Algemeen verhoudingsgetal, Ontvangen giftenAlgemeen verhoudingsgetal,Ontvangen giften

Tekst van de beslissing

ARREST B 01/3

Arrest van het Hof van Beroep te Brussel dd. 19.10.2001

Algemeen verhoudingsgetal - Ontvangen giften

Bij een B.T.W.-belastingplichtige V.Z.W. werd door de B.T.W.-administratie de aftrek volgens de regel van het werkelijk gebruik opgelegd. Hierbij ontstond onenigheid over het al dan niet opnemen van giften in de noemer van het algemeen verhoudingsgetal, dat zou fungeren als bijzonder verhoudingsgetal. Het Hof is van oordeel dat, wanneer de ontvangen giften uit de berekening van het verhoudingsgetal worden gelaten, dit zou leiden tot een quasi gehele aftrek van B.T.W. op de gemengde kosten, wat strijdig is met de algemene bepalingen van artikel 45 W.B.T.W. Vandaar dienen de ontvangen giften te worden opgenomen in de noemer van de breuk ter berekening van het algemeen/bijzonder verhoudingsgetal.

Zesde fiskale kamer

Voorzitter: Dhr. K. Van Herck

Raadsheer: Dhr. M. Remion

Plaatsvervangend raadsheer: Dhr. B. de Clippel

Griffier: Dhr. C. De Nollin

Partij: V.Z.W. 11.11.11. t. De Belgische Staat

Het hof, na beraad, spreekt in openbare terechtzitting volgend arrest uit:

De Processtukken

Appellante legde een verzoekschrift toe hoger beroep neer ter griffie van het hof van beroep op 09.12.1999.

Het hoger beroep is gericht tegen een vonnis van de rechtbank van eerste aanleg van Brussel geveld op 09.09.1999.

Er wordt geen akte van betekening van dit vonnis neergelegd.

De vormvoorschriften voor het hoger beroep werden nageleefd. Het hoger beroep is ontvankelijk.

De naamwijziging van appellante

Appellante houdt voor dat blijkt uit de publicatie in de bijlage tot het Belgisch Staatblad van 26 oktober 2000 haar naam VZW Centrum voor Ontwikkelingssamenwerking werd gewijzigd door de naam V.Z.W. 11.11.11.

Het voorwerp van de oorspronkelijke vordering

Het voorwerp van de oorspronkelijke vorderingen, zoals die op 27 september 1994, 21 december 1994 en 10 februari 1997 werden ingesteld door appellante, strekt er in hoofdorde toe geïntimeerden te horen veroordelen tot:

I.Terugbetaling van de betwiste sommen die door V.ZW. 11.11.11. onder voorbehoud van rechten werden betaald, zijnde:

A.in de zaak gekend onder A.R. nr. 94/12431/A: 1.010.121 BEF, te verhogen met de gerechtelijke interesten, te rekenen vanaf de dagvaarding, berekend overeenkomstig artikel 91, § 4 van het B.T.W.-Wetboek;

B.in de zaak gekend onder A.R. nr. 94/16533/A: 1.953.895 BEF, te verhogen met de gerechtelijke interesten, te rekenen vanaf de dagvaarding, berekend overeenkomstig artikel 91, § 4 van het B.T.W.-Wetboek;

C.in de zaak gekend onder A.R. nr. 97/2135/A: 4.367.000 BEF, te verhogen met de gerechtelijke interesten, te rekenen vanaf de dagvaarding, berekend overeenkomstig artikel 91, § 4 van het B.T.W.-Wetboek;

II.Terugbetaling van aftrekbare B.T.W. die V.Z.W. 11.11.11 aanvankelijk te weinig heeft afgetrokken, zijnde:

A.in de zaak gekend onder A.R. nr. 94/12431/A: 2.239.279 BEF, te verhogen met de gerechtelijke interesten, te rekenen vanaf de dagvaarding, berekend overeenkomstig artikel 91, § 4 van het B.T.W.-Wetboek;

B.in de zaak gekend onder A.R. nr. 94/16533/A: 656.298 BEF, te verhogen met de gerechtelijke interesten, te rekenen vanaf de dagvaarding, berekend overeenkomstig artikel 91, § 4 van het B.T.W.-Wetboek;

C.in de zaak gekend onder A.R. nr. 97/2135/A: 2.092.837 BEF, te verhogen met de gerechtelijke interesten, te rekenen vanaf de dagvaarding, berekend overeenkomstig artikel 91, § 4 van het B.T.W.-Wetboek;

