--- title: "Voorafgaande beslissing 2024.1053 · Nieuwheidskarakter van een gebouw voor de toepassing van de btw" description: "Nieuwheidskarakter van een gebouw voor de toepassing van de btw. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2024.1053 van 25 februari 2025." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2024-1053-nieuwheidskarakter-gebouw-toepassing-btw-artikel-8823" lang: "nl" --- # Nieuwheidskarakter van een gebouw voor de toepassing van de btw · Btw - Nieuwheidskarakter van een gebouw voor de toepassing van de btw - Artikel 44, § 3, 1° W.BTW Optionele belastingheffing voor onroerende verhuur - Artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW **Nummer** 2024.1053 **Datum** 25 februari 2025 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Nederlands ## Tekst 111 paragrafen Fiche van de FOD Financiën Voorafgaande beslissing nr. 2024.1053 d.d. 25.02.2025 *Btw* · *Nieuwheidskarakter van een gebouw voor de toepassing van de btw* · *Artikel 44, § 3, 1° W.BTW* · *Optionele belastingheffing voor onroerende verhuur* · *Artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW* ## Samenvatting Op basis van de door de aanvrager verstrekte cijfergegevens (waarover de DVB as such geen uitspraak kan doen) en ook gelet op het bijkomend gegeven dat de werken verder ook aanleiding zullen geven tot een aanpassing van het kadastraal inkomen van het “Gebouw B” en dat ook het belang van de uitgevoerde werken wordt aangetoond, kan dit gebouw btw-technisch weer worden beschouwd als een nieuw gebouw in de zin van art. 44, § 3, 1° W.BTW, omdat de totale kostprijs van de materiële werken in onroerende staat aan dit gebouw minstens 60% bedraagt van de verkoopwaarde van dit gebouw (exclusief de grond) bij voltooiing van de bedoelde werken en/of als te zijn opgericht ten vroegste op of na 01.10.2018 in de zin van artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW, zodat de verhuur van dit onroerende goed met toepassing van btw kan gebeuren overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW mits naleving van de in de wet- en regelgeving gestelde grond- en vormvoorwaarden en mits eventuele toepassing van artikel 33, § 2bis W.BTW. X kan ingevolge haar (naar objectieve maatstaven aantoonbare) intentie om het bedoelde gebouw na oplevering te bestemmen voor een btw-belaste verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW (optieregeling), de btw geheven van de werken en kosten met betrekking tot het bedoelde project onmiddellijk en volledig in aftrek brengen op grond van artikel 45, § 1 W.BTW. ## Tekst van de beslissing ## I. Voorwerp van de aanvraag 1\. De site waarop twee onderling verbonden kantoorgebouwen staan (hierna “Gebouw B” genoemd), is door de vennootschap X, de aanvrager, verworven in volle eigendom (grond en gebouwen). 2\. X beoogt het verouderde kantoorgebouw grondig te renoveren. 3\. X plant een grondige renovatie van het bedoelde gebouw dat na de werken opnieuw dezelfde invulling krijgt. Het project bestaat in de duurzame herontwikkeling van dit gebouw. De verbouwingen zullen gebeuren met het oog op duurzaamheid om te voldoen aan de huidige milieunormen en energetische standaarden. De verbouwingen zullen aanleiding geven tot belangrijke wijzigingen aan dit gebouw. Het wordt alvast een nieuw gebouw qua uitstraling. 4\. Met het oog op de realisatie van dit project werd een omgevingsvergunning verkregen. 5\. Na de renovatie beoogt X het “Gebouw B” te verhuren met toepassing van btw op grond van artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW ## II. Vraagstelling 6\. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, wenst de aanvrager de btw-regeling van de exploitatie en commercialisatie van het “Gebouw B” te kennen en strekt deze aanvraag er toe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat: • de beoogde werken aan het bedoelde kantoorgebouw ertoe zullen leiden dat dit gebouw voor btw weer als nieuw kan worden aangemerkt respectievelijk is opgericht ten vroegste op of na 01.10.2018 in de zin van artikel 44, § 3, 1° W.BTW respectievelijk artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW; • X op grond van artikel 45, § 1 W.BTW de btw over alle gerelateerde werken en kosten onmiddellijk en volledig in aftrek zal kunnen brengen. ## III. Beslissing Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt. 7\. