Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale splitsing, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijking, registratierechtenVENNOOTSCHAPSBELASTING - Belastingneutrale splitsing - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - REGISTRATIERECHTEN - Inbreng van een algemeenheid van goederen - BTW - Overdracht van een bedrijfsafdeling - Vrijstelling

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt er toe de bevestiging te krijgen dat:

1.1. de splitsing van de NV X beantwoordt aan de voorwaarde zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, 3° van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92), meer bepaald dat deze verrichting niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183bis WIB 92;

1.2. de voormelde splitsing kan genieten van de vrijstelling van registratierechten zoals voorzien in artikel 117, § 1 van het federaal Wetboek der Registratie-, hypotheek- en griffierechten (hierna W.Reg.);

1.3. de voormelde splitsing kan plaatsvinden onder de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.BTW) in hoofde van Newco I en Newco II en van artikel 44, § 3, W.BTW in hoofde van Newco III.

II. Omschrijving van de verrichtingen

2. De NV X is een vennootschap met enerzijds een bouwactiviteit (realisatie van vastgoedprojecten met het oog op verkoop aan derden) en anderzijds een verhuuractiviteit (verhuur van onroerende goederen aan derden).

3. Het vruchtgebruik van de aandelen van de NV X is in handen van de heer A en mevrouw B (elk 50%). De naakte eigendom van de aandelen wordt aangehouden door hun kinderen C, D en E (elk 33,33%).

4. Om de continuïteit en een goede overdracht naar de volgende generatie te kunnen garanderen, zal - na verzaking aan het vruchtgebruik door de ouders ten voordele van hun kinderen – worden overgegaan tot de splitsing van de NV X met onmiddellijke disproportionele toebedeling van de nieuwe aandelen van de verkrijgende vennootschappen aan de aandeelhouders. De betreffende splitsing beantwoordt aan de definitie van een splitsing door oprichting van nieuwe vennootschappen als vermeld in artikel 2, § 1, 6°/1, e), WIB 92.

5. De splitsing van de NV X strekt ertoe om enerzijds de bouwactiviteit van deze vennootschap op te splitsen door deze onder te brengen in twee nieuw op te richten vennootschappen, met name Newco I (waarvan de nieuwe aandelen uitsluitend zullen worden toebedeeld aan de heer C) en Newco II (waarvan de nieuwe aandelen uitsluitend zullen worden toebedeeld aan mevrouw D), en anderzijds de verhuuractiviteit onder te brengen in de nieuw op te richten vennootschap Newco III (waarvan de nieuwe aandelen uitsluitend zullen worden toebedeeld aan mevrouw E). Er werd bevestigd dat er geen specifieke schulden rusten op de over te dragen onroerende goederen. Aangezien elke familietak een gelijkwaardig deel van het vermogen van de gesplitste vennootschap verkrijgt, zal er geen geldopleg worden betaald tussen de aandeelhouders onderling.

III. Beslissing

III.A. Inzake de toepassing van de artikelen 183bis en 211, § 1, vierde lid, 3°, WIB 92

6. De splitsing kadert binnen een familiale regeling zodat de drie familietakken elk afzonderlijk een onafhankelijk beleid zullen kunnen voeren met hun eigen vennootschap (Newco I, Newco II en Newco III) en deze verder zullen kunnen uitbouwen volgens hun eigen visie zonder inmenging van de andere familietak. Op deze wijze zal onenigheid tussen de familietakken inzake het te voeren beleid kunnen worden vermeden en zal de continuïteit van de activiteiten beter kunnen worden gegarandeerd.

7. De aanvrager heeft bevestigd dat ten aanzien van de NV X geen lopende of aangekondigde claims of rechtsvorderingen hangende zijn, zodat de splitsing er niet toe strekt om zich aan bepaalde financiële verplichtingen te onttrekken.

8. De aanvrager heeft bevestigd dat de splitsing niet zal leiden tot een verlies aan tewerkstelling, waaruit blijkt dat de activiteiten van de gesplitste vennootschap bij voortduur zullen worden verder gezet door de verkrijgende vennootschappen. Het aanwezige personeel zal worden verdeeld over Newco I en Newco II, die de bouwactiviteit zal verder zetten.