III.Kwijtschelding van de opgelegde geldboeten, zijnde.-

A.in de zaak gekend onder A.R. nr. 94/16533/A: 246.000 BEF, te verhogen met de gerechtelijke interesten, te rekenen vanaf de dagvaarding, berekend overeenkomstig artikel 91, § 4 van het B.T.W.-Wetboek,

B.in de zaak gekend onder A.R. nr. 97/2135/A: 375.000 BEF, te verhogen met de gerechtelijke interesten, te rekenen vanaf de dagvaarding, berekend overeenkomstig artikel 91, § 4 van het B.T.W.-Wetboek,

De beslissing van de eerste rechter

De eerste rechter verklaarde de vordering ongegrond behalve in zoverre de vordering de kwijtschelding van de supra 3, a) en 3 b) beoogde boetes. Dit onderdeel van de vordering verklaarde hij gegrond en hij veroordeelde geïntimeerde tot het terugbetalen van deze boetes verhoogd met de wettelijke intresten overeenkomstig artikel 91 W.B.T.W..

Het hoger beroep

Volgens appellante werd ten onrechte rekening gehouden bij het bepalen van het bijzonder verhoudingsgetal voorzien door artikel 46 § 2 van het W.B.T.W. met de giften die volgens appellante niet in de omzet mogen worden begrepen, terwijl volgens geïntimeerde deze giften een fundamenteel onderdeel zijn van en voor de werking van appellante en dus in de totale omzet dienen te worden begrepen.

In hoger beroep herhaalt appellante haar oorspronkelijke vordering. Ondergeschikt vraagt zij aan het hof van beroep de volgende prejudiciële vraag te willen stellen aan het Hof Van Justitie:

«Dient artikel 19 van de Zesde B.T.W. richtlijn zo te worden uitgelegd dat, bij de vaststelling van het voor aftrek vatbare pro rata gedeelte van de voorbelasting, het bedrag van het door een gemengde belastingplichtige ontvangen inkomen uit giften, niet opgenomen dient te worden in de noemer van de breuk die de mate van B.T.W. aftrek bepaalt.»

De feiten

Appellante verricht werkzaamheden die aan de B.T.W. onderworpen zijn, evenals activiteiten die buiten de werkingssfeer van het W B.T.W. vallen.

Aan de B.T.W. zijn onderworpen, het uitgeven en verkopen van tijdschriften, een kalender, boeken en brochures; de verkoop en het verhuren van diareeksen, filmen, tentoonstellingen; de verkoop van informatie- en documentatiemateriaal; de verkoop van dranken in de personeelskantine.

Buiten de werkingssfeer van de B.T.W. vallen: het inzamelen van fondsen ten bate van projecten in de derde wereld door middel van de 11.11.11. actie, wereldpartners - actie en het Wereldpartnersplan.

Ook heeft appellante een aantal niet met B.T.W. belaste inkomsten.

Deze inkomsten kunnen als volgt worden onderverdeeld:

Appellante is een gemengde belastingplichtige en beide partijen betwisten niet dat de aftrek van de voorbelasting dient te geschieden in toepassing van artikel 46 § 2 volgens het werkelijk gebruik van de kosten (leveringen en goederen) waarop appellante B.T. W. heeft betaald.

Van de totaal betaalde B.T.W. is het gedeelte van de B.T.W. op kosten die worden besteed aan handelingen die aan de B.T.W. zijn onderworpen volledig aftrekbaar, het gedeelte besteed aan de handelingen die buiten de B.T.W. sfeer vallen niet aftrekbaar en is slechts beperkt aftrekbaar het gedeelte van de kosten dat niet zonder meer kan gekleefd worden aan een bijzondere activiteit.

Voor appellante betreft dit de volgende bedragen:

Appellante houdt voor ter zitting dat de gemengde kosten waarover de betwisting draait betrekking hebben op het onderhoud, de herstelling en de nutsvoorzieningen van het gebouw waar zij haar zetel heeft evenals haar burotica en bureelmeubelen. De besteding van deze kosten kan niet aan één of andere onderscheiden activiteit worden gekleefd.

De discussie

Appellante is een gemengde belastingplichtige die overeenkomstig de algemene regel bepaald in artikel 45 W.B.T.W. de voorbelasting mag aftrekken, voor zover zij de geleverde goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van handelingen onderworpen aan de B.T.W. maar met uitsluiting van de B.T.W. op de goederen en diensten die worden gebruikt voor handelingen die buiten de werkingssfeer van het W.B.T.W. vallen of van de B.T.W. heffing zijn vrijgesteld ingevolge artikel 44 van het W.B.T.W.

