Tekst van de beslissing
Arrest van het Hof van beroep te Gent d.d. 27.03.2018
Rol: 2017/AR/80
In de zaak van:
BELGISCHE STAAT/ FEDERALE OVERHEIDSDIENST FINANCIEN, Minister van Financiën, met kabinet te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, vertegenwoordigd door het Centrum KMO Kortrijk, met burelen te 8500 KORTRIJK, Hoveniersstraat 31, appellant, hebbende als raadsman mr. MAES Anouk, advocaat te 8800 ROESELARE, Henri Horriestraat 44-46
tegen
P. B.V.B.A., met maatschappelijke zetel te … , KBO nr. … , geïntimeerde, hebbende als raadsman mr. …
wijst het hof het volgend arrest:
De procedure
Bij vonnis van de vierde kamer van de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, gewezen op 19 oktober 2016, werd de vordering van de geïntimeerde gegrond verklaard, namelijk in het bijzonder de vordering tot buiten toepassing verklaren van het dwangbevel met referte 500/1340/40838 uitgevaardigd op 25 november 2014, geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 28 november 2014 en aan de geïntimeerde betekend op 2 december 2014.
Bij verzoekschrift van 16 januari 2017 heeft de appellante hoger beroep ingesteld tegen dit vonnis.
De zaak werd behandeld op de openbare terechtzitting van 27 februari 2018, waarna het debat gesloten werd, de zaak in beraad werd genomen en voor arrest en uitspraak vastgesteld op de zitting van 27 maart 2018.
De feitelijke gegevens
De geïntimeerde is sinds 1 januari 1971 bij de btw-administratie geregistreerd als groothandelaar in schoeisel maar oefende in de gecontroleerde periode 2011 hoofdzakelijk administratieve en ondersteunende activiteiten uit voor gelieerde vennootschappen.
Op 22 september 2014 kondigde de fiscale administratie een controle aan bij de geïntimeerde die zou doorgaan op 20 oktober 2014 met betrekking tot het boekjaar 2011. Na enkele uitstellen ging de controle door op 4 november 2014 en stelde de administratie vast dat naar aanleiding van een controle bij Eggermont-Boekhouding Fiskaliteit bvba de geïntimeerde niet alle verkoopfacturen had opgenomen in haar btw aangifte.
Op 5 november 2014 maakte de administratie aan de geïntimeerde een correctieopgave over waarin naast het verzoek tot betalen van de verschuldigde btw ten bedrage van 13.171,39 euro een boete van 200% of 26.340,00 euro is opgenomen. De geïntimeerde heeft op deze correctieopgave niet gereageerd.
Op 24 november 2014 verzond de administratie naar de geïntimeerde een bericht van naheffing waarin ze de betaling vordert van de voornoemde btw met boete en een proces verbaal van vaststellingen van de overtreding voegde.
Op 2 december 2014 gaf de administratie aan de geïntimeerde kennis van het uitgevaardigd en hier betwiste dwangbevel met het oog op de uitvoering en invordering van de voornoemde btw en boete
Met een verzoekschrift van 1 september 2015 stelde de geïntimeerde haar vordering in voor de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge. De vierde kamer van deze rechtbank heeft in zijn vonnis van 19 oktober 2016, zoals hoger vermeld, de vordering van de geïntimeerde gegrond verklaard. De rechtbank oordeelde dat de betrokken overtreding niet met bedrieglijk opzet werd begaan, zodat enkel een boete van 10% ten deze gepast is. De rechtbank was de mening toegedaan dat de niet opname van de betrokken facturen te wijten is aan nalatigheid, een slordigheid van de btw aangifte.
Het is tegen dat vonnis dat de appellante hoger beroep heeft ingesteld. Het blijkt niet dat dit
vonnis is betekend of dat de appellante er in zou hebben berust. Het hoger beroep is tijdig en regelmatig.
