Vennootschapsbelasting, herstellingswerken, onroerend goedvennootschapsbelasting - belasting over de toegevoegde waarde - herstellingswerken - onroerend goed

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe te vernemen of enerzijds de dienstverlening door de NV X onderworpen is aan 6% btw waardoor de voorbelasting op de investeringen kan worden gerecupereerd; en of anderzijds het btw-tarief van 21% op de verrichte werkzaamheden inzake de omvorming en renovatie van de kantoren tot appartementen van toepassing is.

II. Omschrijving van de verrichting

2. NV X is een in België gevestigde onderneming die actief is in de onroerend goed sector. In het kader van deze activiteiten is zij eigenaar van een kantoorgebouw, opgericht in de jaren '60.

3. Het kantoorgebouw bevat 8 bovengrondse verdiepingen (waaronder het gelijkvloers) en twee ondergrondse verdiepingen waar 27 parkeerplaatsen gelegen zijn.

4. NV X wenst de volgende werkzaamheden te verrichten aan dit kantoorgebouw: de renovatie en omvorming tot ongeveer 23 appartementen tegen eind 2009 met het oog op de uitbating van een "apart-service" voor particulieren. De bedoeling is om de huidige structuur en oppervlakte te behouden en enkel de kantoren om te vormen tot appartementen. Deze werken zullen verricht worden door geregistreerde aannemers die voor btw-doeleinden zijn gevestigd en geregistreerd in België. De totale kostprijs van deze geplande werken wordt geraamd op 3 miljoen EUR, btw, erelonen en kosten niet inbegrepen. De verkoopwaarde van het gebouw na de werken wordt door een ontwikkelaar, een vastgoedmakelaar en expert, geraamd op 7,75 miljoen EUR + kosten.

5. Zoals reeds hierboven aangehaald heeft NV X de intentie om na de verrichte werkzaamheden het gebouw uit te baten als een zogenaamde "apart-service". Immers zij wil de appartementen bemeubeld ter beschikking stellen aan derden inclusief een bijkomend dienstenpakket, waarvan de klanten niet kunnen afzien onder toekenning van een prijskorting. Naast de terbeschikkingstelling van de appartementen, zal het bijkomend dienstenpakket eveneens bestaan uit:

5.1. De terbeschikkingstelling van meubels (tafels, stoelen, kasten, bed, …);

5.2. De terbeschikkingstelling van tafelserviezen en verbruiksgoederen, en het op regelmatige basis verschonen van linnen;

5.3. De reiniging en het onderhoud van de appartementen;

5.4. Het onthaal wordt op weekdagen op voltijdse basis voorzien. Het vooropgestelde schema voorziet immers in een permanente aanwezigheid van 10u tot 18u op weekdagen. Op zaterdagen en 's avonds zal er aanwezigheid zijn op afspraak en op zon- en feestdagen zal er aanwezigheid zijn na telefonische contactname;

5.5. De voorziening van TV distributie, telefoon- en internetverbinding per appartement;

5.6. De terbeschikkingstelling van parkeerplaatsen voor fietsen, bromfietsen en wagens;

5.7. Bijkomende diensten: bestellen van maaltijden, reserveren van taxi's en limousines, ontvangen en verzenden van pakjes en colli's, ter beschikking stellen van nuttige algemene en toeristische informatie.

6. Naast bovenstaand dienstenpakket, zullen de klanten eveneens kunnen genieten van de terbeschikkingstelling van fietsen, bromfietsen en kleine stadswagens, mits een bijkomende vergoeding.

7. De derden zullen deze appartementen uitsluitend of hoofdzakelijk gebruiken voor privé-doeleinden. Gelet op het feit dat dit gebouw zich in het EU-district van Brussel bevindt, zal het naar alle waarschijnlijkheid hoofdzakelijk gebruikt worden door Eurocraten, kaderleden van multinationals en internationale instellingen.

III. Beslissing

A. Dienstverlening door NV X

8. Het verschaffen van gemeubeld logies in inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt aangeboden, wordt uitdrukkelijk uitgesloten van de vrijstelling voor onroerende verhuur, en is bijgevolg onderworpen aan btw (art. 44 § 3, 2° a, derde streepje van het btw-wetboek).

9. Overeenkomstig de btw-commentaar moeten de logies worden verschaft in instellingen die gekenmerkt worden door een permanente organisatie die alle materiële en menselijke factoren verenigt die het mogelijk maken om aan gasten aan wie onderdak wordt verschaft, diensten te verlenen welke gewoonlijk aan gasten in een hotel worden verstrekt. De commentaar verwijst daarbij naar diensten zoals de ontvangst van de gasten, de terbeschikkingstelling van een gemeubelde kamer, het onderhoud en het schoonmaken van de kamers, met inbegrip van het verschaffen van huishoudelijk linnen (beddengoed, dekens, handdoeken, enz.), en eventueel het verschaffen van ontbijt.