De B.T.W. is een eenmalige verbruikersbelasting die volledig ten laste komt van de eindconsument.

De wetgever verbiedt de aftrek van de B.T.W. betaald op de goederen en de diensten die gebruikt worden voor de handelingen die buiten de B.T.W. sfeer vallen.

In de mate dat appellante goederen en diensten besteedt aan het verwerven en het verdelen van de giften, waarvan niet wordt betwist dat zij buiten de sfeer van de B.T.W. vallen, is zij de eindconsument van deze goederen en diensten zodat zij er de B.T.W. op dient te dragen en zij bijgevolg de voorbelasting niet mag aftrekken. Cass. AR C.94.0150.N, 27 november 1997 (Belgische Staat/Zakenkantoor De Brabantse N.V.), Bull. 1997, 1290; Arr. Cass. 1997, 1231; Fisc. Koer. 1998 (weergave), 240, noot X.

Slechts in de mate dat zij geen eindconsument is heeft zij het recht op aftrek van de voorbelasting.

In artikel 46 van het W.B.T.W. wordt uitgewerkt hoe dit doel wordt bereikt.

In de regel wordt een bepaald percentage afgetrokken van alle B.T.W. betaald op alle goederen en diensten door middel van een algemeen verhoudingsgetal. Dit percentage wordt bekomen door het totaal bedrag van de aan de B.T.W. onderworpen omzet exclusief B.T.W. te delen door het totaal bedrag van de volledige omzet exclusief B.T.W.

De aftrek van de voorbelasting kan echter geschieden volgens het werkelijk gebruik van de goederen en de diensten op dewelke deze belasting werd betaald. Zij worden dan onderverdeeld in drie groepen, een eerste groep betreft de kosten (goederen en de diensten) die rechtstreeks in verband staan met handelingen die aan de B.T.W. onderworpen zijn waarop de aftrek van de voorbelasting integraal wordt toegepast, een tweede groep betreft de kosten die rechtstreeks in verband staan met de handelingen die buiten de B.T.W. sfeer vallen waarop geen enkele aftrek van de voorbelasting wordt toegestaan en uiteindelijk een derde groep die bestaat uit de gemengde kosten die gedeeltelijk in verband staan met beide bovenstaande categorieën van handelingen waarop een bijzonder verhoudingsgetal moet worden toegepast dat een gedeeltelijke aftrek toestaat.

In deze zaak werd aftrek van de voorbelasting opgelegd door de administratie volgens het werkelijk gebruik. Voor de berekening van het bijzonder verhoudingsgetal, waarvoor de wet geen regeling bevat, is heeft de administratie een wijze van berekening opgelegd waarvan appellante voorhoudt dat zij deze is van het algemeen verhoudingsgetal waarover artikel 46 § 1 W.B.T.W. handelt. De administratie heeft aan appellante opgelegd de verhouding van de aftrekbare voorbelasting te bepalen aan de hand van een verhoudingsgetal waarvan de teller wordt bepaald door de inkomsten die aan de B.T.W. onderworpen zijn en de noemer door alle inkomsten. De partijen zijn het wezenlijk oneens van oneens over de wijze van berekening van dit bijzonder verhoudingsgetal omdat appellante betwist dat de giften in de noemer van het verhoudingsgetal dienen opgenomen te worden. Volgens haar kunnen de giften niet in «alle inkomsten» begrepen worden.

Het is nuttig te herhalen dat op de kosten, die deels werden besteed aan activiteiten die binnen de sfeer van de B.T.W. vallen en deels aan activiteiten die erbuiten vallen, of de zogeheten gemengde goederen en diensten, een gedeeltelijke aftrek dient te worden toegestaan die evenredig is met het gebruik van deze kosten nodig voor de aan B.T.W. onderworpen handelingen van appellante. Het werkelijke gebruik van deze kosten is het te meten gegeven. De formule is slechts de maatstaf.

*

Artikel 17, lid 5 van de zesde Richtlijn waarvan ondermeer artikel 46 §§ 1 en 2 W.B.T.W. de nationale uitwerking is, bepaalt:

«Voor goederen en diensten die door een belastingplichtige zowel worden gebruikt voor handelingen... waarvoor recht op aftrek bestaat, als voor handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat, wordt aftrek slechts toegestaan voor dat gedeelte van de B.T.W., dat evenredig is aan het bedrag van de eerstbedoelde handelingen (pro rata ).

