TariefBtw - Tarief - Verlaagd btw-tarief van 6% voor afbraak van gebouwen en de ermee gepaard gaande heropbouw van woongebouwen op het hele Belgische grondgebied en de levering ervan - Artikel 1quater, § 3 van KB nr. 20 betreffende de btw-tarieven (artikel 15, Programmawet van 20.12.2020, BS, 30.12.2020, 1ste editie, p. 96068; artikel 1, KB van 27.03.2022 tot wijziging van KB nr. 20 wat de afbraak en heropbouw van gebouwen op het hele Belgische grondgebied betreft, BS 31.03.2022

Tekst van de beslissing

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Voor dit project is het de vennootschap X die in haar hoedanigheid van opstalhouder optreedt als aanvrager van de ruling. Y is de natuurlijke persoon, de heer Y N die optreedt als grondeigenaar in het kader van de ontwikkeling van het residentieel vastgoedproject ‘F’ op een projectsitegelegen te O, aan straat K.

2. Het nieuwbouwproject ‘D V’ is gelegen te O, straat K, op kadastrale percelen nrs. u en v (meest recente nummering sinds 2023, in 2022 nog nr. t) (oorspronkelijke kadastrale indeling: nrs. p, q en r).

Het betreft een groepswoningbouw bestaande uit een meergezinswoning met alfa aantal wooneenheden, ondergrondse parkeergarage, bergingen en fietsenstalling (in het binnengebied tussen D en straat K) en bèta aantal gekoppelde eengezinswoningen met tuinberging (gelegen aan de straat K).

3. Alleen het onder nr. p gekadastreerd perceel was oorspronkelijk bebouwd met bedrijfsgebouwen.

4. Medio jaar n werd door de gemeente O aan de heer Y N een stedenbouwkundige vergunning verleend voor de afbraak van een industrieel pand met loods, opslag, kantoor en erfverhardingen (sloopvergunning).

Deze sloopwerken werden uitgevoerd in naam en voor rekening van de heer Y N, aan wie ook de sloopvergunning werd verleend.

Het grootste gedeelte van de bedrijfsgebouwen werd afgebroken met het oog op latere ontwikkeling van de site. Het gedeelte met erfverharding en toegangsweg werd aanvankelijk in stand gehouden.

De sloop werd uitgevoerd in fases vanaf jaar n+1, eerst het hoofdgebouw, dan de loodsen uiteindelijk ook de bijgebouwen en de erfverharding.

De aanvrager heeft wel altijd de intentie gehad om aan het vrijgekomen terrein een residentiële bestemming te geven.

In jaar n+1 heeft een architect in opdracht van de aanvrager een ontwerp getekend van een woonerf met als doel in overleg te treden met de gemeente O.

Omwille van juridische kwesties werd toen geen finaal bouwdossier opgestart. Hierdoor werd de sloop niet volledig voltooid in jaar n-jaar n+1. Een loods werd later nog gesloopt.

Veel later heeft de aanvrager opdracht gegeven aan een ander architectenbureau om een nieuw ontwerp te tekenen. Het eerste ontwerp van woonerf werd gewijzigd in een ontwerp van een meergezinswoning (appartementsgebouw met alfa aantal wooneenheden) en bèta aantal gekoppelde eengezinswoningen.

De behandeling van het dossier heeft lang aangesleept door juridische kwesties en aanzienlijke administratieve vertragingen.

Uiteindelijk werd in oktober 2022 gestart met de sloop van de laatste nog resterende bijgebouwen en erfverharding om het perceel in kwestie bouwrijp te maken. Deze laatste sloop gebeurde in naam en voor rekening van X.

5. Vóór 01.07.2023 werd aan de heer Y N een omgevingsvergunning verleend voor de bouw van een meergezinswoning (appartementsgebouw) met alfa aantal wooneenheden, ondergrondse parkeergarage en bergingen (straat K n/1 t.e.m. n/9, O) en bèta aantal gekoppelde eengezinswoningen met tuinberging (straat K nA, nB en nC, O) op de kadastrale percelen u, 109 x en y (meest recente nummering nrs. u en v).

6. Deze percelen zijn eigendom van de heer Y N.

De oprichting van de meergezinswoning en de bèta aantal gekoppelde eengezinswoningen gebeurt door X. Y, de heer Y N, is zaakvoerder van X. Y heeft een opstalrecht verleend aan X.

