--- title: "Voorafgaande beslissing 2024.0776 · Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie" description: "Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie, Zakelijke overwegingen. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2024.0776 van 19 november 2024." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2024-0776-vennootschapsbelasting-belastingneutrale-fusie-zakelijke-overwegingen-cd88" lang: "nl" --- # Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijking · Vennootschapsbelasting - Belastingneutrale fusie - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - Aftrek van de groepsbijdrage - BTW - Overdracht van een algemeenheid van goederen **Nummer** 2024.0776 **Datum** 19 november 2024 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Nederlands ## Tekst 71 paragrafen Fiche van de FOD Financiën Voorafgaande beslissing nr. 2024.0776 d.d. 19.11.2024 *Vennootschapsbelasting* · *Belastingneutrale fusie* · *Zakelijke overwegingen* · *Belastingfraude of –ontwijking* · *Aftrek van de groepsbijdrage* *BTW* · *Overdracht van een algemeenheid van goederen* ## Samenvatting De fusies door overneming van de vennootschappen A, B en C door hun moedervennootschap X waarbij complementaire activiteiten worden gecentraliseerd in één entiteit X teneinde synergiën te kunnen realiseren, beantwoorden aan het bepaalde in artikel 183bis WIB 92 en kunnen belastingneutraal plaatsvinden in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92. De aftrek van de groepsbijdrage in de zin van artikel 205/5 WIB 92 kan worden toegepast met betrekking tot aanslagjaar 2024 en dit ongeacht de fusies door overneming. De voormelde fusies door overneming dienen plaats te vinden met toepassing van artikel 11 en 18, § 3, W.BTW. ## I. Voorwerp van de aanvraag 1\. De aanvraag strekt er toe de bevestiging te krijgen dat: 1.1. de fusies door overneming van A, B en C door X beantwoorden aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92) en niet als hoofddoel of één van de hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking hebben in de zin van artikel 183bis WIB 92 zodat kan genoten worden van het belastingneutraal stelsel zoals voorzien in artikel 211, § 1, WIB 92; 1.2. de voorgenomen fusies door overneming kunnen plaatsvinden met retroactiviteit voor boekhoudkundige en fiscale doeleinden; 1.3. de aftrek van de groepsbijdrage in de zin van artikel 205/5 WIB 92 kan worden toegepast met betrekking tot aanslagjaar XXXX ongeacht de geruisloze fusies; 1.4. de voorgenomen fusies door overneming kwalificeren als overdrachten van een algemeenheid van goederen in de zin van de artikelen [11](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-11) en [18, § 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.BTW) en bijgevolg genieten van het belastingneutraal BTW-regime. ## II. Omschrijving van de verrichtingen 2\. De bij de herstructurering betrokken vennootschappen behoren allen tot een internationale Groep met X als de management- en holdingvennootschap van de Belgische entiteiten. De groei van de Groep is het resultaat van een aantal acquisities verricht gedurende de afgelopen jaren. 3\. De Groep is actief in verschillende sectoren. 4\. A, B en C zijn allen actief in een bepaalde sector/activiteit x. 5\. De Groep wenst over te gaan tot een vereenvoudiging van de groepsstructuur waarbij ze de activiteiten x gescheiden wil houden van haar andere activiteiten en deze operationeel wenst te integreren door het verrichten van opeenvolgende fusieverrichtingen. 6\. Teneinde de beoogde activiteiten te centraliseren binnen X, zal deze laatste achtereenvolgens haar dochtervennootschappen A, B en C overnemen door een met fusie door overneming gelijkgestelde verrichting. 7\. De aanvragers hebben bevestigd dat de voorgenomen fusies geen negatieve impact zullen hebben op de tewerkstelling, waaruit blijkt dat alle activiteiten bij voortduur zullen worden verdergezet. ## III. Beslissing ### *III.A. Inzake de toepassing van de artikel 211, § 1, WIB 92 betreffende de geruisloze fusies* 8\. De geplande geruisloze fusies beantwoorden aan de definitie van een met een fusie door overneming gelijkgestelde verrichting zoals bedoeld in artikel 2, § 1, 6°/1, c) 1), WIB 92. 