Dit pro rato wordt overeenkomstig de bepalingen van artikel 19 bepaald voor het totaal van de door de belastingplichtige verrichte handelingen

De Lid-Staten kunnen evenwel.

a)...

b)...

c)de belastingplichtige toestaan of verplichten de aftrek toe te passen volgens het gebruik van de goederen en diensten of van een deel daarvan...»

De economische activiteit van appellante bestaat voor het belangrijkste deel uit het zoeken naar en het verwerven van fondsen en het besteden van deze fondsen aan projecten die passen in het kader van haar maatschappelijk doel.

Het valt niet ernstig te betwisten dat het onroerend goed en het stofferend huisraad van het gebouw, waar nagenoeg al de «gemengde kosten» van appellante betrekking op hebben, de infrastructuur vormen die ondermeer gebruikt wordt om dit doel te bereiken.

Het is evenmin betwist dat voor de handelingen die betrekking hebben op het inzamelen van de giften en hun verdeling over de verschillende projecten geen recht op aftrek bestaat.

Binnen het kader van de aftrek volgens het werkelijk gebruik dient de bepaling van de evenredige aftrek voor de goederen en diensten die zowel worden gebruikt voor handelingen voor dewelke het recht op aftrek bestaat als voor de handelingen voor dewelke het recht op aftrek niet bestaat naar de geest van artikel 17 lid 5, c) van de 6 de Richtlijn te geschieden in functie van de intensiteit van het gebruik en niet in functie van de opbrengst.

De gemengde kosten van appellante slaan voornamelijk op het onderhoud en de herstelling van het onroerend goed van appellante, de nutsvoorzieningen en haar infrastructuur.

Indien binnen dit kader het schrijven van enkele brieven 100.000.000 Fr. zou opleveren terwijl 99% van de kosten zou besteed worden aan het drukken van kranten en boeken die slechts 10.000.000 Fr. opleveren dan zou in principe, en steeds binnen het kader van de aftrek volgens het werkelijk gebruik, de aftrek van de voorbelasting B.T.W. aan 99% moeten worden toegestaan en dit ondanks de opbrengst van de enkele brieven.

De hele theoretische discussie tussen partijen over de samenstelling van het algemeen verhoudingsgetal voorzien in artikel 19 van de 6de B.T.W. Richtlijn waarvan artikel 46 § 1 W B.T.W. de nationale uitwerking is, is voor de oplossing van de vordering zonder belang omdat de partijen overeengekomen zijn de evenredige aftrek van de voorbelasting te bepalen volgens het werkelijk gebruik en het daarbij grondig oneens zijn over het bijzonder verhoudingdgetal dat dit werkelijk gebruik juist weergeeft.

Voor het oplossen van de vordering, waarbij het Hof van beroep zich moet behoeden tot het doen van algemene uitspraken, kan niet uit het oog verloren worden dat appellante, die als oorspronkelijke eiseres voorhoudt dat zij teveel betaalde en die teveel geïnde B.T.W. terugvordert moet aantonen, binnen het kader van de betwisting van het werkelijk gebruik, dat de aftrek van de voorbelasting die werd toegestaan op de gemengde kosten niet overeenstemt met dit werkelijk gebruik. Namelijk werd haar infrastructuur (gebouwen, stofferend buromateriaal en nutsvoorzieningen) voor meer dan respectievelijk 12%, 15%, 15% en 12%, al naar gelang het jaar, besteed aan handelingen die aan de B.T.W. onderworpen zijn.

Welnu, rechtsprekend binnen het kader van de betwisting tussen partijen, dient te worden vastgesteld dat indien de giften uit de noemer van het bijzonder verhoudingsgetal weggelaten worden dit noodzakelijk voor gevolg heeft dat de aftrek van voorbelasting op de kosten die betrekking hebben op de infrastructuur van appellante wordt toegestaan zonder rekening te houden met het werkelijk gebruik van deze infrastructuur ten behoeve van haar hoofdactiviteit of het geheel van de handelingen van appellante erop gericht om giften uit te lokken en te verwerken.