7. Het appartementsgebouw met toegang tot een ondergrondse parkeergarage, bergingen en fietsenstalling wordt volledig ingeplant in het binnengebied tussen D en straat K, op de plaats van het achterste gedeelte van de voormalige fabriek c.q. loods, de vroegere opslagplaatsen en de aanpalende erfverhardingen op het kadastrale perceel nr. u (oud kadastraal perceel nr. p). Slechts een klein gedeelte zal worden voorzien op het aanpalende kadastrale perceel nr. v.

De bèta aantal gekoppelde eengezinswoningen worden voorzien aan de straat K. De eengezinswoning met huisnummer K nA is volledig gelegen op het vroeger bebouwd perceel nr. p (oud). De eengezinswoning met huisnummer K nB is overwegend gelegen op het vroeger bebouwd perceel nr. p (oud) en de eengezinswoning met huisnummer K nC ligt helemaal op het aanpalend vroeger onbebouwd perceel (en ligt dus volledig buiten het vroeger bebouwd perceel nr. p (oud)).

8. De bouwwerken zijn uiteindelijk slechts in november 2022 gestart door juridische kwesties en aanzienlijke administratieve vertragingen.

De betreffende projectsite zal worden herontwikkeld tot ‘F’, een project bestemd voor residentiële bewoning. In dit project zullen alfa aantal wooneenheden worden gerealiseerd in een appartementsgebouw met ondergrondse parkeergarage, bergingen en fietsenstalling, alsook bèta aantal gekoppelde eengezinswoningen met tuinberging.

9. De aanvraag van de omgevingsvergunning met betrekking tot de bedoelde handelingen is in casu bij de bevoegde overheid ingediend vóór 01.07.2023.

10. De eerste schijf met betrekking tot de opstallen zal onder de Wet Breyne worden gefactureerd en wordt nog voorzien vóór het einde van 2023.

II. Vraagstelling

11. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag er meer bepaald toe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat bij de verkoop van de wooneenheden die deel uitmaken van het hierna genoemde en besproken project, toepassing kan worden gemaakt van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van het Btw-KB nr. 20 ten aanzien van de btw die op deze verkopen opeisbaar zal worden in de periode van 01.01.2021 tot en met 31.12.2023 (eventueel later bij verlenging of bestendiging van de regeling), mits de formaliteiten daartoe worden nageleefd en voor zover de kopers aan de daartoe gestelde grond- en vormvoorwaarden voldoen.

III. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

12. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Algemeen

III.A.1. Draagwijdte van de regeling van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20

13. Ingevolge de Wet ter invoering van artikel 1quater, § 3 van het Btw-KB nr. 20 (1) is het verlaagde btw-tarief van 6% onder andere van toepassing op de btw-belaste levering van woningen en het bijhorend terrein door de belastingplichtige die de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw heeft uitgevoerd van een woning gelegen op hetzelfde kadastraal perceel als dat gebouw, wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW opeisbaar is geworden tussen 01.01.2021 en 31.12.2022.

[(1) Programmawet van 20.12.2020, BS 30.12.2020, 1ste editie, p. 96068.]

Met het Koninklijk Besluit van 27.03.2022 (2) werd dit tijdelijk heropbouwtarief van 6% verlengd met één jaar tot en met 31.12.2023.

[(2) Koninklijk Besluit van 27.03.2022 tot wijziging van het Koninklijk Besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven wat de fotovoltaïsche zonnepanelen, de thermische zonnepanelen en de zonneboilers, de warmtepompen, en de afbraak en heropbouw van gebouwen op het hele Belgische grondgebied betreft (BS 31.03.2022).]

Deze verlenging tot en met 31.12.2023 brengt geen enkele wijziging met zich mee van de toepassingsvoorwaarden van de oorspronkelijke tijdelijke regeling (3).

[(3) Circulaire nr. 2022/C/45 (E.T. nr. 137.880/2) van 02.05.2022, punt 1.]

III.A.2. Voorwaarden gesteld aan projectontwikkeling onder de regeling van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20

14. In de regelgeving wordt onder meer als voorwaarden gesteld dat:

• de verkoper de afbraak en heropbouw van de woning moet hebben uitgevoerd - dat wil zeggen dat de maatregel alleen betrekking heeft op projecten die worden uitgevoerd, vanaf de afbraak van het gebouw tot de levering van de woning, door dezelfde btw-plichtige (in de circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021 ook de bouwheer of verkoper genoemd) (4);

[(4) Parl. St. Kamer 2020-21, nr. 55-1662/1, 26-27.]

