Nieuwheidskarakter van een gebouw voor de toepassing van de btwBtw - Nieuwheidskarakter van een gebouw voor de toepassing van de btw - Artikel 44, § 3, 1° W.BTW - Optionele belastingheffing voor onroerende verhuur - Artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW

Tekst van de beslissing

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De rulingaanvraag wordt ingediend in naam van de vennootschap X. X is geregistreerd voor btw-doeleinden als gemengde belastingplichtige.

Overeenkomstig 18bis, § 1 van het Btw-KB nr. 3 zal X aan de btw-administratie kennis geven om haar recht op btw-aftrek uit te oefenen volgens de regel van het werkelijk gebruik (op grond van artikel 46, § 2 W.BTW). Het spreekt vanzelf dat X ook jaarlijks via haar btw-aangifte de in artikel 18bis, § 2 van het Btw-KB nr. 3 voorgeschreven gegevens zal melden aan de btw-administratie

2. X is volle eigenaar van het W54 gebouw. X plant een zware transformatie van dit gebouw dat na de werken geen bestemmingswijziging ondergaat.

Het project bestaat in de duurzame herontwikkeling van het W54 gebouw. De verbouwingen zullen gebeuren met het oog op duurzaamheid om te voldoen aan de huidige milieunormen en duurzaamheidscriteria.

De verbouwingen zullen aanleiding geven tot omvangrijke wijzigingen in de wezenlijke elementen van het bedoelde gebouw. Het bedoelde gebouw ondergaat ook grondige aanpassingen op het vlak van stabiliteit.

3. Met het oog op de realisatie van dit project werd een omgevingsvergunning verkregen.

4. Na oplevering zal X de zelfstandige gedeelten van het gebouw verhuren. De te verhuren ruimtes zullen fysiek gescheiden zijn, kunnen functioneren op een onafhankelijke wijze en zijn vatbaar om onder het stelsel van gedwongen mede-eigendom te worden geplaatst.

Waar mogelijk is het de intentie om de verhuur ervan te laten plaatsvinden onder het stelsel van de optioneel btw-belaste onroerende verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW.

In bepaalde gevallen zal het niet mogelijk of niet wenselijk zijn dat verhuurder en huurder opteren voor btw.

II. Vraagstelling

5. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag er meer bepaald toe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat de beoogde werken aan het bedoelde gebouw ertoe zullen leiden dat het gebouw weer als nieuw kan worden beschouwd in de zin van artikel 44, § 3, 1° W.BTW en derhalve in aanmerking kan komen voor de toepassing van de optionele btw-verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW.

III. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

6. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Kwalificatie als nieuw gebouw voor btw-doeleinden

III.A.1. Regelgevend kader

III.A.1.1. Algemene principes

7. Verbouwde oude gebouwen kunnen na verbouwingswerken in bepaalde gevallen en voor een tweejarige btw-nieuwheidstermijn worden aangemerkt als nieuwe gebouwen waarop de vrijstelling van btw niet van toepassing is.

8. In artikel 12, 1., eerste alinea, a) van de btw-richtlijn 2006/112/EG van 28.11.2006 (hierna “de btw-richtlijn”) wordt bepaald welke gebouwen met toepassing van btw kunnen worden vervreemd (1). Het gaat in principe om gebouwen die worden vervreemd vóór de eerste ingebruikneming. Artikel 12, 2., derde alinea van de btw-richtlijn voorziet dat de lidstaten ook andere criteria dan dat van de eerste ingebruikneming kunnen toepassen. België heeft hiervan gebruik gemaakt door te bepalen dat een gebouw met toepassing van de btw kan worden vervreemd uiterlijk tot 31 december van het tweede jaar volgend op dat van de eerste ingebruikneming of eerste inbezitneming (artikel 12, § 2 W.BTW jo. artikel 44, § 3, 1° W.BTW).

[(1) Zie ook artikel 135, 1., j) van de btw-richtlijn.]

9. De btw-richtlijn gaat er expliciet van uit dat ook oude gebouwen, na verbouwing, als nieuw kunnen worden aangemerkt. Artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn bepaalt dat de lidstaten de voorwaarden kunnen bepalen voor de toepassing van het in het eerste lid, onder a) bedoelde criterium op de verbouwing van gebouwen. Volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie bestaat één van de manieren waarover de lidstaten beschikken om de mogelijkheid van artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn tot uitvoering te brengen en aldus de voorwaarden te bepalen voor de toepassing van het in het eerste lid, onder a) bedoelde criterium op de verbouwing van gebouwen, er in om een kwantitatief criterium op te leggen volgens hetwelk de kosten van een dergelijke verbouwing een bepaald percentage van de beginwaarde van het betrokken gebouw moeten bedragen om tot toepassing van btw te leiden.

