--- title: "Voorafgaande beslissing 2022.0434 · Rechtspersonenbelasting, Meerwaarde" description: "Rechtspersonenbelasting, Meerwaarde, Anti-misbruik bepaling, Vruchtgebruik. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2022.0434 van 28 juni 2022." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2022-0434-rechtspersonenbelasting-meerwaarde-anti-misbruik-bepaling-6a8f" lang: "nl" --- Tekst in het Frans # Rechtspersonenbelasting, Meerwaarde, Anti-misbruik bepaling, Vruchtgebruik, Maatstaf van heffing · RECHTSPERSONENBELASTING - Meerwaarde - Anti-misbruik bepaling - BTW - Vruchtgebruik - Maatstaf van heffing - Recht op aftrek - REGISTRATIERECHTEN **Nummer** 2022.0434 **Datum** 28 juni 2022 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Frans **Nederlandse versie** niet door de FOD gepubliceerd De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van. ## Tekst 266 paragrafen Fiche van de FOD Financiën Voorafgaande beslissing nr. 2022.0434 d.d. 28.06.2022 *RECHTSPERSONENBELASTING* · *Meerwaarde* · *Anti-misbruik bepaling* *BTW* · *Vruchtgebruik* · *Maatstaf van heffing* · *Recht op aftrek* *REGISTRATIERECHTEN* ## Samenvatting De vergoedingen die de intercommunale ontvangt als tegenprestatie voor de concessie van het recht van vruchtgebruik aan een rechtspersoon, doen geen belastbare meerwaarde ontstaan overeenkomstig de artikelen 222, 6° *juncto* 90, 10° en 101, § 3, WIB 92 (evenals artikel 54, § 2, KB/WIB 92). De vestiging van een recht op vruchtgebruik op een gebouw, door een belastingplichtige bedoeld in artikel 12, § 2, W.Btw, uiterlijk op 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming van dit gebouw, vormt een levering van goederen die aan de btw onderworpen is. Het recht op aftrek van de belastingplichtige met betrekking tot deze verrichting zal worden vastgesteld volgens een percentage dat wordt bepaald op basis van de verhouding tussen de prijs van het vruchtgebruik op het gebouw en de bouwprijs van dit gebouw. De vestiging van vruchtgebruik onder de btw-regeling is vrijgesteld van het evenredig recht overeenkomstig artikel 159, 8°, b), W.Reg. en enkel onderworpen aan het algemeen vast recht. ***De beslissing wordt enkel gepubliceerd in de taal waarin de aanvraag werd ingediend*** ## I. Objet de la demande **1.** Votre demande vise à obtenir la confirmation que : 1.1. Les redevances perçues par la société X en contrepartie de la concession du droit d’usufruit à l’ASBL Y ne généreront pas de plus-value imposable, conformément aux articles 222, 6° ; 90, 10° et 101, § 2 et 3, Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après : « CIR 92 ») ainsi qu’à l’article 54 de l’Arrêté Royal du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après : « AR/CIR 92 ») ; 1.2. Les opérations envisagées ne constituent pas un abus fiscal, de sorte que l’article 344, § 1 er, CIR 92 ne trouve pas à s’appliquer ; 1.3. La constitution d’une convention d’usufruit sur le bâtiment au profit de l’ASBL Y, est soumise à la TVA conformément à l’[article 44, § 3, 1°, b), Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (ci-après : « C.TVA ») et ce dans la mesure où l’usufruit portera sur un immeuble neuf, que la constitution de ce droit aura lieu au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de biens et que la société X agira comme un assujetti visé à l'[article 12, § 2, C.TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12) pour cette opération ; 1.4. La TVA supportée sur le coût des travaux sera déductible dans le chef de la société X au prorata de ce que représente le prix de constitution de l’usufruit et le prix de construction du bâtiment ; 1.5. La constitution d’une convention d’usufruit sur le bâtiment au profit de l’ASBL Y, étant soumise à la TVA, cette constitution sera exemptée du droit proportionnel d'enregistrement et soumise au droit fixe général conformément à l'article 159, 8°, b), Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe (ci-après : « C. enr. ») ; 1.6. La présente décision anticipée sera au minimum valable jusqu’à l’échéance du droit d’usufruit concédé par la société X à l’ASBL Y. ## II. Description des faits ### *II.1. Présentation des demandeurs* **2.** L’ASBL Y est soumis à l’impôt des personnes morales. **3.** La société X est soumise à l’impôt des personnes morales. ### II.2. Opération projetée ***Rénovation / reconstruction du bâtiment.*** **4.** Considérant l’état général du bâtiment accueillant l’ASBL Y et ses lacunes en termes d’accueil permettant le fonctionnement, il a été décidé de procéder à la démolition complète et la reconstruction du bâtiment. **5.** Cette reconstruction sera réalisée en partenariat avec la société X dans le cadre de son objet social. Plus précisément, la société X préfinancera les travaux et fournira une assistance à la maîtrise d’ouvrage. ***Propriétaire des infrastructures existantes.*** **6.** L’ASBL Z est propriétaire du terrain et du bâtiment existant. **1****ère** **étape : concession d’un droit de superficie à la société X .** **7.