• de heropbouw van de woning moet gebeuren op hetzelfde kadastrale perceel als waar het afgebroken gebouw stond.

III.A.3. Afbakening van geformuleerde vraagstelling

15. Alle wooneenheden die worden verkocht in het project ‘F’ in O die het voorwerp uitmaken van deze rulingaanvraag, zullen volgens de aanvrager-verkoper van de wooneenheden en woningen voldoen aan het oppervlaktecriterium (i.e. totale bewoonbare oppervlakte van niet meer dan 200 m² overeenkomstig artikel 1quater, § 3, tweede lid, 1°, a) van het Btw-KB nr. 20 jo. § 8 van artikel 1quater van het Btw-KB nr. 20.

16. Daarenboven maakt de verkoper van de wooneenheden en woningen zich sterk te zullen voldoen aan de formele toepassingsvoorwaarden zoals uiteengezet in artikel 1quater, § 3, tweede lid, 2° en 3° van het Btw-KB nr. 20 (indiening gezamenlijke voorafgaande verklaring / factuurvermelding) mits uiteraard de koper voldoet aan de daartoe gestelde voorwaarden.

17. Deze rulingaanvraag is er dus louter op gericht bevestiging te krijgen van de DVB dat de wooneenheden en woningen, die in het kader van het project ‘F’ in O worden verkocht, principieel in aanmerking komen voor de toepassing van het betreffende verlaagde btw-tarief van 6% omdat de betreffende wooneenheden en woningen allemaal worden gerealiseerd in het kader van een afbraak- en heropbouwproject en mits de kopers natuurlijk voldoen aan de voorwaarden, zoals uiteengezet in artikel 1quater, § 3, tweede lid, 1° van het Btw-KB nr. 20.

III.B. Het verlaagde btw-tarief van 6% op grond van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20: toepassing in casu

III.B.1. Afbraak en heropbouw door dezelfde persoon (vereiste van eenheid (identiteit) tussen degene die afbreekt en degene die de woning heropbouwt)

18. Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van het Btw-KB nr. 20, is vereist dat dezelfde entiteit is opgetreden als bouwheer van enerzijds de afbraakwerken van de (het) bestaande gebouw(en) en anderzijds van de werken met betrekking tot de heropbouw van de nieuwe woningen.

19. In casu wordt er door de aanvrager, X, in het kader van dit vastgoedproject gewerkt met een opstalconstructie.

De grond kan dan door de grondeigenaar afzonderlijk worden verkocht onder het stelsel van de registratiebelasting (5). De constructies worden met toepassing van btw verkocht door X.

[(5) Zie de regeling die staat beschreven in de beslissing nr. E.T.119.318 van 28.10.2010, punt 2, onder "2de voorwaarde”; zie ook Verslag, Parl. St. Kamer 2020-21, nr. 55-1662/010, 50.]

In de vastgoedsector is het zeer gebruikelijk dat er wordt gewerkt met het systeem van een gesplitste verkoop (mits consequent handelen).

20. De aanvrager wenst een nieuw vastgoedproject te realiseren in de straat K in de gemeente O.

21. De site is eigendom van de heer Y N. Door deze eigenaar werd een opstalrecht verleend aan de aanvrager, X.

Administratieve tolerantie voor lopende (al opgestarte) projecten per 31.12.2020

22. Als er zich vóór 01.01.2021 al een oorzaak van opeisbaarheid van btw geheven van de kosten van afbraak van een gebouw heeft voorgedaan (eerste voorwaarde), neemt de btw-administratie aan dat aan de voorwaarde van eenheid van afbraak en heropbouw is voldaan – ook al is de afbraak gebeurd door de grondeigenaar en zal de heropbouw gebeuren door een projectontwikkelaar/houder van een zakelijk recht (in casu opstalrecht) op de grond – op voorwaarde dat:

• er eenheid van project is waarbij partijen tot voldoening van de btw-administratie kunnen aantonen dat de afbraak van het gebouw door de grondeigenaar, het verlenen van het zakelijk recht (in casu opstalrecht) en de heropbouw van woongelegenheden, een globaal project uitmaken (dit is een feitenkwestie; normaliter blijkt dit uit de omgevingsvergunning) (tweede voorwaarde), en;

• de grondeigenaar en de projectontwikkelaar verbonden partijen zijn.

