--- title: "Voorafgaande beslissing 2023.0696 · Vruchtgebruik, Onroerend inkomen" description: "Vruchtgebruik, Onroerend inkomen, Recht op aftrek btw, recht op aftrek van Btw. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2023.0696 van 19 december 2023." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2023-0696-vruchtgebruik-onroerend-inkomen-recht-aftrek-f39f" lang: "nl" --- # Vruchtgebruik, Onroerend inkomen, Recht op aftrek btw · Vruchtgebruik - Onroerend inkomen - Recht op aftrek btw **Nummer** 2023.0696 **Datum** 19 december 2023 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Nederlands ## Tekst 73 paragrafen Fiche van de FOD Financiën Voorafgaande beslissing nr. 2023.0696 d.d. 19.12.2023 *Vruchtgebruik* · *Onroerend inkomen* · *Recht op aftrek btw* ## Samenvatting Wanneer de vestiging van het recht van dat vruchtgebruik met toepassing van de btw geschiedt, kan de particuliere koper als toevallige belastingplichtige zoals bedoeld in [artikel 8, § 2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8) het recht op aftrek zoals bedoeld in [artikel 4 van KB nr. 14](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4#ar14-art4) van 3 juni 1970 uitoefenen, rekening houdend uiteraard met de voorwaarden zoals voorzien in [artikel 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4#ar14-art4) en [5](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4#ar14-art5) van KB nr. 14. Bij het bepalen van de maatstaf van heffing mogen enkel de bedragen die werkelijk verschuldigd en/of betaald worden tijdens de duur van het zakelijk recht in aanmerking genomen worden. Bovendien moeten contractuele clausules, waarbij de partijen het vruchtgebruik vroegtijdig kunnen beëindigen, uitgesloten worden. De vergoeding die de eigenaars ontvangen in ruil voor de vestiging van het vruchtgebruik geeft geen aanleiding tot het belasten van een onroerend inkomen in de zin van artikel 7 WIB 92. Het gedeelte van de betalingen aan de eigenaars bij de betaling in schijven van de prijs voor het vruchtgebruik boven op de betaling van het basisbedrag van schijven van de prijs kan niet worden beschouwd als een roerend inkomen in de zin van artikel 17 WIB 92. De voorgenomen verrichting wordt verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen in de zin van artikel 344, § 1, WIB 92. ## I. Voorwerp van de aanvraag De aanvrager wenst bevestiging te bekomen dat : 1.1 de verkoop door A van diverse onroerende goederen aan investeerders met toepassing van btw, hem de hoedanigheid van btw-plichtige verlenen als beoogd in artikel 12, §2 Wbtw; 1.2. de daaropvolgende vestiging van het vruchtgebruik door de investeerders ten voordele van B, mits de gecumuleerde contractueel voorziene minimale jaarlijkse vergoedingen voor het vestigen van voormeld vruchtgebruik, minstens 97,5% van de aankoopprijs betaald door de individuele investeerder zullen bedragen, onder toepassing van de btw kan verricht worden op basis van art. 44 § 3 1º b) 2e streepje btw wetboek, waarbij de investeerder de totaliteit van de btw geheven van de aankoop in aftrek kan brengen op basis van [artikel 45 btw-wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) jo [art. 4 K.B. nr. 14](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4#ar14-art4)); 1.3. de periodieke vergoedingen, die de individuele investeerder natuurlijke persoon ontvangt van B (zowel het minimum gegarandeerd bedrag, als de hogere vergoedingen) voor de vestiging van het vruchtgebruik op zijn rechten op het individueel perceel en de onroerende goederen, niet belastbaar zijn als onroerend inkomen in de zin van artikel 7 WIB 92, noch in de zin van artikel 10 WIB 92; 1.4. de vergoedingen die de individuele investeerder van B voor de vestiging van het vruchtgebruik gespreid ontvangt, niet als roerend inkomen gekwalificeerd worden bij toepassing van artikel 17 WIB 92; 1.5. er geen fiscaal misbruik is, in de zin van artikel 344, § 1, WIB 92 , daar er voldoende andere dan fiscale motieven en argumenten voor de geplande rechtshandelingen zijn. ## II. Beschrijving van de voorgenomen verrichting 2\. Bij de ontwikkeling van Y zal A onroerende goederen in het vakantiepark commercialiseren naar individuele investeerders die eigenaar worden van één of meerdere units in volle eigendom. 