De vorderingen van de partijen
De appellante vraagt in hoger beroep aan het hof om:
" - de vordering van appellante ontvankelijk en gegrond te verklaren, het bestreden vonnis van de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, vierde kamer de dato 19 oktober 2016 teniet te doen, en opnieuw wijzende, de oorspronkelijke vordering van verweerder, nu appellante ontvankelijk en gegrond te verklaren; Dienvolgens te horen zeggen voor recht dat de bedragen zoals deze zijn opgenomen in het dwangbevel integraal verschuldigd zijn door bvba P.;
- geïntimeerde te veroordelen tot alle kosten van het geding met inbegrip van de rechtsplegingsvergoeding in hoger gberoep van 2.400,00 EUR. "
De geïntimeerde vraagt in hoger beroep aan het hof om:
“het hoger beroep ontvankelijk, maar ongegrond te verklaren, dienvolgens het bestreden vonnis te bevestigen en te zeggen voor recht dat het dwangbevel nietig, minstens onwettelijk of ongegrond is en het dwangbevel en de kennisgeving ervan geen gevolg mogen hebben in de hoger aangegeven mate, de terugbetaling te bevelen van alle eventueel in uitvoering van hoger genoemde kennisgeving van dwangbevel met referentie … betaalde of ingehouden bedragen, te verhogen met de intresten vanaf datum van betaling of inhouding1 de Belgische Staat te veroordelen tot de gedingkosten en tot de rechtsplegingsvergoeding ten bedrage van € 2.200,00 in eerste aanleg en € 2.400 in hoger beroep. “
De beoordeling
De motivering van de administratie sanctie
1. De geïntimeerde stelt dat het bestreden dwangbevel niet goed gemotiveerd is en om die reden een schending uitmaakt op artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 en de artikelen 2 en 3 van de wet van 29 juli 1991. De fiscus zou volgens de geïntimeerde niet afdoende gemotiveerd hebben waarom de geïntimeerde zou gehandeld hebben met het oogmerk om belastingen te ontduiken. De geïntimeerde meent dat louter de omstandigheid dat de boekhouding wordt gevoerd door dezelfde persoon en dat de zaakvoerders van de beide vennootschappen echtgenoten zijn, niet in het minst toelaat te vermoeden dat de overtredingen eerder het gevolg zijn van kwaad opzet, dan van een loutere nalatigheid. De geïntimeerde vraagt om die reden het dwangbevel van 2 december 2014 te vernietigen in de mate waarin een boete wordt opgelegd.
2. De correctieopgave van 5 november 2014 stelde dat uit het nazicht van (de op dat moment) beschikbare gegevens bleek dat niet alle uitgaande facturen in de boekhouding zijn opgenomen. Achteraf bleek dat de facturen wel waren opgenomen in de boekhouding maar niet in de btw aangifte. De administratie maakt deze onvolledigheid duidelijk doordat haar de toegang tot de boekhouding verschillende malen door de belastingplichtige was uitgesteld. De administratie licht toe dat ze de correctieopgave opmaakte om de verjaring van verschuldigde belasting te vermijden zonder dat ze inzage had kunnen nemen van de boekhouding. Na inzage van de boekhouding stelde de administratie vast dat de facturen toch opgenomen waren in de boekhouding maar niet waren overgenomen in de btw aangifte. Deze vaststelling na de inzage is ook zo weergegeven in het proces-verbaal van vaststelling van 19 november 2014 dat bij het dwangbevel is gevoegd.
3. Het dwangbevel vermeldt de toegepaste wetgeving en een aantal feiten op grond waarvan de administratie kennelijk uiting gaf aan haar overtuiging dat de niet opname van de verschuldigde btw in de boekhouding opzettelijk werden begaan of minstens opzettelijk niet werden rechtgezet.
Zo vermeldt de correctieopgave het feit dat de boekhoudingen van de beide betrokken vennootschappen -Kantoor B. bvba enerzijds en E. bvba anderzijds- door dezelfde persoon worden gehouden en de zaakvoerders van deze vennootschappen daarenboven echtgenoten zijn, met name de heer L. E. en mevrouw C. B. Het proces-verbaal schetst dat alle betrokken (rechts)personen actief zijn in de boekhoudsector. De geïntimeerde gaf de btw niet aan terwijl die btw wel in aftrek werd genomen door de gelieerde vennootschap die door dezelfde (natuurlijke) personen wordt geleid. Het proces verbaal van vaststelling vermeldt dat in boekjaar 2011 een belastbare omzet van 65.456,93 euro werd verwezenlijkt terwijl in de btw aangiften een omzet van 2.736,04 euro werd aangegeven.
Deze elementen lieten de administratie toe aan te nemen dat er fraude was en de boete van 200% op te leggen. Dat de geïntimeerde meent dat die motivering niet afdoende is, betreft een appreciatie ten gronde omdat ze samengevat stelt dat de niet aangifte per ongeluk gebeurde.
