Vennootschapsbelasting, Belasting neutrale splitsing, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijkingVENNOOTSCHAPSBELASTING - Belasting neutrale splitsing - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - REGISTRATIERECHTEN - Registratierechten - Gemengde inbreng - BTW - Algemeenheid van goederen - Bedrijfsafdeling

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I. Objet de la demande

1. Votre demande tend à obtenir la confirmation que la scission partielle dont la société « A » fera l’objet et au terme de laquelle elle fera apport du périmètre d’activités « X » à la société nouvellement constituée « B » et conservera ses activités « Y » :

1.1. répond aux conditions de l'article 211, § 1^er, 4° du Code des Impôts sur les revenus ( ci‑après, « CIR 92 »), n'a pas comme objectif, ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l'évasion fiscale au sens de l'article 183bis, du CIR 92 et par conséquent, n’emportera pas de revenu mobilier imposable visé à l’article 18, alinéa 1^er, 2°ter, du CIR 92 dans le chef des actionnaires de la société « A » ;

1.2. est visée par les articles 115, 115bis et 120 du Code des droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe ci-après « C. enr. ») ;

1.3. peut bénéficier de l’exemption de la TVA prévue dans le cadre de l’article 11 et 18, § 3 du Code de la TVA (ci‑après « C.TVA »).

II. Décision

Le Collège du SDA décide de répondre favorablement à l’ensemble des questions posées, et ce sur la base des renseignements fournis et notamment compte tenu du fait que :

II.A. Préambule

2. L’opération consistera en une scission partielle dont la société « A » fera l’objet et au terme de laquelle elle fera apport du périmètre d’activités « X » à la société nouvellement constituée « B » et conservera ses activité « Y ».

3. L’opération décrite correspond à la définition de l’article 2, § 1^er, 6/1°, g) du CIR 92.

4. L’opération de scission sera réalisée dans le respect des règles prescrites par l'article 213 du CIR 92.

5. L’opération opérera avec une rétroactivité comptable et fiscale au XX/XX/2023. Cette rétroactivité de moins de sept mois correspond à la durée maximale généralement admise par le SDA.

II.B. Impôts sur les revenus

II.B.1. Régime d’immunisation fiscale de la scission partielle

6. L’article 211, § 1^er du CIR 92 prévoit le régime de la neutralité de la scission pour autant que les conditions énoncées à l’alinéa 4 de la disposition soient rencontrées.

7. Par ailleurs, l'article 18, alinéa 1er, 2°ter, du CIR 92, rend imposable au titre de revenu mobilier « les sommes définies comme dividendes par l’article 209 en cas de partage total de l’avoir social d’une société résidente ». Les dispositions de l’article 209 du CIR 92 sont rendues applicables aux opérations de scissions partielles de sociétés résidentes (cf. art. 210, § 1^er, 1° et 1°bis du CIR 92) sauf lorsque l’opération répond aux conditions du régime d’immunité des articles 211 et suivants du CIR 92.

8. Les conditions de l’article 211, § 1^er, alinéa 4 du CIR 92 sont les suivantes :

•Les sociétés participant à l’opération doivent être des sociétés résidentes ou intra‑européennes ;

•L’opération doit répondre au prescrit de l’article 183bis du CIR 92.

9. En l’espèce, les sociétés participant à l’opération sont des sociétés résidentes belges.

10. En ce qui concerne la deuxième condition, il y a lieu d’examiner les impacts fiscaux de l’opération et si des motifs économiques valables la justifient.

II.B.1.1. Impact fiscal de la scission partielle

11. Compte tenu des renseignements fournis par les demandeurs, l’opération de scission n’a pas pour objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales.

12. En effet, il résulte de l’examen de sa dernière déclaration fiscale disponible (exercice d’imposition 202n) que la société « A » présente une base imposable positive. Néanmoins, compte tenu des imputations des précomptes et des quotités forfaitaires d’impôt étranger auxquelles la société « A » a droit, l’impôt des sociétés dû par « A » était nul pour l’exercice d’imposition 202n.

13. Chacune des deux sociétés exercera après la scission partielle des activités analogues à celles actuellement exercées par la société « A », l’une pour le Périmètre d’activités « X », et l’autre pour le Périmètre « Y ». Selon les informations communiquées par le demandeur, l’allocation à l’occasion de la scission partielle des revenus taxables n’aura pas d’impact substantiel sur l’utilisation des déficits fiscaux et sur l’impôt des sociétés dû après l’opération par rapport à la situation actuelle de la société « A ».

14. En outre, selon les déclarations du demandeur et conformément à l’article 206, § 2 du CIR 92 :

•les pertes fiscales reportées et les revenus définitivement taxés reportés de la société « A » seront transférées à la société « B » à concurrence de la quote‑part de l’actif net fiscal qui lui est transféré par rapport à l’actif net fiscal de la société scindée ;

•« A » conservera de son côté les pertes fiscales reportées et les revenus définitivement taxés reportés en proportion de l’actif net fiscal des éléments conservés dans le total de l’actif net fiscal de « A » avant l’opération.