3\. Vermits de commercialisatie zich richt op individuele investeerders, die zelf niet zullen instaan voor de exploitatie van de chalet(s), wordt de volgende structuur voorgesteld aan de investeerder. 4\. Onmiddellijk na de aankoop wordt door de investeerder een vruchtgebruik gevestigd op het aangekochte onroerend goed en bijhorend terrein, infrastructuur en andere zakelijke rechten ten voordele van B. De investeerders opteren voor de toepassing van de btw op de vestiging van het vruchtgebruik zodat dit onderworpen wordt aan de btw (stelsel van de optionele btw-belastingplicht). Het vruchtgebruik wordt toegekend voor een periode van minimaal 30 jaar. 5\. De investeerder krijgt een jaarlijkse canon voor het vruchtgebruik van B. Deze vergoeding wordt bepaald op een gegarandeerd nominaal rendement van 3.25% op zijn initiële investering. ## III. Beslissing ### *III.1. Verkoop door A* 6\. Vaststellende dat A verklaart : 10.1 de intentie te hebben om units op te richten met het oog op de verkoop met toepassing van btw. Omwille van de omvang van het aantal voorgenomen verrichten, het gegeven dat A duidelijk dit als doel heeft en daartoe ook ingeschreven staat in het KBO, dient geconcludeerd dat deze als beroepsmatige oprichter aangemerkt moet worden. ### *III.2. Vestiging van het vruchtgebruik door de investeerder* 7\. De aanvragers verklaren dat : 7.1 onmiddellijk volgend op de aankoop door de investeerder deze ten voordele van V, het vruchtgebruik op de units en het bijhorende terrein, inclusief aansluitingen op de nutsvoorzieningen zal vestigen; 7.2 op basis van het gegarandeerde rendement van 3.25% op de initiële investering door B, de jaarlijkse vergoedingen voor het vruchtgebruik, betaald gedurende 30 jaar een gecumuleerd bedrag zullen bereiken dat gelijk is aan de prijs van de constructie betaald door de investeerder aan A. Waarbij contractueel wordt voorzien dat de totale periodieke vergoedingen voor het vruchtgebruik (dit is de som van de periodieke vergoedingen over de volledige looptijd van het vruchtgebruik, zonder actualisatie) in elk geval het bedrag van de initiële investering evenaren; 7.3 de gevraagde prijs van het vruchtgebruik de oprichtingsprijs benadert en deze de vereiste 97,5 %, bedraagt. ### *III.3. Btw aftrek in hoofde van de investeerders* 8\. [Artikel 8, § 2 van het btw-wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8) bepaalt : > “Eenieder die, anders dan in de uitoefening van een economische activiteit, een goed bedoeld in artikel 1, § 9, 1°, heeft opgericht, heeft laten oprichten of met voldoening van de belasting heeft verkregen en waarop hij, vóór het verstrijken van de in paragraaf 1 bepaalde termijn, onder bezwarende titel een zakelijk recht vestigt in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, heeft ten aanzien van deze vestiging de hoedanigheid van belastingplichtige wanneer hij op de door de Koning te bepalen wijze kennis heeft gegeven van zijn bedoeling de vestiging van dit zakelijk recht te doen met voldoening van de belasting.” 