--- title: "Voorafgaande beslissing 2023.1000 · Vennootschapsbelasting" description: "Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie door overneming, Zakelijke overwegingen. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2023.1000 van 30 januari 2024." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2023-1000-vennootschapsbelasting-belastingneutrale-fusie-overneming-zakelijke-1955" lang: "nl" --- Tekst in het Frans # Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie door overneming, Zakelijke overwegingen · VENNOOTSCHAPSBELASTING - Belastingneutrale fusie door overneming - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - Retroactiviteit - REGISTRATIERECHTEN - Fusie door overneming – vrijstelling - Artikelen 117, § 1 en 120, derde lid - BTW - BTW eenheid - Interne handelingen **Nummer** 2023.1000 **Datum** 30 januari 2024 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Frans **Nederlandse versie** niet door de FOD gepubliceerd De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van. ## Tekst 112 paragrafen Fiche van de FOD Financiën Voorafgaande beslissing nr. 2023.1000 d.d. 30.01.2024 *VENNOOTSCHAPSBELASTING* · *Belastingneutrale fusie door overneming* · *Zakelijke overwegingen* · *Belastingfraude of –ontwijking* · *Retroactiviteit* *REGISTRATIERECHTEN* · *Fusie door overneming – vrijstelling* · *Artikelen 117, § 1 en 120, derde lid* *BTW* · *BTW eenheid* · *Interne handelingen* ## Samenvatting De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat: 1.De fusie door overneming van vennootschap B door vennootschap A voldoet aan de voorwaarden van artikel 211, § 1, lid 4 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (hierna ‘*WIB 92*’) en dat ze niet als hoofddoel of als één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183*bis* van het WIB 92; 2.De voorgenomen boekhoudkundige en fiscale retroactiviteit van zeven maanden met betrekking tot voormelde fusie, kan worden tegengesteld aan de belastingadministratie; 3.De fusie door overneming van vennootschap B door vennootschap A kan genieten van de vrijstelling van de registratierechten op grond van artikel 117, § 1 van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten. 4.De fusie door overneming van vennootschap B door vennootschap A niet aan de btw zal onderworpen zijn voor zover deze plaatsvond binnen de bestaande btw‑eenheid ‘*Btw‑eenheid A*’ (Circulaire 42/2007 (E.T.111.702)). Er wordt bevestigend geantwoord op deze vragen. ***De beslissing wordt enkel gepubliceerd in de taal waarin de aanvraag werd ingediend.*** ## I. Objet de la demande **1.** La demande vise à obtenir la confirmation que : **1.1.** La fusion par absorption de la société B par la société A répond aux conditions fixées à l’article 211, § 1 er, al. 4 du Code des impôts sur les revenus (ci‑après « CIR 92 ») et qu’elle n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales en application de l’article 183*bis* CIR 92 ; **1.2.** La rétroactivité comptable et fiscale envisagée de 7 mois relative à la fusion précitée sera opposable à l’administration fiscale ; **1.3.** La fusion par absorption de la société B par la société A peut bénéficier de l'exemption des droits d'enregistrement en application de l'article 117, § 1 er du Code des Droits d’Enregistrement, d’Hypothèque et de Greffe (ci‑dessous « C. enr. ») ; **1.4.** La fusion par absorption de la société B par la société A ne sera pas soumise à la TVA dans la mesure où elle a lieu au sein de l’unité TVA « A Unité TVA » existante ([Circulaire 42/2007 (E.T.111.702)](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/42-2007-aoif-redevable-impot-unite-tva-00c7)). ## II. Décision Le Collège du SDA décide que : •*Quant à la neutralité fiscale de la fusion en matière d’Impôt sur les Revenus* **1.** La fusion par laquelle la société B est absorbée par la société A répond aux conditions de l’article 211, § 1 er, alinéa 4 du CIR 92, et n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183*bis* du CIR 92. •*Quant à la rétroactivité de la fusion* **2.** La rétroactivité comptable et fiscale de la fusion précitée au xxx est admissible sur le plan fiscal dans la mesure où : •Elle correspond à la réalité et porte sur une courte période ; •Elle ne constitue pas un obstacle à la juste application de la loi fiscale belge. Il en va notamment ainsi en l’absence d’opérations anormales entre la date de rétroactivité comptable et la date de passation des actes de fusion, susceptibles de remettre en cause tant la neutralité fiscale des fusions que la rétroactivité des opérations. **3.** La rétroactivité comptable et fiscale envisagée de maximum 7 mois relative à la fusion de la société A par absorption de la société B sera opposable à l’administration fiscale. •*Quant aux Droits d’enregistrement* **4.** La fusion entre la société A et la société B peut bénéficier de l’exonération des droits d’enregistrement sur base de l’article 117, § 1 er du C. enr. •*Quant à la TVA* **5.