Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie door overneming, Zakelijke overwegingenVENNOOTSCHAPSBELASTING - Belastingneutrale fusie door overneming - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - REGISTRATIERECHTEN - Inbreng van een universaliteit van goederen - BTW - Overdracht van een algemeenheid van goederen

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt er toe de bevestiging te krijgen dat:

•de voorgenomen fusieverrichting waarbij de BV Y wordt overgenomen door de BV X, beantwoordt aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna ‘WIB 92’) en niet als hoofddoel of één van de hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92;

•de voormelde fusieverrichting valt onder het toepassingsgebied van artikel 117, § 1, van het federale Wetboek der Registratie-, hypotheek-, en griffierechten (hierna ‘W.Reg.’);

•de voormelde fusieverrichting onder de toepassing valt van de artikelen 11 et 18, § 3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna ‘W.BTW’).

II. Beslissing

II.A. Betreffende de toepassing van de artikelen 183bis en 211, § 1, WIB 92

2. De BV X en de BV Y zijn beiden patrimoniumvennootschappen die vastgoed bezitten dat bestemd is voor verhuur aan derden. De BV X verricht daarnaast ook nog consultancy-activiteiten.

3. Alle aandelen van de BV Y worden aangehouden door de BV X waarvan de aandelen in handen zijn van de heer Z.

4. De aanvragers wensen beide vennootschappen te fuseren zodat alle activiteiten worden gecentraliseerd in één vennootschap, hetgeen zorgt voor een vereenvoudiging op het vlak van administratie en een vermindering van de kosten. Het beheer zal doelgerichter en efficiënter kunnen verlopen. Bovendien zal de gefuseerde vennootschap een solidere entiteit vormen waardoor betere financieringsvoorwaarden bij de banken kunnen worden bedongen.

5. De voorgenomen fusie waarbij de BV Y wordt overgenomen door haar moedervennootschap BV X zonder uitgifte van nieuwe aandelen, beantwoordt aan de definitie van een met een fusie door overneming gelijkgestelde verrichting zoals vermeld in artikel 2, § 1, 6°/1, c), WIB 92.

6. Uit de fiscale analyse van voorliggende casus is gebleken dat de voorgenomen fusie niet is ingegeven door fiscale overwegingen:

•beide vennootschappen zijn winstgevend en hebben een belastbare basis;

•beide vennootschappen beschikken niet over overgedragen fiscaal aftrekbare bestanddelen;

•de aanvragers hebben bevestigd dat de BV X geen lopende schulden heeft die verband houden met de verwerving van de aandelen van de BV Y;

•beide vennootschappen hebben vrijgestelde reserves, meer bepaald gespreid te belasten meerwaarden zoals bedoeld in artikel 47, WIB 92, waarvoor aan alle hieraan verbonden herbeleggingsverplichtingen reeds werd voldaan, zodat de fusieverrichting geenszins tot doel heeft de activa van de ene vennootschap aan te duiden als herbelegging in het kader van een nog openstaande herbeleggingsverplichting van de andere vennootschap met het oog op het verkrijgen van een stelsel van gespreide taxatie.

7. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de geruisloze fusie waarbij de BV Y wordt overgenomen door de BV X, plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of –ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

8. De overnemende vennootschap BV X is een Belgische vennootschap.

9. Bijgevolg kan de geruisloze fusie waarbij de BV Y wordt overgenomen door de BV X, plaatsvinden onder het belastingneutraal stelsel zoals bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92.

II.B. Betreffende de toepassing van artikel 117, § 1, Fed.W.Reg

10. Volgens artikel 117, § 1, Fed.W.Reg. is het bij de artikelen 115 en 115bis bepaalde recht niet verschuldigd in geval van inbreng van de universaliteit der goederen van een vennootschap, bij wijze van fusie, splitsing of anderszins, in één of meer nieuwe of bestaande vennootschappen.

11. Deze bepaling is evenwel slechts toepasselijk op voorwaarde dat:

•de vennootschap die de inbreng doet de zetel van haar werkelijke leiding of haar statutaire zetel heeft op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen;

•eventueel na aftrek van de op het tijdstip van de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen, de inbreng uitsluitend vergoed wordt, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt.

12. De aanvragers wensen een fusie door te voeren waarbij de BV X haar dochtervennootschap BV Y overneemt.

13. Bij deze verrichting zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

14. De fusie door overneming gebeurt door inbreng van het gehele vermogen, zowel actief en passief, van de over te nemen vennootschap, waardoor er wordt voldaan aan de notie van een universaliteit van goederen, zoals bepaald in artikel 117, § 1, Fed.W.Reg.

15. Aangezien op het ogenblik van de fusie alle aandelen van de over te nemen vennootschap BV Y in het bezit zijn van de overnemende vennootschap BV X, gaat het hier om een geruisloze fusie.

16. Het feit dat in geval van een geruisloze fusie geen nieuwe aandelen van de overnemende vennootschap zullen worden uitgegeven, is geen bezwaar voor de toepassing van de vrijstelling voorzien in artikel 117, § 1, Fed.W.Reg., gezien het Hof van Cassatie in zijn arrest van 9 maart 2006 (Rep. RJ, R 117,§ 1/10-01) heeft beslist dat een geruisloze fusie kan genieten van de vrijstelling zoals voorzien in artikel 117, § 1, Fed.W.Reg.

17. Er zal geen opleg in geld worden betaald in het kader van de voorgenomen fusie.

18. Derhalve kan worden besloten dat fusieverrichting kan worden verricht onder het vrijstellingsregime zoals voorzien in artikel 117, § 1, Fed.W.Reg., evenwel met een minimumheffing gelijk aan het algemeen vast recht bij toepassing van artikel 167, Fed W.Reg.

19. Voor de toepassing van de registratierechten wordt de verrichting beoordeeld op het tijdstip van de inbreng zelf, zijnde de datum van het verlijden van de notariële akte, zonder retroactiviteit.

II.C. Betreffende de toepassing van de artikelen 11 et 18, § 3, W.BTW

20. Overeenkomstig artikel 11, W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten.

21. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

22. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch Btw Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

23. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines, heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

24. De artikelen 11 en 18, § 3 W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

25. De BV Y verricht zowel op grond van artikel 44, § 3, 2°, W.BTW vrijgestelde btw-handelingen (verhuur van onroerende goederen), alsook op grond van artikel 44, § 3, 2°, a), W.BTW, belaste btw-handelingen (verhuur van parkings). In casu zullen alle activa en passiva van deze activiteiten worden overgedragen. De BV X zal de activiteiten van de BV Y verderzetten.

26. De BV X is een gemengde btw-belastingplichtige die, in de mate dat er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, recht op btw-aftrek heeft.

27. Derhalve valt deze overdracht ingevolge de fusie onder de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW.