Régime particulier, cession de parts de société

56. Wanneer een landbouwondernemer zijn onderneming geheel of gedeeltelijk aan een andere landbouwondernemer overdraagt, hangt de BTW-regeling die op de handeling van toepassing is af van de vraag of ze, al dan niet, de overdracht uitmaakt van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling in de zin van artikel 11 van het BTW-Wetboek.

57. In de regel mag de overdracht van een onderneming slechts dan geacht worden te slaan op een algemeenheid van goederen wanneer zij alle bestanddelen van de onderneming omvat, die aan de overdrager toebehoren (de onroerende en roerende bedrijfsmiddelen van de onderneming, de produkten van de bebouwing en van de veefokkerij, de overdracht van het pachtrecht op de gronden en de gebouwen waarvan de ondernemer het genot heeft, het kliënteel, enz.). Nochtans, om rekening te houden met de particulariteiten van de overdrachten van landbouwondernemingen, oefent de administratie geen kritiek uit op de toepassing van artikel 11 van het BTW-Wetboek, voor zover de overdrager, als landbouwondernemer, zijn hoedanigheid van belastingplichtige verliest, ingevolge die overdracht :

1° wanneer hij, geheel of gedeeltelijk, eigenaar blijft van de hoevegebouwen of van de akkergronden, die hij aan de overnemer verpacht;

2° wanneer hij het hoevegebouw als privé-persoon blijft bewonen, zonder zich nog enigszins met de onderneming bezig te houden;

3° wanneer hij voor zijn privé-gebruik enkele dieren en een stuk akkergrond behoudt, die met een privé-bestemming overeenstemmen .

58. Anderzijds mag de gedeeltelijke overdracht van een landbouwonderneming slechts dan als de overdracht van een bedrijfsafdeling worden beschouwd wanneer zij slaat op al de goederen die in een afdeling van die onderneming zijn geïnvesteerd. Die goederen moeten op zichzelf, onder technisch oogpunt, een onafhankelijke onderneming vormen die afzonderlijk en door eigen middelen kan werken. Indien men, theoretisch, de overdracht van de afdeling "fokkerij" of van de afdeling "akkerbouw" in een landbouwonderneming kan beschouwen als de overdracht van een bedrijfsafdeling, lijken die twee vormen van onderneming zo onderling vermengd, dat ze in de praktijk moeilijk beantwoorden aan de hierboven gegeven definitie. In elk geval is de toepassing van artikel 11 van het Wetboek uitgesloten in geval van verkoop van de ganse veestapel van een landbouwonderneming, indien die verkoop niet gepaard gaat met de overdracht van de eigendom of van het genot van de andere bestanddelen die noodzakelijk zijn voor de veefokkerij (stallen, gronden, veevoeders, enz.).

59. Wanneer de overdracht van de landbouwonderneming kan worden beschouwd als een overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, maakt zij voor de toepassing van de BTW geen levering uit. Zij brengt niettemin, voor de overdrager en voor de overnemer die aan een verschillende belastingregeling onderworpen zijn, zekere regularisaties mee. Die gebeuren ofwel onder de vorm van een teruggaaf ofwel onder de vorm van een terugstorting van BTW. De regels die voor die regularisaties gelden, worden hieronder in de eerste afdeling uiteengezet (z. nrs. 62 tot 70).

60. Daarentegen wordt de handeling wel aan de toepassing van de BTW onderworpen, wanneer ze niet in een overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling kan worden ontleed. De regels die dan moeten worden gevolgd worden uitgelegd in de tweede afdeling (z. nrs. 71 tot 74).

61. Voor de toepassing van deze aanschrijving en rekening houdend met de moeilijkheden die men inzake landbouwuitbatingen in de praktijk ontmoet om uit te maken of artikel 11 al dan niet van toepassing is, aanvaardt de administratie, in de gevallen waarin de uitvoering van die beschikking betwistbaar is, het door de bij de overdracht betrokken partijen gemeenschappelijk ingenomen standpunt dat er naar streeft de verrichting te beschouwen als een verkoop van de verschillende bestanddelen van de onderneming (z. nrs. 71 tot 74).