10. Naar aanleiding van de opkomst van de "aparthotels" rees de vraag naar de precieze draagwijdte van bovenstaande uitzondering. Aparthotels bieden immers een dienstenpakket aan, bestaande uit enerzijds de terbeschikkingstelling van een gemeubeld appartement voor een periode die meestal langer duurt dan een week, en anderzijds uit bijkomende diensten die vergelijkbaar zijn met die welke gewoonlijk worden aangeboden door hotels.

11. De diensten van aparthotels kunnen alleen aan btw worden onderworpen wanneer systematisch aan alle klanten, voor een enige forfaitaire prijs, een dienst wordt aangeboden en verstrekt die zowel bestaat uit het ter beschikking stellen van gemeubeld logies als het onthaal en de ontvangst van klanten ter plaatse gedurende minstens een groot gedeelte van de dag. Bovendien moet minstens één van de volgende bijkomende diensten worden verstrekt: het regelmatig onderhoud en schoonmaken van de kamers, het verschaffen en vervangen van linnen of het verschaffen van het ontbijt op de kamers of in de inrichting (Beslissing nr. ET 88.687 van 6 april 1999).

12. Zoals uit randnummer 5 blijkt, zal NV X gemeubelde logies en een bijkomend dienstenpakket aanbieden tegen een forfaitaire prijs en waarvan de klanten niet kunnen afzien onder toekenning van een prijskorting .

13. Deze handeling beantwoordt bijgevolg aan de voorwaarden gesteld in Beslissing nr. ET 88.687 van 6 april 1999 en kwalificeert als dienst bedoeld in artikel 44, §3, 2°, a, derde streepje van het btw-wetboek. Dit impliceert dat deze diensten aan btw zijn onderworpen aan het tarief van 6% btw overeenkomstig de bijlage bij KB nr. 20, rubriek XXX.1.

14. NV X heeft derhalve voor deze activiteit de hoedanigheid van btw-belastingplichtige met volledig recht op aftrek.

B. Toepassing btw-tarief van 21% op de verrichte werken aan het gebouw

15. Om van het verlaagde tarief van 6% overeenkomstig artikel 1 bis van het Koninklijk Besluit nr. 20 te kunnen genieten moet aan een aantal voorwaarden cumulatief zijn voldaan:

15.1. De handelingen moeten de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben;

15.2. De handelingen moeten betrekking hebben op een woning die, na uitvoering ervan, uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privé-woning wordt gebruikt;

15.3. De handelingen moeten worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming ten minste vijf jaar voorafgaat aan het eerste tijdstip van verschuldigdheid van de btw dat zich voordoet overeenkomstig artikel 22 van het Wetboek;

15.4. De handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een eindgebruiker door een geregistreerde aannemer;

15.5. De door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten, op basis van een duidelijk en nauwkeurig attest van de afnemer, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde btw-tarief rechtvaardigen.

16. Omdat NV X geen privé-gebruiker is, maar evenmin een privaatrechtelijke persoon die de inrichting beheert zoals voorzien in de commentaar 37/1704 (bejaardenzorg, internaat van school, jeugdbeschermingstehuis, opvangtehuis) kan ze niet als eindgebruiker zoals vermeld in randnummer 16.4 worden beschouwd en is bijgevolg het normale tarief van 21 % van toepassing op de werken aan het gebouw.

17. Deze renovatie en omvormingswerken aan het kantoorgebouw zijn werken in onroerende staat in de zin van artikel 19, §2 van het btw-wetboek die worden beoogd door artikel 20 van KB 1 (verlegging van heffing) .

18. NV X zal voor zijn werkzaamheid van "appart-services" de hoedanigheid hebben van belastingplichtige met volledig recht op aftrek en zal dus de btw met betrekking tot de renovatiewerken in aftrek kunnen brengen.

Gelet op wat voorafgaat beslist het College van de DVB dat:

19. de dienstverlening door NV X, die bestaat uit het ter beschikking stellen van gemeubeld logies en verstrekken van het dienstenpakket omschreven onder nummer 5.1 t.e.m. 5.7 hiervoor tegen een forfaitaire prijs, onderworpen is aan de btw, tegen het verlaagd tarief van 6 %;

20. het btw-tarief van 21% van toepassing is op de omvormings- en renovatiewerken van de kantoren tot appartementen;

21. de omvormings- en renovatiewerken zijn werken in onroerende staat bedoeld door artikel 20 van KB 1 (verlegging van heffing);

22. NV X recht op aftrek heeft van de voorbelasting met betrekking tot de omvormings- en renovatiewerken van de kantoren tot appartementen.