Belastingplicht, Vrijstelling, Aftrek van de belasting, Winstoogmerk, Autonoom gemeentebedrijfBTW - Belastingplicht - Vrijstelling - Aftrek van de belasting - Winstoogmerk - Autonoom gemeentebedrijf - Vennootschapsbelasting - Fiscaal gestort kapitaal - Registratierechten - Erfpachtrecht ten voordele van een autonoom gemeentebedrijf

De beslissing wordt enkel gepubliceerd in de taal waarin de aanvraag werd ingediend.

I. Objet de la demande

1. La. demande vise à obtenir les confirmations suivantes :

1.1. la RCA est assujettie à l'impôt des sociétés par application des articles 2, § 1er, 5° et 179 du Code des Impôts sur les Revenus 1992 (ci-après « CIR92 ») ;

1.2. les apports en numéraire réalisés par la Commune peuvent être considérés comme du capital fiscal libéré au sens de l'article 184 CIR92 ;

1.3. la RCA peut déduire la TVA portant sur les énergies, les fluides, les travaux d'entretien et de réparation, les investissements (et les éventuels investissements futurs) ainsi que l'ensemble des différentes charges en amont des infrastructures énoncées ci-après ;

1.4. l'acte de constitution du droit d'emphytéose relatif au complexe sportif de H et au hall omnisports d'O et établi au profit de la RCA bénéficie de l'enregistrement gratuit.

II. Description des faits

2. La Commune est propriétaire du complexe sportif de H qui présente les installations intérieures et extérieures suivantes. Au rez-de-chaussée, le bâtiment abrite la piscine et peut-être détaillé comme suit: un bassin de natation, un local maîtres-nageurs, une infirmerie, deux vestiaires communs dames, deux vestiaires communs hommes, environ 24 cabines de déshabillage, un espace consigne vêtement, un local personnel, une réserve, un WC PMR, un WC dames, un WC hommes, un local réserve soude caustique, un local réserve chlore gazeux, un local réserve fût, une cafétéria avec réserve, un bureau administratif, un hall d'entrée, un sanitaire hommes, un sanitaire dames, un escalier vers caves (locaux techniques), un escalier vers étage, quatre vestiaires dédiés aux installations footballistiques avec accès depuis l'extérieur et une billetterie accolée au bâtiment. A l'étage, on retrouve une salle de psychomotricité et une réserve. Les installations extérieures peuvent être décrites comme suit: deux terrains de football, un terrain de football d'entraînement, un terrain de tennis, un terrain de basket, une piste d'athlétisme et sept réserves pour le matériel (triathlon, athlétisme, etc.)

3. La Commune est propriétaire du hall omnisports d'O. Le rez-de-chaussée du hall omnisports peut être décrit comme suit: un hall d'entrée, une salle omnisports, un vestiaire arbitre, deux vestiaires hommes et douches communes, deux vestiaires dames et douches communes, une réserve pour le matériel d'entretien, des sanitaires hommes et dames, un ascenseur et un escalier vers le premier étage. Le premier étage présente les équipements suivants: une toilette PMR. Enfin, le hall omnisports dispose également d'un parking extérieur.

4. La Commune est propriétaire du hall omnisports de G. La partie ancienne du bâtiment se compose de la salle multisports 2, de WC dames, de WC hommes, de WC PMR, de deux vestiaires, d'une réserve. La partie neuve du bâtiment se compose d'un hall d'entrée, d'un ascenseur, de deux vestiaires hommes, de deux vestiaires dames de deux vestiaires PMR, de trois vestiaires arbitres, d'une infirmerie et de la salle multisports 1 (+ gradins amovibles). A l'étage, on distingue les WC hommes, les WC dames, une réserve et des gradins donnant sur la salle multisports 1.

5. Divers clubs, écoles et particuliers accèdent aux trois installations moyennant le versement d'un montant dépendant d'un taux horaire préalablement fixé.

6. La gestion de ces infrastructures a été concédée par la Commune à une ASBL.

Transfert de l'infrastructure dans le patrimoine de la RCA

7. La Commune réalisera le transfert des trois infrastructures dans le patrimoine de la RCA par l'octroi de droits réels portant sur lesdites infrastructures. Les droits réels cédés seront des emphytéoses.