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken. ### *III.A. Kwalificatie als nieuw gebouw voor btw-doeleinden* #### III.A.1. Regelgevend kader *III.A.1.1. Algemene principes* 8\. Verbouwde oude gebouwen kunnen na verbouwingswerken in bepaalde gevallen en voor een tweejarige btw-nieuwheidstermijn worden aangemerkt als nieuwe gebouwen waarop de vrijstelling van btw niet van toepassing is. 9\. In artikel 12, 1., eerste alinea, a) van de btw-richtlijn 2006/112/EG van 28.11.2006 (hierna “de btw-richtlijn”) wordt bepaald welke gebouwen met toepassing van btw kunnen worden vervreemd *(1)*. Het gaat in principe om gebouwen die worden vervreemd vóór de eerste ingebruikneming. Artikel 12, 2., derde alinea van de btw-richtlijn voorziet dat de lidstaten ook andere criteria dan dat van de eerste ingebruikneming kunnen toepassen. België heeft hiervan gebruik gemaakt door te bepalen dat een gebouw met toepassing van de btw kan worden vervreemd uiterlijk tot 31 december van het tweede jaar volgend op dat van de eerste ingebruikneming of eerste inbezitneming (artikel 12, § 2 W.BTW jo. artikel 44, § 3, 1° W.BTW). --- *\[(1) Zie ook artikel 135, 1., j) van de btw-richtlijn.\]* --- 10\. De btw-richtlijn gaat er expliciet van uit dat ook oude gebouwen, na verbouwing, als nieuw kunnen worden aangemerkt. Artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn bepaalt dat de lidstaten de voorwaarden kunnen bepalen voor de toepassing van het in het eerste lid, onder a) bedoelde criterium op de verbouwing van gebouwen. Volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie bestaat één van de manieren waarover de lidstaten beschikken om de mogelijkheid van artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn tot uitvoering te brengen en aldus de voorwaarden te bepalen voor de toepassing van het in het eerste lid, onder a) bedoelde criterium op de verbouwing van gebouwen, er in om een kwantitatief criterium op te leggen volgens hetwelk de kosten van een dergelijke verbouwing een bepaald percentage van de beginwaarde van het betrokken gebouw moeten bedragen om tot toepassing van btw te leiden. 11\. Bij verbouwingen moet het volgens het Hof gaan om werken waardoor het gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan *(2)*. Het begrip ‘verbouwing’ omvat “met name” het geval waarin voltooide of voldoende gevorderde werkzaamheden hebben plaatsgevonden waarna het betrokken gebouw voor andere doeleinden zal worden gebruikt *(3)*. Aldus zal de levering van een verbouwd oud gebouw met btw kunnen worden belast wanneer het betrokken gebouw dankzij de verbouwing toegevoegde waarde heeft verkregen ten opzichte van de aanvankelijke constructie *(4)*. --- *\[(2) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-308-16-arrest)*, Kozuba, r.o. 52, www.curia.europa.eu.\]* *\[(3) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-308-16-arrest)*, Kozuba, r.o. 54, www.curia.europa.eu.\]* *\[(4) H.v.J. 09.03.2023,* [*C-239/22*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-239-22-arrest)*, Promo 54, r.o. 23; zie ook Cass. 13.11.2023, rolnr.* [*F.21.0042.F*](https://juriel.be/nl/rechtspraak/begrip-nieuw-gebouw-omzetting-europese-cassatie-brussel-2023-11-13-03f0)*; H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-308-16-arrest)*, Kozuba, r.o. 32, www.curia.europa.eu.