Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale inbreng van een bedrijfsafdeling, Zakelijke overwegingenVennootschapsbelasting - Belastingneutrale inbreng van een bedrijfsafdeling - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - BTW - Overdracht van een bedrijfsafdeling

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat:

1.1 de inbreng van de activiteit A door vennootschap X in vennootschap Y kwalificeert als de inbreng van een bedrijfsafdeling of van een tak van werkzaamheid in de zin van artikel 2, §1, 6°/2, b) en c) en artikel 46, §1, eerste lid, 2° van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna “WIB 92”) en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van de artikelen 46, §1, derde lid, 3° en 183bis WIB 92;

1.2 voor de toepassing van de vennootschapsbelasting de boekhoudkundige retroactiviteit van de beoogde inbreng zal worden toegestaan;

1.3 de inbreng van de activiteit A door vennootschap X in vennootschap Y onder het toepassingsgebied valt van de artikelen 11 en 18, §3 van het Wetboek van de Belasting over de Toegevoegde Waarde (hierna “W.BTW”).

II. Beslissing

II.A. Algemeen

2. Vennootschap Y oefent activiteit A uit.

3. Vennootschap X is de moedervennootschap van vennootschap Y. Activiteit A vormt een beperkte niche binnen de dienstverlening van vennootschap X.

4. Aangezien binnen de groep Q voornamelijk vennootschap Y zich toelegt op de niche van de activiteit A, wenst men de activiteit A van vennootschap X in te brengen in vennootschap Y.

II.B. Inzake artikel 46, § 1, WIB 92

5. Om toepassing te kunnen maken van het belastingneutraal stelsel als bedoeld in artikel 46, § 1, WIB 92 dient de inbreng een bedrijfsafdeling of een tak van werkzaamheid dan wel een algemeenheid van goederen te omvatten. Een wettelijke definitie van een inbreng van een bedrijfsafdeling of een tak van werkzaamheid is opgenomen in artikel 2, § 1, 6°/2, b) en c), WIB 92.

6. Artikel 2, § 1, 6°/2, b) en c), WIB 92 definieert de voormelde begrippen als volgt:

“b) Inbreng van een bedrijfsafdeling of tak van werkzaamheid: de rechtshandeling waarbij een natuurlijke persoon of een vennootschap, zonder ontbinding, een bedrijfstak overdraagt aan een andere vennootschap tegen een vergoeding die uitsluitend bestaat in aandelen van de verkrijgende vennootschap;

c) Bedrijfsafdeling of tak van werkzaamheid: het geheel van de activa en passiva van een afdeling van een vennootschap dat uit organisatorisch oogpunt een onafhankelijke exploitatie vormt, dat wil zeggen een geheel dat op eigen kracht kan functioneren.”

7. In eerste instantie dient er dus binnen vennootschap X voorafgaand aan de inbreng al sprake te zijn van een duidelijk afgebakend geheel m.b.t. de activiteit A. Uit de door de aanvragers verstrekte omschrijving kan worden afgeleid dat activiteit A specifieke activa, passiva, personeelsleden, leveranciers, contracten, … omvat. Daarenboven hebben de aanvragers onderbouwd dat de activiteit A, onafhankelijk van de andere activiteiten binnen vennootschap X, steeds een positief resultaat heeft opgeleverd in de voorgaande jaren.

8. In het kader van de inbrengverrichting zullen alle specifieke boekhoudkundige elementen (activa en passiva) en niet-boekhoudkundig uitgedrukte elementen evenals de werknemers die specifiek verbonden zijn met de activiteit A, overgaan naar vennootschap Y.

9. De aanvragers hebben bevestigd dat de inbreng uitsluitend zal worden vergoed in aandelen van vennootschap Y, die het maatschappelijk kapitaal van deze vennootschap zullen vertegenwoordigen.

10. Er kan bijgevolg worden besloten dat de inbreng beantwoordt aan de definities zoals omschreven in artikel 2, § 1, 6°/2, b) en c), WIB 92.