8. À cet égard, le Conseil communal fixera les conditions d'octroi du droit d'emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824 et le Collège communal fait ensuite procéder à une estimation du montant du canon de l'emphytéose.

9. L'estimation dont il est question ci-dessus sera établie, au plus tôt, dans l'année qui précède la conclusion du droit réel.

10. La constitution d'un droit réel sur un bien immeuble est, en principe, exemptée de TVA.

11. Deux des trois infrastructures, en l'espèce, le complexe sportif de H et le hall omnisports d'O n'étant plus neuves pour les besoins de la TVA, elles feront l'objet d'une emphytéose exemptée de TVA. Le canon emphytéotique sera évalué conformément aux indications ci-dessus.

12. En ce qui concerne le hall omnisports de G, il y a lieu de préciser que celui-ci a fait l'objet d'une extension qui abrite une grande salle multisports ainsi que des vestiaires avec douches. Les travaux d'agrandissement ont été d'une ampleur telle que le nombre de m² de la superficie du hall sportif après travaux a quasiment triplé.

13. Selon l'administration de la TVA, l'agrandissement d'un bâtiment existant peut être considéré comme une transformation de ce bâtiment dans la mesure où la superficie de la partie ancienne demeure significative par rapport à la partie nouvelle.

14. En l'espèce, la surface de la nouvelle partie est bien supérieure à la moitié de la surface totale du hall omnisports de G. En effet, la superficie de l'ancienne partie s'élève à 881 m² au sol alors que la nouvelle partie dispose d'une superficie au sol de 1.558 m².

15. Il importe également de préciser que la nouvelle partie n'est pas indépendante et complète la partie ancienne de sorte qu'elles forment un ensemble quant à l'utilisation du bâtiment.

16. Il ressort de ce qu'il précède que le hall de G doit être considéré pour le tout comme un bâtiment neuf pour les besoins de la TVA.

17. La législation TVA belge prévoit la possibilité à quiconque qui a acquis ou fait construire un bâtiment avec application de la TVA, d'aliéner celui-ci avec le terrain y attenant avec application de la TVA sous réserve du respect de certaines conditions.

18. Dès lors, la Commune optera, en tant qu'assujetti occasionnel, pour l'application de la TVA sur la constitution du droit d'emphytéose portant sur cette infrastructure. Dans ce cadre, elle respectera les conditions suivantes : l'infrastructure sportive ainsi que le terrain attenant fera l'objet d'un droit réel avant le 31 décembre 2014 et la Commune fera part de son intention de constituer les droits réels sur l'infrastructure précitée avec application de la taxe. A cet égard, la Commune complètera le document 104/1.

19. Dans ce cadre, la Commune réclamera un prix à la Régie communale autonome qui atteindra au moins 97,5% de la valeur vénale de l'infrastructure sportive, en ce compris la valeur du terrain attenant et elle appliquera la TVA au taux de 21% sur le droit d'emphytéose octroyé au profit de la Régie communale autonome.

20. Après que la Régie communale autonome aura été créée, la Commune organisera le transfert du personnel actuellement employé par une ASBL vers la Régie communale autonome.

21. De la sorte, la Régie communale autonome disposera de son propre personnel pour la gestion des différentes infrastructures décrites ci-avant.

22. Une fois transférées dans le patrimoine de la Régie communale autonome comme décrit ci-dessus, le complexe sportif de H, le hall omnisports d'O et le hall omnisports de G seront exploités directement par la Régie communale autonome.

23. En qualité d'exploitant direct de l'infrastructure précitée, la Régie communale autonome recevra à son nom l'ensemble des factures qui y sont relatives et émettra à son nom l'ensemble des factures relatives aux recettes.

24. Le demandeur souligne qu'aucune ASBL n'interviendra dans le cadre de la gestion et/ou de l'exploitation desdites infrastructures sportives.

25. Dans le cadre de l'exploitation du complexe sportif de H et des halls omnisports d'O et de G, les clubs sportifs, associations, écoles et particuliers qui viennent y pratiquer du sport paieront, à la Régie communale autonome, un droit d'accès pour l'utilisation des installations sportives.