10. Bij verbouwingen moet het volgens het Hof gaan om werken waardoor het gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan (2). Het begrip ‘verbouwing’ omvat “met name” het geval waarin voltooide of voldoende gevorderde werkzaamheden hebben plaatsgevonden waarna het betrokken gebouw voor andere doeleinden zal worden gebruikt (3). Aldus zal de levering van een verbouwd oud gebouw met btw kunnen worden belast wanneer het betrokken gebouw dankzij de verbouwing toegevoegde waarde heeft verkregen ten opzichte van de aanvankelijke constructie (4).

[(2) H.v.J. 16.11.2017, C-308/16, Kozuba, r.o. 52, www.curia.europa.eu.]

[(3) H.v.J. 16.11.2017, C-308/16, Kozuba, r.o. 54, www.curia.europa.eu.]

[(4) H.v.J. 09.03.2023, C-239/22, Promo 54, r.o. 23; zie ook Cass. 13.11.2023, rolnr. F.20.0139.F, F.21.0042.F; H.v.J. 16.11.2017, C-308/16, Kozuba, r.o. 32, www.curia.europa.eu.]

11. Volgens het Hof impliceert het begrip ‘verbouwing van gebouwen’ dat ‘het betrokken gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken ingrijpend aan te passen’ (5). Het Hof van Cassatie heeft deze interpretatie van de notie ‘nieuw gebouw’ in 2023 bevestigd (6). In zijn conclusie in de zaak Kozuba verduidelijkte de advocaat-generaal dat het reële verbouwingswerken moet betreffen, zoals bijvoorbeeld funderingswerken, werkzaamheden aan het geraamte, aan de dakbedekking of aan onderdelen die verband houden met de duurzaamheid en de stevigheid van het gebouw, en niet eenvoudige onderhouds- en instandhoudingswerkzaamheden of werkzaamheden van zuiver decoratieve aard (7).

[(5) H.v.J. 16.11.2017, C-308/16, Kozuba, r.o. 52, www.curia.europa.eu; H.v.J. 09.03.2023, C-239/22, Promo 54, r.o. 25, www.curia.europa.eu.]

[(6) Cass. 13.11.2023, rolnr.F.20.0139.F, F.21.0042.F: “(…) Il suit […] qu’il y a transformation d’un immeuble, au sens de l’article 12 précité de la directive qui détermine son statut en cas de cession, lorsque celui-ci a subi des modifications substantielles destinées à en modifier l’usage ou en changer les conditions d’occupation. Il n’en résulte pas qu’un immeuble transformé ne peut être neuf que si les travaux exécutés ne s’appuient pas sur les éléments essentiels de la structure de l’immeuble à rénover. (…)”]

[(7) Concl. A-G CAMPOS SANCHEZ-BORDONA d.d. 04.07.2017, C-308/16, Kozuba, punt 76, www.curia.europa.eu.]

12. Deze uitlegging strookt volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie met het doel van de btw-richtlijn, met name het belasten van een handeling die de waarde van het betrokken goed beoogt te verhogen. Volgens het Hof ontstaat die toegevoegde waarde voor een oud gebouw ‘wanneer het dermate ingrijpend wordt verbouwd, dat het op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw’ (8).

[(8) H.v.J. 16.11.2017, C-308/16, Kozuba, r.o. 55, www.curia.europa.eu.]

13. Uit het voorgaande volgt dat verbouwde oude gebouwen, indien zij op één lijn gesteld kunnen worden met nieuw opgerichte gebouwen, voor btw-doeleinden als nieuw moeten worden aangemerkt.

14. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft recent verduidelijkt dat dit ook het geval is wanneer een lidstaat, zoals België, geen gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid geboden door artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn en dus geen (afzonderlijke) voorwaarden heeft bepaald voor de toepassing van het nieuwheidscriterium op verbouwde oude gebouwen.

15. Het Hof heeft namelijk geoordeeld dat de afwezigheid van dergelijke voorwaarden niet betekent dat bepaalde verbouwingen van een onroerend goed niet met btw zouden kunnen worden belast. Het ontbreken van een dwingende omschrijving in het nationale recht van deze voorwaarden doet geen afbreuk aan de toepassing van de btw op de verkoop van de verbouwde gebouwen (9). Het is dus met andere woorden voldoende dat de richtlijnen ter zake beschreven staan in de Belgische administratieve commentaren.