\]* --- 12\. Volgens het Hof impliceert het begrip ‘verbouwing van gebouwen’ dat ‘het betrokken gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken ingrijpend aan te passen’ *(5)*. Het Hof van Cassatie heeft deze interpretatie van de notie ‘nieuw gebouw’ in 2023 bevestigd *(6)*. In zijn conclusie in de zaak Kozuba verduidelijkte de advocaat-generaal dat het reële verbouwingswerken moet betreffen, zoals bijvoorbeeld funderingswerken, werkzaamheden aan het geraamte, aan de dakbedekking of aan onderdelen die verband houden met de duurzaamheid en de stevigheid van het gebouw, en niet eenvoudige onderhouds- en instandhoudingswerkzaamheden of werkzaamheden van zuiver decoratieve aard *(7)*. --- *\[(5) H.v.J. 16.11.2017, C-30\[(6) Cass. 13.11.2023, rolnr.*[*F.20.0139.F*](https://juriel.be/nl/rechtspraak/begrip-nieuw-gebouw-omzetting-europese-cassatie-brussel-2023-11-13-03f0)*,* [*F.21.0042.F*](https://juriel.be/nl/rechtspraak/begrip-nieuw-gebouw-omzetting-europese-cassatie-brussel-2023-11-13-03f0)*: “(…) Il suit \[…\] qu’il y a transformation d’un immeuble, au sens de l’article 12 précité de la directive qui détermine son statut en cas de cession, lorsque celui-ci a subi des modifications substantielles destinées à en modifier l’usage ou en changer les conditions d’occupation. Il n’en résulte pas qu’un immeuble transformé ne peut être neuf que si les travaux exécutés ne s’appuient pas sur les éléments essentiels de la structure de l’immeuble à rénover. (…)”\]8/16, Kozuba, r.o. 52, www.curia.europa.eu; H.v.J. 09.03.2023,* [*C-239/22*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-239-22-arrest)*, Promo 54, r.o. 25, www.curia.europa.eu.\]* *\[(6) Cass. 13.11.2023, rolnr.*[*F.20.0139.F*](https://juriel.be/nl/rechtspraak/begrip-nieuw-gebouw-omzetting-europese-cassatie-brussel-2023-11-13-03f0)*,* [*F.21.0042.F*](https://juriel.be/nl/rechtspraak/begrip-nieuw-gebouw-omzetting-europese-cassatie-brussel-2023-11-13-03f0)*: “(…) Il suit \[…\] qu’il y a transformation d’un immeuble, au sens de l’article 12 précité de la directive qui détermine son statut en cas de cession, lorsque celui-ci a subi des modifications substantielles destinées à en modifier l’usage ou en changer les conditions d’occupation. Il n’en résulte pas qu’un immeuble transformé ne peut être neuf que si les travaux exécutés ne s’appuient pas sur les éléments essentiels de la structure de l’immeuble à rénover. (…)”\]* *\[(7) Concl. A-G CAMPOS SANCHEZ-BORDONA d.d. 04.07.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-308-16-arrest)*, Kozuba, punt 76, www.curia.europa.eu.\]* --- 13\. Deze uitlegging strookt volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie met het doel van de btw-richtlijn, met name het belasten van een handeling die de waarde van het betrokken goed beoogt te verhogen. Volgens het Hof ontstaat die toegevoegde waarde voor een oud gebouw ‘wanneer het dermate ingrijpend wordt verbouwd, dat het op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw’ *(8)*. --- *\[(8) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-308-16-arrest)*, Kozuba, r.o. 55, www.curia.europa.eu.\]* --- 14\. Uit het voorgaande volgt dat verbouwde oude gebouwen, indien zij op één lijn gesteld kunnen worden met nieuw opgerichte gebouwen, voor btw-doeleinden als nieuw moeten worden aangemerkt. 15\. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft recent verduidelijkt dat dit ook het geval is wanneer een lidstaat, zoals België, geen gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid geboden door artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn en dus geen (afzonderlijke) voorwaarden heeft bepaald voor de toepassing van het nieuwheidscriterium op verbouwde oude gebouwen. Het Hof heeft namelijk geoordeeld dat de afwezigheid van dergelijke voorwaarden niet betekent dat bepaalde verbouwingen van een onroerend goed niet met btw zouden kunnen worden belast. Het ontbreken van een dwingende omschrijving in het nationale recht van deze voorwaarden doet geen afbreuk aan de toepassing van de btw op de verkoop van de verbouwde gebouwen *(9)*. Het is dus met andere woorden voldoende dat de richtlijnen ter zake beschreven staan in de Belgische administratieve commentaren. --- *\[(9) H.v.J. 09.03.2023,* [*C-239/22*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-239-22-arrest)*, Promo 54, r.o. 32, www.curia.europa.eu.\]* --- 16\. De Belgische wetgever heeft artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn niet omgezet in het nationale recht. Op zich heeft de Belgische wetgever geen expliciete, dwingende voorwaarden vastgesteld op grond waarvan een verbouwd oud gebouw voor btw-doeleinden wordt gelijkgesteld met een nieuw opgericht gebouw. Wel heeft de wetgever, blijkens de parlementaire geschiedenis van de wet op de optioneel btw-belaste onroerende verhuur tussen belastingplichtigen, verduidelijkt dat een verbouwd oud gebouw als ‘nieuw’ kan worden aangemerkt in twee gevallen *(10)*: --- *\[(10) Parl. St. Kamer 2017-2018, nr. 54-3254/001, 28-29; zie ook* [*circulaire 2019/C/25*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-25-wijziging-btw-wetboek-vlak-onroerende-a58b) *van 21.03.2019 – FAQ nr. II.3: in deze circulaire over de optioneel btw-belaste onroerende verhuur in een B2B-context is sprake van een ‘ingrijpende of belangrijke renovatie’.\]* --- > “Enerzijds worden daarmee eveneens bedoeld de kosten verbonden aan de werken in onroerende staat waardoor het gebouw (of het gedeelte van het gebouw) een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur (draagmuren, vloeren, traphallen, liftkoker, …) en, in voorkomend geval, in zijn bestemming, welke overigens ook de kostprijs is van de werken die werden uitgevoerd om deze wijziging tot stand te brengen in vergelijking met de waarde van het gebouw vóór deze wijziging. > > Anderzijds worden eveneens bedoeld de kosten verbonden aan de werken in onroerende staat die aan het gebouw of aan het gedeelte van het gebouw werden uitgevoerd, waarvan de kostprijs, exclusief btw, ten minste 60 pct. bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte van het gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten, op het tijdstip van de voltooiing van die werken, wanneer het niet volledig duidelijk is of de wezenlijke elementen van het gebouw ingrijpend worden gewijzigd.” 17\. Hiermee lijkt de Belgische wetgever aansluiting te zoeken bij de traditionele administratieve zienswijze ter zake *(11)*. --- *\[(11) Zie beslissing nr. E.T. 19.497 van 20.02.1976 en van 29.04.1976 en* [*aanschrijving nr. 16/1973 van 28.06.1973*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/16-1973-aanschrijving-bien-immeuble-batiment-eriger-8dba)*, randnummer 10, 3°. Deze beslissing en circulaire werden later overgenomen in de Btw-Handleiding van 2015 (zie nr. 152/2) en in de Btw-Commentaar van 2024 (zie Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, punt 3, rubriek C).\]* --- *III.A.1.2. Administratieve criteria voor vernieuwbouw* 18\. Het begrip ‘verbouwing’ wordt niet gedefinieerd in de btw-richtlijn zelf. Dit begrip suggereert volgens de btw-administratie “op zijn minst” dat het betrokken gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan, die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken, ingrijpend aan te passen *(12)*. Dat is haar uitgangspunt. --- *\[(12) Btw-Commentaar, editie 01.10.2024, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3, rubriek C.\]* --- Deze interpretatie sluit overigens aan bij het doel van de btw-richtlijn dat er met name in bestaat een handeling te belasten die de waarde van het betrokken goed beoogt te verhogen. Voor een oud gebouw ontstaat die toegevoegde waarde wanneer het dermate ingrijpend wordt verbouwd dat het op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw *(13)*. --- *\[(13) Btw-Commentaar, editie 01.10.2024, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3, rubriek C; H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-308-16-arrest)*, Kozuba, r.o. 32, 52 en 55, www.curia.europa.eu.\]* --- 19\. Er zijn twee gevallen waarin de btw-administratie aanvaardt dat verbouwde oude gebouwen na de verbouwingswerken btw-technisch weer worden aangemerkt als nieuwe gebouwen, namelijk: i. wanneer een gebouw of een gedeelte van een gebouw ingevolge de erin uitgevoerde werken (ongeacht hun kostprijs) een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur en, in voorkomend geval, in zijn bestemming (eerste geval, toegepast als verplichting), of; ii. wanneer op het tijdstip van de voltooiing van de werken de kostprijs, exclusief btw, van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde materiële werken aan het gebouw of het gedeelte van een gebouw zelf, ten minste 60% bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte ervan waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten (tweede geval, toegepast als facultatieve tolerantie) *(14)*. --- *\[(14) Btw-Commentaar, editie 01.10.2024, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3., rubriek C.\]* --- In deze beide gevallen dient elke eenheid afzonderlijk te worden beschouwd zoals zij zal bestaan na de uitvoering van de werken. Onder afzonderlijke eenheid wordt begrepen een volledige wooneenheid op zich die volledig zelfstandig functioneert en afzonderlijk kan worden verhuurd of overgedragen *(15)*. --- *\[(15) Ibidem.\]* --- 20\. Overeenkomstig het eerste geval zal een bestaand gebouw of een gedeelte ervan voor de btw nieuw zijn in het geval dat het oude gebouw of het gedeelte van een oud gebouw als gevolg van de erin uitgevoerde materiële werken een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur en, in voorkomend geval, in zijn bestemming *(16)*. In zulk een geval wordt geen rekening gehouden met de kostprijs van de werken vergeleken met de waarde van het gebouw vóór de betreffende wijziging. --- *\[(16)* [*Aanschrijving nr. 16/1973*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/16-1973-aanschrijving-bien-immeuble-batiment-eriger-8dba)*, punt 10, 3°.\]* --- 21\. Geplande ingrijpende wijzigingen aan aard, structuur en, in voorkomend geval, bestemming van het gebouw zouden volgens de DVB bijvoorbeeld kunnen zijn: • geplande ingrijpende wijzigingen aan de structuur van het gebouw: afbraak en opbouw van nieuwe verdiepingen, afbraak en heropbouw van dragende gevelstructuur en ‘achterbouw’ en aanbrengen van nieuwe verstevigings- en funderingsstructuur op elke verdieping van een gebouw; • geplande ingrijpende wijzigingen aan de aard van het gebouw: van een oud, gedateerd en energetisch totaal onaangepast gebouw aan de hedendaagse normen naar een modern en duurzaam, hoogtechnologisch kantoorgebouw, gericht op duurzaamheid, op energie-efficiëntie en zelfbedruiping – zowel op het vlak van energie, klimatisatie als gebruik van water – alsook op het vlak van ecologie met groendaken en groengevels; • geplande ingrijpende bestemmingswijziging van het gebouw: van een klassiek kantoorconcept gericht op één gebruiker, naar een flexibele, multi-gebruiker omgeving. Een dergelijke ingrijpende wijziging in de structuur van het gebouw gaat in principe gepaard met werken aan dragende muren, steunpilaren, kolommen, vloeren, trapgaten, traphallen, lifkoker, e.a. Een wijziging van de bestemming van het gebouw wordt in dit verband door de DVB slechts in ondergeschikte orde bij haar beoordeling betrokken. Een bestemmingswijziging, ook al is ze van betekenis, van het betrokken gebouw is volgens haar op zich geen doorslaggevend criterium om te beoordelen of voor de toepassing van de btw een oud gebouw na de uitvoering van de werken al dan niet als nieuw moet worden aangemerkt. Ook de wijzigingen in de aard en vooral de structuur dienen bij de vernieuwbouwbeoordeling in aanmerking te worden genomen. Overige factoren dan ingrijpende wijzigingen in de bouwkundige constructie zoals wijzigingen in functie in de zin van aanwendingsmogelijkheden kunnen, evenals andere factoren, onder omstandigheden aanwijzingen zijn voor de constatering dat een verbouwing in bouwkundig opzicht zo ingrijpend is geweest dat in wezen een nieuw gebouw is ontstaan. Doorslaggevend zijn die overige factoren echter niet. 22\. Wanneer de uitgevoerde werken een belangrijke wijziging aan het gebouw aanbrengen, is het niettemin meestal moeilijk te bepalen of het gebouw hierdoor wel