De motivering in feite en in rechte is afdoende duidelijk en begrijpelijk zodat de geïntimeerde er zich kon op verdedigen en de boete kon betwisten, hetgeen ze uitvoerig heeft gedaan. Dit middel van de geïntimeerde kan niet worden aangenomen.
De aangenomen kwade trouw van de geïntimeerde
1. De niet-aangifte van de betrokken facturen is volgens de geïntimeerde te wijten aan een ongelukkig ingevulde btw aangifte, ten gevolge van een fout in een zelf ontwikkeld boekhoudsysteem (het boekhoudprogramma 'Paco'). Het betrokken boekhoudprogramma liet kennelijk toe om een partiële lijst te trekken in de plaats van de omzet van het volledige kwartaal, waardoor een verkeerd bedrag kon worden overgenomen in de btw aangifte.
De geïntimeerde wijst erop dat het opvalt dat de ontbrekende facturen kennelijk steeds deze zijn uit het einde van het betrokken kwartaal. Ook de creditnota met betrekking tot de klant "'t vieruurtje", die dateert van 31 december 2011, is om die reden niet opgenomen in de btw aangifte. De geïntimeerde erkent dat eenzelfde fout inderdaad is gemaakt in 2010 en 2011. De loutere herhaling van een fout bewijst volgens de geïntimeerde geen kwade trouw omdat ze niet op de hoogte was van die fout. Er is volgens de geïntimeerde geen bewijs van fraude.
2. De volgende gegevens laten er geen twijfel over bestaan dat het niet aangeven van de facturen in de btw aangifte niet zijn oorsprong kent in een ongelukkig toeval of vergissing.
De geïntimeerde gaf de ontvangen btw niet aan terwijl die wel in aftrek werd gebracht door de vennootschap die de btw betaalde, terwijl de beide gelieerde vennootschappen geleid worden door dezelfde personen. Op een totale omzet van 64.500 euro wordt zogezegd per ongeluk vergeten meer dan 54.000 euro aan te geven. De relatieve omvang, namelijk 84%, van de niet aangegeven omzet kan niet per ongeluk overzien zijn naar aanleiding van het invullen van de aangifte. Naar aanleiding van een door een boekhouder klassiek gemaakt nazicht van de correspondentie tussen de omzet in de boekhouding en de omzet inzake btw, moet dit grote verschil meteen zijn opgevallen. Daarbij merkt de administratie terecht op dat de geïntimeerde kennelijk gebruik maakt van een niet opeenvolgende nummering van de documenten.
De geïntimeerde wordt bestuurd door een gediplomeerd boekhouder aangesloten bij het Instituut voor Accountants en Bedrijfsrevisoren waarvan de administratie terecht mag aannemen dat deze een btw aangifte normaal kan invullen en dergelijke grote anomalieën meteen vaststelt.
Kenmerkend is bovendien dat de geïntimeerde maar een zeer beperkt aantal uitgaande facturen opmaakt, waardoor de controle en de niet aangifte van 84% van de omzet niet verscholen zat in een groot aantal verrichtingen.
De btw wordt uit de software opgeroepen na boeking van de facturen. De geïntimeerde verklaart niet waarom ze maar een bepaalde tijdsperiode of deel van de verrichtingen zou hebben opgeroepen voor het opmaken van de btw aangifte. Uit de concrete overzichten uit het boekhoudprogramma worden de btw vakken duidelijk aangegeven en wordt het invullen van de btw aangifte het louter manueel overnemen van de vermelde roosters van de btw aangifte. De geïntimeerde verstrekt geen zinvolle verklaring waarom hierbij een vergissing zou zijn begaan (administratief dossier, stuk 111/1). Dezelfde inbreuken werden ook vastgesteld in eerdere boekjaren 2009 en 2010. De regularisatie van deze situatie werd toen nog op een minnelijke manier door de administratie rechtgezet met toepassing van een verminderde proportionele boete. Gelet op de omvang van de niet aangifte en het herhalend karakter ervan heeft de administratie terecht aangenomen dat de niet aangifte gebeurde met het opzet om de belasting te ontduiken en kon ze de wettelijk voorziene boete van 200% opleggen. Dit middel van de geïntimeerde kan niet worden aangenomen.