Een juridische verbondenheid in de zin van artikel 1:20 van het Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen (6) is in elk geval voldoende, zoals uitdrukkelijk gesteld in de hiervoor aangehaalde circulaire. Meerdere grondeigenaars en/of projectontwikkelaars kunnen betrokken zijn (derde voorwaarde) (7).

[(6) Artikel 1:20 WVV luidt als volgt: “Voor de toepassing van dit wetboek wordt verstaan onder:

1° ”met een vennootschap verbonden vennootschappen”:

a) de vennootschappen waarover zij een controlebevoegdheid uitoefent;

b) de vennootschappen die een controlebevoegdheid over haar uitoefenen;

c) de vennootschappen waarmee zij een consortium vormt (het begrip consortium wordt gedefinieerd in artikel 1:19 WVV);

d) de andere vennootschappen die, bij weten van haar bestuursorganen, onder de controle staan van de vennootschappen bedoeld in a), b) en c);

2° “personen verbonden met een persoon”, de natuurlijke en rechtspersonen die zijn verbonden met een persoon in de betekenis van het 1°.”]

[(7) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 5.1.]

Ook partijen die voldoen aan de verbondenheidsvoorwaarden om een btw-eenheid in de zin van artikel 4, § 2 W.BTW te vormen zoals voorzien in artikel 1 van het Btw-KB nr. 55 (8), worden hier bedoeld (9).

[(8) Aanschrijving nr. AOIF 42/2007 (nr. E.T. 111.702) van 09.11.2007, p. 5-11; Beslissing nr. E.T. 122.346 van 16.10.2014 Beslissing nr. E.T. 127.850 van 30.03.2016; Btw-Commentaar, editie 01.07.2018, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 5, punt 5, rubrieken A, B en C,]

[(9) https://financien.belgium.be/sites/default/files/downloads/112-afbraak-heropbouw-faq-tijdelijk.pdf, “Praktische toepassingsgevallen met betrekking tot het tijdelijk verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw van woningen op het hele Belgische grondgebied en de levering ervan”, editie 02.06.2021, onder titel 2, punt 3.6., 3de al.]

De terminologie gebruikt in punt 5.1. van de circulaire (de zinsnede ‘wordt in elk geval beoogd’) betekent dat de juridische verbondenheid waarvan aldaar sprake dan een voldoende voorwaarde is om de tolerantie toe te passen, maar dat dit niet noodzakelijk belet dat ook andere verbondenheden tussen de grondeigenaar en de opstalhouder die het globaal project samen uitvoeren, tot voldoening van de btw-administratie kunnen worden aangetoond.

23. De oorzaak van opeisbaarheid van btw geheven van de afbraakwerken in jaar n-jaar n+1 en later heeft in casu plaatsgevonden vóór 01.01.2021.

24. De grondeigenaar en X zijn verbonden partijen. De heer Y N is zaakvoerder van X.

25. Het lopend project voldoet aan alle voorwaarden om toepassing te maken van de tolerantie voorzien in punt 5.1. van de circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021 en er kan naar het oordeel van de DVB dan ook worden aangenomen dat in de gegeven omstandigheden de vereiste van eenheid van afbraak en heropbouw wordt nagekomen.

26. Uit de aan de DVB voorgelegde stukken blijkt dat het dezelfde partij is, te weten de aanvrager, X, die de nog resterende opstallen in 2022 laat afbreken en het nieuwe vastgoedproject realiseert.

27. De voorwaarde van eenheid van afbraak en heropbouw is in casu vervuld.

III.B.2. Volledige of wezenlijke afbraak

28. De opdrachtgever moet het gebouw in principe volledig (laten) slopen in die zin dat het betrekking moet hebben op een volledig gebouw (10). Hiermee wordt niet bedoeld dat het gebouw volledig wordt gesloopt, maar wel dat de afbraak het volledige gebouw moet affecteren.

[(10) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

29. Aan deze voorwaarde wordt in casu voldaan.

III.B.3. Heropbouw van het nieuwe woongebouw op hetzelfde kadastrale perceel als het afgebroken gebouw - samenvoeging van meerdere kadastrale percelen: hoofdzakelijkheidscriterium (50%-regel)

30. Eén van de grondvoorwaarden voor de bedoelde regeling is dat de heropbouw moet gebeuren op hetzelfde kadastrale perceel als waar het afgebroken gebouw stond.