** L’opération de fusion par absorption par laquelle la totalité des actifs et passifs de la société B est intégrée dans la société A, tombera en dehors du champ d’application de la taxe. **6.** La transmission des actifs et passifs de la société B à la société A, en tant que telle, ne donnera pas lieu à révision des taxes déduites en amont dans le chef de l’unité TVA « A Unité TVA », pour autant bien entendu que les biens et les services dont les taxes sont sujettes à révision, continuent à être utilisés par l’unité TVA pour effectuer des opérations externes ouvrant droit à déduction dans la même mesure qu’avant cette opération de fusion. •*Remarques finales* **7.** La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par les demandeurs. Le SDA ne se prononce pas dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti‑abus (art. 344, § 1 er du CIR 92, 18, § 2 du C. enr., etc. …) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif. **8.** Le SDA ne se prononce pas sur : •Le montant des latences fiscales de la société A et leur caractère effectivement déductible ; •Le caractère immunisé des réserves de la société B ; •Les autres opérations de réorganisation, menées en Belgique ou à l’étranger, dans le cadre de la réorganisation du groupe A ; •La répartition des activités entre la société A et la société C. **9.** D’une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les chiffres et les calculs fournis par les demandeurs. et cela, notamment compte‑tenu des éléments suivants : ## I. NATURE DE L’OPERATION, INTERVENANTS ET CONTEXTE **10.** Le groupe belge A est chapeauté par la société C qui détient la totalité des actions de la société A. Les deux entités sont des xxx offrant une gamme de produits xxx complètement similaire. **11.** Ensemble, ces deux sociétés forment une xxx dans laquelle la société A est xxx xxxx et la société C est xxxx. Les autres filiales du groupe A ne font pas intégrées dans cette xxx. **12.** Fin xxxx, le groupe A a acquis les activités xxx du groupe B. Cette opération s’est concrétisée par l’acquisition par la société faîtière du groupe A, à savoir : la société C de la totalité des actions de la société de droit belge B. **13.** Les sociétés A et B sont donc des sociétés sœurs et sont, par ailleurs, membres de la même unité TVA : « A Unité TVA ». **14.** Le groupe A a depuis, entrepris l’intégration de cette acquisition et souhaite procéder à la fusion par absorption de la société B par sa société sœur A. **15.** La mise en place de cette fusion nécessite la réalisation de nombreuses tâches préparatoires d’importance notamment en matière informatique. Ces opérations de pré‑intégration génèrent de nombreux coûts en termes de personnel, sous‑traitance, management, …, faisant, le cas échéant, l’objet de refacturations entre les sociétés A et B. La conformité au principe de pleine concurrence de ces opérations de pré‑intégration est confirmé dans la décision du SDA n°xxx d.d. xxxx. **16.** L’ensemble du patrimoine, activement et passivement, de la société B sera transféré à la société A, par suite de sa dissolution sans liquidation. Ladite fusion sera entièrement rémunérée en actions de la société A. **17.** Cette opération de restructuration répond à la définition de fusion par absorption telle que mentionnée à l’article 2, § 1, 6°/1, a) du CIR 92. **18.** L’ensemble du personnel de la société B sera à cette occasion, transféré à la société A. **19.** La fusion sera réputée avoir lieu comptablement et fiscalement au xxx. L’objectif initial du Groupe était de procéder à la passation de l’acte de fusion le xxx. Etant donné la complexité et l’importance de la mise en œuvre du plan d’intégration et de migration informatique, il est vraisemblable que l’acte de fusion soit postposé xxxx, voire au plus tard, le xxxx. ## II. QUANT À LA NEUTRALITÉ FISCALE DE LA FUSION EN MATIÈRE D’IMPÔTS SUR LES REVENUS (articles 211, § 1 er, alinéa 4 *juncto* 183*bis* CIR 92) ## *a. Impact fiscal de l’opération envisagée* **20.** Les impacts fiscaux calculés par les demandeurs ont été établis sur base des dernières informations disponibles, à savoir : celles reprises dans la déclaration fiscale relative à l’exercice d’imposition xxx (bilan au xxxx), ainsi qu’une estimation de la situation comptable et fiscale au xxx et xxx. **21.** L’impact fiscal devra être actualisé, en fonction des informations fiscales et comptables entretemps disponibles à la date de rétroactivité de l’opération. **22.** L’opération envisagée génèrera, à la fois, un gain fiscal et un coût fiscal. **23.** En effet, tant la société A que la société B déclarent, de manière récurrente, une base imposable positive. Toutefois, seule la société A dispose de pertes fiscales et de revenus définitivement taxés reportés d’un montant important. **24.