De stelling van appellante dient dan ook verworpen te worden omdat zij aanleiding geeft tot een onevenredig hoge aftrek van de voorbelasting op de gemengde kosten zonder dat in de minste mate wordt aangetoond dat deze hoge aftrek zou overeenstemmen met het werkelijk gebruik van de kosten. Appellante onderneemt trouwens binnen het kader van het geschil dat aan het hof van beroep wordt voorgelegd, niets om het werkelijk gebruik van haar gemengde kosten aan te tonen.

In de noemer van het verhoudingsgetal, dat in casu op de gemengde kosten dient te worden toegepast, die betrekking hebben op de infrastructuur van appellante, de giften opnemen heeft dan weer voor gevolg dat het recht op aftrek van de voorbelasting op deze kosten afhankelijk wordt gesteld van het resultaat van de schenkingen die buiten de B.T.W. vallen terwijl in principe niet de omvang van de schenkingen de maatstaf mag zijn maar wel de omvang van het geheel van de handelingen waarvan deze schenkingen het rechtstreeks of het onrechtstreeks gevolg zijn.

Aftrek van de voorbelasting volgens het werkelijk gebruik is slechts mogelijk in de mate dat de kosten die appellante maakte werden besteed aan handelingen die noodzakelijk waren om goederen en diensten te leveren waarop door de eindverbruiker B.T.W. wordt betaald.

Het opnemen van de giften in het bijzonder verhoudingsgetal zoals dat terzake moet worden gebruikt om de aftrek te bepalen volgens het werkelijk gebruik, leidt slechts tot een onevenredige belastingheffing indien de omvang van de giften die werden ontvangen zich anders verhoudt ten opzichte van de totale ontvangsten dan de omvang van de handelingen die door appellante werden geleverd om deze giften te bekomen ten opzichte van de totale handelingen.

Nu appellante niet aantoont dat haar infrastructuur waarop haar gemengde kosten alleen betrekking hebben voor minder dan 88% in 1992, 85% in 1993, 88% in 1994 en 85% in 1995 werd besteed aan het inzamelen en het verdelen van giften, terwijl deze verhouding blijkt uit de toepassing van het bijzonder verhoudingsgetal toegepast door de administratie zoals het werd vastgelegd, bij gebreke aan een andere maatstaf, in functie van het resultaat van de handelingen van appellante om giften te bekomen, toont zij geen onevenredige beperking van de aftrek op de voorbelasting op haar gemengde kosten aan en is haar vordering ongegrond.

*

Tevergeefs houdt appellante voor dat terzake bij de bepaling van het verhoudingsgetal geen rekening mag gehouden worden met haar financieringsmiddelen zoals subsidies en giften omdat ze wars zijn van een rechtstreekse tegenprestatie van een aan de B.T.W. onderworpen goed of dienst.

Uiteraard staan tegenover de giften en de subsidies geen rechtstreekse tegenprestaties van aan de B.T.W. onderworpen goederen of diensten; dit is echter binnen het kader van de aftrek volgens het werkelijk gebruik zonder belang.

Binnen dit kader dient uitsluitend te worden onderzocht in welke mate de gemengde kosten op dewelke voorbelasting werd betaald werden besteed aan handelingen voor dewelke appellante geen eindverbruiker is omdat de aftrek slechts in die mate toegestaan is. Het bedrag van de handelingen wordt daarbij slechts gebruikt bij gebreke aan een betere maatstaf.

De methode van appellante die erop neerkomt het bedrag van de giften uit te sluiten uit de noemer van de breuk van het verhoudingsgetal heeft een onevenredige aftrek van de voorbelasting voor gevolg op de kosten die ondermeer werden gemaakt om de giften in te zamelen wat strijdig is met het in artikel 45 van het W.B.T.W. limitatief vastgelegde recht op aftrek van de voorbelasting. Dit leidt noodzakelijk tot een ongelijkheid in de heffing van de belasting terwijl artikel 46 § 2 juist voorziet in de toepassing van een bijzonder verhoudingsgetal om een dergelijke ongelijkheid te weren.

Het al dan niet opnemen van de giften in de noemer van de breuk heeft voor gevolg dat volgens de administratie, respectievelijk voor de jaren 1992, 1993, 1994 en 1995 12%, 15%, 12%, en 15% van de B.T.W. op de gemengde kosten mag worden afgetrokken terwijl dit volgens appellante respectievelijk, 87%, 71%, 84%, 83% bedraagt.