15. Les déficits fiscaux ne seront donc pas impactés par la scission partielle mais répartis suivant les règles fixées par le CIR 92.

16. Les fonds propres fiscaux de la société « A » seront répartis conformément aux dispositions de l’article 213 du CIR 92. « A » n’a pas de réserve immunisée liée au régime de taxation étalée moyennant remploi de l’article 47 du CIR 92.

17. Selon les données fiscales communiquées, la société « A » ne dispose d’aucune autre latence fiscale active (aucune déduction pour investissement à reporter, aucun solde de déduction pour capital à risque à reporter).

18. Enfin, selon les projections chiffrées communiquées par le demandeur, les sociétés « A » et « B » disposeront des fonds nécessaires pour mener leurs activités.

19. Au vu des éléments présentés, il appert que la scission partielle ne générera pas d’avantage fiscal.

II.B.1.2. Motifs économiques valables

20. La restructuration envisagée est, par ailleurs, motivée par des motifs économiques valables.

21. En effet, cette scission partielle permettra de donner naissance à deux groupes d’activités de premier plan dans leurs secteurs respectifs qui bénéficieront de la flexibilité stratégique et financière nécessaire pour développer leurs propres modèles d’affaires, leurs marchés et leurs priorités vis-à-vis de leurs différents interlocuteurs.

22. Le SDA conclut de ce qui précède que l’opération envisagée n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis, CIR 92.

II.B.2. Rétroactivité

23. A ce sujet, l’attention est attirée sur le fait que l’administration considère qu’une clause de rétroactivité comptable insérée dans un acte de fusion ne lui est en règle pas opposable. L’administration accepte néanmoins de déroger à ce principe lorsque la clause de rétroactivité comptable correspond à la réalité, porte sur une courte période et n’empêche pas une juste application de la loi fiscale.

24. L’attention est également attirée sur le fait qu’une clause de rétroactivité de plus de sept mois ne peut être considérée, dans des circonstances normales, comme portant sur une courte période et par conséquent, ne peut être acceptée sur le plan fiscal.

25. En l’espèce, la clause de rétroactivité comptable correspondra à la réalité, portera sur une courte période qui n’excédera en tout cas pas sept mois.

26. Dès lors et au vu de ce qui précède, la rétroactivité au XX/XX/ 2023 peut être acceptée.

II.C. Droits d’enregistrement

27. En matière de droits d’enregistrement, le mécanisme de la scission partielle ne connaît pas de régime particulier. Il en résulte que les règles traditionnelles du droit d’apport y sont d’application, la scission partielle s’analysant comme un apport en société.

28. L’objet de l’apport consiste dans les biens transmis par la société cédante qui sont en l’espèce :

•Des participations ;

•Des créances commerciales ;

•Des valeurs disponibles et des placements de trésorerie ;

•Deux immeubles (situés en Région de Bruxelles‑Capitale) ;

•Des dettes et engagements ;

•Des droits de propriété intellectuelle ;

•Le personnel dédié.

29. Ledit apport ne sera pas exclusivement rémunéré en droits sociaux étant donné la reprise de dette prévue. Il s’agit par conséquent d’un apport mixte qui donnera lieu à une application combinée des articles 115, 115bis et 120 du C. enr.

30. L’application de la règle proportionnelle prévue à l’article 120, alinéa 2 du C. enr. est obligatoire car l’apport comprend en même temps des immeubles visés à l’article 115bis et des biens d’une nature différente.

31. En synthèse, la scission partielle en projet donnera lieu au régime fiscal suivant :

•Dans la mesure de la rémunération en droits sociaux, le droit d’apport de 0 % sera d’application conformément aux articles 115 et 115bis du C. enr. ;

•Dans la mesure de la rémunération « autrement » qu’en droits sociaux (à savoir la reprise de dettes), le droit de vente de 12,50 % sera d’application conformément à l’article 44 du C. enr. ;

•Application obligatoire de la règle proportionnelle prévue à l’article 120, alinéa 2 du C. enr.

II.D. TVA

32. L’article 11 du C.TVA prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant.

33. De même, l’article 18, § 3, du C.TVA stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1^er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11.

34. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.

35. Concernant ces dispositions, la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union.

36. La CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome (Arrêt CJUE du 27.11.2003, Zita Modes Sàrl, C‑497/01).

37. En l’espèce, l’opération de scission partielle de la société « A », par laquelle cette dernière apporte les actifs et passifs affectés à la branche d’activité « Y » à la société « B », doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome.

38. Dès lors, dans la mesure où la société bénéficiaire de cet apport aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction – qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession –, ce transfert peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, du C.TVA.

39. Enfin, il va de soi que si certains locaux ou certaines infrastructures, destinés initialement, selon les indications du demandeur, à l’exécution d’opérations taxables, devaient néanmoins être mis à disposition de tiers dans des conditions répondant à la notion de location immobilière exemptée, conformément à l’article 44, § 3, 2°, du C.TVA ou gratuitement, les taxes ayant grevé l'achat de ces immeubles et les travaux effectués ultérieurement devront, le cas échéant, faire l’objet d’une révision des déductions.