26. Dès lors que l'accès aux infrastructures sera payant, il n'y aura pas de mise à disposition gratuite.

27. La Régie communale autonome conclura, avec les différents utilisateurs souhaitant pratiquer la culture physique ou sportive dans les installations sportives, une convention leur accordant le droit de pénétrer dans les installations et d'en user conformément à leur destination conjointement avec d'autres utilisateurs moyennant rémunération.

28. Par conséquent, dans les conditions décrites ci-dessus, les droits d'accès aux infrastructures seront soumis, par la Régie communale autonome, à la TVA au taux réduit de 6%.

29. La cafétéria dont est dotée la piscine sera exploitée par la Régie communale autonome. Par conséquent, la Régie communale autonome veillera à appliquer le taux de TVA adéquat aux différentes prestations qu'elle y effectuera.

30. Ainsi, la Régie communale autonome se munira d'une caisse enregistreuse qui sera adaptée en fonction de l'activité qu'elle entend y développer.

III. Motivation de la demande

Impôts sur les Revenus

Assujettissement à l'impôt des sociétés

31. En vertu des articles 2, § 1er, 5° et 179 CIR92, sont assujettis à l'impôt des sociétés les personnes suivantes : les sociétés, associations, établissements ou organismes quelconques régulièrement constitués qui possèdent la personnalité juridique et se livrent à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif.

32. Une entité dotée de la personnalité juridique est donc soumise à l'impôt des sociétés lorsqu'elle se livre soit à une « exploitation », soit à des « opérations à caractère lucratif ». Le législateur n'a pas défini ces deux notions.

33. Le commentaire administratif (COMIR 179/10) précise que « sous l'expression "se livrer à une exploitation", il y a lieu d'entendre "exploiter une entreprise industrielle, commerciale ou agricole quelconque", dont les bénéfices constitueraient des revenus professionnels soumis à l'IPP à ce titre, si cette exploitation était le fait d'une personne physique ou d'une société, etc. ne possédant pas la personnalité juridique ».

34. Une personne morale « se livre à une exploitation » lorsqu'elle a pour objet et accomplit dans les faits une activité d'entreprise. Le critère essentiel pour déterminer l'existence d'une « exploitation » est celui des méthodes mises en œuvre par la personne morale. La doctrine considère qu'une personne morale se livre à une exploitation lorsqu'elle fonctionne avec un but économique, une organisation ou une stratégie et qu'elle utilise des méthodes de gestion essentiellement fondées sur les notions de charges, de produits et de rentabilité.

35. Le caractère « lucratif » visé à l'article 2, § 1er, 5° du CIR92 vise ce « qui est effectué avec profit » et non « dans un but de lucre ». Dans le concept d' « opérations à caractère lucratif », c'est le résultat de l'opération qui est visé par le législateur et non le but poursuivi. Les opérations à caractère lucratif sont en effet normalement par essence productives de bénéfices et de profits, même si la personne qui s'y livre ne poursuit in fine aucun but de lucre. La doctrine distingue ainsi le « lucre commercial » (les opérations productives de bénéfices) du « lucre sociétaire » (le but de lucre).

36. Le caractère non déterminant du « but de lucre » est confirmé par le commentaire administratif. Le COMIR 179/12, précise en effet que la notion "se livrer à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif" n'implique pas nécessairement la poursuite d'un but de lucre : il ne faut pas que la société cherche à procurer - directement ou indirectement à ses actionnaires ou associés, un gain matériel - immédiat ou différé -; il suffit qu'elle se livre à une activité professionnelle permanente, qui est productive de bénéfices ou profits.

37. Dans son commentaire l'administration considère que le « lucre commercial » suffit pour considérer qu'une société se livre à des « opérations à caractère lucratif » même en l'absence de but de lucre (« lucre sociétaire »). Cette interprétation est partagée par la jurisprudence. La Cour d'appel de Mons (Mons, 17 mai 1996, F.J.F. 1996/200) a ainsi considéré que « pour déterminer si une occupation est lucrative, il suffit de constater qu'elle procure un profit, sans avoir à rechercher si un but de lucre a animé ses auteurs ».

38. Il faut en conclure que l'existence d'un « but de lucre » (« lucre sociétaire ») n'est pas pertinente pour déterminer si une entité est assujettie à l'impôt des personnes morales ou à l'impôt des sociétés.