[(9) H.v.J. 09.03.2023, C-239/22, Promo 54, r.o. 32, www.curia.europa.eu.]

16. De Belgische wetgever heeft artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn niet omgezet in het nationale recht. Op zich heeft de Belgische wetgever geen expliciete, dwingende voorwaarden vastgesteld op grond waarvan een verbouwd oud gebouw voor btw-doeleinden wordt gelijkgesteld met een nieuw opgericht gebouw. Wel heeft de wetgever, blijkens de parlementaire geschiedenis van de Wet op de optioneel btw-belaste onroerende verhuur tussen belastingplichtigen, verduidelijkt dat een verbouwd oud gebouw als ‘nieuw’ kan worden aangemerkt in twee gevallen (10):

[(10) Parl. St. Kamer 2017-2018, nr. 54-3254/001, 28-29; zie ook circulaire 2019/C/25 van 21.03.2019 – FAQ nr. II.3: in deze circulaire over de optioneel btw-belaste onroerende verhuur in een B2B-context is sprake van een ‘ingrijpende of belangrijke renovatie’.]

“Enerzijds worden daarmee eveneens bedoeld de kosten verbonden aan de werken in onroerende staat waardoor het gebouw (of het gedeelte van het gebouw) een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur (draagmuren, vloeren, traphallen, liftkoker, …) en, in voorkomend geval, in zijn bestemming, welke overigens ook de kostprijs is van de werken die werden uitgevoerd om deze wijziging tot stand te brengen in vergelijking met de waarde van het gebouw vóór deze wijziging.

Anderzijds worden eveneens bedoeld de kosten verbonden aan de werken in onroerende staat die aan het gebouw of aan het gedeelte van het gebouw werden uitgevoerd, waarvan de kostprijs, exclusief btw, ten minste 60 pct. bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte van het gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten, op het tijdstip van de voltooiing van die werken, wanneer het niet volledig duidelijk is of de wezenlijke elementen van het gebouw ingrijpend worden gewijzigd.”

17. Hiermee lijkt de Belgische wetgever aansluiting te zoeken bij de traditionele administratieve zienswijze ter zake (11).

[(11) Zie beslissing nr. E.T. 19.497 van 20.02.1976 en van 29.04.1976 en aanschrijving nr. 16/1973 van 28.06.1973, randnummer 10, 3°. Deze beslissing en circulaire werden later overgenomen in de Btw-Handleiding van 2015 (zie nr. 152/2) en in de Btw-Commentaar van 2024 (zie Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, punt 3, rubriek C).]

III.A.1.2. Administratieve criteria voor vernieuwbouw

18. Het begrip ‘verbouwing’ wordt niet gedefinieerd in de btw-richtlijn zelf. Dit begrip suggereert volgens de btw-administratie “op zijn minst” dat het betrokken gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan, die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken, ingrijpend aan te passen (12). Dat is haar uitgangspunt.

[(12) Btw-Commentaar, editie 01.10.2024, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3, rubriek C.]

Deze interpretatie sluit overigens aan bij het doel van de btw-richtlijn dat er met name in bestaat een handeling te belasten die de waarde van het betrokken goed beoogt te verhogen. Voor een oud gebouw ontstaat die toegevoegde waarde wanneer het dermate ingrijpend wordt verbouwd dat het op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw (13).

[(13) Btw-Commentaar, editie 01.10.2024, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3, rubriek C; H.v.J. 16.11.2017, C-308/16, Kozuba, r.o. 32, 52 en 55, www.curia.europa.eu.]

19. Er zijn twee gevallen waarin de btw-administratie aanvaardt dat verbouwde oude gebouwen na de verbouwingswerken btw-technisch weer worden aangemerkt als nieuwe gebouwen, namelijk:

i. wanneer een gebouw of een gedeelte van een gebouw ingevolge de erin uitgevoerde werken (ongeacht hun kostprijs) een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur en, in voorkomend geval, in zijn bestemming (eerste geval, toegepast als verplichting), of;

ii. wanneer op het tijdstip van de voltooiing van de werken de kostprijs, exclusief btw, van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde materiële werken aan het gebouw of het gedeelte van een gebouw zelf, ten minste 60% bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte ervan waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten (tweede geval, toegepast als facultatieve tolerantie) (14).