een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan (zoals in het eerste geval). De btw-administratie aanvaardt in dat geval (tweede geval) echter dat het gaat om een nieuw gebouw wanneer de kostprijs, exclusief btw, van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde werken aan het gebouw of het gedeelte van een gebouw zelf, minstens 60% bedraagt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte ervan, exclusief de grond, wanneer de werken voltooid zijn. Er wordt hierbij rekening gehouden met de waarde van de ‘materiële’ onroerende werken, inclusief de noodzakelijke afbraakwerken. In de waarde van de aldus uitgevoerde werken is ook de waarde van de werken die het comfort verhogen, begrepen *(17)*. Intellectueel werk, zoals de erelonen van een architect of van een veiligheidscoördinator, wordt echter niet meegerekend. --- *\[(17) Ibidem.\]* --- De verkoopwaarde van het afgewerkte gebouw wordt bepaald rekening houdend met artikel 32, eerste lid en artikel 36 W.BTW. In de zaak Kozuba heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie geoordeeld dat een kwantitatief criterium waarbij wordt beoogd de kosten van verbouwing van een gebouw te vergelijken met de beginwaarde van het betrokken gebouw, een manier is waarover de lidstaten beschikken om de mogelijkheid van artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn tot uitvoering te brengen *(18)*. --- *\[(18) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-308-16-arrest)*, Kozuba, r.o. 48, www.curia.europa.eu.\]* --- In België heeft de btw-administratie in haar bestuurlijke praktijk het kwantitatief criterium (‘60%-regel’) anders bepaald vermits zij de kosten van verbouwing van een gebouw vergelijkt met de verkoopwaarde van het gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd na uitvoering van deze werken. 23\. In beide gevallen dient de uitgevoerde verbouwing aanleiding te geven tot de wijziging van het kadastraal inkomen dat aan het gebouw was toegekend vóór de aanvang van de werken en dient de persoon in wiens hoofde de btw opeisbaar is ten opzichte van de administratie het belang van de uitgevoerde werken aan te tonen. #### III.A.2. Toepassing in casu *III.A.2.1. “Gebouw B” In detail: kwalitatief criterium – belangrijke maar niettemin onvoldoende ingrijpende wijziging aan de wezenlijke elementen van het gebouw* 24\. Opdat de aanvrager, na de geplande onroerende werken, het bedoelde “Gebouw B” btw-belast zou kunnen ter beschikking stellen van derden via verhuur door toepassing van de optieregeling overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW, wenst zij de bevestiging te verkrijgen dat dit gebouw na de geplande werken weer zal kwalificeren als ‘nieuw’ respectievelijk is opgericht ten vroegste op of na 01.10.2018 in de zin van artikel 44, § 3, 1° W.BTW respectievelijk artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW. Voor de toepassing van artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW moet het ook gaan om werken waarvoor de btw slechts opeisbaar is geworden vanaf de cut-off date, i.e. 01.10.2018 (specifieke nieuwheidsvereiste voor B2B-onroerende verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW). 25\. Uit de opsomming en omschrijving van de werken volgt naar het oordeel van de DVB dat in de gegeven omstandigheden voor het bedoelde gebouw weliswaar sprake is van een belangrijke wijziging in de wezenlijke elementen van dit gebouw maar dat niet tot haar voldoening is aangetoond dat er sprake is van een voldoende ingrijpende wijziging in de wezenlijke elementen van het bedoelde gebouw, namelijk in zijn aard, structuur en (lees “en” en dus niet “of” en evenmin “en/of”), in voorkomend geval, bestemming, en er wordt volgens haar dus niet voldaan aan het administratief kwalitatief vernieuwbouwcriterium, zodat het “Gebouw B”, na uitvoering van de werken, op basis van dit kwalitatief criterium niet weer als een ‘nieuw gebouw’ kan worden aangemerkt voor btw-doeleinden. Zo is om reden van de geplande werkzaamheden