9\. Overeenkomstig [artikel 9, tweede lid, 2° van het BTW wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9), worden als goederen aangemerkt, de lichamelijke goederen waarin onder meer begrepen zijn de zakelijke rechten andere dan het eigendomsrecht, die aan de rechthebbende de bevoegdheid verschaffen om een onroerend goed te gebruiken. Een vruchtgebruik is dus een goed in de zin van het BTW wetboek zodat de vestiging ervan, een levering van een goed is zoals bedoeld in [artikel 10 van het BTW wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10). 10\. Mits de investeerder op afdoende wijze overeenkomstig artikel 1 van het KB nummer 14, kennis geeft aan de tegenpartij en aan de fiscale administratie dat hij het voornemen heeft om het vruchtgebruik op een onroerend goed over te dragen met toepassing van btw en in zover hij de voorwaarden en formaliteiten zoals voorzien in het KB nummer 14 respecteert, kan de investeerder aangemerkt worden als een toevallige belastingplichtige voor deze overdracht. Bijgevolg zal de levering van het vruchtgebruik, voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde worden aangemerkt als een belaste handeling. 11\. Opdat de levering als gevolg van de vestiging van het vruchtgebruik op de onroerende goederen met btw belastbaar zou zijn en niet aan de vrijstelling bepaald in artikel 44, § 3, 1°, a) en b), zou zijn onderworpen, moet deze vestiging van het zakelijk recht plaatshebben vóór, tijdens of na de oprichting van bedoeld gebouw c.q. chalet, doch uiterlijk op 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming van goederen beoogd door [artikel 1, § 9, 1°](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1), van het Wetboek. 12\. Voor wat betreft het recht op aftrek van de investeerder, bepaalt artikel 4 van het KB nummer 14 van 3 juni 1970 dat de belastingplichtige die een zakelijk recht vestigt op een gebouw onder de voorwaarden van [artikel 8, §2 van het BTW wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8), recht op aftrek heeft voor wat betreft de belasting die betrekking heeft op de verwerving van het gebouw, alsook voor de belasting geheven naar aanleiding van handelingen die rechtstreeks verband houden met de vestiging van het zakelijk recht. 13\. Voormelde investeerder zal een volledig recht op aftrek voor de btw genieten indien prijs voor de vestiging van het zakelijk recht van vruchtgebruik de waarde van de volle eigendom van het onroerend goed benadert (z. [Parl.Vr. nr. 710 van de heer Volksvertegenwoordiger de Clippele van 22.09.1993](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/710-vestiging-recht-opstal-maatstaf-heffing-bac9), Bull. Vr. en Antw., Kamer 1994-1995, nr. 129, blz. 13367-13368, BTW-REVUE nr. 111, blz. 1201-1202-1203, nr. 2), meer bepaald indien de verkoopprijs ten minste 97,5% van de aankoopprijs bedraagt, zoals algemeen aanvaard door de administratie. Dit laatste in de veronderstelling dat het vruchtgebruik, gevestigd wordt voor minimaal 10 jaar. 14\. Wanneer de verkoopprijs van het zakelijk recht de bovengenoemde grenzen niet bereikt, zal de aftrek van de voorbelasting worden bepaald in functie van de verhouding van de verkoopprijs van het zakelijk recht tot de oprichtings- of aankoopprijs van het betreffende gebouw in volle eigendom. 15\. In dit kader wordt nog benadrukt dat enkel rekening kan gehouden worden met de vergoedingen die onherroepelijk verschuldigd zijn door de verkrijger van dit zakelijk recht. 16\. Bovendien moeten contractuele clausules, waarbij de partijen dit recht vroegtijdig kunnen beëindigen, uitgesloten worden. Dergelijke clausules zouden immers tot gevolg hebben dat de uiteindelijk verkregen tegenprestatie niet de vooropgestelde 97,5% zou bereiken die een volledig recht op aftrek verantwoordt. ### *III.4. Inkomstenbelastingen* #### III.4.1. Onroerend inkomen 17\. Artikel 7, § 1, 3°, WIB 92 stelt belastbaar als onroerend inkomen de bedragen verkregen bij vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten. 18\. Overeenkomstig artikel 10, § 1, eerste lid, WIB 92 omvatten de bedragen verkregen bij de vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten, de erfpacht- of opstalvergoeding en alle andere voordelen verkregen door de overdrager. 