11. De samenvoeging van de activiteit A van vennootschap X en vennootschap Y biedt diverse voordelen:

11.1 het stelt beide vennootschappen in staat zich te focussen op de activiteiten die zij willen uitbouwen;

11.2 marktdynamieken kunnen beter in kaart worden gebracht waardoor beide vennootschappen sneller kunnen inspelen op de lokale behoeften van klanten;

11.3 in de toekomst kunnen zowel voor vennootschap X als voor vennootschap Y investeringsbeslissingen worden genomen op basis van de rendabiliteit van de onderscheiden activiteiten, waardoor middelen sneller zullen kunnen worden toebedeeld en het potentieel om groeimogelijkheden optimaal te benutten, zal worden versterkt.

12. De aanvragers geven aan dat een aantal personeelsleden van vennootschap X met een specifieke specialisatie inzake de activiteit A zullen overgaan naar vennootschap Y in het kader van de inbrengverrichting. De aanvragers geven aan dat de inbrengverrichting geen verlies van de tewerkstelling tot gevolg zal hebben. Hieruit blijkt dat de activiteit A van vennootschap X bij voortduur zal worden verder gezet door vennootschap Y en dat de achterblijvende activiteiten bij vennootschap X bij voortduur zullen worden verdergezet door vennootschap X. Uit de door de aanvragers overgemaakte prognoses blijkt dat er zowel voor vennootschap X als vennootschap Y winstgevendheid wordt vooropgesteld na de geplande inbrengverrichting.

13. De fiscale aspecten van de inbreng kunnen als volgt worden samengevat:

13.1 vennootschappen X en Y zijn de laatste jaren winstgevend en beschikken over een belastbare basis;

13.2 vennootschappen X en Y beschikken niet over overgedragen fiscaal aftrekbare bestanddelen;

13.3 de inbrenggenietende vennootschap Y beschikt niet over vrijgestelde reserves waarvoor nog openstaande wederbeleggingsverplichtingen gelden, zodat de inbreng er niet toe strekt om ingebrachte activa van vennootschap X aan te duiden als herbelegging met het oog op het verkrijgen van een vrijstelling of van een stelsel van gespreide taxatie ten name van vennootschap Y;

13.4 de aanvragers geven aan dat de verrichting een potentiële toekomstige verkoop van de activiteit A kan faciliteren, maar hebben bevestigd dat er op vandaag geen intentie is om de aandelen van vennootschap Y onmiddellijk na de inbrengverrichting te verkopen.

14. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de inbreng door vennootschap X plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92 zoals vereist door artikel 46, § 1, derde lid, 3°, WIB 92.

15. De inbrenggenietende vennootschap, met name vennootschap Y, is een binnenlandse vennootschap.

16. Derhalve kan worden besloten dat de inbreng van de activiteit A door vennootschap X in vennootschap Y belastingneutraal kan plaatsvinden in toepassing van artikel 46, § 1, WIB 92.

17. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvragers vermeld werden. De DVB spreekt zich, ondanks het vermelde in randnummer 13.4, niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, § 1, WIB 92, …) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, zoals bijvoorbeeld de verkoop van de aandelen van vennootschap Y. Bij een latere overdracht van deze aandelen is de onderhavige voorafgaande beslissing niet langer geldig, tenzij de DVB in een avenant aan de beslissing de geldigheid ervan zou bevestigen.

II.C. Inzake de boekhoudkundige retroactiviteit op het vlak van de vennootschapsbelasting

18. De terugwerkende kracht van een vennootschapsakte is in de regel niet tegenstelbaar aan de Administratie. Van dit beginsel mag ten aanzien van voormeld boekhoudkundig retroactiviteitsbeding slechts worden afgeweken wanneer de bedoelde retroactiviteitsclausule:

18.1 met de werkelijkheid overeenstemt en betrekking heeft op een korte periode: in dit verband kan een boekhoudkundige retroactiviteitsclausule van meer dan zeven maand, in normale omstandigheden niet als een korte periode worden aangemerkt;

18.2 en een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat.

