heropbouw van de woning moet hebben uitgevoerd - volgens de Memorie van Toelichting bij de Programmawet van 20.12.2020 wil dat zeggen dat de maatregel alleen betrekking heeft op projecten die worden uitgevoerd, vanaf de afbraak van het gebouw tot de levering van de woning, door dezelfde btw-plichtige (in de circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021 ook de bouwheer of verkoper genoemd) (4);

[(4) Parl. St. Kamer 2020-21, nr. 55-1662/1, 26-27.]

• de heropbouw van de woning moet gebeuren op hetzelfde kadastrale perceel als waar het afgebroken gebouw stond.

III.A.1.3. Afbakening van geformuleerde vraagstelling

15. Alle wooneenheden die worden verkocht in het project ‘R Z’ in T die het voorwerp uitmaken van deze rulingaanvraag, zullen volgens de aanvrager-verkoper van de wooneenheden voldoen aan het oppervlaktecriterium (i.e. totale bewoonbare oppervlakte van niet meer dan 200 m² overeenkomstig artikel 1quater, § 3, tweede lid, 1°, a) jo. § 8 van Btw-KB nr. 20).

16. Daarenboven maakt de verkoper van de wooneenheden zich sterk te zullen voldoen aan de voorwaarden zoals uiteengezet in artikel 1quater, § 3, tweede lid, 2° en 3° van Btw-KB nr. 20 (indiening gezamenlijke voorafgaande verklaring / factuurvermelding) mits uiteraard de koper voldoet aan de daartoe gestelde voorwaarden.

17. Deze rulingaanvraag is er dus louter op gericht bevestiging te krijgen van de rulingdienst dat de wooneenheden, die in het kader van het project ‘R Z’ in T worden verkocht, principieel in aanmerking komen voor de toepassing van het betreffende verlaagde btw-tarief van 6% omdat de betreffende wooneenheden allemaal worden gerealiseerd in het kader van een afbraak- en heropbouwproject en mits de kopers natuurlijk aan de voorwaarden, zoals uiteengezet in artikel 1quater, § 3, tweede lid, 1° van Btw-KB nr. 20 voldoen en de btw opeisbaar wordt in de periode tussen 01.01.2021 en 31.12.2023.

III.A.2. Het verlaagde Btw-tarief van 6% op grond van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20: toepassing in casu

III.A.2.1. Afbraak en heropbouw door dezelfde persoon (vereiste van eenheid (identiteit) tussen degene die afbreekt en degene die de woning heropbouwt) – gedeeld bouwheerschap

18. Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 is vereist dat dezelfde entiteit is opgetreden als bouwheer van enerzijds de afbraakwerken van de bestaande gebouwen en anderzijds van de werken met betrekking tot de heropbouw van de nieuwe woningen.

19. De afbraak van het bestaande gebouw en de heropbouw van het nieuw woonbouw moeten in beginsel gebeuren door dezelfde persoon. Deze voorwaarde is volgens het Grondwettelijk Hof niet discriminerend (5).

[(5) GwH 21.04.2022, nr. 56/2022, rolnr. 7611, www.const-court.be.]

Bij een levering van een woning door een projectontwikkelaar is vereist dat hij de afbraak- en heropbouwwerken zelf heeft gedaan of zelf heeft laten uitvoeren. Eventuele werken verricht door onderaannemers kunnen hier principieel het verlaagde btw-tarief niet genieten.

De sloop van de bestaande gebouwen werd uitgevoerd door de vennootschap Y. Deze sloop gebeurde voor rekening van X. Een kopie van de factuur voor afbraakwerken uitgereikt aan X, werd voorgelegd aan de rulingdienst.

Uit de aan de rulingdienst voorgelegde stukken blijkt dat het dezelfde partij is, te weten de aanvrager, X, die de bestaande opstallen afbreekt en het nieuwe vastgoedproject realiseert.

20. De btw-administratie staat in deze situatie ook een gedeeld bouwheerschap toe. Een grondeigenaar kan inderdaad, zoals in het onderhavige geval, een gedeeltelijk recht van opstal verlenen aan een projectontwikkelaar en zichzelf een deel van de grond en het daaraan gekoppelde nieuwe gebouw of appartement voorbehouden (6).

[(6) https://financien.belgium.be/sites/default/files/downloads/112-afbraak-heropbouw-faq-tijdelijk.pdf, “Praktische toepassingsgevallen met betrekking tot het tijdelijk verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw van woningen op het hele Belgische grondgebied en de levering ervan”, editie 02.06.2021, punt 3.7. i.f.]

Niet voorbehouden grondaandelen - Gesplitste verkoop aan derden

21. Kort samengevat komt het er in dit geval op neer dat de grond wordt aangehouden door een grondeigenaar die een opstalrecht verleent aan de projectontwikkelaar. De grondeigenaar maakt geen eigendomsvoorbehoud voor de bestaande constructies die worden afgebroken door de projectontwikkelaar. Om onder de nieuwe, tijdelijke regeling te vallen, moet het gaan om een bebouwd terrein. Het opstalrecht verleent de projectontwikkelaar het recht om het bestaand gebouw af te breken en een nieuwe woning op te richten.

Het opstalrecht wordt in casu niet tegen vergoeding gevestigd maar dat is voor de toepassing van deze regeling niet van belang (7).

[(7) https://financien.belgium.be/sites/default/files/downloads/112-afbraak-heropbouw-faq-tijdelijk.pdf, “Praktische toepassingsgevallen met betrekking tot het tijdelijk verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw van woningen op het hele Belgische grondgebied en de levering ervan”, editie 02.06.2021, titel 3.]

22. In de vastgoedsector is het zeer gebruikelijk dat er wordt gewerkt met het systeem van een gesplitste verkoop (mits consequent handelen).

De grond kan dan door de grondeigenaar afzonderlijk worden verkocht onder het stelsel van de registratiebelasting (8).

[(8) Zie de regeling die staat beschreven in de beslissing nr. E.T.119.318 van 28.10.2010, punt 2, onder "2de voorwaarde”; zie ook Verslag, Parl. St. Kamer 2020-21, nr. 55-1662/010, 50]

Deze gesplitste verkoop wordt onder meer toegepast om de risico’s van aansprakelijkheden in verband met de bouwwerken af te zonderen.

In dit verband verwijst de rulingdienst naar de beslissing nr. E.T. 119.318 van 28.10.2010. Er wordt aangenomen dat een commerciële praktijk gangbaar is waarbij om economische of financiële redenen gewerkt wordt met twee verschillende verkopers (één voor de grond en één voor de nieuwbouw).

Deze praktijk wordt door de btw-administratie niet als rechtsmisbruik aangemerkt voor de toepassing van de btw op voorwaarde dat consequent op dezelfde manier wordt gehandeld, ongeacht de hoedanigheid van de koper (al dan niet btw-belastingplichtige).

23. Op basis van de verklaringen van de aanvrager en het geldend administratief standpunt kan de rulingdienst besluiten dat een split sale structuur kan worden toegepast.

Meer specifiek zullen de nieuwe constructies met btw worden verkocht door X in haar hoedanigheid van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW en zullen de betreffende grondaandelen terzelfdertijd worden verkocht door de grondeigenaar met vrijstelling van btw en met toepassing van registratiebelasting.

Voorbehouden grondaandelen – Grondeigenaar wordt door natrekking eigenaar van de opstallen

24. In casu doet de grondeigenaar slechts gedeeltelijk afstand van zijn recht van natrekking of vestigt de grondeigenaar slechts gedeeltelijk een recht van opstal. Aangezien de projectontwikkelaar dergelijke woongebouwen of appartementen opricht op het grondaandeel van de grondeigenaar waarop het recht van natrekking bij voortduur toepasselijk is, en de grondeigenaar zodoende eigenaar wordt van de materialen naarmate van de inlijving ervan, moet de dienstprestatie die de projectontwikkelaar dienaangaande aan de grondeigenaar verstrekt, worden gekwalificeerd als een aanneming van werken en niet als een verkoop.

III.A.2.2. Volledige of wezenlijke afbraak

25. De opdrachtgever moet het gebouw in principe volledig (laten) slopen in die zin dat het betrekking moet hebben op een volledig gebouw (9).

[(9) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

Hiermee wordt niet bedoeld dat het gebouw volledig wordt gesloopt, maar wel dat de afbraak het volledige gebouw moet affecteren.

26. X heeft in casu de gebouwen, 2 eengezinswoningen in halfopen bebouwing en bijgebouwen, volledig laten slopen, waardoor deze voorwaarde vervuld is.

III.A.2.3. Heropbouw van het nieuwe woongebouw op hetzelfde kadastrale perceel als het afgebroken gebouw

27. Eén van de grondvoorwaarden voor de tijdelijke btw-verlaging is dat de heropbouw moet gebeuren op hetzelfde kadastrale perceel als waar het afgebroken gebouw stond (zie de uitdrukkelijke tekst van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20).

28. De afbraak van een gebouw en daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning vereist niet dat beide op exact dezelfde plaats gelegen zijn. Het is voldoende dat beide zich op hetzelfde kadastraal perceel bevinden (10). Hieruit kan impliciet worden afgeleid dat de woning eender waar op dat perceel mag herrijzen (11).

[(10) Memorie van Toelichting, Parl. St. Kamer, 2020-2021, nr. 55-1662/001, 21; zie ook al Informaties en Mededelingen van 22.06.2007/1 (E.T. 112.400).]

[(11) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

29. De btw-administratie heeft het standpunt ingenomen dat, als meerdere afzonderlijke appartementsgebouwen of woonblokken (bouw)fysisch en functioneel geïntegreerd (verbonden) zijn via bijvoorbeeld een gemeenschappelijke ondergrondse kelder of parkeergarage die zich uitstrekken over meerdere percelen, zij voor de btw als één gebouw worden aangemerkt. Dit is uiteraard een feitenkwestie.

Een louter (bouw)fysische ondergrondse verbinding tussen twee of meerdere gebouwen volstaat voor de btw-administratie alvast niet. Er moet wel degelijk sprake zijn van een gemeenschappelijke ondergrondse garage en/of kelder met een blijvende en permanente doorgang tussen de ondergrondse ruimtes en gemeenschappelijke voorzieningen die betrekking hebben op alle woonblokken (zoals bijvoorbeeld trappen of liften die voor alle bewoners van de woonblokken toegankelijk zijn, gemeenschappelijke in- en uitritten, gemeenschappelijke nutsvoorzieningen of technische lokalen, enzovoort) (12).

[(12) https://financien.belgium.be/sites/default/files/downloads/112-afbraak-heropbouw-faq-tijdelijk.pdf, “Praktische toepassingsgevallen met betrekking tot het tijdelijk verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw van woningen op het hele Belgische grondgebied en de levering ervan”, editie 02.06.2021, onder titel 2, punt 2.7.]

30. In casu worden de twee woonblokken A en B verbonden met één gemeenschappelijke ondergrondse garage alwaar ook de technische ruimtes zich bevinden (onder meer meterlokalen, liften en trappen).

31. Woonblok A en woonblok B dienen in casu btw-matig als één gebouw aangemerkt te worden omwille van de volgende redenen:

- er is voorzien in één gemeenschappelijke inrit;

- er is voorzien in één gemeenschappelijk te gebruiken fietsenstalling;

- er is voorzien in gemeenschappelijk te gebruiken parkeervlakken in waterdoorlatende gebakken straatstenen;

- de aanvrager voorziet in één hemelwaterput met hergebruik voor buitenkranen en de overloop wordt aangesloten op een gezamenlijke infiltratievoorziening met een volume van a liter en een oppervlakte van b m²;

- het tellerlokaal voor de watermeters is een gemeenschappelijke ruimte die groot en hoog genoeg moet zijn voor de plaatsing van alle tellers.

32. De aanvrager benadrukt in dit verband bovendien dat:

• blijkens het advies zoals afgeleverd door de provincie – dienst water en domeinen – bij de toepassing van de watertoets, werd geoordeeld dat de bouw van de 46 appartementen (in hun geheel beschouwd) geen betekenisvol schadelijk effect heeft op het milieu;

• door te werken met twee volumes, het geheel minder monolithisch overkomt en hierdoor een boeiendere opstelling ontstaat met een connectie tussen privé en openbaar. De appartementen oriënteren zich zowel naar het openbaar domein als naar het binnengebied;

• bij de inplanting van de nieuwe bebouwing rekening is gehouden met de oriëntatie van het perceel, de schaal van de bestaande bebouwing en de stedenbouwkundige voorschriften die van toepassing zijn.

33. Er is in casu dus sprake van een ondergronds mobiliteitstraject waardoor een ondergrondse parking wordt aangelegd die onder de woonblokken A en B doorloopt. Omdat de woonblokken A en B op zekere afstand van elkaar worden ingeplant, wordt ondergronds voldoende ruimte gecreëerd om de parkeerplaatsen en circulatie mogelijk te maken. Deze ondergrondse verbinding dient ook als fundering voor de erop gebouwde woonblokken.

34. Het nieuw appartementsgebouw dat in totaal zal bestaan uit 46 wooneenheden (appartementen) die worden onderverdeeld in woonblokken A en B, situeert zich integraal op kadastrale percelen die vroeger bebouwd waren, i.e. de oude bebouwde percelen nr. u (eengezinswoning in halfopen bebouwing met bijgebouw), nr. v (eengezinswoning in halfopen bebouwing met verschillende bijgebouwen) en nr. w (gedeelte van een bijgebouw uit duurzame materialen).

35. Gelet op wat voorafgaat komt het volledige appartementsgebouw (onderverdeeld in woonblokken A en B) bijgevolg principieel in aanmerking voor toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door art. 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20.

III.A.2.4. Afbraak van oud gebouw van significante omvang en evenredigheidsverhouding

36. Onder de tijdelijke, nieuwe regeling moet het gesloopte gebouw een gebouw zijn in de zin van artikel 1, § 9, 1° W.BTW dat is opgetrokken in duurzame materialen en dat een ‘significante’ ‘omvang’ heeft, desgevallend in verhouding tot de opgerichte woning(en). De circulaire nr. 2021/C/18 voegt aan de wet toe dat het moet gaan om een gebouwd onroerend goed waaraan een kadastraal inkomen kan worden toegekend. De btw-administratie stelt dat een oude woning, loods, fabriek of winkelruimte normaliter op zich beschouwd worden aangemerkt als significant (13).

[(13) Memorie van Toelichting, Parl. St. Kamer, 2020-2021, nr. 55-1662/001, 20; Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

De circulaire herhaalt dat de beoordeling geval per geval moet gebeuren (14).

[(14) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

37. De tekst zelf van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20 verwijst niet naar de voorwaarde “desgevallend in verhouding tot de opgerichte woning(en).” Deze voorwaarde komt enkel voor in de Memorie van Toelichting.

Ook in de circulaire worden geen concrete criteria vermeld, omdat de btw-administratie niet de bevoegdheid heeft normatieve criteria ter zake op te leggen. Of een af te breken gebouw significant is in verhouding tot de op te richten gebouwen, is en blijft bijgevolg een feitenkwestie (15).

[(15) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

38. De afbraak van twee woonhuizen (eengezinswoningen) en verschillende bijgebouwen uit duurzame bouwmaterialen kwalificeert als de afbraak van oude gebouwen met significante omvang en staat in verhouding tot de 46 wooneenheden (appartementen) die worden heropgebouwd.

39. Uit de aan de rulingdienst voorgelegde stukken blijkt dat de af te breken gebouwen (cf. supra) genoeg significante omvang hebben, ook in verhouding tot het te realiseren vastgoedproject.

III.A.2.5. Bijgebouwen en aanhorigheden

40. Het verlaagde btw-tarief is niet van toepassing op aanhorigheden van de eigenlijke woning (zwembaden, sauna's, en dergelijke installaties). Zo is het verlaagde btw-tarief dus niet van toepassing op tuinhuizen, serres en pergola's die vrijstaan van de heropgerichte woning en die aan te merken zijn als aanhorigheden van een tuin (16).

[(16) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.6.]

41. Ook garages die vrijstaan van de eigenlijke woning zijn in principe geen gebouwen bestemd voor huisvesting, en kunnen dus niet worden afgebroken en heropgebouwd aan het tijdelijk 6% btw-tarief.

Maar dit is anders wanneer een garage geïntegreerd is in een woning of wanneer, zelfs als ze er niet aan grenst, ze deel uitmaakt van de woning door het onmiddellijke nut dat ze voor de eigenaar (of zijn huurder) meebrengt. In een dergelijk geval is het verlaagde btw-tarief van toepassing zelfs voor de oprichting van deze garage (17).

[(17) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.6 in fine.]

De btw-administratie benadrukt dat de oprichting van een garage bij de heropgerichte woning kan gebeuren aan 6%, voor zover uiteraard alle overige voorwaarden zijn vervuld, terwijl met de oppervlakte van een garage geen rekening wordt gehouden bij de berekening van de totale bewoonbare oppervlakte van niet meer dan 200 m² (18).

[(18) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.6 in fine.]

42. Voor de verkoop van de ondergrondse autostaanplaatsen, kelderbergingen en fietsenstallingen, die in dit project samen met de gerealiseerde wooneenheden zullen worden verkocht, kan ook toepassing worden gemaakt van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals bepaald door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20. Dit standpunt is gebaseerd op de volgende vaststellingen:

i. in de wet ter invoering van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 staat te lezen dat zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties, van het verlaagde btw-tarief van 6% zijn uitgesloten. Het is duidelijk dat parkeerplaatsen niet vergelijkbaar zijn met zwembaden, sauna’s, tennisterreinen, e.d., maar voor bewoners eerder het verlengde vormen van de door hen aangekochte wooneenheid. Parkeerplaatsen kunnen dus niet als ‘dergelijke installaties’ in de zin van voornoemde bepaling worden beschouwd;

ii. wanneer, zoals in het onderhavige geval, de ondergrondse parking van onmiddellijk nut is voor de woongelegenheden, wordt aanvaard dat de oprichting ervan ook onderworpen is aan het verlaagde btw-tarief van 6% als bedoeld in artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20. Dit standpunt wordt overigens uitdrukkelijk door de btw-administratie bevestigd in de hiervoor geciteerde circulaire.

43. De wooneenheden die in dit project worden gerealiseerd komen bijgevolg principieel in aanmerking voor de toepassing van het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6% en de prijs voor een wooneenheid inclusief ondergrondse autostaanplaats, kelderberging en fietsenstalling moet niet worden uitgesplitst wanneer de koper aan de daartoe gestelde voorwaarden voldoet.

III.B. Aannemingswerken verricht ten behoeve van de grondeigenaar (voorbehouden grondaandelen)

44. Zoals hiervoor toegelicht, zal X aannemingsdiensten verrichten ten behoeve van de grondeigenaar (cf. randnr. 6 supra, voorbehouden grondaandelen).

45. In de relatie tussen X en de grondeigenaar kan geen toepassing worden gemaakt van het verlaagde btw-tarief van 6% voor afbraak en heropbouw van gebouwen in stadsgebieden als bedoeld in rubriek XXXVII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20.

De handelingen moeten immers betrekking hebben op een woning die gelegen is in één van de grote steden opgesomd in de KB’s van 12.08.2000, 26.09.2001 en 28.04.2005 ter uitvoering van artikel 3 van de wet van 17.07.2000 tot bepaling van de voorwaarden waaronder de plaatselijke overheden een financiële bijstand kunnen genieten van de Staat in het kader van het stedelijk beleid. Het volstaat dat de woning gelegen is op het grondgebied van één van de bedoelde 32 centrumsteden of hun fusiegemeenten (19).

[(19) Informaties en Mededelingen van 22.06.2007/1 (E.T. 112.400), punt 1; Parl. Vr. nr. 267 SMAERS 27.03.2015, Vr. en Antw. Kamer 2014-2015, nr. 54-049, 215; Parl. Vr. nr. 1647 MUYLLE 23.04.2007, Vr. en Antw. Kamer 2006-2007, nr. 164, 32168.]

Alle kadastrale percelen zijn gelegen op het grondgebied van T, niet één van de bedoelde steden of gemeenten (20).

[(20) Aanschrijving AAF nr. 3/2007 van 15.02.2007, nr. 79.]

III.C. Conclusie

46. Bij de verkoop van de 46 wooneenheden die deel uitmaken van het hiervoor genoemde en besproken project ‘R Z’ te T (46 wooneenheden gespreid over woonblokken A en B):

• komt X principieel in aanmerking voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 ten aanzien van de btw die op deze verkopen opeisbaar zal worden in de periode tussen 01.01.2021 en 31.12.2023;

• is ook de verkoop van de hiervoor bedoelde ondergrondse autostaanplaatsen, kelderbergingen en fietsenstallingen die van onmiddellijk nut zijn voor de wooneenheden, onderworpen aan het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6%;

• is deze voorafgaande beslissing slechts geldig voor die verkopen, zoals hiervoor bedoeld, waarvoor nog geen btw opeisbaar is geworden overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW op datum van deze beslissing;

• spreekt het voor zich dat de toepassing van dit tijdelijk verlaagde btw-tarief van 6% verder afhankelijk is van de in artikel 1quater, § 3, tweede lid, § 4, § 5 en § 8 van Btw-KB nr. 20 opgelegde grond- en vormvoorwaarden, i.e. in hoofdzaak de bestemming die de verkrijger aan de woning geeft (enige en hoofzakelijk eigen woning), het mogelijks verhinderend bezit in hoofde van de verkrijger, het oppervlaktecriterium, de termijnvoorwaarde en de naleving van de te vervullen formaliteiten.

47. De werken die X zal verrichten ten behoeve van de hiervoor bedoelde grondeigenaar voor wat betreft de hiervoor bedoelde delen waarvoor hij niet verzaakt aan zijn recht van natrekking (cf. randnr. 6 supra), kwalificeren als aannemingswerken en zijn in casu met btw te belasten aan het standaard btw-tarief van 21%.