[(14) Btw-Commentaar, editie 01.10.2024, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3., rubriek C.]

In deze beide gevallen dient elke eenheid afzonderlijk te worden beschouwd zoals zij zal bestaan na de uitvoering van de werken. Onder afzonderlijke eenheid wordt begrepen een volledige wooneenheid op zich die volledig zelfstandig functioneert en afzonderlijk kan worden verhuurd of overgedragen (15).

[(15) Ibidem.]

20. Overeenkomstig het eerste geval zal een bestaand gebouw of een gedeelte ervan voor de btw nieuw zijn in het geval dat het oude gebouw of het gedeelte van een oud gebouw als gevolg van de erin uitgevoerde materiële werken een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur en, in voorkomend geval, in zijn bestemming (16). In zulk een geval wordt geen rekening gehouden met de kostprijs van de werken vergeleken met de waarde van het gebouw vóór de betreffende wijziging.

[(16) Aanschrijving nr. 16/1973, punt 10, 3°.]

21. Geplande ingrijpende wijzigingen aan aard, structuur en, in voorkomend geval, bestemming van het gebouw zouden volgens de DVB bijvoorbeeld kunnen zijn:

• geplande ingrijpende wijzigingen aan de structuur van het gebouw: afbraak en opbouw van nieuwe verdiepingen, afbraak en heropbouw van dragende gevelstructuur en ‘achterbouw’ en aanbrengen van nieuwe verstevigings- en funderingsstructuur op elke verdieping van een gebouw;

• geplande ingrijpende wijzigingen aan de aard van het gebouw: van een oud, gedateerd en energetisch totaal onaangepast gebouw aan de hedendaagse normen naar een modern en duurzaam, hoogtechnologisch kantoorgebouw, gericht op duurzaamheid, op energie-efficiëntie en zelfbedruiping – zowel op het vlak van energie, klimatisatie als gebruik van water – alsook op het vlak van ecologie met groendaken en groengevels;

• geplande ingrijpende bestemmingswijziging van het gebouw: van een klassiek kantoorconcept gericht op één gebruiker, naar een flexibele, multi-gebruiker omgeving.

Een dergelijke ingrijpende wijziging in de structuur van het gebouw gaat in principe gepaard met werken aan dragende muren, steunpilaren, kolommen, vloeren, trapgaten, traphallen, liftkoker, e.a.

Een wijziging van de bestemming van het gebouw wordt in dit verband door de DVB slechts in ondergeschikte orde bij haar beoordeling betrokken. Een bestemmingswijziging, ook al is ze van betekenis, van het betrokken gebouw is volgens haar op zich geen doorslaggevend criterium om te beoordelen of voor de toepassing van de btw een oud gebouw na de uitvoering van de werken al dan niet als nieuw moet worden aangemerkt. Ook de wijzigingen in de aard en vooral de structuur dienen bij de vernieuwbouwbeoordeling in aanmerking te worden genomen.

Overige factoren dan ingrijpende wijzigingen in de bouwkundige constructie zoals wijzigingen in functie in de zin van aanwendingsmogelijkheden kunnen, evenals andere factoren, onder omstandigheden aanwijzingen zijn voor de constatering dat een verbouwing in bouwkundig opzicht zo ingrijpend is geweest dat in wezen een nieuw gebouw is ontstaan. Doorslaggevend zijn die overige factoren echter niet.

22. Wanneer de uitgevoerde werken een belangrijke wijziging aan het gebouw aanbrengen, is het niettemin meestal moeilijk te bepalen of het gebouw hierdoor wel een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan (zoals in het eerste geval).

De btw-administratie aanvaardt in dat geval (tweede geval) echter dat het gaat om een nieuw gebouw wanneer de kostprijs, exclusief btw, van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde werken aan het gebouw of het gedeelte van een gebouw zelf, minstens 60% bedraagt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte ervan, exclusief de grond, wanneer de werken voltooid zijn.

Er wordt hierbij rekening gehouden met de waarde van de ‘materiële’ onroerende werken, inclusief de noodzakelijke afbraakwerken. In de waarde van de aldus uitgevoerde werken is ook de waarde van de werken die het comfort verhogen, begrepen (17). Intellectueel werk, zoals de erelonen van een architect of van een veiligheidscoördinator, wordt echter niet meegerekend.

[(17) Ibidem.]

De verkoopwaarde van het afgewerkte gebouw wordt bepaald rekening houdend met artikel 32, eerste lid en artikel 36 W.BTW.

