--- title: "Voorafgaande beslissing 2023.0182 · Tarief" description: "Tarief. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2023.0182 van 20 juni 2023." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2023-0182-tarief-bepaalde-werken-in-onroerende-d79d" lang: "nl" --- # Tarief · Btw - Tarief - Bepaalde werken in onroerende staat die betrekking hebben op gebouwen bestemd voor het schoolonderwijs dat krachtens artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW is vrijgesteld - Artikelen 37 en 38 WBTW - Rubriek XL van tabel A van de bijlage bij KB nr. 20 **Nummer** 2023.0182 **Datum** 20 juni 2023 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Nederlands ## Tekst 69 paragrafen Fiche van de FOD Financiën Voorafgaande beslissing nr. 2023.0182 d.d. 20.06.2023 *Btw* · *Tarief* · *Bepaalde werken in onroerende staat die betrekking hebben op gebouwen bestemd voor het schoolonderwijs dat krachtens artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW is vrijgesteld* · *Artikelen* [*37*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-37) *en* [*38*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-38) *WBTW* · *Rubriek XL van tabel A van de bijlage bij KB nr. 20* ## Samenvatting Het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 is van toepassing op de materiële werken in onroerende staat (‘Build’-component) met betrekking tot de afbraak van het bestaande paviljoen van het kinderdagverblijf Z en de oprichting van de nieuwbouw van de school B met integratie van het kinderdagverblijf Z verricht in het kader van het bedoelde project en van de bedoelde DB-overeenkomst, gelet op het feit dat in de gegeven omstandigheden deze nieuwbouw hoofdzakelijk (i.e. voor meer dan 50%) zal worden gebruikt en bestemd voor vrijgesteld onderwijs als bedoeld in artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW. Het College van de DVB fiatteert hierbij enkel de specifieke methodiek zonder zich uit te spreken over de concrete cijfermatige uitwerking ervan. ## Tekst van de beslissing ## I. Voorwerp van de aanvraag 1\. In het kader van het beoogde project zal instelling X (bouwheer-opdrachtgever) een DB-overeenkomst sluiten met vennootschap Y (opdrachtnemer). De opdracht bestaat aldus uit een Design-component (ontwerp- en studiewerkzaamheden) enerzijds en een Build-component (bouwwerkzaamheden) anderzijds. 2\. De bouwwerkzaamheden hebben in hoofdzaak betrekking op de afbraak van het bestaande paviljoen van het Kinderdagverblijf Z en de oprichting van een nieuwbouw van de School B met integratie van het Kinderdagverblijf Z. Het kinderdagverblijf bevindt zich in hoofdzaak op de eerste verdieping van deze nieuwbouw. 3\. Zowel de school als het kinderdagverblijf worden ingericht door de onderwijsinstelling. De uitbating van het kinderdagverblijf gebeurt aldus door de onderwijsinstelling zelf en zal in geen geval aan een derde worden uitbesteed. De integratie van het kinderdagverblijf binnen de onderwijsinstelling kadert binnen het pedagogisch project. ## II. Vraagstelling 4\. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, wenst de aanvrager van de Dienst Voorafgaande Beslissingen in fiscale zaken (hierna aangeduid als “DVB”) bevestiging te verkrijgen dat het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 toepassing vindt ten aanzien van de materiële werken (‘Build’-component) met betrekking tot de afbraak van het bestaande paviljoen van het Kinderdagverblijf Z en de oprichting van de nieuwbouw van de School B met integratie van het Kinderdagverblijf Z verricht in het kader van het hierna bedoelde project. ## III. Beslissing Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt. 5\. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken. 6\. De vraag die ter beoordeling wordt voorgelegd aan de DVB is of het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 toepassing vindt ten aanzien van de materiële werken (‘Build’-component) met betrekking tot de afbraak van het bestaande paviljoen van het kinderdagverblijf en de oprichting van de nieuwbouw van de school met integratie van het kinderdagverblijf, in het kader van het project te S en van de DB-overeenkomst. 