9\. Het opzet van de beoogde herstructurering is het aantal juridische entiteiten te reduceren door vennootschappen met gelijkaardige activiteiten samen te voegen waardoor synergiën kunnen worden gerealiseerd en waardoor het management kan geprofessionaliseerd worden. Verwacht wordt dat een centraal ERP-systeem de operationele efficiëntie binnen de groep zal optimaliseren. De fusies zullen ertoe leiden dat de juridische structuur in overeenstemming wordt gebracht met de economische en operationele behoeften. Tevens wordt de commerciële strategie en marketing door één uniforme naam versterkt. De voorgenomen fusies brengen een rationalisering en vereenvoudiging binnen de Groep teweeg, wat leidt tot een grotere efficiëntie in het aansturen van de activiteiten. 10\. A, B en C zijn winstgevend en hebben geen fiscaal overdraagbare bestanddelen. De overnemende vennootschap, X, heeft fiscaal overgedragen verliezen en dbi-overschotten. In toepassing van artikel 206, § 2, WIB 92 zullen de fiscaal overdraagbare verliezen en dbi-overschotten evenwel volledig verloren gaan wegens de negatieve fiscale nettowaarde van X. 11\. De aanvragers wijzen erop dat het negatief eigen vermogen van X niet problematisch is voor de verdere toekomst van de vennootschap, vermits de moedervennootschap voldoende garanties kan bieden voor de continuïteit van de vennootschap . Op basis hiervan kan worden aangenomen dat de vennootschap ook na doorvoering van de geplande fusies leefbaar zal zijn en dat de groep de continuïteit van de vennootschap zal verzekeren. 12\. Uit de aanvraag blijkt dat noch X noch de over te nemen vennootschappen over vrijgestelde reserves beschikken waarvoor herbeleggingsverplichtingen gelden, zodat de fusies er niet toe strekken om de naar aanleiding van de fusies overgedragen activa van de ene vennootschap aan te duiden als herbeleggingsactiva met het oog op het bekomen van een vrijstelling of een stelsel van gespreide taxatie ten name van een andere bij de fusies betrokken vennootschap. 13\. Uit de aanvraag blijkt dat bij X nog openstaande schulden bestaan die werden aangegaan voor het verwerven van de deelnemingen A, B en C. X zit momenteel in een verliespositie. Aangezien de dochtervennootschappen reeds in het verleden de groepsbijdrageregeling toepasten (waarbij een deel van de winsten van A, B en C werden overgedragen om de verliezen van X te compenseren), leiden de fusies er dus niet toe dat de belastbare basis van de dochtervennootschappen wordt uitgehold door de interestlasten van X hiervan in mindering te brengen en dat geconsolideerd op groepsniveau minder belastingen zouden worden betaald. 14\. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en het door de DVB gevoerde onderzoek kan worden aangenomen dat de voormelde geruisloze fusies zullen plaatsvinden op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of –ontwijking hebben in de zin van artikel 183bis WIB 92. 15\. De verkrijgende vennootschap X is een binnenlandse vennootschap. 16\. Derhalve kan worden besloten dat de fusies door overneming van A, B en C door X kunnen plaatsvinden onder het belastingneutraal regime zoals bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92. ### *III.B. Inzake de boekhoudkundige retroactiviteit* 17\. De terugwerkende kracht van een vennootschapsakte is in de regel niet tegenstelbaar aan de Administratie. Van dit beginsel mag, inzonderheid t.a.v. vermeld retroactiviteitsbeding, slechts worden afgeweken wanneer de bedoelde retroactiviteitsclausule: 17.1. met de werkelijkheid overeenstemt en betrekking heeft op een korte periode: in dit verband wordt opgemerkt dat een boekhoudkundige retroactiviteitsclausule van meer dan zeven maanden in normale omstandigheden niet als een korte periode kan worden aangemerkt; 17.2. en een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat. 18\. De aanvragers hebben bevestigd dat de fusies door overneming van A, B en C door X, zullen plaatsvinden met een boekhoudkundige terugwerkende kracht naar X-X-XXXX, en dat de normale termijn van zeven maanden niet zal worden overschreden. 