Eerste afdeling. - Overdracht van een landbouwonderneming die een algemeenheid van goederen of een bedrijfsafdeling vormt in de zin van artikel 11 van het BTW-Wetboek.

Onderscheid dat moet worden gemaakt.

62. De overdracht van een dergelijke onderneming valt onder toepassing van artikel 11 van het Wetboek; zij wordt dus niet als een levering beschouwd.

De gevolgen van die overdracht en de regularisaties die zij meebrengt verschillen naargelang de hoedanigheid op het stuk van belastingregeling van de overdrager en van de overnemer.

Daarom worden achtereenvolgens behandeld :

•in de eerste onderafdeling, de overdracht tussen ondernemers die alle twee onderworpen zijn aan de bijzondere regeling, ingesteld bij artikel 57, § 1, van het Wetboek;

•in de tweede onderafdeling, de overdracht door een ondernemer onderworpen aan de bijzondere regeling aan een ondernemer die aan de normale regeling onderworpen is;

•in de derde onderafdeling, de overdracht door een ondernemer onderworpen aan de normale regeling aan een ondernemer die aan de bijzondere regeling onderworpen is.

Eerste onderafdeling. - Overdracht tussen ondernemers die beiden aan de bijzondere regeling onderworpen zijn.

63. De fictie van de voortzetting van de persoon van de overdrager die voorkomt in de tweede zin van artikel 11 van het Wetboek, brengt mee dat de overnemer de bijzondere regeling van artikel 57, § 1, van het Wetboek, waaraan de overdrager reeds was onderworpen, voortzet. Daar die regeling ook op hem van toepassing is, moet geen regularisatie gebeuren.

64. In dit geval stelt men vast dat de overdracht van de onderneming noodzakelijk moet worden afgesloten tegen een prijs die de fiscale last (z. nrs. 11 tot 31) omvat, die voor de overdrager uit de bijzondere regeling voortvloeit. De overnemer zal overigens die belasting op een forfaitaire wijze recupereren bij de verkoop van teeltgoederen of van produkten van de fokkerij. Het komt dus aan partijen toe zich akkoord te stellen over de overname van die last, indien de overnemer aan de bijzondere regeling onderworpen is of wenst onderworpen te worden; de administratie komt in deze overeenkomst niet tussen.

Onderafdeling 2. - Overdracht door een ondernemer onderworpen aan de bijzondere regeling aan een ondernemer onderworpen aan de normale regeling.

65. De overdracht slaat op goederen die, alleen al omwille van de bijzondere regeling waaraan de overlater onderworpen was, met belastingen zijn bezwaard. Daar die goederen in het patrimonium komen van een belastingplichtige die aan de normale regeling onderworpen is, moeten ze van die belasting worden ontheven, volgens de regels die door artikel 10 van het koninklijk besluit nr. 22 zijn bepaald voor de landbouwondernemer die van de bijzondere naar de normale regeling overgaat.

66. Al de regels die onder het eerste hoofdstuk hierboven zijn vermeld in verband met de vaststelling van de terug te geven belasting (z. nrs. 9 tot 31) en het opmaken van de inventaris van de overgedragen goederen (z. nrs. 32 tot 36) zijn van toepassing op deze overdracht.

67. De teruggaaf gebeurt ten voordele van de overnemer (voortzetter van de persoon van de overdrager), indien de overdracht plaatshad "voorbelasting inbegrepen". In die veronderstelling wordt het recht op teruggaaf uitgeoefend door toerekening zoals voorzien in de nrs. 37 en 38.

Het lijkt evenwel meer aangewezen de werkwijze te volgen waarbij de terugstorting gebeurt ten voordele van de overdrager; inderdaad, hij heeft de boekhoudkundige stukken in handen die nodig zijn om de voorgeschreven inventaris op te maken; anderzijds kan hij dan een prijs, exclusief BTW, voor de overnemer vaststellen, die rekening houdt met de teruggaaf waarop hij rekent. Een dergelijke handelwijze vermijdt latere betwistingen onder partijen. In dit geval moet de overdrager die zijn recht op teruggaaf wil uitoefenen een aanvraag om teruggaaf, opgemaakt in twee exemplaren, indienen bij het hoofd van het controlekantoor waaronder hij ressorteert (z. kon. besl. nr. 4, art. 9).