Dit houdt in dat appellante voorhoudt dat haar infrastructuur waarop de niet uit te splitsen gemengde kosten voornamelijk betrekking hebben al naar gelang het jaar ten belope van 87%, 71%, 84% en 85% werd gebruikt voor aan de B.T.W. onderworpen handelingen.

Appellante bewijst niet dat de kosten die zowel betrekking hebben op B.T.W. handelingen als de andere handelingen voor respectievelijk 87%, 71%, 84% en 83% betrekking hebben tot door haar verrichte B.T.W. handelingen en toont evenmin aan dat zij voor meer dat 12%, 15%, 12% en 15% betrekking hebben tot door haar verrichte B.T.W. handelingen.

*

Volgens appellante mag in casu bij de berekening van het bijzonder verhoudingsgetal, dat dient berekend te worden zoals het algemeen verhoudingsgetal, geen rekening gehouden worden met de giften in de noemer van de breuk omdat in de geest van de artikels 44, 45 en 46 WBTW in de noemer uitsluitend rekening dient te worden gehouden met de niet aan B.T.W. onderworpen prestaties waar een aan B.T.W. onderworpen prestatie tegenover staat.

Subsidies, gratificaties, giften of andere financiële steun vormen geen bestanddeel van de omzet van de VZW omdat er niet rechtstreeks handelingen tegenover gesteld moeten worden.

Het afleveren van een fiscaal attest en de verplichting de gelden te besteden aan projecten in de 3de wereld zijn geen tegenprestaties voor de gift en ontnemen aan deze gift het karakter van de «animus donandi » niet.

Door de schenking wordt door de schenker geen enkel goed of geen enkele dienst in het economisch verkeer gebracht. Terecht stelt appellante dat er geen verband bestaat tussen de schenking en de B.T.W. die een omzetbelasting of een algemene verbruikersbelasting is.

De grieven die appellante uit deze vaststelling haalt kunnen in de voorliggende zaak niet overtuigen omdat de betwisting dient te worden opgelost binnen het kader van het werkelijk gebruik van de kosten voor dewelke de aftrek wordt gevorderd.

De giften moeten bij de bepaling van het verhoudingsgetal dat dient bepaald te worden om het recht op aftrek van de voorbelasting te bepalen volgens het werkelijk gebruik alleen, bij gebrek aan beter, in de noemer worden opgenomen als maatstaf voor de handelingen die nodig waren om deze giften te bekomen om de besteding van de infrastructuur te kunnen bepalen aan die activiteiten voor dewelke appellante geen eindverbruiker is en voor dewelke zij bijgevolg wel gerechtigd is de voorbelasting af te trekken.

Het antwoord op vraag of er ten opzichte van deze giften zoals bij subsidies, gratificaties, of andere financiële steun al dan niet handelingen tegenover gesteld moeten worden en of deze giften al dan niet een bestanddeel van de omzet van de VZW uitmaken is ten deze dan ook irrelevant.

Appellante stelt dat het Hof van Justitie reeds heeft beslist dat inkomsten uit activiteiten waarvoor geen rechtstreekse tegenprestatie is verondersteld, buiten de noemer van het algemeen verhoudingsgetal vallen HVJ SATAM 22 06 1993

.

Volgens deze beslissing moeten voor de toepassing van de B.T.W. aftrek de dividenden die door de belastingplichtige zijn ontvangen op grond van een loutere financiële deelneming in andere ondernemingen en die geen omzet uitmaken met betrekking tot handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat uitgesloten worden van de noemer van de breuk die dient voor de berekening van het verhoudingsgetal.

Deze redenering dient volgens appellante integraal te worden gevolgd voor de giften ten voordele van de VZW 11.11.11.

De beslissing van het Hof van Justitie heeft betrekking op de invloed van het resultaat van een loutere financiële deelneming in een andere onderneming op de berekening van het algemeen verhoudingsgetal.

Deze redenering kan in de thans voorliggende zaak niet worden toegepast omdat de giften niet als dusdanig in het bijzonder verhoudingsgetal dienen opgenomen te worden maar zij slechts dienen als maatstaf van de besteding door appellante van de infrastructuur en de kosten die er betrekking op hebben aan de activiteiten die hebben geleid tot het bekomen en het besteden van deze giften terwijl het bekomen en besteden van deze giften de belangrijkste activiteit van appellante uitmaken.