39. Les Régies communales autonomes ont spécifiquement pour but de permettre aux communes de gérer certaines de leurs activités à caractère commercial et industriel. En outre, les dispositions régionales applicables stipulent que la gestion des régies communales autonomes se fait suivant des méthodes industrielles ou commerciales et que les bénéfices nets sont versés annuellement à la caisse communale. En raison même de cette obligation de distribution, les régies communales ne peuvent être considérées comme dépourvues de but lucratif.

40. Le Ministre des Finances s'est prononcé sur le régime fiscal applicable aux régies communales en réponse à une question parlementaire (Question n°772 du 18 février 1997 de M. Cahay-André, Bull. Q. et R., n°86). Selon lui, l'assujettissement à l'un ou l'autre impôt doit s'apprécier individuellement dans chaque cas. Toutefois, il a déclaré qu' « au vu notamment de l'Arrêté Royal du 10 avril 1995 déterminant les activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une régie communale autonome dotée de la personnalité juridique, une telle régie sera généralement assujettie à l'impôt des sociétés ».

41. Comme indiqué ci-dessus, la Régie communale autonome aura comme activité principale l'exploitation d'infrastructures affectées à des activités sportives et culturelles. Elle aura vocation à mettre en valeur les infrastructures et rentabiliser l'exploitation de celles-ci par une gestion professionnelle. Dans ce cadre, elle percevra l'ensemble des recettes liées à l'exploitation des infrastructures.

42. En termes de personnel, la Régie communale autonome emploiera du personnel propre et bénéficiera également d'une éventuelle mise à disposition de personnel dont elle supportera le coût.

43. Il résulte que la Régie communale autonome se livre à une « exploitation » au sens des articles 2, §1er, 5° et 179 du CIR et qu'elle est donc soumise à l'impôt des sociétés.

Capital libéré

44. La Commune envisage de mettre à la disposition de la Régie communale autonome des capitaux financiers permanents aux fins de lui permettre de financer ses activités.

45. Les statuts de la RCA en projet prévoient que celle-ci disposera d'un capital. Ils prévoient également que le capital ne pourra être réduit qu'en exécution d'une décision régulière du Conseil Communal approuvé par le Gouvernement wallon conformément à l'article L3131-1, §4, 4° du CDLD applicable aux modifications des statuts de la RCA.

46. Dans la comptabilité de la Régie communale autonome, la contrepartie de ces sommes allouées à long terme par la commune seront comptabilisées sous la rubrique « capital ».

47. Sur le plan fiscal, ces montants peuvent être considérés comme du capital libéré au sens de l'article 184 CIR et ne constituent de ce fait pas un bénéfice imposable.

TVA

48. L'article 44, § 2, 3°, du CTVA précise que sont exemptées de la taxe les prestations de services fournies par les exploitants d'établissements d'éducation physique ou d'installations sportives aux personnes qui y pratiquent la culture physique ou une activité sportive, lorsque ces exploitants sont des organismes qui ne poursuivent pas un but lucratif et que les recettes qu'ils retirent des activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais.

49. Il ressort de la réponse à la question parlementaire orale n° 519 de Monsieur Peeters du 11 décembre 2007 du Ministre, adjoint au Ministre des Finances, Monsieur Jamar, que l'assujettissement avec droit à la déduction est incontestable pour les entreprises communales autonomes qui ne sont pas des SA ni des SPRL et qui poursuivent un but lucratif.

50. Les statuts de la RCA prévoiront que les bénéfices nets de la régie seront versés annuellement à la caisse communale.

51. Cette clause conforte la poursuite d'un but de lucre dans le chef de la demandeuse. Si dès lors son statut d'assujetti à la TVA, au sens de l'article 4 du Code précité, est confirmé, ce même statut ne lui permet pas de bénéficier de l'exemption visée à l'article 44, § 2, 3° du même Code.

52. En cela, la réponse à la question parlementaire mentionnée ci-avant lui est donc tout à fait applicable.

53. La RCA sera tenue de soumettre à la TVA toutes les recettes provenant de l'exploitation des infrastructures précédemment décrites.

54. Elle devra, dès lors, soumettre à la TVA au taux de 6% les droits d'accès aux infrastructures sportives réclamés aux clubs sportifs, au public et aux écoles.

55. En d'autres termes, la Régie communale autonome portera en déduction, dans les limites admises par la législation TVA, la TVA ayant grevé les frais de fonctionnement et investissements qui sont affectés à l'exploitation des infrastructures sportives décrites ci-avant.