31. De afbraak van een gebouw en daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning vereist niet dat beide op exact dezelfde plaats gelegen zijn. Het is voldoende dat beide zich op hetzelfde kadastraal perceel bevinden (11). Hieruit kan impliciet worden afgeleid dat de woning eender waar op dat perceel mag herrijzen (12).

[(11) Memorie van Toelichting, Parl. St. Kamer, 2020-2021, nr. 55-1662/001, 21; zie ook al Informaties en Mededelingen van 22.06.2007/1 (E.T. 112.400).]

[(12) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

32. De ‘hernummering’ van kadastrale percelen door Patrimoniumdocumentatie tussen het moment van afbraak en dat van heropbouw (zie randnr. 2 supra) heeft geen impact op de hierna besproken 50%-regel.

Bij de toepassing van deze regel houdt de btw-administratie rekening met de toestand van de kadastrale percelen voorafgaand aan de afbraak. De oorspronkelijke kadastrale indeling wordt dus als uitgangspunt genomen, niet de kadastrale indeling bij de start van de afbraakwerken of op het moment van commercialisatie.

33. Indien het nieuwe appartementsgebouw, na afbraak van de oude bestaande gebouwen, voor ten minste 50% gelegen is op de vroegere bebouwde kadastrale percelen (ongeacht de ligging van de afgebroken gebouwen op deze initieel bebouwde kadastrale percelen), komt het ganse gebouw, in principe, in aanmerking om het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6% toe te passen.

In het omgekeerde geval zal het standaard btw-tarief van toepassing zijn op de werken met betrekking tot dat gebouw. De btw-administratie hanteert ter zake dus een alles-of-niets benadering (13).

[(13) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.3.]

Om dit criterium te beoordelen wordt, in de regel, enkel rekening gehouden met het grondoppervlak (foot print of bewoonbare oppervlakte op het maaiveld, alle ruimtes en muren op het gelijkvloers meegeteld) van het gebouw. Met andere woorden, de hoogte van het gebouw of de oppervlakte van bijvoorbeeld een ondergrondse parking, worden bij deze beoordeling niet betrokken.

De 50%-grens wordt voorts bekeken voor het volledige gebouw (en niet voor een deel van het gebouw zoals bijvoorbeeld een individueel appartement) (14).

[(14) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.3; zie ook Integraal Verslag, Parl. St. Kamer, 2020-2021, nr. 55-1662/010, 49.]

Het maakt daarbij niet uit dat het appartementsgebouw is opgesplitst in afzonderlijke mede-eigendommen. De beoordeling gebeurt toch op het niveau van het gehele gebouw, de verschillende (deelverenigingen van) mede-eigendommen samengevoegd.

34. Het nieuwe appartementsgebouw is voor beduidend meer dan 50% gelegen op het vroeger bebouwde kadastrale perceel nr. p (oud) (nr. u (nieuw)) (ongeacht de ligging van de afgebroken gebouwen op dit vroeger bebouwde kadastrale perceel), en dus komt het ganse appartementsgebouw met alfa aantal wooneenheden, ondergrondse parkeergarage en bergingen, in principe, in aanmerking voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6%, zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van het Btw-KB nr. 20.

35. Eengezinswoningen worden altijd aangemerkt als afzonderlijke gebouwen (15).

[(15) https://financien.belgium.be/sites/default/files/downloads/112-afbraak-heropbouw-faq-tijdelijk.pdf, “Praktische toepassingsgevallen met betrekking tot het tijdelijk verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw van woningen op het hele Belgische grondgebied en de levering ervan”, editie 02.06.2021, onder titel 2, punt 2.6., 1ste al.]

De bèta aantal gekoppelde eengezinswoningen worden voorzien aan de straat K te O.

De eengezinswoning met huisnummer K nA, O is volledig gelegen op het vroeger bebouwd perceel nr. p (oud). Ook de eengezinswoning met huisnummer K nB , O is overwegend gelegen op het vroeger bebouwd perceel nr. p (oud). De eengezinswoning met huisnummer K nC, O ligt echter helemaal op het aanpalend vroeger onbebouwd perceel (en dus volledig buiten het vroeger bebouwd perceel nr. p (oud)).

Alleen de eengezinswoning met huisnummer K nA, O, uitgezonderd de tuinberging (cf. infra), en die met huisnummer K nB, O, uitgezonderd de tuinberging (cf. infra), komen dus, in principe, in aanmerking voor de toepassing van het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6%, zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van het Btw-KB nr. 20.

Gelet op wat voorafgaat, komt de eengezinswoning met huisnummer K nC, O, niet in aanmerking voor de toepassing van het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6%, zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van het Btw-KB nr. 20 en is de verkoop ervan dus onderworpen aan het standaardtarief van 21%.

III.B.4. Afbraak van oud gebouw van significante omvang en evenredigheidsverhouding

36. De aanwending van de te slopen gebouwen vóór de sloop (16) alsook de ouderdom ervan zijn van geen belang.

[(16) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2. a.i.]

37. Onder de bedoelde regeling moet het gesloopte gebouw een gebouw zijn in de zin van artikel 1, § 9, 1° W.BTW dat is opgetrokken in duurzame materialen en dat een ‘significante’ ‘omvang’ heeft, desgevallend in verhouding tot de opgerichte woning(en). De circulaire nr. 2021/C/18 verduidelijkt dat het moet gaan om een gebouwd onroerend goed waaraan een kadastraal inkomen kan worden toegekend. De btw-administratie stelt dat een oude woning, loods, fabriek of winkelruimte normaliter op zich beschouwd worden aangemerkt als significant (17).

[(17) Memorie van Toelichting, nr. 55-1662/001, 20; Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

De circulaire herhaalt dat de beoordeling geval per geval moet gebeuren (18).

[(18) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.]

38. Het kadastrale perceel nr. p (oud) is in ieder geval aan te merken als bebouwd. De hierop afgebroken gebouwen (binnen het projectgebied) zijn aan te merken als significant.

39. De tekst zelf van de bedoelde regeling verwijst niet naar de voorwaarde “desgevallend in verhouding tot de opgerichte woning(en).” Deze voorwaarde komt enkel voor in de Memorie van Toelichting.

Ook in de circulaire worden geen concrete criteria vermeld, omdat de btw-administratie niet de bevoegdheid heeft normatieve criteria ter zake op te leggen. Of een af te breken gebouw significant is in verhouding tot de op te richten woning(en), is en blijft bijgevolg een feitenkwestie (19).

[(19) Ibidem.]

Uit de aan de DVB voorgelegde stukken blijkt dat het af te breken gebouwen (cf. supra) genoeg significante omvang hebben, ook in verhouding tot het te realiseren vastgoedproject.

III.B.5. Verband (link) tussen afbraak en heropbouw – as such geen maximaal tijdsverloop

40. De regelgeving veronderstelt dat er een verband (link) is tussen de afbraak en de daarmee gepaard gaande heropbouw, zonder dat hieraan een criterium inzake tijdsverloop kan worden verbonden (20).

[(20) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt. 3.2.]

Het betreft vastgoedprojecten waarbij de handelingen van heropbouw van een woning nauw verbonden zijn met de afbraak van het oorspronkelijke gebouw.

Nergens in de regeling wordt in dit verband voorzien in een tijdslimiet.

41. Er kan dus geruime tijd verlopen tussen het moment van de afbraak en de heropbouw. Van belang is dat de bouwheer de afbraak van een gebouw heeft verricht met het oog op de heropbouw van de woning. Wat verder in de circulaire luidt het dat er sprake moet zijn van een ‘eenheid van project’, waarbij de afbraak van het oorspronkelijke gebouw en de heropbouw van de woningen of appartementen gebeurt als een globaal project. Ook dit is een feitenkwestie, maar dit blijkt normaliter uit de omgevingsvergunning (21).

[(21) Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt. 5.1.]

42. Het gegeven dat de afbraak al heeft plaatsgevonden of al geruime tijd geleden gebeurde, hoeft as such geen beletsel te zijn voor de toepassing van dit heropbouwtarief van 6%, althans voor zover duidelijk is dat er eenheid is tussen degene die afbreekt en degene die de woning heropbouwt en de heropbouw van de woning op het projectgebied sinds de vergunning van de bevoegde overheid organisch is gegroeid.

43. Een langer tijdsverloop tussen afbraak en heropbouw kan verantwoord zijn, bijvoorbeeld bij afbraak van een gebouw waarna de onroerende werken een tijd worden stilgelegd omwille van juridische betwistingen, een bodemonderzoek, enzovoort. Dit is uiteraard een feitenkwestie.