Binnen de bepaling van het bijzonder verhoudingsgetal zou de quasi integrale aftrek van de voorbelasting op de gemengde kosten die appellante voorstaat door de uitsluiting van de giften voor gevolg hebben dat de kosten ondermeer uitgezet om de giften te bekomen en voor dewelke appellante eindverbruiker is van de B.T.W. in de mate dat zij hieraan werden besteed toch kunnen afgetrokken worden wat strijdig is met artikel 45 van W.B.T.W.

*

Volgens appellante zou de administratie zelf voorhouden dat financieringsbronnen niet in de noemer van het bijzonder verhoudingsgetal dienen opgenomen te worden omdat zij noch het recht op aftrek noch het bedrag van de aftrek mogen beïnvloeden.

Het onderscheid tussen subsidies en giften zou kunstmatig zijn omdat beiden integraal en zonder onderscheid besteed worden aan het verwezenlijken van het maatschappelijk doel. Daarbij is het volgens appellante niet zo dat de giften zonder meer integraal worden doorgeschoven aan specifieke projecten en zij daarbij slechts de rol van tussenpersoon vervult.

Financieringsbronnen horen in principe niet thuis in de noemer van het algemeen verhoudingsgetal. Ter zake werd echter rekening gehouden met de giften omdat de omvang van de giften de maatstaf is van het werkelijk gebruik van de gemengde kosten van appellante voor dewelke zij aftrek van de voorbelasting vraagt bij gebreke aan een andere mogelijkheid om de besteding van deze kosten die bijna uitsluitend betrekking hebben op het gebruik van de infrastructuur van appellante adequaat te bepalen.

Terzake verschilt de middelenfinanciering door ABOS en door de EEG voor specifieke projecten, die zich koppelt aan de besteding van sommige giften die door appellante werden bekomen, wezenlijk van deze giften en hun besteding die door de activiteiten van appelante worden uitgelokt terwijl er geen spoor bestaat van enig werkelijk gebruik van kosten om de bovenvermelde subsidies te bekomen

*

Tevergeefs stelt appellante dat indien het hof van beroep zou twijfelen dit hof de prejudiciële vraag dient te stellen aan het Hof van Justitie over de interpretatie van artikel 19 van de Zesde B.T.W. Richtlijn.

De vraag om dit artikel uit te leggen dient niet te worden gesteld binnen het kader van de voorliggende betwisting omdat artikel 19 betrekking heeft op de berekening van het pro rata voor de toepassing van de aftrek als bedoeld in artikel 17 lid 5 van de Zesde B.T.W. Richtlijn terwijl de thans aan het hof van beroep voorliggende betwisting kadert binnen de uitzondering op deze regeling voorzien in artikel 17 lid 5 sub c) van de Zesde B.T.W. Richtlijn die de aftrek voorziet volgens het gebruik van de kosten (goederen en diensten) waarop artikel 19 van deze Richtlijn niet van toepassing is.

Ondergeschikt

Appellante beroept zich op een schending van het vertrouwensbeginsel voor het jaar 1992 omdat de administratie gedurende 10 jaar de berekeningsmethode van appellante heeft aanvaard om daarna in het najaar 1992 terug te komen op deze berekening die in feite in samenspraak met de administratie tot stand gekomen was.

Geïntimeerde betwist dat de berekening in samenspraak tot stand gekomen was en houdt voor dat appellante sedert eind 1991 op de hoogte was van de sindsdien ongewijzigde houding van de administratie.

Uit de brief die appellante op 3 april 1991 naar geïntimeerde verzond blijkt dat de administratie weliswaar de door appellante toegepaste aftrek van de voorbelasting heeft gedoogd zonder dat echter wordt aangetoond dat deze aftrek in samenspraak met de administratie zou zijn uitgewerkt.

Uit deze brief van 12 april 1991, die een pleidooi is voor het behoud van de tot dan toegepaste aftrek van de voorbelasting blijkt echter eveneens dat de tot in 1991 toegepaste aftrek verworpen werd door de B.T.W. controleur Sint Gillis 2 en dat deze ambtenaar het bijzonder verhoudingsgetal op basis van de output en niet op basis van de inkoopfacturen wenste te bepalen.

Het is waar dat de centrale administratie van geïntimeerde slechts op 2 maart 1992 een definitieve beslissing genomen heeft waarbij werd bevestigd dat, zoals in het verleden, het bedrag van de aftrekbare B.T.W. diende te worden vastgesteld volgens de regel van het werkelijk gebruik van goederen en diensten als bedoeld in artikel 46 § 2 van het B.T.W. Wetboek, maar dat, in tegenstelling tot het verleden, de B.T.W. geheven op de kosten, die zowel betrekking hebben op de belastbare activiteiten als op de niet belastbare activiteiten, dient te worden afgetrokken volgens een bijzonder verhoudingsgetal berekend op basis van een breuk met als teller het bedrag van de inkomsten uit de belastbare activiteiten en als noemer het totaal bedrag van de inkomsten.