19\. In het kader van de in randnummer 17.2 gestelde voorwaarde wordt inzonderheid gewezen op het feit dat de fiscale nettowaarden kunnen worden gemanipuleerd met het oog op de maximale overdracht van de fiscaal overgedragen verliezen en DBI-aftrek (zie dienaangaande randnummer 211/14 van de administratieve commentaar op het WIB 92). Van de bij de fusieverrichtingen betrokken vennootschappen heeft enkel X een bedrag aan fiscaal overgedragen verliezen en DBI-aftrek. De aanvragers hebben echter bevestigd dat tijdens de retroactiviteitsperiode geen uitzonderlijke verrichtingen zullen plaatsvinden die een wezenlijke invloed zouden hebben op de fiscale nettowaarden van de bij de fusies betrokken vennootschappen. 20\. Derhalve kan worden gesteld dat de retroactiviteitsclausule een correcte toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat en dat de boekhoudkundige retroactiviteit op het vlak van de vennootschapsbelasting kan worden aanvaard. ### *III.C. Inzake de toepassing van artikel 205/5 WIB 92 betreffende de groepsbijdrage* 21\. Om verliezen en winsten, gerealiseerd in hetzelfde belastbare tijdperk, te consolideren binnen de Belgische groep van vennootschappen, is het mogelijk dat X, A, B en / of C groepsbijdrage-overeenkomsten zullen afsluiten in XXXX (met betrekking tot inkomstenjaar XXXX-1 – aanslagjaar XXXX), zijnde tijdens hetzelfde kalenderjaar als dat waarin de geruisloze fusies zullen plaatsvinden. 22\. Artikel 205/5, WIB 92 bepaalt dat: > “§ 1. Bij de bepaling van het belastbaar inkomen wordt het in dit artikel omschreven bedrag van de groepsbijdrage in mindering gebracht van de winst van het belastbaar tijdperk. Deze vermindering wordt 'aftrek van de groepsbijdrage' genoemd. > > § 2. Het bedrag van de groepsbijdrage wordt vastgesteld in een overeenkomstig paragraaf 3 of 4 bedoelde groepsbijdrage-overeenkomst die wordt gesloten tussen de belastingplichtige en een in aanmerking komende binnenlandse of buitenlandse vennootschap en die betrekking heeft op een bepaald aanslagjaar.’ > > Er kan geen bedrag van de groepsbijdrage in mindering van de winst worden gebracht op basis van een groepsbijdrage-overeenkomst die betrekking heeft op een ander aanslagjaar. > > Een in aanmerking komende binnenlandse of buitenlandse vennootschap is een vennootschap die gedurende een onafgebroken periode van 5 jaar, die aanvangt op 1 januari van het vierde kalenderjaar voor het kalenderjaar waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd, verbonden is met de belastingplichtige. > > (…).” 23\. Met andere woorden, de belastingplichtige en de in aanmerking komende binnenlandse of buitenlandse vennootschap moeten gedurende een onafgebroken periode van 5 jaar verbonden blijven. Deze termijn gaat in op 1 januari van het vierde kalenderjaar voor het kalenderjaar waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd. 24\. In casu houdt X alle aandelen van A, B en C sedert de overname meer dan vijf jaar geleden aan. De notariële fusieakte zal eind XXXX verleden worden met boekhoudkundige retroactiviteit naar X-X-XXXX. 25\. Artikel 205/5, § 2, vijfde lid WIB 92 voorziet een roll over-bepaling voor bepaalde herstructureringen (i.e. fusies, splitsingen, inbrengen en daarmee gelijkgestelde verrichtingen) waarbij het vermogen of een deel van het vermogen overgaat in de belastingplichtige die de aftrek voor de groepsbijdrage toepast of een binnenlandse vennootschap verbonden met die belastingplichtige. Als de roll over-bepaling kan worden toegepast, wordt de houdperiode van 5 jaar niet geacht te zijn doorbroken als gevolg van de verrichting (vb. fusie). De roll over-bepaling kan uitsluitend worden toegepast op voorwaarde dat alle vennootschappen die betrokken zijn bij de herstructurering reeds voor de herstructurering verbonden waren (zoals bedoeld in artikel 205/5, § 2, zesde lid, WIB 92). 