Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale splitsing, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijking, personenbelastingVENNOOTSCHAPSBELASTING - Belastingneutrale splitsing - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - PERSONENBELASTING - Divers inkomen - Ruil van aandelen - REGISTRATIERECHTEN - Inbreng van een algemeenheid van goederen - BTW

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt er toe de bevestiging te krijgen dat:

1.1. de splitsing van de vennootschap BV X, waarbij de vennootschap in drie delen wordt gesplitst teneinde de doelstellingen van de twee familiale takken te behouden, door het bestaande onroerend goedpatrimonium enerzijds in twee helften over te dragen aan twee nieuw op te richten vennootschappen NEWCO A en NEWCO B en daarnaast anderzijds het restant van de BV X met de activiteit x over te dragen aan een derde vennootschap NEWCO C, beantwoordt aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92) en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183bis WIB 92;

1.2. de onroerende goederen die het voorwerp uitmaken van de splitsing onder de toepassing vallen van de vrijstelling van belastingen van enerzijds artikel 44, § 2, 13° van het Btw‑Wetboek (hierna W.Btw) in hoofde van de NEWCO A en NEWCO B en anderzijds van artikel 11 WBTW iuncto artikel 18, § 3 W.Btw in hoofde van NEWCO C;

1.3. de onroerende goederen die het voorwerp uitmaken van de splitsing onder de toepassing vallen van de vrijstelling van belastingen van artikel 117, § 1 van het federale Wetboek van Registratie-, Hypotheek-, en Griffierechten (hierna federaal W.Reg);

1.4. de meerwaarden op aandelen, gerealiseerd bij de aandelenruil (van de aandelen BV X naar aandelen van NEWCO A, NEWCO B en NEWCO C) naar aanleiding van de vermelde splitsing van BV X ten name van de maatschap A (familiale groep van de natuurlijke persoon a) en de natuurlijke persoon a enerzijds en ten name van de maatschap B (familiale groep van de natuurlijke persoon b) en de natuurlijke persoon b anderzijds, niet onder het toepassingsgebied van artikel 90, eerste lid, 1° WIB 92, dan wel artikel 90, eerste lid, 9°, eerste gedachtestreep WIB 92 valt.

II. Omschrijving van de verrichting

2. BV X is een familiale vastgoedvennootschap met zowel vastgoed dat verhuurd wordt aan derden, als activiteiten x.

3. De aandelen van de vennootschap BV X zijn in handen van twee maatschappen, zijnde A (familiale groep van de natuurlijke persoon a) en B (familiale groep van de natuurlijke persoon b) en in handen van de natuurlijke personen a (een aantal aandelen) en de natuurlijke persoon b (een aantal aandelen).

4. De splitsing van BV X strekt ertoe om de onroerende goederen van deze vennootschap op te splitsen door deze onder te brengen in enerzijds twee nieuw op te richten vastgoedvennootschappen, met name NEWCO A en NEWCO B en anderzijds de exploitatieactiviteiten onder te brengen in de nieuw op te richten vennootschap NEWCO C. Door de aanvrager werd bevestigd dat de specifiek aan welbepaalde onroerende goederen verbonden schulden zullen worden toegewezen aan de vennootschap die de desbetreffende onroerende goederen zal verkrijgen. Ingevolge de disproportionele verdeling van de aandelen bij de splitsing zal enerzijds 100% van de aandelen NEWCO A worden toebedeeld aan de maatschap A (familiale groep van de natuurlijke persoon a) en de natuurlijke persoon a en anderzijds 100 % van de aandelen NEWCO B aan de maatschap B (familiale groep van de natuurlijke persoon b) en de natuurlijke persoon b. Beide familiale groepen zullen voor 50% participeren in NEWCO C. Naar aanleiding van de disproportionele verdeling van de aandelen van de verkrijgende vennootschappen zal er geen geldopleg worden betaald. De betreffende splitsing beantwoordt aan de definitie van een splitsing door oprichting van nieuwe vennootschappen als vermeld in artikel 2, § 1, 6°/1, e), WIB 92.

5. De aanvrager heeft bevestigd dat de splitsing niet zal leiden tot een verlies aan tewerkstelling, waaruit blijkt dat de activiteiten van de gesplitste vennootschap bij voortduur zullen worden verder gezet door de verkrijgende vennootschappen.

III. Beslissing

III.A. Inzake de toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92

6. De verrichting zoals omschreven in randnummer 4 kadert binnen de wens van de aandeelhouders om uitsluitend aandelen te bezitten van de eigen vastgoedvennootschap. De natuurlijke personen a en b zullen elk afzonderlijk een onafhankelijk beleid voeren over hun eigen vennootschap (NEWCO A en NEWCO B) en deze verder kunnen uitbouwen volgens hun eigen visie binnen de eigen ondernemingsstructuur, zonder inmenging van de andere familietak zodat de continuïteit van de activiteiten kan worden gegarandeerd. Tevens is het ook de bedoeling van deze reorganisatie om het ondernemingsrisico (verbonden aan de activiteit x) af te splitsen van het vastgoedpatrimonium.

7. De aanvrager heeft bevestigd dat er ten aanzien van BV X geen lopende of aangekondigde claims of rechtsvorderingen zijn, zodat de splitsing er niet toe strekt om zich aan bepaalde financiële verplichtingen te onttrekken.

8. Ingeval van een splitsing in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92 worden de verkrijgende vennootschappen, overeenkomstig de bepalingen van artikel 213, WIB 92, bij het bepalen van het gestorte kapitaal en van de voorheen gereserveerde winst die ingeval van splitsing bij elk van de overnemende of verkrijgende vennootschappen in aanmerking worden genomen, geacht het gestorte kapitaal, de belaste reserves en de vrijgestelde reserves van de gesplitste vennootschap evenredig met de fiscale nettowaarde van de door deze laatste aan elk van hen gedane inbreng te hebben overgenomen of verkregen. De aanvragers hebben bevestigd dat de omdeling van de fiscale vermogensbestanddelen conform het bepaalde in artikel 213, WIB 92 zal gebeuren. Dit blijkt ook uit het overgemaakte ontwerp van de splitsingsstaat.

9. BV X beschikt thans niet over vrijgestelde reserves die in de fiscale nettowaarde zijn begrepen.

10. BV X heeft een belastbare basis en beschikt niet over overgedragen fiscaal aftrekbare bestanddelen. Aangezien de verkrijgende vennootschappen nieuw op te richten vennootschappen zijn, beschikken deze evenmin over dergelijke bestanddelen. Uit de door de aanvrager verstrekte prognoses blijkt dat de betrokken vennootschappen financieel leefbaar zullen zijn.

11. De aanvragers hebben bevestigd dat zij niet de intentie hebben om hun aandelen van de verkrijgende vennootschappen te vervreemden.

12. Op basis van de door de aanvrager verstrekte inlichtingen kan worden aangenomen dat de splitsing van BV X plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

13. De verkrijgende vennootschappen zijn binnenlandse vennootschappen.

14. Derhalve kan worden besloten dat aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, WIB 92 is voldaan, zodat de splitsing van BV X kan worden verricht onder het belastingneutraal regime zoals bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92.

III.B. Betreffende de gevolgen van de splitsing voor de aandeelhouders

15. Naar aanleiding van de splitsing met disproportionele verdeling van aandelen van BV X zullen de aandeelhouders nieuwe aandelen van de Newco’s ontvangen in ruil voor de oude aandelen van BV X.

16. Gelet op het feit dat de aandelenruil plaatsvindt naar aanleiding van een belastingneutrale splitsing als bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92 en de belasting-neutraliteit van een dergelijke verrichting eveneens geldt ten aanzien van de aandeelhouders, blijven de nieuwe in ruil ontvangen aandelen van de verkrijgende vennootschappen dezelfde aanschaffingswaarde behouden als de geruilde aandelen van de gesplitste vennootschap, zodat in casu artikel 90, eerste lid, 1° of 9°, eerste gedachtestreepje, WIB 92 niet van toepassing is.

17. In geval van een splitsing wordt de aanschaffingswaarde van de nieuw uitgegeven aandelen van de verkrijgende vennootschappen naar analogie van artikel 45, § 1, derde lid, WIB 92 bepaald naar verhouding tot de werkelijke waarde van het verkregen vermogen ten opzichte van de werkelijke waarde van de gesplitste vennootschap vóór de verrichting.

III.C. Betreffende de toepassing van artikel 117, § 1 federaal W.Reg. inzake de splitsing van BV X

18. Inzake de splitsing is artikel 117, § 1, federaal W.Reg. van toepassing: het bij artikel 115 federaal W.Reg. bepaalde recht is niet verschuldigd in geval van inbreng van de universaliteit der goederen van een vennootschap, bij wijze van fusie, splitsing of anderszins, in een of meer nieuwe of bestaande vennootschappen.

19. Deze bepaling is evenwel slechts toepasselijk op voorwaarde dat:

19.1. de vennootschap die de inbreng doet de zetel van haar werkelijke leiding of haar statutaire zetel heeft op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen;

19.2. eventueel na aftrek van de op het tijdstip van de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen, de inbreng uitsluitend vergoed wordt, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde of, bij gebrek aan een nominale waarde, van de fractiewaarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt. Indien het Belgisch of buitenlands recht dat de verkrijgende vennootschap beheerst niet in een begrip gelijkaardig aan dat van het kapitaal van een naamloze vennootschap voorziet, wordt met de fractiewaarde gelijkgesteld, de inbrengwaarde, zoals die blijkt uit de jaarrekening, van alle door de aandeelhouders of vennoten toegezegde inbrengen in geld of in natura, met uitzondering van de inbrengen in nijverheid, in voorkomend geval verhoogd met de reserves die op grond van een statutaire bepaling slechts aan de aandeelhouders of vennoten kunnen worden uitgekeerd mits een statutenwijziging, dit alles gedeeld door het aantal aandelen.

20. Bij de splitsing van BV X naar drie verkrijgende vennootschappen, zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

21. De splitsing van BV X naar drie nieuw op te richten vennootschappen gebeurt door inbreng van het gehele vermogen, zowel actief en passief, van de te splitsen vennootschap, waardoor er wordt voldaan aan de notie van een universaliteit van goederen zoals bepaald in artikel 117, § 1, federaal W.Reg.

22. De inbreng zal uitsluitend worden vergoed in aandelen en er zal geen opleg in geld worden betaald door de verkrijgende vennootschappen.

23. Vermits er tevens passiva worden overgedragen, moet in principe rekening worden gehouden met de toepassing van artikel 120, eerste lid, federaal W.Reg., de zogenaamde gemengde inbreng op basis waarvan a rato van het passief evenredige rechten verschuldigd zijn. In hetzelfde artikel 120 federaal W.Reg. en meer bepaald in het derde lid wordt er echter een uitzondering voorzien voor het geval de universaliteit van de goederen wordt ingebracht. Vermits dit laatste in casu het geval is, kan artikel 117, § 1, federaal W.Reg. toch onverkort worden toegepast en is de splitsing van BV X vrijgesteld van evenredige registratierechten.

24. Gelet op het voorgaande kan worden gesteld dat de splitsing van BV X voldoet aan alle voorwaarden voor de vrijstelling van evenredige registratierechten zoals voorzien in artikel 117, § 1, federaal W.Reg.

25. De onroerende goederen die worden ingebracht, liggen in Vlaanderen.

26. Voor de toepassing van de registratierechten worden de verrichtingen beoordeeld op het tijdstip van de inbreng zelf, zijnde de datum van het verlijden van de notariële akte, zonder retroactiviteit.

27. De akte van de beschreven splitsing zal worden verleden voor een notaris.

III.D. Inzake de toepassing van de artikelen 44, § 2, 13° W.Btw en de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw

III.D.1. Overgang naar NEWCO A en NEWCO B: artikel 44, § 2, 13° W.Btw

28. Artikel 44, § 2, 13° W.Btw bepaalt: Van de belasting zijn eveneens vrijgesteld de levering van goederen die uitsluitend ten behoeve van een op grond van dit artikel vrijgestelde activiteit werden aangewend als voor al deze goederen geen recht op aftrek is genoten; de overdracht van een cliënteel of het verlenen van rechten op een cliënteel, dat betrekking heeft op een op grond van dit artikel vrijgestelde activiteit; de levering van goederen waarvan de verkrijging of de bestemming het voorwerp heeft uitgemaakt van een uitsluiting van het recht op aftrek overeenkomstig artikel 45, § 3, van dit Wetboek.

29. Uit de door de aanvrager aangeleverde informatie mbt de verdeling onroerende goederen, blijkt dat de verhuurde onroerende goederen en diens huurcontracten met privé personen overgaan naar NEWCO A en NEWCO B.

30. De aanvrager bevestigt dat:

30.1. op de naar deze NEWCO’s afgesplitste onroerende goederen nooit een recht op aftrek genoten werd en;

30.2. dat NEWCO A en NEWCO B vrijgestelde BTW‑plichtigen zullen zijn gelet op het feit dat zij vrijgestelde BTW‑activiteiten zullen uitoefenen. De activiteit van beide vennootschappen zal bestaan in de onroerende verhuur en de eventuele herbelegging van eigen onroerend goed;

30.3. dat samen met de onroerende goederen het geheel van bestaande huurcontracten, … overgedragen wordt.

III.D.2. Overgang naar NEWCO C: artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw

31. Overeenkomstig artikel 11 W.Btw wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.Btw bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

32. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid‑Staten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

33. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C‑497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

34. De artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

35. De aanvrager verklaart dat de projectgronden, als opgenomen in de bijlage bij de aanvraag verdeling onroerende goederen, en de andere onbebouwde gronden, alsmede de activiteit x overgaan op NEWCO C, die een btw-plichtige zal zijn met gedeeltelijk recht op aftrek.

36. De DVB merkt op dat zij geen uitspraak doet omtrent de door de aanvrager in zijn aanvraag opgenomen cijfermateriaal omtrent het recht op aftrek, bijzonder verhoudingsgetal enz….

37. Naar aanleiding van de overgang naar NEWCO C als hiervoor omschreven dient gesteld dat zowel op technisch als op organisatorisch vlak deze verrichting derhalve betrekking heeft op de overgang van een economische activiteit die op autonome wijze voortgezet kan worden.

38. De aanvrager verklaart dat NEWCO C een btw‑belastingplichtige is die, in de mate er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, gedeeltelijk recht op btw‑aftrek zou hebben.

39. De hierboven beschreven transactie opzichtens NEWCO C dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18 § 3, W.Btw te gebeuren.