niet tot voldoening van de DVB aangetoond dat de structuur van het oude gebouw voldoende ingrijpende wijzigingen heeft ondergaan om voor btw-doeleinden als vernieuwbouw te kunnen worden aangemerkt. Ook de aan de DVB overgemaakte fotoreportages, plannen en studies sterken haar in haar overtuiging dat de dragende structuur van het bedoelde gebouw toch in overwegende mate wordt behouden. Op basis van de verstrekte gegevens neemt de DVB het standpunt in dat, zelfs als bepaalde onroerende werken de structuur van dit gebouw affecteren, zij toch niet leiden tot een voldoende ingrijpende structurele wijziging van dit gebouw. De aanvrager argumenteert dat door het ‘upgraden’ van het gebouw, het plaatsen van energiebesparende installaties en het maken van investeringen in duurzame technologieën in een oud pand dat gebouw niet meer te vergelijken is op infrastructureel vlak noch naar comfort en beleving van de bewoners ervan. Volgens de DVB duiden ook steile ambities op het vlak van milieu en energie echter niet (altijd) noodzakelijk op de aanwezigheid van invasieve ingrepen in de structurele elementen van een gebouw. 26\. In het licht van wat voorafgaat beroept de aanvrager zich dientengevolge uitdrukkelijk op de toepassing van de 60%-regel (cf. supra). *III.A.2.2. (relatief) Kwantitatief criterium: toetsing aan de 60%-regel in concreto* 27\. Als er een “belangrijke wijziging” wordt aangebracht aan (de wezenlijke elementen van het) het gebouw maar niet met zekerheid te stellen is of het gebouw hierdoor een voldoende ingrijpende structurele wijziging heeft ondergaan – zoals in casu – kan de aanvrager zich beroepen op de 60%-regel (cf. supra). Bij de toepassing en berekening van de 60%-regel zijn drie parameters van primordiaal belang, te weten de verkoopwaarde van het afgewerkte gebouw, de grondwaarde en de kostprijs van de uitgevoerde werken (exclusief btw en met uitsluiting van intellectueel werk, zoals de erelonen van een architect of van een veiligheidscoördinator). De DVB is niet bevoegd om zich uit te spreken over de verkoopwaarde van het gebouw noch over die van de grond. Ook wat betreft de kostprijs van de uitgevoerde en uit te voeren onroerende werken, kan zij enkel voortgaan op de verklaringen van de aanvrager. 28\. Voor de berekening heeft X, dat eigendom is van een groep die wereldwijd vastgoed beheert, een beroep gedaan op het internationale waarderingsbureau W. Het schattingsverslag van W, met een omstandige toelichting van de gehanteerde parameters, werd voorgelegd aan de DVB. 29\. Zonder uitspraak te kunnen doen over de overgemaakte cijfergegevens as such, kan de DVB vaststellen dat de totale kostprijs van de materiële werken in onroerende staat minstens 60% zal bedragen van de verkoopwaarde van het bedoelde gebouw, de grond buiten beschouwing gelaten, na oplevering van de bedoelde werken. Wanneer de laagste (voorzichtigste) kostprijs van de aannemingswerken en de gemiddelde (meest geobjectiveerde) verkoopwaarde (na vermindering met de grondwaarde) tegen elkaar worden afgezet, resulteert de berekening in >60%. Bijgevolg wordt, zelfs als de verkoopwaarde van het “Gebouw B” met voorzichtigheid wordt benaderd en dat voorzichtigheidsprincipe ook wordt doorgetrokken naar de inschatting van de kostprijs van de aannemingswerken, altijd voldaan aan de 60%-regel. Daarmee voldoet X aan de door de btw-administratie vooropgestelde norm op grond waarvan het bedoelde gebouw btw-technisch weer als nieuw kan worden beschouwd voor btw-doeleinden. 30\. De werken zullen verder ook aanleiding geven tot een aanpassing van het kadastraal inkomen van dit gebouw en ook het belang van de uitgevoerde werken wordt aangetoond. ### *III.B. Beoogd exploitatiemodel (outline)* 31\. X bevestigt uitdrukkelijk dat zij zich wil beroepen op voornoemde 60%-regel. 