** Ces latences fiscales seront limitées de manière considérable en application de l’article 206, § 2 du CIR 92, étant donné la proportion de l’actif net fiscal de la société A dans le total des actifs nets fiscaux des sociétés absorbante et absorbée. La fusion génère donc un coût fiscal important, et cela, d’autant plus que la société A, en l’absence de fusion, serait en mesure de récupérer ces latences fiscales selon les prévisions réalisées par les demandeurs. **25.** A situation comptable inchangée, la base imposable de la société A post‑fusion sera inférieure à la somme des bases imposables des sociétés A et B avant la fusion étant donné que les latences de la société A pourront être imputées sur les revenus imposables de la société B. **26.** Selon les simulations fournies par les demandeurs, la totalité du solde des latences fiscales après limitation sur pied de l’article 206, § 2 CIR 92, serait apurée l’année de la fusion. **27.** En l’absence de fusion, l’apurement des latences fiscales par la société A s’effectuerait à un rythme plus lent, dès lors que le montant global des latences est beaucoup plus important puisque non limité et que la déductibilité de ces latences est plafonnée annuellement par le procédé de la corbeille (articles 206/5 *juncto* 207 CIR 92). **28.** Il est également attendu que la société A soit rentable de manière récurrente, post‑fusion et que son EBITDA soit en croissance. **29.** Il ressort également des informations transmises que le coût fiscal lié à la déperdition des latences fiscales est nettement supérieur au gain fiscal lié au lissage de résultat, de sorte que la fusion envisagée génèrera un coût fiscal résiduel net. **30.** La société B comptabilise des réserves immunisées. Selon les demandeurs, « Les réserves immunisées de B proviennent d’anciennes opérations qui, sur base de la législation fiscale applicable aux périodes concernées, pouvaient bénéficier d’une exemption moyennant comptabilisation en tant que réserves immunisées. ... Ces réserves immunisées seront transférées, tout en conservant leur caractère immunisé, à la société A suite à la fusion. La condition d’intangibilité a été respectée par le passé dans le chef de B et continuera à être respectée dans le chef de A ». **31.** Par conséquent, suivant les informations transmises par les demandeurs, la fusion n’engendrera pas de gain fiscal résiduel dans leur chef. ## *b. Présence de motifs économiques valables à la restructuration* **32.** L’opération de fusion envisagée se fonde sur des motifs économiques valables. **33.** En effet, la réorganisation envisagée est justifiée par l’intégration des activités de la société B dans le groupe A, suite à son acquisition le xxx. **34.** Cette restructuration belgo‑belge a tout son sens dans la mesure où elle permet d’optimiser et de rationaliser les activités du groupe. Chaque entité bénéficiera par ailleurs, de l'expertise et du réseau de l'autre. **35.** L’ensemble de la gamme de produits sera commercialisé sous le nom « A » uniquement. **36.** Cette réorganisation permet en outre : •La simplification de la structure du groupe A et des économies d'échelle ; •Une meilleure lisibilité et l’amélioration de la transparence du groupe ; •La centralisation de la marque et du nom de domaine du site web dans l’entité opérationnelle, assurant une réduction de la charge administrative relative à la gestion de la marque et mettant fin aux refacturations intragroupe entre les sociétés A et B ; •L’allégement des obligations administratives et comptables du groupe ; •La simplification de la prise de décisions et de la gouvernance du groupe. •L’amélioration de la transparence du groupe avec seulement la Fédération pour le représenter en Belgique. **37.** Les demandeurs ont indiqué également que la fusion envisagée n’aura pas de conséquences sur l’emploi à l’occasion de la fusion. **38.** Tous ces éléments confortent la légitimité économique de la fusion envisagée. ## *c. Conclusion* **39.** La fusion par laquelle la société A absorbera sa société sœur B telle qu’envisagée, n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l'évasion fiscales au sens des articles 211, § 1 er, alinéa 4 *juncto* 183*bis* du CIR 92. ## III. RÉTROACTIVITÉ COMPTABLE ET FISCALE **40.** Les demandeurs envisagent de réaliser la fusion au plus tard le xxx, avec effet rétroactif comptable et fiscal au xxxx. **41.** Il est rappelé que la rétroactivité comptable et fiscale d’une fusion n’est admissible que lorsqu’elle : •correspond à la réalité et porte sur une courte période ; •ne constitue pas un obstacle à la juste application de la loi fiscale belge. Il en va notamment ainsi en l’absence d’opérations anormales entre la date de rétroactivité comptable et la date de passation de l’acte de fusion, susceptibles de remettre en cause tant la neutralité fiscale de la fusion que la rétroactivité de l’opération. L'attention est notamment attirée sur le fait que l'application de la clause de rétroactivité susvisée ne peut être admise, en ce qui concerne la "limite de déduction ou la règle de report des pertes professionnelles antérieures" (voir Com.IR n°199/85), que si le montant "total" des pertes professionnelles antérieures, encore récupérable après l'opération exemptée, n'est pratiquement pas manipulé, c.