19. Het is de bedoeling om de inbrengverrichting te laten plaatsvinden met een boekhoudkundige retroactiviteit van maximaal 7 maanden.

20. In het kader van de in randnummer 18.2 gestelde voorwaarde wordt inzonderheid gewezen op het feit dat de fiscale nettowaarden kunnen worden gemanipuleerd met het oog op een maximaal behoud van de fiscaal overdraagbare verliezen en/of DBI-aftrek door deze fiscale nettowaarden op de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum (in plaats van op de juridische datum van de verrichting) in aanmerking te nemen (zie dienaangaande randnummer 211/14 van de administratieve commentaar op het WIB 92). In casu beschikken vennootschappen X en Y evenwel niet over fiscaal overdraagbare verliezen en/of DBI-aftrek.

21. Derhalve kan worden besloten dat de boekhoudkundige retroactiviteit van de inbreng op het vlak van de vennootschapsbelasting kan worden aanvaard.

II.D. Inzake de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW

22. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

23. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

24. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

25. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

26. De aanvrager wenst de bevestiging te bekomen dat de vooropgestelde inbreng van de activiteit A door vennootschap X in vennootschap Y onder de toepassing valt van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW.

27. Vennootschap X verricht op vandaag activiteit A, zij het in een beperktere mate. Bepaalde activa en passiva betreffende activiteit A worden aldus op heden aangehouden op de balans van vennootschap X. De activiteit A vormt een niche binnen de dienstverlening van vennootschap X en worden op vandaag hoofdzakelijk gecentraliseerd binnen vennootschap Y. Aangezien vennootschap Y zich hoofdzakelijk toespitst op deze niche, is het aangewezen om de activa, passiva, personeelsleden, en contracten gelieerd aan de activiteit A over te dragen van vennootschap X naar vennootschap Y. Dit stelt vennootschap Y in staat om haar niche binnen deze sector verder uit te bouwen.

28. De aanvragers wensen aldus de activiteit A die op vandaag wordt uitgevoerd door vennootschap X in te brengen in vennootschap Y. Deze activiteit A fungeert vandaag onafhankelijk van de andere activiteiten van vennootschap X en tevens als een autonoom geheel.

29. In casu worden alle actief- en passiefbestanddelen en andere middelen die betrekking hebben op de activiteit A, ingebracht in vennootschap Y. Dit houdt in de eerste plaats het onafscheidelijk geheel van immateriële en materiële vaste activa in die worden gebruikt en noodzakelijk zijn voor de uitvoering van de activiteit A en in de toekomst door vennootschap Y verder zullen worden gebruikt voor de uitvoering van deze werkzaamheden.

30. Daarnaast worden alle personeelsleden met een specifieke specialisatie inzake activiteit A die momenteel werkzaam zijn bij vennootschap X, eveneens overgeheveld naar vennootschap Y.

31. Tevens zullen de leveranciers en (recurring) klanten wat betreft de activiteit A overgaan naar vennootschap Y.

32. Toetsend aan onderhavige casus dient gesteld dat naar aanleiding van de hierboven beschreven inbreng alle activa en passiva die verbonden zijn aan de activiteit A overgaan om uiteindelijk gecentraliseerd te worden in hoofde van vennootschap Y. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft deze inbreng betrekking op een bedrijfsafdeling. De bestaande economische activiteit A van vennootschap X zal uiteindelijk worden voortgezet door vennootschap Y.

33. Hierbij dient opgemerkt dat deze inbreng in de btw-aangifte, conform de administratieve instructies betreffende een overdracht bij toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW, moet worden verwerkt.

34. De aanvragers verklaren dat vennootschap Y een btw-belastingplichtige is die, in de mate dat er btw zou verschuldigd zijn op de overdrachten, recht op btw-aftrek heeft.

35. Derhalve kan worden besloten dat de inbreng van de activiteit A door vennootschap X in vennootschap Y onder de toepassing valt van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW.