Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijking, AntimisbruikbepalingVennootschapsbelasting - Belastingneutrale fusie - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - Antimisbruikbepaling - BTW - Overdracht van een algemeenheid van goederen

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat:

1.1 de fusie door overneming van vennootschap Y door vennootschap X beantwoordt aan de voorwaarden vervat in artikel 211, §1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92) en niet als doel of één van de hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in het licht van artikel 183bis WIB 92;

1.2 de algemene antimisbruikbepaling van artikel 344, §1, WIB 92 niet van toepassing is omdat deze herstructurering niet fiscaal, doch wel louter zakelijk geïnspireerd is;

1.3 de voormelde fusie door overneming onder de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.BTW) valt.

II. Beslissing

II.A. Algemeen

2. Vennootschappen X en Z zijn allebei actief in dezelfde sector en hebben complementaire activiteiten.

3. Vroeger waren beide vennootschappen in handen van de heer A en zijn echtgenote. De heer A ging, gelet op zijn leeftijd en bij gebrek aan familiale opvolging, over tot diverse schenkingen van aandelen van vennootschap X (alsook één aandeel in vennootschap Z) aan de heer B, op dat moment zijn vertrouwenspersoon. Doorheen de jaren is er evenwel grote onenigheid ontstaan tussen de heren A en B met zelfs diverse juridische procedures tot gevolg. Zo werden onder meer de aandelen van vennootschap Z door vennootschap X verkocht aan vennootschap Y, een door in de onderneming actieve managers opgerichte nieuwe vennootschap, dit teneinde de heer B buiten spel te zetten. Uiteindelijk kon een dading worden afgesloten tussen de heren A en B waarbij eerstgenoemde terug alle aandelen van vennootschap X verwierf (evenals het ene aandeel in vennootschap Z).

4. De huidige groepsstructuur is aldus historisch gegroeid. Zonder deze specifieke omstandigheden zouden de aandelen van vennootschap Z niet zijn overgedragen aan vennootschap Y. Op heden wenst men de groepsstructuur te vereenvoudigen.

5. Vanuit die optiek wordt een fusie vooropgesteld waarbij vennootschap Y zal worden overgenomen door vennootschap X.

II.B. Inzake artikel 211, § 1, WIB 92

6. De aanvragers hebben bevestigd dat de beoogde transactie een fusie door overneming betreft zoals omschreven in artikel 2, § 1, 6°/1, a), WIB 92.

7. De fusie bewerkstelligt de beoogde vereenvoudiging en zorgt ervoor dat vennootschap Z, net zoals vroeger, terug een dochtervennootschap wordt van vennootschap X. Aldus wordt de holding- en managementactiviteit van vennootschap Y verder gezet door vennootschap X.

8. Een alternatief scenario waarbij de aandelen van vennootschap X worden ingebracht in vennootschap Y leidt niet tot de gewenste vereenvoudiging, tenzij in een volgende stap vennootschap Y via geruisloze fusie vennootschap X zou overnemen. Dergelijke transactie voldoet evenwel niet aan de wensen aangezien dit praktisch en juridisch meer formaliteiten met zich meebrengt (schrapping btw-nummer van vennootschap X, overdracht van onroerende goederen van vennootschap X, overgang van personeel en auto’s van vennootschap X, …).

9. De aanvragers geven aan dat de fusie naar verwachting geen negatieve impact zal hebben op de werkgelegenheid, waaruit blijkt dat de activiteiten van de te fuseren vennootschappen bij voortduur zullen worden verdergezet.

10. De fiscale aspecten van de fusieverrichting kunnen als volgt worden samengevat:

10.1 vennootschappen X en Y zijn winstgevend en beschikken over een belastbare basis;

10.2 de te fuseren vennootschappen beschikken niet over fiscaal overgedragen bestanddelen;

10.3 uit de overgemaakte prognose blijkt dat vennootschap Y ook zonder fusie over voldoende belastbare basis beschikt om haar intrestlasten in mindering te brengen, zodat de fusie er niet toe strekt om de belastbare basis van vennootschap X te verminderen door de aftrek van interestlasten op de door vennootschap Y aangegane financiering voor de verwerving van de deelneming in vennootschap Z. Daarenboven tonen de prognoses, enerzijds op stand alone basis voor de twee te fuseren vennootschappen en anderzijds in een fusiescenario voor de fusievennootschap, aan dat de totaliteit aan belastbare basis in beide scenario’s identiek is;

10.4 de te fuseren vennootschappen beschikken niet over vrijgestelde reserves met openstaande herbeleggings- of investeringsverplichtingen, zodat de fusieverrichtingen er niet toe strekken om de activa van de ene vennootschap aan te duiden als herbelegging voor de andere vennootschap met het oog op het verkrijgen van een vrijstelling of van een stelsel van gespreide taxatie.

11. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de fusieverrichting plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

12. De overnemende vennootschap X is een binnenlandse vennootschap.

13. Derhalve kan worden besloten dat de fusieverrichting belastingneutraal kan plaatsvinden in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92.

II.C. Inzake artikel 344, §1, WIB 92

14. Wat betreft de toepassing van artikel 344, §1, WIB 92 kan worden gesteld dat artikel 344, § 1, WIB 92 een algemene antimisbruikbepaling betreft die slechts wordt toegepast als de gewone interpretatiemethode, de technische bepalingen van het Wetboek, de speciale anti-ontwijkingsbepalingen en de simulatieleer geen hulp bieden (Circ. AFZ nr. 3/2012 d.d. 4 mei 2012 inzake de antimisbruikbepaling, rubriek C.2.3.).

15. De vraagstelling inzake de toepassing van artikel 344, § 1, WIB 92 beperkt zich tot de fusie door overneming van vennootschap Y door vennootschap X, die werd getoetst aan de specifieke antimisbruikbepaling van artikel 183bis, WIB 92, die voorrang heeft op de algemene antimisbruikbepaling zoals bedoeld in artikel 344, §1, WIB 92.

16. Derhalve kan worden besloten dat de vraag inzake de toepassing van artikel 344, §1, WIB 92 zonder voorwerp is.

II.D. Inzake de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW

17. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten.

18. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

19. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch Btw Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

20. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines, heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

21. De artikelen 11 en 18, § 3 W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

22. Verwijzend naar de in de aanvraag beschreven beoogde fusie door overneming van vennootschap Y door vennootschap X dient vastgesteld te worden dat deze laatste de holding- en managementactiviteit, zoals voorheen verricht door de inbrengende vennootschap, zal kunnen voortzetten en dit in combinatie met haar eigen activiteit.

23. Naast het voortzetten van de activiteit is tevens vereist dat de overnemende entiteit bovendien op autonome wijze de activiteit verderzet.

24. Naar aanleiding van de hierboven beschreven fusie door overneming worden alle activa en passiva die verbonden zijn aan vennootschap Y overgedragen aan vennootschap X. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft de fusie door overneming derhalve betrekking op een algemeenheid van goederen en diensten.

25. Vennootschap X kwalificeert als een btw-belastingplichtige die, in de mate btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, recht op btw-aftrek heeft.

26. Aangezien vennootschap Y managementprestaties verricht, is zij eveneens een btw-belastingplichtige.

27. De hierboven beschreven fusie dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18 § 3, W.BTW te gebeuren.