‑à‑d. en prenant compte, dans les divers calculs des fractions, des valeurs fiscales nettes qui sont établies à la date de rétroactivité en question (au lieu de la date de l'opération) ; en d'autres termes, l'application de la clause de rétroactivité susvisée ne peut avoir pour conséquence, que le "total" précité en serait ainsi augmenté (Com.IR n°211/14). **42.** L’attention est attirée sur le fait qu’une clause de rétroactivité de plus de sept mois ne peut être considérée, dans des circonstances normales, comme portant sur une courte période et par conséquent, ne peut être acceptée sur le plan fiscal. **43.** En l’occurrence, la rétroactivité envisagée est de maximum 7 mois et par ailleurs, la passation de l’acte de fusion aura lieu au cours du même exercice comptable que celui de la date d’effet rétroactif de la fusion (les 2 sociétés clôturant leurs comptes au xxx). **44.** Les demandeurs ont précisé expressément que « que les sociétés participant à la fusion n'ont en effet prévu aucune transaction/restructuration exceptionnelle au cours de la période comprise entre la date de rétroactivité et la date de la passation de l'acte devant le notaire ». **45.** Par conséquent, le délai de rétroactivité de maximum 7 mois envisagé peut être considéré comme correspondant à la réalité et sera opposable à l’administration fiscale. ## IV. QUANT A L’EXEMPTION DE DROITS D’ENREGISTREMENT **46.** Selon l’article 117, § 1 er du C. enr., le droit prévu à l’article 115 n’est pas dû en cas d’apport de l’universalité des biens d’une société, sous forme de fusion, scission ou autrement, à une ou plusieurs sociétés nouvelles ou préexistantes. Cette disposition n’est toutefois applicable qu’à condition : •que la société qui effectue l’apport ait son siège de direction effective ou son siège statutaire sur le territoire d’un Etat membre des Communautés européennes ; •que, déduction faite le cas échéant des sommes dues, au moment de l’apport, par la société apportante, l’apport soit exclusivement rémunéré, soit par l’attribution d’actions ou parts représentatives de droits sociaux, soit par l’attribution d’actions ou parts représentatives de droits sociaux, accompagnée d’un versement en espèces ne dépassant pas le dixième de la valeur nominale ou, à défaut de valeur nominale, du pair comptable des actions ou parts sociales attribuées. Si le droit belge ou étranger qui régit la société bénéficiaire ne prévoit pas une notion analogue à celle du capital d'une société anonyme, est assimilée au pair comptable la valeur, telle qu'elle résulte des comptes annuels, de tous les apports en numéraire ou en nature, autre qu'en industrie, consentis par les actionnaires ou associés, le cas échéant augmentée des réserves qui, en vertu d'une disposition statutaire, ne peuvent être distribuées aux actionnaires ou associés que moyennant une modification des statuts, le tout divisé par le nombre des actions ou parts. **47.** La première condition est incontestablement remplie puisque la société B a son siège de direction effective en Belgique. **48.** Quant au respect de la seconde condition, le demandeur indique que la rémunération de l’apport comportera exclusivement des actions représentatives du capital. **49.** En outre, la fusion en projet donnera lieu au transfert de tous les éléments d’actif et de passif de la société B. Il s’agira bien d’un apport d’universalité de biens. **50.** En conclusion, la fusion en projet peut bénéficier de l’exonération des droits d’enregistrement sur base de l’article 117, § 1 er du C. enr. ## V. QUANT À LA TVA **51.** Les sociétés A et B sont membres de la même unité TVA : « A Unité TVA ». **52.** Conformément à la [circulaire n°AFER 42/2007](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/42-2007-aoif-redevable-impot-unite-tva-00c7), à compter de sa création et pendant la durée de son existence, l’unité TVA se substitue à ses membres pour tous leurs droits et obligations mentionnés dans le Code de la TVA et ses arrêtés d’exécution. L’unité TVA étant considérée comme un assujetti unique, les opérations réalisées entre les membres d’une unité TVA, dénommées « opérations internes », n’entrent pas dans le champ d’application de la TVA.. **53.** Par conséquent, l’opération par laquelle la société A absorbe sa société sœur B, tombera en dehors du champ d’application de la taxe. **54.** La transmission des actifs et passifs de la société B à la société A, en tant que telle, ne donnera pas lieu à révision des taxes déduites en amont dans le chef de l’unité TVA, pour autant bien entendu que les biens et les services dont les taxes sont sujettes à révision, continuent à être utilisés par l’unité TVA pour effectuer des opérations externes ouvrant droit à déduction dans la même mesure qu’avant cette opérations de fusion.