9. Ingeval van een splitsing in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92 worden de verkrijgende vennootschappen, overeenkomstig de bepalingen van artikel 213, WIB 92, bij het bepalen van het gestorte kapitaal en van de voorheen gereserveerde winst die ingeval van splitsing bij elk van de overnemende of verkrijgende vennootschappen in aanmerking worden genomen, geacht het gestorte kapitaal, de belaste reserves en de vrijgestelde reserves van de gesplitste vennootschap evenredig met de fiscale nettowaarde van de door deze laatste aan elk van hen gedane inbreng te hebben overgenomen of verkregen. De aanvrager heeft bevestigd dat de omdeling van de fiscale vermogensbestanddelen conform het bepaalde in artikel 213, WIB 92 zal gebeuren. Dit blijkt ook uit het overgemaakte ontwerp van de splitsingsstaat.

10. De NV X heeft een belastbare basis en beschikt niet over overgedragen fiscaal aftrekbare bestanddelen. Aangezien de verkrijgende vennootschappen nieuw op te richten vennootschappen zijn, beschikken deze evenmin over dergelijke bestanddelen. Uit de door de aanvrager verstrekte prognoses blijkt dat de nieuw op te richten verkrijgende vennootschappen financieel leefbaar zullen zijn.

11. De aanvrager heeft bevestigd dat er geen intentie bestaat om de aandelen van de verkrijgende vennootschappen nadien te vervreemden of over te dragen aan derden.

12. Op basis van de door de aanvrager verstrekte inlichtingen kan worden aangenomen dat de splitsing van de NV X plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92. Derhalve is voldaan aan de voorwaarde zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, 3°, WIB 92.

13. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvrager vermeld werden. De DVB spreekt zich, ondanks het vermelde in randnummer 11 van deze beslissing, niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, § 1, WIB 92, …) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, zoals inzonderheid de eventuele toekomstige overdracht van de aandelen van de drie bij de splitsing opgerichte vennootschappen (Newco I, Newco II en/of Newco III). Bij een latere overdracht van deze aandelen is de beslissing niet langer geldig, tenzij de DVB in een avenant aan de beslissing de geldigheid ervan zou bevestigen.

III.B. Inzake de toepassing van artikel 117, § 1, federaal W.Reg.

14. Inzake de splitsing is artikel 117, § 1, federaal W.Reg. van toepassing: het bij artikel 115 federaal W.Reg. bepaalde recht is niet verschuldigd in geval van inbreng van de universaliteit der goederen van een vennootschap, bij wijze van fusie, splitsing of anderszins, in een of meer nieuwe of bestaande vennootschappen.

15. Deze bepaling is evenwel slechts van toepassing op voorwaarde dat:

15.1. de vennootschap die de inbreng doet de zetel van haar werkelijke leiding of haar statutaire zetel heeft op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen;

15.2. eventueel na aftrek van de op het tijdstip van de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen, de inbreng uitsluitend vergoed wordt, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde of, bij gebrek aan een nominale waarde, van de fractiewaarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt. Indien het Belgisch of buitenlands recht dat de verkrijgende vennootschap beheerst niet in een begrip gelijkaardig aan dat van het kapitaal van een naamloze vennootschap voorziet, wordt met de fractiewaarde gelijkgesteld, de inbrengwaarde, zoals die blijkt uit de jaarrekening, van alle door de aandeelhouders of vennoten toegezegde inbrengen in geld of in natura, met uitzondering van de inbrengen in nijverheid, in voorkomend geval verhoogd met de reserves die op grond van een statutaire bepaling slechts aan de aandeelhouders of vennoten kunnen worden uitgekeerd mits een statutenwijziging, dit alles gedeeld door het aantal aandelen.

16. Bij de splitsing van de NV X naar drie nieuw op te richten vennootschappen, met name Newco I, Newco II en Newco III, zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

17. De splitsing van de NV X naar drie nieuw op te richten vennootschappen gebeurt door inbreng van het gehele vermogen, zowel actief en passief, van de te splitsen vennootschap, waardoor er wordt voldaan aan de notie van een universaliteit van goederen zoals bepaald in artikel 117, § 1, federaal W.Reg.