19\. Met de woorden "gelijkaardige onroerende rechten" beoogde de wetgever de gebruiksrechten op lange termijn op onroerende goederen (zie Kamer, zitting 1983-1984, stuk 758/1, p. 8). 20\. In antwoord op de parlementaire [vraag nr. 21 van de heer De Clippele van 17 juni 1988](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/21-onroerende-inkomsten-vruchtgebruik-parlementaie-clippele-8f4b) (Bull. nr. 677, p. 1934), tevens bevestigd in circulaire nr. Ci.RH.221/399.733 van 27 september 1988, wordt gesteld dat het vruchtgebruik niet wordt beoogd in artikel 7, § 1, 3°, WIB 92 en dat de bedragen verkregen uit hoofde van de vestiging of de overdracht van een recht van vruchtgebruik met betrekking tot een in België of in het buitenland gelegen onroerend goed geen inkomsten uit onroerende goederen zijn. 21\. De periodieke vergoedingen die de particuliere investeerders in ruil voor de vestiging van een recht van vruchtgebruik op het recht van ondererfpacht op het individueel perceel en op het Vakantieverblijf (d.w.z. de Individuele Constructie en de Individuele Nutsvoorzieningen) van B ontvangen zijn bijgevolg niet belastbaar als onroerend inkomen. #### III.4.2. Roerend inkomen 22\. De vestiging van het vruchtgebruik gebeurt tegen periodieke vergoedingen aan de particuliere investeerders. 23\. Artikel 17 WIB 92 stelt het volgende: > “§ 1 Inkomsten uit roerende goederen en kapitalen zijn alle opbrengsten van roerend vermogen aangewend uit welken hoofde ook, namelijk: > > 1° dividenden; > > 2° interest; > > 3° de niet in 5° vermelde inkomsten van verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen; > > 4° inkomsten die begrepen zijn in lijfrenten of tijdelijke renten die geen pensioenen zijn en na 1 januari 1962 onder bezwarende titel zijn aangelegd ten laste van enige rechtspersoon of onderneming. De lijfrenten die zijn aangelegd tegen storting met afstand van een kapitaal dat is gevormd, ofwel, met bijdragen of premies als bedoeld in artikel 34, § 1, 2°, ofwel, in het kader van een aanvullend pensioen voor zelfstandigen als bedoeld in artikel 34, § 1, 2°bis en 2°ter, zijn geen pensioenen; > > 5° de inkomsten: > > \- verkregen uit de overdracht of de verlening van een licentie door de oorspronkelijke rechthebbende, zijn erfgenamen of legatarissen, van auteursrechten en naburige rechten, alsook van de wettelijke en verplichte licenties die bij wet zijn geregeld, bedoeld in boek XI, titel 5, van het Wetboek van economisch recht of in analoge bepalingen van buitenlands recht; > > \- die betrekking hebben op originele werken van letterkunde of kunst zoals bedoeld in artikel XI.165 van het Wetboek economisch recht of op prestaties van uitvoerende kunstenaars zoals bedoeld in artikel XI.205 van hetzelfde Wetboek; > > \- met het oog op de exploitatie of het daadwerkelijk gebruik van deze rechten, behalve in het geval van een gebeurtenis veroorzaakt buiten de wil van de overeenkomstsluitende partijen, overeenkomstig de eerlijke beroepsgebruiken, door de verkrijger, de licentiehouder of een derde; > > \- op voorwaarde dat de voormelde oorspronkelijke rechthebbende beschikt over een kunstwerkattest als bedoeld in artikel 6 van de wet van 16 december 2022 tot oprichting van de Kunstwerkcommissie en tot verbetering van de sociale bescherming van kunstwerkers, of in analoge bepalingen of met gelijkaardige gevolgen heeft genomen door een andere lidstaat van de Europese Economische Ruimte; of > > \- bij gebrek daaraan, dat de rechthebbende