Appellante kan bezwaarlijk voorhouden dat zij verrast werd door de bevestiging door de centrale administratie van het standpunt van de controleur van St Gillis 2 waar zij van afhing.

Zij houdt bijgevolg onterecht voor dat de administratie de regeling, vastgelegd door het schrijven van de centrale administratie 2 03 1992 met betrekking tot de uitwerking van de regel van het werkelijk gebruik, retroactief heeft toegepast voor 1992 en dat zij door deze beslissing het vertrouwensbeginsel zou hebben geschonden.

Uiteraard wist appellante dat de administratie sedert 03 april 1991 de methode van appellante voor de berekening van de aftrek van de voorbelasting op de gemengde kosten niet aanvaardde zodat zij bezwaarlijk kan voorhouden in haar rechtmatig vertrouwen, dat haar berekeningsmethode zou worden aanvaard voor het jaar 1992 door de beslissing van de centrale administratie het standpunt van de controleur bij te treden voor het jaar 1992, te zijn beschaamd.

De administratie moet de wet toepassen en diende erover te waken dat slechts de voorbelasting op dat gedeelte van de kosten voor handelingen voor dewelke appellante geen eindverbruiker was werd afgetrokken.

*

Volgens appellante bedraagt het bijzonder verhoudingsgetal volgens de berekening van de administratie voor het jaar 1995 15,37% en geen 15%.

De administratie houdt terecht voor dat dit voor de uitslag van de berekening geen belang heeft omdat steeds wordt afgerond naar het hogere of het lagere percentage.

Het incidenteel hoger beroep: de boetes

Geïntimeerde betwist niet dat de rechter de volle rechtsmacht heeft.

Zij houdt terecht voor dat de geringe boete een administratieve boete betreft met een vergoedend karakter betreft.

De gerechtelijke controle van de administratieve boete met vergoedend karakter houdt in dat de rechter, die over de volle rechtsmacht beschikt, zowel de wettelijkheid als de werkelijkheid van de boete controleert.

Volgens geïntimeerde heeft zij schade geleden al was het maar door de administratieve kosten veroorzaakt door de betwistingen van appellante. Hieruit volgt dat binnen een controle van de wettelijkheid en de werkelijkheid van de boete het hof van beroep de boete niet kan kwijtschelden vermits schade werd geleden.

Geïntimeerde blijft echter in gebreke enige schade aan te tonen die het gevolg is van de laattijdige betaling van de B.T.W. terwijl de boetes voorzien door artikel 70 § 1 van het W.B.T.W. de vergoeding van deze schade beoogt.

Appellante houdt terecht voor dat zij onmiddellijk de laattijdige B.T.W. vrijwillig heeft betaald, zij het onder voorbehoud, verhoogd met de intresten die behoudens tegenbewijs de vertraging in de betaling vergoeden.

Appellante diende het niet eens te zijn met het standpunt van de administratie en het is haar recht om dit standpunt te betwisten. De administratieve boete beoogt trouwens niet de vergoeding van de administratieve schade die geïntimeerde lijdt door de betwisting in rechte door de belastingplichtige van haar standpunt.

Geïntimeerde bewijst niet dat de administratie enige bijzondere schade zou geleden hebben door het verzoek dat appellante haar gericht heeft op 3 april 1991, het onderhoud van 27 juni 1991 of de administratieve beslissing van 2 maart 1992 het standpunt van de controleur bij te treden.

De administratieve kosten die de administratie geleden heeft ingevolge de vordering van appellante vallen buiten het toepassingsveld van artikel 70 § 1 van het W.B.T.W.

Vermits zowel het hoger beroep als het incidenteel hoger beroep ongegrond zijn komt het gepast voor de kosten van het hoger beroep om te slaan.

Beschikkend gedeelte

OM DEZE REDENEN,

HET HOF, rechtsprekend na tegenspraak,

Gelet op art 24 van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken;

Gehoord in openbare terechtzitting de heer K. Van Herck , voorzitter, in zijn verslag;

Verklaart het hoger beroep en het incidenteel hoger beroep ongegrond.

Slaat de beroepskosten om.