7\. De toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% voor schoolgebouwen overeenkomstig voornoemde rubriek XL is onderworpen aan de voorwaarde dat de in deze rubriek beoogde onroerende werken (waaronder nieuwbouw) betrekking hebben op gebouwen die hoofdzakelijk (ten belope van meer dan 50%) worden gebruikt om krachtens artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW vrijgesteld onderwijs te verstrekken of om prestaties van leerlingenbegeleiding te verrichten die zijn vrijgesteld krachtens artikel 44, § 2, 2°, tweede lid, zesde gedachtestreepje W.BTW *(1)*. --- *\[(1)* [*Circulaire 2018/C/6*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2018-c-6-betrekking-toepassingsgebied-rubriek-xl-tabel-8cd2) *van 18.01.2018, punt 19.\]* --- ### *III.A. Eerste toepassingsvoorwaarde: gebouwen bestemd voor btw-vrijgesteld onderwijs of btw-vrijgestelde leerlingenbegeleiding* #### III.A.1. Beoogde gebouwen 8\. De gebouwen die worden beoogd door de bedoelde rubriek XL zijn: • gebouwen bestemd om te worden gebruikt door een onderwijsinstelling voor het verstrekken van vrijgesteld onderwijs op grond van artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW; • gebouwen bestemd om te worden gebruikt door de psycho-medisch-sociale centra (PMS) en de centra voor leerlingenbegeleiding (CLB) voor het verstrekken van vrijgestelde leerlingenbegeleiding op grond van artikel 44, § 2, 2°, tweede lid, zesde gedachtestreepje W.BTW. De terreinen die deel uitmaken van de onderwijscampus, alsook de bij die terreinen ingelijfde installaties (bv. (overdekte) speelplaats met inbegrip van de toestellen voor sport en vermaak die zijn ingelijfd bij de grond, sportterrein, parking, fietsenstalling, afsluitingen, toegangsweg, serre, enz.) worden ook beoogd door de bedoelde rubriek XL. 9\. Onder het vrijgesteld onderwijs als bedoeld in artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW worden in beginsel bedoeld het school- of universitair onderwijs, waaronder onderwijs aan kinderen en jongeren, beroepsopleiding of -herscholing en nauw met het vrijgesteld onderwijs samenhangende diensten en leveringen van goederen zoals het verschaffen van logies, spijzen en dranken (bv. schoolinternaten). 10\. Dit voordeeltarief is niet alleen van toepassing op de lokalen bestemd voor het eigenlijke onderwijs (klaslokalen, zorglokaal, sportzalen, aula, wetenschapslokalen, computerlokalen e.d., werkplaatsen, enz. worden beoogd), maar ook op alle andere plaatsen die worden gebruikt door de studenten (refters, lees- en recreatiezalen, studiezalen, bibliotheken, gebedsruimte, buitenschoolse kinderopvang die functioneel verbonden is aan een onderwijsinstelling, enz.). Het voordeeltarief geldt ook voor de lokalen bestemd voor het personeel (leraarslokaal, enz.), de technische lokalen (keukens, kelders, bergplaatsen, enz.), de administratieve lokalen (het secretariaat, enz.), de hoofdzakelijk of uitsluitend schoolgerelateerde conciërgerie *(2)*, de lokalen die gebruikt worden door de centra voor leerlingenbegeleiding (CLB's) en de zogenaamde ‘mini-ondernemingen’ of ‘leerbedrijven’ *(3)*. --- *\[(2)* [*Parl. Vr. nr. 9144 MATZ van 02.03.2016*](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/9144-verlaagde-btw-tarief-schoolgebouwen-zes-f2f1)*, Integraal Verslag, COM, 355, 18.\]* *\[(3)* [*Circulaire 2018/C/6*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2018-c-6-betrekking-toepassingsgebied-rubriek-xl-tabel-8cd2) *van 18.01.2018, punt 17.\]* --- In principe wordt de toepassing van dit verlaagde btw-tarief beoordeeld per gebouw. Het komt echter vaak voor dat een gebouw wordt geplaatst onder het stelsel van mede-eigendom (dit betekent dat het eigendomsrecht tussen verschillende personen verdeeld is volgens kavels die elk een gebouwd privégedeelte en een aandeel in de gemeenschappelijke onroerende bestanddelen (quotiteiten) omvat). Desgevallend wordt elk privédeel en het bijbehorend deel van de gemeenschappelijke delen afzonderlijk beschouwd. De toepassing van het voordeeltarief wordt dan beoordeeld voor elk ‘gedeelte van een gebouw’. 