44. De eerste afbraakwerken werden in naam en voor rekening van de heer Y N al uitgevoerd in jaar n-jaar n+1 maar de heropbouw van het residentieel nieuwbouwproject is uiteindelijk slechts eind 2022 kunnen starten door juridische kwesties en aanzienlijke administratieve vertragingen.

Dit tijdsverloop doet echter geen afbreuk aan de vaststelling dat er in het onderhavige project eenheid is tussen de afbraak van de destijds bestaande gebouwen en de heropbouw van de bedoelde wooneenheden en woningen.

45. Met het oog op de realisatie van het vastgoedproject werd in jaar n-1 de vergunning bekomen voor het bouwrijp maken van de terreinen, en op grond waarvan een deel van de destijds bestaande bedrijfsgebouwen al in jaar n-jaar n+1 en later werd afgebroken. De heer Y N heeft hiervoor beroep gedaan op onderaannemers.

46. Juridische kwesties en aanzienlijke administratieve vertragingen (zie randnr. 8 supra) hebben ertoe geleid dat de vergunning voor de heropbouw van het residentieel nieuwbouwproject slechts werd ingediend medio 2020 en uiteindelijk werd verleend eind 2020.

47. Het gegeven dat de afbraakwerken gefaseerd zijn verlopen over een periode van jaar n-jaar n+1 tot 2022, vormt in de omstandigheden eigen aan de zaak geen beletsel voor de toepassing van dit 6% btw-tarief.

48. De regeling veronderstelt immers dat er een verband (link) is tussen de afbraak en de heropbouw, zonder dat hieraan as such een criterium inzake tijdsverloop kan worden verbonden.

Ab initio was na de afbraak van de bedrijfsgebouwen in jaar n-jaar n+1 al duidelijk de serene intentie aanwezig om op hetzelfde perceel waarvan sprake nieuwbouwwoningen op te richten. Toen al was er de intentie bij de aanvrager om een groepswoningbouwproject te realiseren zoals datgene dat anno nu wordt verwerkelijkt.

Uit de toepasselijke wetsbepalingen blijkt dat het bedoelde 6%-tarief van toepassing is op de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw (in de Franse taalversie “reconstruction conjointe”) van een woning. Dit betekent dat beide handelingen aaneensluitend moeten zijn in het kader van een project en dat de afbraak van een gebouw gebeurt om reden van oprichting van een bepaalde woning.

De historiek en de aan de DVB voorgelegde stukken tonen naar het oordeel van de DVB afdoende aan dat het langer tijdsverloop tussen het moment van de eerste afbraak (van de bedrijfsgebouwen) en de heropbouw in deze specifieke omstandigheden te verantwoorden was door juridische kwesties, aanzienlijke administratieve vertragingen en diverse bijzondere omstandigheden die zich hebben voorgedaan na de afbraak in kwestie.

III.B.6. Bijgebouwen en aanhorigheden

49. Het bedoelde verlaagde btw-tarief is niet van toepassing op aanhorigheden van de eigenlijke woning (zwembaden, sauna's, en dergelijke installaties). Zo is dit verlaagde btw-tarief dus niet van toepassing op tuinhuizen, serres en pergola's die vrijstaan van de heropgerichte woning en die aan te merken zijn als aanhorigheden van een tuin (22).

[(22) Circulaire 2021/C/18/ van 25.02.2021, punt 3.6.]

50. Ook garages die vrijstaan van de eigenlijke woning zijn in principe geen gebouwen bestemd voor huisvesting, en kunnen dus niet worden afgebroken en heropgebouwd aan dit 6% btw-tarief.

Maar dit is anders wanneer een garage geïntegreerd is in een woning of wanneer, zelfs als ze er niet aan grenst, ze deel uitmaakt van de woning door het onmiddellijke nut dat ze voor de eigenaar (of zijn huurder) meebrengt. In een dergelijk geval is dit verlaagde btw-tarief van toepassing zelfs voor de oprichting van deze garage (23).

[(23) Circulaire 2021/C/18/ van 25.02.2021, punt 3.6 in fine.]

51. De btw-administratie benadrukt dat de oprichting van een garage bij de heropgerichte woning kan gebeuren aan 6%, voor zover uiteraard alle overige voorwaarden zijn vervuld, terwijl met de oppervlakte van een garage geen rekening wordt gehouden bij de berekening van de totale bewoonbare oppervlakte van niet meer dan 200 m².