In de zaak Kozuba heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie geoordeeld dat een kwantitatief criterium waarbij wordt beoogd de kosten van verbouwing van een gebouw te vergelijken met de beginwaarde van het betrokken gebouw, een manier is waarover de lidstaten beschikken om de mogelijkheid van artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn tot uitvoering te brengen (18).

[(18) H.v.J. 16.11.2017, C-308/16, Kozuba, r.o. 48, www.curia.europa.eu.]

In België heeft de btw-administratie in haar bestuurlijke praktijk het kwantitatief criterium (‘60%-regel’) anders bepaald vermits zij de kosten van verbouwing van een gebouw vergelijkt met de verkoopwaarde van het gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd na uitvoering van deze werken.

23. In beide gevallen dient de uitgevoerde verbouwing aanleiding te geven tot de wijziging van het kadastraal inkomen dat aan het gebouw was toegekend vóór de aanvang van de werken en dient de persoon in wiens hoofde de btw opeisbaar is ten opzichte van de administratie het belang van de uitgevoerde werken aan te tonen.

24. Als het gebouw tijdens de verbouwingswerken niet doorlopend in gebruik blijft, zal de btw-nieuwheidstermijn in deze beginnen te lopen vanaf de eerste ingebruikneming of inbezitneming van het gebouw die plaatsvindt na afloop van de werken.

III.A.2. Toepassing in casu

III.A.2.1. W54 Gebouw in detail: kwalitatief criterium – ingrijpende wijziging aan de wezenlijke elementen van het gebouw

25. Opdat de aanvrager, na de geplande onroerende werken, het gebouw btw-belast zou kunnen ter beschikking stellen aan derden via verhuur door toepassing van de optieregeling overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW, wenst zij de bevestiging te verkrijgen dat dit gebouw na de geplande werken weer zal kwalificeren als ‘nieuw’ voor btw-doeleinden.

26. Op basis van de detailweergave van de voorgenomen werkzaamheden staat het de DVB voor dat het W54 gebouw een ingrijpende wijziging in zijn structuur en aard zal ondergaan. De DVB herneemt hierbij enkele van die geplande ingrijpende wijzigingen die niet-exhaustief kunnen worden opgesomd als volgt:

a) transformatie van een gedateerd, energieverslindend en op één gebruiker gericht klassiek kantoorconcept naar een moderne, duurzame en energie-efficiënte flexibele multi-gebruiker kantooromgeving;

b) volledige stripping van het gebouw tot op de draagstructuur;

c) integrale verwijdering van alle technieken en installaties doorheen het gebouw (liften, CV-ketel, luchtgroepen, sanitaire kernen, toevoer- en afvoerleidingen);

d) integratie van nieuwe technieken en installaties doorheen het gebouw (liften, warmtepompen, luchtgroepen, groendak en fotovoltaïsche installatie, etc.);

e) toevoeging van een versterkte betonnen balk met extra verankeringen en wapening op verdieping -1 tot versterking van de bovenliggende draagstructuur en om de stabiliteit van de gevel te versterken;

f) versteviging van de kolommen en balken op rasterlijn B op verdieping -1;

g) aanleg van een regenwaterbassin nieuw ommuurd in gewapend Stepoc-beton;

h) uitbreken van een deel van de vloerplaten op verdieping +1 tot creatie van een dubbelhoge lobbyruimte en aanbrengen van een bijkomende betonnen kolom om de bestaande gevelkolommen te rigidifiëren en op verdieping+8;

i) toevoegen van een nieuwe massieve draagbalk over de gehele lengte van het gebouw (30 m) om de achtergevel te stabiliseren en draagkracht te bieden aan het platte dak van niveau +1;

j) versteviging van de balk op rasterlijn E op het gelijkvloers in functie van de nieuwe achtergevel;

k) versteviging op elke verdieping van de nieuwe en verbrede technische schachten;

l) aanleg van nieuwe dragende wanden en enkele liggers op alle verdiepingen;

m) versteviging van de balken op elke verdieping tussen rasterlijnen 4-5 en 6-7 in functie van nieuwe voorgevel;

n) herstel van gaten vertonende betonnen vloeren, balken en kolommen en blootliggende wapening waar nodig;

o) diverse structurele ingrepen inclusief sloopwerken op verdieping +7 met nieuwe kolommen, stalen balken en extra vloerbewapening;

p) afbraak, heropbouw en vergroting van verdieping +8 met meervoudige structurele versterkingen;

q) doortrekken van de liftkoker tot verdieping +8;

r) afbraak van dak, daktoren en dakplaat en toevoeging van nieuwe verdieping +9 (technische ruimte);

s) doortrekken van trappenhal tot verdieping +9.