11\. Gelet op het onderwijsaanbod is het in het voorliggende project duidelijk dat de basisschool voldoet aan de in artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW vooropgestelde criteria inzake onderwijs en kwalificeert als een gebouw bestemd voor van btw vrijgesteld onderwijs. Een vraag die daarbij opwelt is of in het voorliggende project het kinderdagverblijf dat wordt ingericht en uitgebaat door de onderwijsinstelling zelf en waarvan de uitbating in geen geval aan een derde zal worden uitbesteed, as such ook kwalificeert als een gebouw bestemd voor van btw vrijgesteld onderwijs. Het antwoord op deze vraag is volgens de DVB neen. De DVB is van oordeel dat de activiteit van dit kinderdagverblijf niet beantwoordt aan het concept van door onderwijsinstellingen georganiseerde activiteiten inzake btw-vrijgesteld onderwijs. Het schoolgebouw met daarin geïntegreerd de ruimtes bestemd voor het kinderdagverblijf, kan naar het oordeel van de DVB dan ook niet voor het geheel worden beschouwd als een gebouw bestemd voor vrijgesteld onderwijs als bedoeld in artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW. #### III.A.2. Hoofdzakelijkheidsvereiste – gemengd gebruik: toepassing in casu 12\. Wanneer een gebouw (of desgevallend een gedeelte van een gebouw) ook wordt gebruikt voor andere doeleinden dan btw-vrijgesteld onderwijs, kan het onroerend goed worden aangemerkt als een gebouw bedoeld in voornoemde rubriek XL, op voorwaarde dat het gebouw hoofdzakelijk (i.e. ten belope van meer dan 50%) wordt gebruikt voor btw-vrijgesteld onderwijs. Als het gebouw voor niet meer dan 50% voor btw-vrijgesteld onderwijs zou worden gebruikt, aanvaardt de btw-administratie niet dat het verlaagde btw-tarief overeenkomstig de bedoelde rubriek XL wordt toegepast pro rata het gebruik voor btw-vrijgestelde onderwijsdoeleinden *(4)*. --- *\[(4)* [*Circulaire 2018/C/6*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2018-c-6-betrekking-toepassingsgebied-rubriek-xl-tabel-8cd2) *van 18.01.2018, punt 19.\]* --- 13\. Volgens de btw-administratie is het hoofdzakelijk gebruik voor btw-vrijgesteld onderwijs gebaseerd op twee criteria, het oppervlaktecriterium en het criterium van tijdsbesteding (tijdsduur/tijdsverloop) *(5)*. --- *\[(5)* [*Parl. Vr. nr. 497 MATHEÏ van 16.06.2021*](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/497-schoolgebouwen-gemengd-gebruik-steven-mathei-d830)*, Vr. en Antw. Kamer, 2020-2021, 55/062, 255.\]* --- 14\. Er kan sprake zijn van gemengd gebruik wanneer een aantal ruimtes van een gebouw permanent worden gebruikt voor andere doeleinden dan voor btw-vrijgesteld onderwijs. Hiervoor past de btw-administratie het oppervlaktecriterium toe om na te gaan of het gebouw hoofdzakelijk wordt gebruikt voor btw-vrijgesteld onderwijs. Het gemengd gebruik kan ook voortvloeien uit het feit dat een gebouw gedurende een bepaalde tijdsduur (bijvoorbeeld een deel van de dag) wordt gebruikt voor andere doeleinden dan btw-vrijgesteld onderwijs. Wanneer het gebouw wordt opgericht door de onderwijsinstelling (bouwheer-opdrachtgever) zelf, zoals in het onderhavige geval, gaat de btw-administratie er van uit dat het gebouw zal worden gebruikt voor het verstrekken van btw-vrijgestelde diensten inzake onderwijs *(6)*. Enkel bij twijfel behoudt de btw-administratie zich het recht voor om een gecombineerde toepassing te maken van het oppervlaktecriterium en het criterium van tijdsbesteding om na te gaan of het gebouw hoofdzakelijk wordt gebruikt voor btw-vrijgesteld onderwijs. --- *\[(6) Ibidem.\]* --- 15\. Beide criteria (oppervlaktecriterium en criterium van tijdsbesteding) moeten altijd samen worden onderzocht. Opdat een gebouw zou kunnen worden aangemerkt als een schoolgebouw, dient het gebruik voor btw-vrijgesteld onderwijs, zowel wat de oppervlakte als wat de tijdsduur betreft, overwegend te zijn *(7)*. --- *\[(7) Ibidem.