56. Par conséquent, la Régie communale autonome déduira, notamment, la TVA sur les frais de fonctionnement du complexe sportif et des deux halls omnisport, sur l'acquisition de l'emphytéose portant sur le hall omnisports de G ainsi que sur tous les futurs investissements à réaliser auxdites infrastructures.

Droits d'enregistrement

57. L'article 161, 2° du Code des Droits d'Enregistrement (ci-après CDE) prévoit l'enregistrement gratuit des cessions amiables d'immeubles pour cause d'utilité publique à l'Etat, aux provinces, aux communes, aux établissements publics et à tout autre organisme ou personne ayant le droit d'exproprier.

58. Pour être applicable cette disposition exige le respect de quatre conditions :

58.1. Cessions amiables ;

58.2. Cessions d'immeubles ;

58.3. Cession pour cause d'utilité publique ;

58.4. Cessions à un organisme ayant le droit d'exproprier.

59. La constitution d'un droit d'emphytéose par la commune au profit de la Régie communale autonome constitue indiscutablement un acte amiable.

60. La cession d'immeubles au sens de la disposition doit être comprise largement. L'administration a admis dans sa décision administrative du 17 mars 1958 (n° E.E./72.941.) que l'acte par lequel une commune prend à bail un immeuble devant être affecté à une destination d'utilité publique, jouit de la gratuité de l'enregistrement à la seule condition qu'il mentionne expressément le caractère d'utilité publique de la location. Elle a également admis dans la décision administrative du 29 mai 1989 (n° E.E./91.822) que, conformément à l'article 83 CDE, un contrat constitutif de droit d'emphytéose est assimilé à un bail et que, par conséquent, la décision précitée est également applicable à un contrat d'emphytéose.

61. La notion d' « utilité publique » vise une acquisition au profit de la communauté par opposition aux acquisitions qui servent les intérêts privés des organismes acquéreurs (par exemple une acquisition à titre de placement).

62. En l'espèce, tenant compte de l'affectation du complexe sportif de H et du hall omnisport d'O à des services publics, cette condition est remplie sous réserve du respect des conditions en matière d'approbation par l'autorité supérieure.

63. Une régie communale autonome est considérée comme un organisme ayant le droit d'exproprier tel que visé à l'article 161, 2° CDE en vertu de l'article 58 du Code wallon de l'aménagement du territoire, de l'urbanisme et du patrimoine (CWATUP).

64. Sur base de ce qui précède, les quatre conditions posées par l'article 161, 2° CDE sont remplies en l'espèce. En conséquence, la RCA pourra bénéficier de l'enregistrement gratuit relativement à la constitution à son profit d'un droit d'emphytéose pour le complexe sportif de H et le hall omnisport d'O.

IV. Décision

Impôts sur les Revenus

Assujettissement à l'impôt des sociétés

65. L'article 2, § 1er, 5°, CIR92 précise que « pour l'application du présent Code, des dispositions légales particulières relatives aux impôts sur les revenus et des arrêtés pris pour leur exécution, les termes suivants ont le sens défini dans le présent article.

5° Sociétés

On entend par :

a) société: toute société, association, établissement ou organisme quelconque régulièrement constitué qui possède la personnalité juridique et se livre à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif.

Les organismes de droit belge possédant la personnalité juridique qui, pour l'application des impôts sur les revenus, sont censés être dénués de la personnalité juridique, ne sont pas considérés comme des sociétés ».

66. L'article 179 CIR92 prévoit que « Sont assujetties à l'impôt des sociétés, les sociétés résidentes ainsi que, à partir du 1er janvier 1995, les caisses d'épargne communales visées à l'article 124 de la nouvelle loi communale et les organismes de financement de pensions visés à l'article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle des institutions de retraite professionnelle ».

67. L'article 182, 3°, CIR92 stipule que « dans le chef des associations sans but lucratif et des autres personnes morales qui ne poursuivent pas un but lucratif, ne sont pas considérées comme des opérations de caractère lucratif :

3° les opérations qui constituent une activité ne comportant qu'accessoirement des opérations industrielles, commerciales ou agricoles ou ne mettant pas en œuvre des méthodes industrielles ou commerciales ».