18. De inbreng zal uitsluitend worden vergoed in aandelen en er zal geen opleg in geld worden betaald door de verkrijgende vennootschappen.

19. Vermits er tevens passiva worden overgedragen, moet in principe rekening worden gehouden met de toepassing van artikel 120, eerste lid, federaal W.Reg., de zogenaamde gemengde inbreng op basis waarvan a rato van het passief evenredige rechten verschuldigd zijn. In hetzelfde artikel 120 federaal W.Reg. en meer bepaald in het derde lid wordt er echter een uitzondering voorzien voor het geval de universaliteit van de goederen wordt ingebracht. Vermits dit laatste in casu het geval is, kan artikel 117, § 1, federaal W.Reg. toch onverkort worden toegepast en is de splitsing van de NV X vrijgesteld van evenredige registratierechten.

20. Gelet op het voorgaande kan worden gesteld dat de splitsing van de NV X voldoet aan alle voorwaarden voor de vrijstelling van evenredige registratierechten zoals voorzien in artikel 117, § 1, federaal W.Reg.

III.C. Inzake de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW (overdracht aan Newco I en Newco II) en artikel 44, § 3, 1°, a), eerste lid, W.BTW (overdracht aan Newco III)

21. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

22. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

23. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

24. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

25. Naast het voortzetten van de activiteit is tevens vereist dat de inbrenggenietende entiteit op autonome wijze de activiteit verderzet.

26. Verwijzend naar de in de aanvraag beschreven overdracht door de NV X van de bouwactiviteiten grote projecten en van de bouwactiviteiten kleine projecten bij wijze van splitsing aan de nieuw op te richten vennootschappen (Newco I en Newco II) dient vastgesteld te worden dat deze laatsten de activiteit, zoals voorheen verricht door de inbrengende vennootschap, zullen kunnen voortzetten.

27. Naar aanleiding van de hierboven beschreven overdracht worden alle activa en passiva, alsook de werknemers die verbonden zijn aan de bouwactiviteiten overgedragen aan de nieuw op te richten vennootschappen (Newco I en Newco II).

28. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft de overdracht door de NV X van de bouwactiviteiten grote projecten en van de bouwactiviteiten kleine projecten bij wijze van splitsing aan de nieuw op te richten vennootschappen (Newco I en Newco II) derhalve betrekking op een bedrijfstak.

29. Er kan worden geconcludeerd dat de overdracht van alle activa en passiva, alsook de werknemers verbonden enerzijds aan de bouwactiviteiten grote projecten en anderzijds aan de bouwactiviteiten kleine projecten, de overnemers (Newco I en Newco II) zullen toelaten om beide afzonderlijk een zelfstandige economische activiteit uit te oefenen.

30. Zo ook worden de door NV X aan de vennootschappen Newco I en Newco II overgedragen bouwactiviteiten aangemerkt als een met btw belaste activiteit die voor de overnemer minstens een gedeeltelijk recht op aftrek doet ontstaan.

31. Uit hetgeen voorafgaat blijkt dan ook dat de van NV X naar de vennootschappen Newco I en Newco II overgedragen bouwactiviteiten op grond van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW noch als een levering van goederen, noch als een levering van diensten beschouwd wordt, aangezien:

- de nieuwe vennootschappen Newco I en Newco II recht op aftrek zullen genieten;

- Newco I en Newco II de bouwactiviteiten van de NV X zullen voortzetten; en

- het een overdracht van bedrijfsafdelingen betreft.

32. De aanvrager verklaart dat Newco III die de verhuuractiviteit zal verderzetten, zal functioneren als een onderneming zonder recht op aftrek van btw.

33. Verwijzend naar de in de aanvraag beschreven verhuurde onroerende goederen, voorwerp van de splitsing naar Newco III, dient vastgesteld dat de over te dragen gebouwen btw-technisch niet als een nieuw gebouw in de zin van artikel 44, § 3, 1°, a), tweede lid, W.BTW te beschouwen zijn.

34. De overdracht van verhuurde onroerende goederen naar NewCo III, resulterend uit de splitsing, dient conform artikel 44, § 3, 1°, a), eerste lid, W.BTW als een van btw vrijgestelde levering plaats te vinden.