27. Uit wat voorafgaat blijkt dat er duidelijk sprake is van reële verbouwingswerken en dat het gaat om werken die verband houden met de duurzaamheid en stevigheid van het gebouw, waaronder werkzaamheden aan het geraamte en aan de dakbedekking. Het bedoelde W54 gebouw ondergaat ook grondige aanpassingen op het vlak van stabiliteit.

28. Uit de niet-exhaustieve opsomming van de werken in randnummer 26 hiervoor, blijkt dat er volgens de DVB sprake is van een ingrijpende wijziging in de wezenlijke elementen van het bedoelde W54 gebouw en in het bijzonder in de structuur en de aard ervan en dat wordt voldaan aan het traditioneel administratief kwalitatief vernieuwbouwcriterium, zodat dit gebouw, alsook elk gedeelte hiervan afzonderlijk bekeken, na uitvoering van deze werken, op basis van dit kwalitatief criterium weer als een nieuw gebouw of gedeelte daarvan kan worden aangemerkt voor btw-doeleinden.

Gelet op de uitdrukkelijke verwijzing in de Memorie van Toelichting ter zake van de invoering van artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW naar de traditionele criteria die gelden voor de toepassing van artikel 44, § 3, 1°, a), tweede lid of b), tweede lid (cf. supra), geldt voorgaande analyse over de structuur en de aard van het bedoelde W54 gebouw voor de toepassing van beide voornoemde wetsbepalingen.

29. De DVB baseert zich voor haar standpuntbepaling op de huidige bestuurspraktijk zoals weerhouden in de beslissing nr. E.T.19.497 van 20.02.1976 en hernomen in de huidige administratieve btw-commentaar (cf. supra), haar vaste rulingpraktijk en de Europese en nationale rechtspraak (e.g. Icade Promotion (19), Kozuba Premium Selection (20), Promo 54 (21) alsook het finale Promo 54 arrest van het Hof van Cassatie (22)) en heeft bij haar beoordeling ook het gegeven betrokken dat wezenlijke elementen van de structuur van het gebouw, en in het bijzonder de fundering van het gebouw, substantieel dienen te worden vernieuwd of verstevigd om de uitgevoerde werken te ondersteunen. De stabiliteitsstudie, waaraan ook de DVB in zekere mate waarde hecht, bevestigt dit.

[(19) H.v.J. 30.09.2021, C-299/20, Icade Promotion, ECLI:EU:C:2021:783.]

[(20) H.v.J. 16.11.2017, C-308/16, Kozuba Premium Selection, ECLI:EU:C:2017:869.]

[(21) H.v.J. 09.03.2023, C-239/22, Promo 54, ECLI:EU:C:2023:181.]

[(22) Cass. 13.11.2023, F.200139.F-F.21.0042.F.]

III.B. Beoogd exploitatiemodel (outline)

30. Na oplevering zal X de zelfstandige gedeelten van het gebouw verhuren als kantoorgebouw.

De te verhuren ruimtes zullen fysiek gescheiden zijn, kunnen functioneren op een onafhankelijke wijze en zijn vatbaar om onder het stelsel van gedwongen mede-eigendom te worden geplaatst.

Waar mogelijk is het de intentie om de verhuur ervan te laten plaatsvinden onder het optiestelsel van de btw-belaste onroerende verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW.

31. In bepaalde gevallen zal het niet mogelijk of niet wenselijk zijn dat verhuurder en huurder opteren voor btw.

IV. Conclusie

32. Op basis van de hiervoor toegelichte beoogde werken, waaruit blijkt dat er sprake is van een ingrijpende wijziging in de wezenlijke elementen en in het bijzonder in de structuur en de aard van het bedoelde W54 gebouw en ook gelet op het bijkomend gegeven dat de werken verder ook aanleiding zullen geven tot een aanpassing van het kadastraal inkomen van dit gebouw, en dat ook het belang van de uitgevoerde werken wordt aangetoond, kan het bedoelde gebouw, alsook elk gedeelte hiervan afzonderlijk bekeken, weer als nieuw worden aangemerkt in de zin van artikel 44, § 3, 1° W.BTW, zodat de verhuur van het betreffende onroerend goed met toepassing van btw kan gebeuren overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW mits naleving van de in die wet- en regelgeving gestelde grond- en vormvoorwaarden.