68. Comme précisé ci-avant, la RCA aura comme activité principale l'exploitation d'infrastructures affectées à des activités sportives.

69. Cette activité constitue l'une des activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une régie communale autonome (article 1er de l'AR du 10 avril 1995 déterminant les activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une régie communale autonome dotée de la personnalité juridique).

70. Par ailleurs, comme indiqué ci-avant, selon les dispositions régionales applicables, la gestion des RCA se fait suivant des méthodes industrielles ou commerciales et les bénéfices nets sont versés annuellement à la caisse communale.

71. Sur la base de ce qui précède, la RCA peut être considérée comme se livrant principalement à des opérations de caractère lucratif et par conséquent sera assujettie à l'impôt des sociétés.

Capital libéré au sens de l'article 184 CIR92

72. L'article 184 CIR92 stipule que « Le capital libéré est le capital statutaire dans la mesure où celui-ci est formé par des apports réellement libérés et où il n'a fait l'objet d'aucune réduction.

Les primes d'émission et les sommes souscrites à l'occasion de l'émission de parts bénéficiaires, sont assimilées au capital à la condition qu'elles soient portées dans les capitaux propres au passif du bilan, à un compte qui, au même titre que le capital social, constitue la garantie des tiers et ne peut être réduit qu'en exécution d'une décision régulière de l'assemblée générale prise conformément aux dispositions du Code des sociétés applicables aux modifications des statuts. »

73. Comme indiqué ci-avant, la Commune mettra à disposition de la RCA des moyens financiers afin de lui permettre de financer ses activités. Ces sommes seront comptabilisées sous la rubrique « Capital ».

74. Comme précisé par le demandeur ci-avant, conformément aux statuts de la RCA, le capital ne pourra être réduit qu'en exécution d'une décision régulière du Conseil Communal approuvée par le Gouvernement wallon conformément à l'article L3131-1, § 4, 4° du Code de la Démocratie Locale applicable aux modifications des statuts de la Régie Communale autonome.

75. Par conséquent, les apports en numéraire réalisés par la Commune qualifieront de capital fiscal libéré au sens de l'article 184 CIR92.

TVA

76. Les RCA dotées de la personnalité juridique et visées aux articles L 1231-4 à L 1231-11 du Code de la Démocratie Locale et de la Décentralisation ne relèvent pas de l'article 6 du CTVA mais du régime de droit commun de l'assujettissement visé à l'article 4 du CTVA.

77. En l'espèce, la RCA étant donc bien un assujetti au sens de l'article 4 du CTVA, reste à déterminer si ses activités futures lui conféreront ou non la qualité d'assujetti avec droit à déduction de la taxe.

78. A cet égard, en ce qui concerne l'exploitation d'infrastructures sportives telle qu'envisagée par la RCA, l'article 44, § 2, 3°, du CTVA exempte de la taxe « les prestations de services fournies par les exploitants d'établissements d'éducation physique ou d'installations sportives aux personnes qui y pratiquent la culture physique ou une activité sportive, lorsque ces exploitants sont des organismes qui ne poursuivent pas un but lucratif et que les recettes qu'ils retirent des activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais ».

79. Pour que cette exemption soit applicable, il est donc requis que les prestations de services soient effectuées par un organisme qui ne poursuit pas de but lucratif.

80. Sur ce point, dans l'arrêt qu'elle a rendu le 21 mars 2002 dans l'affaire C-174/00, Kennemer Golf & Country Club c. Staatssecretaris van Financiën, la Cour de Justice des Communautés européennes (CJCE) a précisé qu'un organisme peut être qualifié comme étant « sans but lucratif » aussi longtemps qu'il ne distribue pas ses bénéfices à titre de profit à ses membres et qu'il les affecte à l'exécution de ses prestations et ce, même s'il cherche systématiquement à générer des excédents (v. point 28 et dispositif de cet arrêt).

81. En l'espèce, dans la mesure où les statuts de la RCA prévoit que les bénéfices nets de la RCA seront versés annuellement à la caisse communale, il convient de considérer que celle-ci a, a priori, un but lucratif et que l'exemption prévue par l'article 44, § 2, 3°, du CTVA ne lui sera donc pas applicable.