32\. Na oplevering is het de intentie om de verhuur van het “Titan Gebouw” door X te laten plaatsvinden onder het optiestelsel van de btw-belaste onroerende verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW. De verhuur heeft betrekking op een regulier kantoorgebouw. X heeft de intentie om het integrale kantoorgebouw met btw te verhuren aan haar (potentiële) huurder H. H zal het gebouw uitsluitend gebruiken voor commerciële doeleinden (cf. btw-belaste optie). Partijen zullen in de overeenkomst de optie uitoefenen overeenkomstig de formaliteiten vermeld in [artikel 7quater, § 2 van het Btw-KB nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater). De optie is enkel mogelijk voor gebouwen waarvoor de btw over de oprichtingskosten ten vroegste op 01.10.2018 voor de eerste keer opeisbaar is geworden. Aangezien de aannemingswerken bedoeld in artikel 19, § 2, derde lid W.BTW, ruim na deze datum starten, is aan deze voorwaarde voldaan. 33\. Vanuit deze optiek zal X kwalificeren als een belastingplichtige met recht op aftrek van btw op grond van artikel 45, § 1 W.BTW waardoor zij de btw over alle werken en kosten onmiddellijk en volledig in aftrek kan brengen. Het recht op btw-aftrek voor X ontstaat van zodra de intentie bestaat om in de toekomst een met btw te belasten activiteit uit te oefenen die recht op btw-aftrek verleent. Dit principe werd reeds meermaals in zowel Europese als nationale rechtspraak bevestigd. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft wel benadrukt dat de btw-administratie van de betrokken belastingplichtige kan eisen dat hij concrete en objectieve gegevens aanbrengt ter staving van de intentie om een economische activiteit op te starten waardoor belaste handelingen worden verricht. Ook in de administratieve commentaren met betrekking tot de btw-belaste onroerende verhuur onder het optiestelsel wordt bevestigd dat het recht op btw-aftrek al kan worden uitgeoefend voor de btw geheven van de investeringen met betrekking tot de oprichting of ingrijpende of belangrijke renovatie van het gebouw bestemd voor de belaste verhuur, zelfs vóór de ingebruikneming van het goed en vóór de eerstesteenlegging *(19)*. --- *\[(19)* [*Circulaire 2019/C/25*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-25-wijziging-btw-wetboek-vlak-onroerende-a58b) *van 21.03.2019, FAQ nr. II.5.\]* --- ## IV. Conclusie 34\. Op basis van de door de aanvrager verstrekte cijfergegevens (waarover de DVB as such geen uitspraak kan doen; zie randnummer 27 supra) en ook gelet op het bijkomend gegeven dat de werken verder ook aanleiding zullen geven tot een aanpassing van het kadastraal inkomen van het “Gebouw B” en dat ook het belang van de uitgevoerde werken wordt aangetoond, kan dit gebouw btw-technisch weer worden beschouwd als een nieuw gebouw in de zin van art. 44, § 3, 1° W.BTW, omdat de totale kostprijs van de materiële werken in onroerende staat aan dit gebouw minstens 60% bedraagt van de verkoopwaarde van dit gebouw (exclusief de grond) bij voltooiing van de bedoelde werken respectievelijk als te zijn opgericht ten vroegste op of na 01.10.2018 in de zin van artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW, zodat de verhuur van dit onroerend goed met toepassing van btw kan gebeuren overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW mits naleving van de in de wet- en regelgeving gestelde grond- en vormvoorwaarden en mits eventuele toepassing van artikel 33, § 2bis W.BTW. 35\. X kan ingevolge haar (naar objectieve maatstaven aantoonbare) intentie om het bedoelde gebouw na oplevering te bestemmen voor een btw-belaste verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW (optieregeling), de btw geheven van de werken en kosten met betrekking tot het bedoelde project onmiddellijk en volledig in aftrek brengen op grond van artikel 45, § 1 W.BTW. ## Aangehaalde teksten 3 [KB nr. 10 art. 7quater](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679) 1 voorkomen [C-308/16, arrest van 16 november 2017](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-308-16-arrest) 7 voorkomens [C-239/22, arrest van 9 maart 2023](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-239-22-arrest) 3 voorkomens