\]* --- 16\. De gebouwen waarop de geplande bouwwerkzaamheden betrekking hebben, zijn voor het geheel gelegen op de campus van school B. 17\. De nieuwbouw van de school die zal worden opgericht en waarin de lokalen van de school en het kinderdagverblijf worden gehuisvest, heeft een totale oppervlakte van alfa m² netto (bèta m² bruto). Wat betreft de het gebruik en de bestemming van de verschillende ruimtes van het gebouw, kan de volgende uitsplitsing worden gemaakt: • lokalen bestemd voor de school: a m² (62%) • door de school en het kinderdagverblijf gedeelde lokalen: b m² (22%) • kinderdagverblijf: c m² (16%) 18\. In casu worden beide benaderingen (oppervlakte en tijdsbesteding) gecombineerd, gezien bepaalde lokalen uitsluitend voor onderwijsdoeleinden worden gebruikt, andere uitsluitend voor andere dan onderwijsdoeleinden en nog andere lokalen gemengd worden gebruikt. Gelet op haar bevindingen is volgens de DVB het gebruik voor van btw vrijgesteld onderwijs in casu overwegend zowel wat de oppervlakte als wat de tijdsbesteding betreft. Hieruit volgt in de gegeven omstandigheden dat de nieuwbouw hoofdzakelijk (i.e. voor meer dan 50%) zal worden gebruikt en bestemd voor vrijgesteld onderwijs als bedoeld in artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW. Volledigheidshalve wordt nog opgemerkt dat er geen sprake zal zijn van een mede-eigendom waardoor de beoordeling van het hoofdzakelijk gebruik op het niveau van het gebouw moet gebeuren. 19\. Op grond van wat voorafgaat is de DVB van oordeel dat de hoofdzakelijkheidsvereiste in casu wordt nagekomen en dat de eerste toepassingsvoorwaarde is vervuld. ### *III.B. Tweede toepassingsvoorwaarde: beoogde werken in onroerende staat* 20\. Het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6% is van toepassing op werk in onroerende staat in de zin van artikel 19, § 2, derde lid W.BTW, met uitsluiting van het reinigen, en de gelijkgestelde handelingen die op beperkende wijze zijn opgesomd in rubriek XXXI, § 3, 3° tot 6,° van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20, voor zover deze onroerende handelingen uiteraard betrekking hebben op de beoogde gebouwen zoals hiervoor bedoeld *(8)*. --- *\[(8)* [*Circulaire 2018/C/6*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2018-c-6-betrekking-toepassingsgebied-rubriek-xl-tabel-8cd2) *van 18.01.2018, punten 28 t.e.m. 34.\]* --- 21\. De door Y geplande bouwwerkzaamheden hebben betrekking op enerzijds de afbraak van het bestaande paviljoen van Kinderdagverblijf Z en anderzijds de oprichting van de nieuwbouw school B met integratie van het Kinderdagverblijf Z. De inplanting van het nieuwe gebouw op de campus zal gebeuren op dezelfde plaats als waar voorheen het paviljoen (en de bijhorende buitenruimte) gelegen was (waren). 22\. De nieuwbouw vormt het nieuwe gezicht van de School B en het Kinderdagverblijf Z. De nieuwbouw zal functioneel zo goed mogelijk aansluiten op het bestaande gebouw. 23\. De bouwaanvraag voor de sloop van het bestaande kinderdagverblijf en de nieuwbouw van de school met integratie van het kinderdagverblijf werden eind vorig jaar als afzonderlijke aanvragen ingediend maar werden – op vraag van U – als één nieuwe aanvraag ingediend. 24\. Vermits in de omstandigheden eigen aan de zaak de toepassingsvoorwaarden van rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 vervuld zijn voor het hiervoor bedoelde gebouw gelegen op de campus van School B, kan de bouwheer, te weten de aanvrager, naar het oordeel van de DVB dit 6%-tarief toepassen op de materiële werken in onroerende staat (Build-component) voor het geheel. Ook de terreinen die deel uitmaken van de projectinfrastructuur, alsook de bij die terreinen ingelijfde installaties worden begrepen onder voornoemde rubriek XL. Het gaat daarbij onder meer over de verharde en de overdekte speelplaats en over de fietsenstalling. ## IV. Conclusie 25\. Het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 is van toepassing op de materiële werken in onroerende staat (‘Build’-component) met betrekking tot de afbraak van het bestaande paviljoen van het Kinderdagverblijf Z en de oprichting van de nieuwbouw van de School B met integratie van het Kinderdagverblijf Z verricht in het kader van het hiervoor bedoelde project gelegen te S en van de hiervoor bedoelde DB-overeenkomst, gelet op het feit dat in de gegeven omstandigheden deze nieuwbouw hoofdzakelijk (i.e. voor meer dan 50%) zal worden gebruikt en bestemd voor vrijgesteld onderwijs als bedoeld in artikel 44, § 2, 4°, a) W.BTW. 26\. Het College van de DVB fiatteert hierbij enkel de specifieke methodiek zonder zich uit te spreken over de concrete cijfermatige uitwerking ervan. ## Aangehaalde teksten 2 [WBTW art. 37](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-37) 1 voorkomen [WBTW art. 38](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-38) 1 voorkomen