82. Cette position ressort d'ailleurs de la réponse apportée par M. Jamar, Ministre de la Modernisation des finances et de la Lutte contre la fraude fiscale, à une question parlementaire orale de M. le représentant Peeters. Dans cette réponse, le Ministre confirme qu'en ce qui concerne les RCA dont les statuts font apparaître qu'elles ont un but lucratif et qu'elles entendent distribuer leurs bénéfices, l'assujettissement avec droit à déduction n'est pas contestable.

83. Toutefois, dans une réponse récente à une question parlementaire de Mme V. Warzée - Caverenne, M. Geens, Ministre des Finances, précise que les régies communales autonomes qui développent des activités dont l'exemption est subordonnée à l'absence de but lucratif, tombent en dehors du champ d'application de ces exemptions lorsque leurs statuts prévoient que les bénéfices éventuels seront distribués aux membres, et que cela s'est effectivement produit.

84. Compte tenu des réponses fournies à ces questions parlementaires, il convient donc de considérer que les opérations effectuées par la RCA dans le cadre de l'exploitation d'infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l'article 44, § 2, 3°, du CTVA et qu'elles lui conféreront donc en principe la qualité d'assujetti avec droit à déduction, à condition que le but de lucre qu'elle revendique se concrétise par la réalisation de bénéfices et par la distribution effective de ceux-ci à la Commune.

85. Ceci étant, le demandeur a précisé que la RCA exploitera directement l'ensemble des infrastructures sportives et que celles-ci seront exclusivement utilisées pour les besoins d'opérations soumises à la taxe.

86. S'il en est bien ainsi, la RCA pourra récupérer les taxes portant sur les énergies, les fluides, les travaux d'entretien et de réparation, les investissements (et les éventuels investissements futurs) ainsi que l'ensemble des différentes charges en amont des infrastructures sportives dont elle disposera. En particulier, elle pourra récupérer la TVA qui lui sera portée en compte par la Commune lors de la constitution du droit d'emphytéose portant sur le hall omnisport de G et le terrain y attenant.

87. Enfin, il va de soi que si certains locaux (notamment, la cafétéria) ou certaines infrastructures sportives, destinés initialement, selon les indications du demandeur, à l'exécution d'opérations taxables, devaient néanmoins être mis à disposition de tiers dans des conditions répondant à la notion de location immobilière - droit conféré par un bailleur à un preneur, pour une durée convenue et contre rémunération, d'occuper un immeuble comme s'il en était propriétaire et d'exclure toute autre personne d'un tel droit - le droit à déduction de la RCA devrait être revu et limité en conséquence.

88. De même, si tout ou partie des installations sportives, destinés initialement à l'exécution d'opérations à titre onéreux devaient être mises gratuitement à la disposition, notamment des établissements scolaires de la commune, le droit à déduction de la RCA devrait alors être revu et limité en conséquence.

Droits d'Enregistrement

89. L'opération juridique consiste en la constitution d'un droit d'emphytéose (portant sur le complexe sportif de H et le hall omnisport d'O) par une commune en faveur de sa propre régie communale autonome.

90. Le Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe en son article 161, 2° stipule l'enregistrement gratuit « pour les cessions amiables d'immeubles pour cause d'utilité publique à l'Etat, aux provinces, aux communes, aux établissements publics et à tous autres organismes ou personnes ayant le droit d'exproprier… ».

91. En l'espèce, il s'agit bien d'un acte amiable.

92. De plus, la notion de « cession d'immeubles » doit s'entendre comme comprenant également les constitutions d'emphytéose comme en l'espèce.

93. En outre, il suffit que le caractère d'utilité publique soit stipulé dans l'acte de constitution du droit d'emphytéose, pour que la cause d'utilité publique soit retenue.

94. Enfin, le Code wallon de l'aménagement du territoire, de l'urbanisme et du patrimoine stipule en son article 58 : « Peuvent agir comme pouvoir expropriant : la Région, les provinces, les communes, les régies communales autonomes, les intercommunales ayant dans leur objet social l'aménagement du territoire ou le logement et les établissements publics et organismes habilités par la loi ou le décret à exproprier pour cause d'utilité publique… ».

95. Il résulte de ce qui précède que les conditions d'application de l'article 161, 2° du Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe sont remplies si l'acte de constitution du droit d'emphytéose contient la mention «d'utilité publique».