Verzoek tot vermindering van de boete
1. De geïntimeerde meent dat er minstens ernstige twijfel kan bestaan omtrent de kwade trouw, waardoor de opgelegde boete van 200% niet in evenredigheid staat met de feiten. De geïntimeerde vraagt in ondergeschikte orde om de opgelegde boete te reduceren tot een sanctie die in verhouding staat met de feiten.
2. De oplegging van de bestuurlijke boete zoals te dezen dient, gelet op de omvang en de zwaarte ervan, te worden beschouwd als een administratieve geldboete met een repressief karakter, zodat de uit artikel 6 EVRM voortvloeiende rechtswaarborgen van toepassing zijn bij de oplegging daarvan.
De rechter mag de wettelijkheid van die sanctie onderzoeken. Hij mag in het bijzonder nagaan of de feitelijke en wettelijke voorwaarden vervuld zijn voor die sanctie en of die sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen. De rechter kan in voorkomend geval, op grond van de genoemde normen, de opgelegde straf opheffen of verminderen (Cass. 24 januari 2002, F.00.0099.N, op http://jure.juridat.just.fgov.be)
Dit toetsingsrecht moet in het bijzonder aan de rechter toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk, zodat de rechter mag onderzoeken of het bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete van zodanige omvang. De rechter mag hierbij in het bijzonder acht slaan op de zwaarte van de inbreuk, de hoogte van reeds opgelegde sancties en de wijze waarop in gelijkaardige zaken werd geoordeeld. Dit toetsingsrecht houdt niet in dat de rechter op grond van een subjectieve appreciatie van wat hij redelijk acht, om loutere redenen van opportuniteit, boeten kan kwijtschelden of verminderen.
3. De voornoemde feitelijke elementen verantwoorden de opgelegde boete van 200%. De administratie heeft er reeds in de correctieopgave op gewezen dat de betrokken personen boekhouders zijn en het niet redelijk aannemelijk is dat de niet aangifte van 84% van de omzet te wijten is aan een vergissing of ongeluk. Dezelfde fout werd reeds in de twee voorgaande jaren vastgesteld. Als normaal zorgvuldig persoon en zeker als boekhouder kan in die omstandigheden aangenomen worden dat dezelfde fout niet een derde keer op rij zou gebeuren. Deze opeenvolging van zelfs eenvoudig opspoorbare fouten die op een zelfde wijze zijn gebeurd in verschillende eigen vennootschappen verantwoordt dat het opzet om de belasting te ontduiken kan worden aangenomen. Voor de vorige jaren werd een vermindering van de geldboete aangenomen door de administratie. Door dezelfde fout opnieuw te begaan is er geen reden om de boete te verminderen. Er is geen reden om de boete te vernietigen, kwijt te schelden of te verminderen. Het hoger beroep is gegrond.
De gerechtskosten
De geïntimeerde wordt in het ongelijk gesteld en moet daarom de gerechtskosten van de beide instanties dragen.
Voor de vaststelling van die rechtsplegingsvergoeding overeenkomstig artikel 1022 Ger.W., uitgevoerd bij KB van 26 oktober 2007, moeten, bij gebrek aan redenen tot afwijking ervan, de basisbedragen gehanteerd worden.
Vermits de waarde van de vorderingen, bepaald zoals voorzien in de artikelen 557 tot 562 en artikel 618 Ger.W. zich in de schijf van 20.000,01 tot 40.000,00 euro bevindt, is het basisbedrag van 2.400,00 euro toepasselijk.
Beschikkend gedeelte
OP DIE GRONDEN, HET HOF,
recht doende op tegenspraak;
gelet op artikel 24 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken; gehoord in openbare terechtzitting de partijen in hun middelen en conclusies,
verklaart het hoger beroep ontvankelijk en gegrond,
vernietigt het bestreden vonnis behoudens waar het de vordering van de geïntimeerde ontvankelijk verklaart;
doet opnieuw recht en verklaart de vordering van de geïntimeerde ongegrond;
bevestigt voor zoveel als nodig het dwangbevel met referte 500/1340/40838 uitgevaardigd op 25 november 2014, geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 28 n9vember 2014 en aan de geïntimeerde betekend op 2 december 2014;
veroordeelt de geïntimeerde tot het betalen van de gerechtskosten van de beide instanties, vastgesteld als volgt:
aan de kant van de appellante: rechtsplegingsvergoeding hoger beroep: 2.400,00 EUR
aan de kant van de geïntimeerde: nihil
Ondertekeningen
Juriel