26\. Zoals bepaald in de parlementaire werkzaamheden van de wet van 25 december 2017 die de overdracht binnen een groep in het WIB 92 heeft ingevoerd (Doc. Parl. 54-2864/001, p. 85), steunt artikel 205/5 “voornamelijk op het beginsel van fiscale neutraliteit volgens hetwelk de fiscale behandeling van de winst en het verlies moet afgestemd zijn op de economische entiteit die de activiteiten uitoefent, ongeacht de manier waarop die economische entiteit gestructureerd en georganiseerd is en of het om één enkele entiteit of om een groep van vennootschappen gaat. (...) Aan het einde van een bepaald belastingjaar zou de groep aldus belast moeten worden op zijn werkelijke totale resultaat, waardoor de belastingdruk niet zwaarder zou mogen zijn voor groepen van vennootschappen dan de belastingdruk op de activiteiten die door één enkele entiteit worden uitgeoefend. Zoals ze door deze bepaling ingevoerd wordt, vereist de regeling voor groepsbijdragen dat er een sterke band is tussen de vennootschap die de groepsbijdrage verricht en deze die ze ontvangt. “ 27\. Uit de ratio legis van de regeling voor de groepsbijdrage blijkt aldus dat het niet de bedoeling van de wetgever was om situaties te sanctioneren waarin een van de bij de groepsbijdrage-overeenkomst betrokken partijen ophoudt te bestaan ten gevolge van een fusie tijdens hetzelfde belastbare tijdperk als dat waarin de groepsbijdrage-overeenkomst afgesloten wordt. De in de voorbereidende werkzaamheden aangevoerde "sterke band" tussen de contracterende vennootschappen heeft immers gedurende het gehele belastbare tijdperk waarop de bijdrage betrekking heeft, bestaan en blijft bestaan in de overnemende vennootschap na de fusie. 28\. Op basis van het voorgaande en aangezien de vennootschappen A, B, C en X gedurende meer dan 5 jaar verbonden zijn gedurende het hele belastbare tijdperk voorafgaand aan de fusie, is de DVB van oordeel dat voldaan is aan voorwaarde van onafgebroken verbondenheid als bedoeld in artikel 205/5, § 2, lid 3, WIB 92 zodat een groepsbijdrage-overeenkomst kan worden gesloten voor het belastbaar tijdperk XXXX-1 (aanslagjaar XXXX). ### *III.D. Wat betreft de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW* 29\. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten. 30\. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen [19](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-19) en [29](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-29) van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen [5, § 8](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-5), en [6, § 5](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-6), van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag). 31\. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak [C-497/01](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-497-01-arrest), Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten. 32\. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend. 33\. In casu zal X de algemeenheid van goederen van volgende vennootschappen middels een fusie door overneming overnemen: A, B en C. 34\. De aanvrager verklaart dat het voorwerp van de overdracht alle activa en passiva betreft zoals terug te vinden in de jaarrekening van de betrokken vennootschappen van de overdragers. 35\. De aanvrager zal de activiteiten van de over te nemen vennootschappen verder zetten. De aanvrager verklaart dat de over te nemen vennootschappen gewone belastingplichtigen zijn die minstens een gedeeltelijk recht op aftrek genieten. 36\. Uit hetgeen voorafgaat blijkt dan ook dat de overname door X van desbetreffende vennootschappen A, B en C op grond van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW noch als een levering van goederen, noch als een levering van diensten beschouwd wordt, aangezien: \- de overnemer recht op aftrek geniet; \- de overnemer de activiteiten van de overdragers voortzet; en \- het een overdracht van een algemeenheid van goederen betreft. ## Aangehaalde teksten 7 [WBTW art. 11](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-11) 1 voorkomen [WBTW art. 18](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) 1 voorkomen [Zesde richtlijn 77/388 art. 5](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-5) 1 voorkomen [Zesde richtlijn 77/388 art. 6](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-6) 1 voorkomen [btw-richtlijn 2006/112 art. 19](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-19) 1 voorkomen [btw-richtlijn 2006/112 art. 29](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-29) 1 voorkomen [C-497/01, arrest van 27 november 2003](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-497-01-arrest) 1 voorkomen