52. Voor de verkoop van de ondergrondse parkeerplaatsen en bergingen die in dit project samen met de gerealiseerde woningen zullen worden verkocht, kan ook toepassing worden gemaakt van het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6%. Deze standpuntbepaling is gebaseerd op de volgende vaststellingen:

i. in de wet staat te lezen dat zwembaden, sauna's, minigolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties, van het verlaagde btw-tarief van 6% zijn uitgesloten. Het is duidelijk dat parkeerplaatsen niet vergelijkbaar zijn met zwembaden, sauna’s, tennisterreinen, e.d., maar voor bewoners eerder het verlengde vormen van de door hen aangekochte wooneenheid. Parkeerplaatsen kunnen dus niet als ‘dergelijke installaties’ in de zin van voormelde bepaling worden beschouwd;

ii. wanneer, zoals in het onderhavige geval, de parkeerplaats van onmiddellijk nut is voor de woongelegenheden, wordt aanvaard dat de oprichting ervan ook onderworpen is aan het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6%. Dit standpunt wordt overigens uitdrukkelijk door de btw-administratie bevestigd in de hiervoor geciteerde circulaire

53. De wooneenheden die in dit project worden gerealiseerd komen bijgevolg principieel in aanmerking voor de toepassing van het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6% en de prijs voor een wooneenheid inclusief parkeerplaats, berging en fietsenstalling moet niet worden uitgesplitst wanneer de koper aan de daartoe gestelde voorwaarden voldoet.

54. Het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6% is niet van toepassing op aanhorigheden van de eigenlijke woning (cf. supra). Zo is dit verlaagde btw-tarief dus niet van toepassing op tuinhuizen of -bergingen die vrijstaan van de heropgebouwde woning en die aan te merken zijn als aanhorigheden van een tuin.

Dit betekent dat de tuinbergingen van de eengezinswoningen met huisnummer K nA, O en K nB, O onderworpen zijn aan 21% btw. Het bedoelde 6%-tarief is sowieso niet van toepassing op de eengezinswoning met huisnummer K nC, O, zowel de verkoop van de woning zelf als van de tuinberging is onderworpen aan 21% btw (zie randnr. 36 supra).

IV. Conclusie

55. Voor de btw die overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW opeisbaar wordt van 01.01.2021 tot en met 31.12.2023, komt X bij de verkoop van de bedoelde alfa aantal op de projectsite gerealiseerde wooneenheden (appartementen) en bij de verkoop van de eengezinswoningen met huisnummer K nA, O en K nB, O, die deel uitmaken van het hiervoor genoemde en besproken project ‘F’ in O (met inbegrip van de ondergrondse parkeerplaatsen, bergingen en fietsenstalling die van onmiddellijk nut zijn voor deze wooneenheden maar met uitzondering van de tuinbergingen van deze eengezinswoningen), in de gegeven feitelijke omstandigheden principieel in aanmerking voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van het Btw-KB nr. 20.

56. Deze einddatum (uiterlijk 31.12.2023) kan komen te vervallen indien de wetgever deze tijdelijke regeling inzake levering niet zou hernemen en eventueel zou voorzien in een overgangsmaatregel waardoor bepaalde lopende projecten desgevallend in aanmerking kunnen blijven komen voor deze tijdelijke regeling inzake levering gedurende een bepaalde periode onder bepaalde (temporele) voorwaarden.

57. Voor de btw die overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW opeisbaar wordt van 01.01.2021 tot en met 31.12.2023, is X bij de verkoop van de eengezinswoning met huisnummer K nC, O, die deel uitmaakt van het hiervoor genoemde en besproken project ‘F’ in O, in de gegeven feitelijke omstandigheden onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%.

58. Deze voorafgaande beslissing is slechts geldig voor die verkopen, zoals hiervoor bedoeld, waarvoor nog geen btw opeisbaar is geworden overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW op datum van deze beslissing.

59. Het spreekt voor zich dat de toepassing van dit 6%-heropbouwtarief verder afhankelijk is van de in artikel 1quater, § 3, tweede lid, § 4, § 5 en § 8 van het Btw-KB nr. 20 opgelegde grond- en vormvoorwaarden, i.e. in hoofdzaak de bestemming die de verkrijger aan de woning geeft (enige en hoofzakelijk eigen woning), het mogelijks verhinderend bezit in hoofde van de verkrijger, het oppervlaktecriterium, de termijnvoorwaarde en de naleving van de te vervullen formaliteiten.