Onderafdeling 3. - Overdracht door een ondernemer onderworpen aan de normale regeling aan een ondernemer die aan de bijzondere regeling onderworpen is.

68. De overdracht van de onderneming bevat goederen die, bij onderstelling, belastingschoon uit de normale regeling komen om onder de bijzondere regeling te vallen, waar ze, in principe, met een belasting moeten worden bezwaard.

69. Al de regels bepaald in het tweede hoofdstuk hierboven, voor het geval van de overgang van de normale regeling van de belasting naar de bijzondere regeling der landbouwondernemingen, zijn op dit geval van toepassing; dit is aldus het geval voor de bepalingen die verband houden met de vaststelling van de terug te storten belastingen (z. nrs. 46 tot 48), met het opstellen van een inventaris (z. nrs. 51 tot 53) en met de modaliteiten van de terugstorting (z. nrs. 54 en 55), onder dit voorbehoud evenwel dat de terugstorting van de belasting moet worden uitgevoerd uiterlijk bij het verstrijken van de termijn van drie maanden te rekenen vanaf de datum van de overdracht. Er wordt opgemerkt dat het bedrag van de terug te storten belasting in principe moet worden berekend op de wijze bepaald in de nrs. 47 en 48 (z. ook de nrs. 11 tot 30) en niet op de prijs waartegen de goederen werden overgedragen.

70. De terugstorting moet gebeuren door de overnemer, die de persoon van de overdrager voortzet; het is overigens de overnemer die op een forfaitaire wijze de voorbelasting zal recupereren bij de verkoop van de teeltgoederen en van de produkten uit de fokkerij (z. kon. besl. nr. 22, art. 3).

Afdeling 2. - Overdracht van zekere bestanddelen van een landbouwonderneming, die geen overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfstak uitmaken.

Onderscheid dat moet worden gemaakt.

71. Een dergelijke overdracht valt buiten het toepassingsgebied van artikel 11 van het Wetboek, en volgt de regels waaraan de leveringen van een landbouwonderneming normaal zijn onderworpen, rekening houdend met haar belastingregeling.

Uit dit oogpunt moet er onderscheid worden gemaakt naargelang de landbouwonderneming onderworpen is :

1° aan de bijzondere regeling, bepaald in artikel 5, § 1, van het Wetboek (z. nrs. 72 en 73);

2° aan de normale regeling van de belasting (z. nr. 74). Overdracht door een landbouwondernemer onderworpen aan de bijzondere regeling van artikel 57, § 1, van het Wetboek.

72. Indien de overnemer eveneens een landbouwondernemer is die aan dezelfde bijzondere regeling onderworpen is, geeft de overdracht geen aanleiding tot taxatie noch tot forfaitaire recuperatie ten gunste van de overdrager, ongeacht of zes laat op door hem voortgebrachte goederen of op bedrijfsmiddelen; inderdaad, de overnemer dient geen periodieke aangiften in (z. kon. besl. nr. 22, art. 3).

73. Indien de overnemer daarentegen een landbouwondernemer is die onderworpen is aan de normale regeling van de belasting en die dus wel periodieke aangiften indient, heeft de overdrager recht op de forfaitaire recuperatie van de voorbelasting die bepaald is bij artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 22, doch enkel in de mate waarin de overdracht teeltgoederen en dieren omvat die door de overdrager werden voortgebracht; de overdracht geeft geen aanleiding tot deze recuperatie in de mate waarin ze slaat op andere goederen, en namelijk op bedrijfsmiddelen.

Overdracht door een landbouwondernemer die onderworpen is aan de normale regeling van de belasting.

74. Wat ook de regeling van de belasting van de overnemer zij, de overdracht maakt de BTW eisbaar. Dit geldt zowel wanneer de overdracht slaat op goederen die door de overdrager zijn voortgebracht als op andere goederen, daarin inbegrepen de bedrijfsmiddelen.

De BTW wordt geheven volgens de gewone regels; het tarief hangt af van de aard van de overgedragen goederen.