in het kader van de overdracht of de verlening van een licentie in overeenstemming met de eerste drie streepjes deze rechten overdraagt of in licentie geeft aan een derde voor mededeling aan het publiek, voor openbare uitvoering of opvoering, of voor reproductie; > > alsmede de voormelde inkomsten die door de voormelde rechthebbende worden verkregen via een in artikel I.16, § 1, 4° tot 6°, van het Wetboek van economisch recht bedoelde beheersorganisatie. > > § 2 Wanneer het bedrag van de inkomsten in vreemde valuta is bepaald, wordt het in EUR omgezet naar de wisselkoers bij de betaling of de toekenning van die inkomsten.” 24\. De uitdrukking "aangewend uit welken hoofde ook", houdt in dat de opbrengsten die moeten worden belast, het voorwerp moeten zijn van een overeenkomst over de beschikking van het roerend goed. Die inkomsten zijn derhalve de door de schuldenaar betaalde prijs voor het genot van het kapitaal, zoals is overeengekomen met degene die het kapitaal heeft belegd of geïnvesteerd (Kamer, gewone zitting 1998-1999, Vers.Com.Fin., Stuk 1608/8, blz. 5) (Com.IB nr. 17/1.1). 25\. Gezien de overeenkomst met betrekking tot de vestiging van vruchtgebruik geen overeenkomst betreft over de beschikking van een roerend goed, kan de gespreide betaling van de vergoeding voor de vestiging van het vruchtgebruik op het recht van ondererfpacht op het individueel perceel en op het Vakantieverblijf (d.w.z. de Individuele Constructie en de Individuele Nutsvoorzieningen), zelfs indien het totaal ontvangen bedrag hoger zou zijn dan de vestigingsprijs van dat recht van ondererfpacht op het individueel perceel en de verwervingsprijs van het volle eigendomsrecht van het Vakantieverblijf (d.w.z. de Individuele Constructie en de Individuele Nutsvoorzieningen), niet worden beschouwd als een roerend inkomen in de zin van artikel 17 WIB 92. #### III.4.3. Antimisbruik 26\. Uit de aanvraag blijkt dat de voorgenomen verrichting wordt verantwoord door het feit dat de partijen, meer bepaald de investeerders en B, niet onder de toepassing van de handelshuurwet wensen te vallen omwille van de ongewenste gevolgen die het afsluiten van een handelshuurovereenkomst met zich brengt (meer in het bijzonder de onzekerheid die zou ontstaan met betrekking tot de vooropgestelde vaste duurtijd van 50 jaar zonder mogelijkheid tot opzegging). 27\. Verder wensen de investeerders gedurende de duur van de overeenkomst met B geen verplichting tot onderhoud of herstellingen op zich te nemen waartoe zij ingevolge artikel 1720, tweede lid, B.W. als eigenaar zouden kunnen worden verplicht. 28\. De vestiging van het vruchtgebruik biedt als bijkomend voordeel dat er voor B voldoende zekerheid wordt geboden dat zij de vakantieverblijven volgens de gewenste kwaliteitsnormen kan beheren en uitbaten en daarenboven de gewenste uniforme uitstraling en de eenheid van ‘look & feel’ van het vakantiepark kan worden gegarandeerd. 29\. Uit het voorgaande volgt dat de voorgenomen verrichting wordt verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen in de zin van artikel 344, § 1, WIB 92. De geplande verrichting is ingegeven door andere dan fiscale motieven. ## Aangehaalde teksten 7 [KB nr. 14 art. 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4) 3 voorkomens [WBTW art. 8](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8) 3 voorkomens [KB nr. 14 art. 5](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4) 1 voorkomen [WBTW art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) 1 voorkomen [WBTW art. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10) 1 voorkomen [WBTW art. 45](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) 1 voorkomen [WBTW art. 9](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9) 1 voorkomen