** Afin de pouvoir réaliser les travaux de reconstruction, l’ASBL Z a concédé un droit de superficie à la société X. **8.** La concession du droit de superficie sera rémunérée par une redevance annuelle de … EUR. **9.** Au terme du droit de superficie, l’ASBL Z deviendra propriétaire par accession, et sans contrepartie, des constructions réalisées par la société X. **2****ème** **étape : pré-financement et réalisation des travaux.** **10.** Selon les dernières estimations réalisées, le coût des travaux de reconstruction (entrepreneurs, maîtrise d’ouvrage, équipements, etc.) est estimé à … EUR TVAC. **11.** A ce montant s’ajoute les intérêts liés au préfinancement, par la société X. **3****ème** **étape : concession d’un droit d’usufruit à l’ASBL Y.** **12.** A l’issue des travaux, la société X concèdera un droit d’usufruit de … ans à l’ASBL Y sur les nouvelles installations à l’exclusion du terrain et des droits sur le terrain. **13.** Ce droit d’usufruit sera rémunéré par une redevance annuelle de … EUR HTVA qui sera soumise à une TVA de 21 %. Le montant de cette redevance a été fixée de sorte à obtenir une neutralité financière pour la société X. **14.** En outre, l’ASBL Y effectuera un remboursement annuel, pendant … ans, de … EUR à la société X afin de rembourser le solde de TVA due sur le droit d’usufruit que l’ASBL Y n’a pas les moyens de payer immédiatement. ## III. Motivation de la demande ### *III.1. Impôts directs* #### III.1.1. Cadre légal ***Article 222, 6°, CIR 92.*** **15.** L’article 222, CIR 92 prévoit que : > « Les personnes morales visées aux articles 180, 1°, et 220, 3°, sont également imposables à raison : > > \[…\] > > 3° de sommes obtenues à l'occasion de la constitution ou de la cession d'un droit d'emphytéose ou de superficie ou de droits immobiliers similaires portant sur un immeuble sis en Belgique ou à l'étranger, sauf les exceptions prévues au 2° ; le montant imposable de ces sommes est aussi déterminé conformément aux articles 7 à 11 et 13 ; > > \[…\] > > 6° des plus-values réalisées sur des immeubles bâtis situés en Belgique ou sur des droits réels relatifs à de tels immeubles, à l'occasion d'une cession à titre onéreux visée à l'article 90, alinéa 1 er, 10° ; le montant imposable de ces plus-values est déterminé conformément aux articles 101, §§ 2 et 3, et 103, § 3. » ***Article 90, 10°, CIR 92.*** **16.** L’article 90, CIR 92 énonce ce qui suit : > « Les revenus divers sont : \[…\] > > 10° les plus-values réalisées à l'occasion d'une cession à titre onéreux, sur des immeubles bâtis situés en Belgique ou sur des droits réels autres qu'un droit d'emphytéose ou de superficie ou qu'un droit immobilier similaire portant sur ces immeubles, pour autant qu'il s'agisse : > > a) de biens bâtis qui ont été acquis à titre onéreux et qui sont aliénés dans les cinq ans de la date d'acquisition ; > > \[…\] > > c) de biens non bâtis qui ont été acquis à titre onéreux ou par voie de donation entre vifs, sur lesquels un bâtiment a été érigé par le contribuable, dont la construction a débuté dans les cinq ans de l'acquisition du terrain à titre onéreux par le contribuable ou par le donateur et pour autant que l'ensemble ait été aliéné dans les cinq ans de la date de la première occupation ou location de l'immeuble. > > Par date d'acquisition ou d'aliénation, on entend : > > \- la date de l'acte authentique de l'acquisition ou de l'aliénation ; > > \- ou, à défaut d'acte authentique, la date à laquelle tout autre acte ou écrit constatant l'acquisition ou l'aliénation a été soumis à la formalité d'enregistrement. (…)». ***Article 101, §§ 2 et 3, CIR 92.*** **17.** L’article 101, CIR 92 dispose ce qui suit : > « § 2. Les plus-values visées à l'article 90, alinéa 1 er, 10°, s'entendent de la différence entre les deux termes ci-après : > > 1° le prix de cession du bien ou, si elle lui est supérieure, la valeur qui a servi de base à la perception du droit d'enregistrement ou de la TVA, ce prix ou cette valeur étant, le cas échéant, diminués des frais que le contribuable justifie avoir faits ou supportés en raison de l'aliénation du bien ; > > 2° le prix d'acquisition du bien, majoré de 25 p.c., ou des frais d'acquisition ou de mutation réellement exposés lorsque ceux-ci sont supérieurs à 25 p.c., étant entendu que par prix d'acquisition, il faut entendre : > > a) pour l'application de l'article 90, alinéa 1 er, 10°, 3, alinéa 1 er, a : le prix pour lequel le bien a été acquis par le contribuable, ou, si elle lui est supérieure, la valeur qui a servi de base à la perception du droit d'enregistrement ou de la TVA ; > > \[…\] > > c) pour l'application de l'article 90, alinéa 1er, 10°, 3, alinéa 1 er, c : le prix pour lequel le terrain a été acquis à titre onéreux par le contribuable ou par le donateur, ou, si elle lui est supérieure, la valeur qui a servi de base à la perception du droit d'enregistrement, augmenté du prix de la construction du bâtiment par le contribuable, qui a servi de base à la perception de la TVA. > > Le prix d'acquisition ainsi majoré est augmenté de 5 p.c. pour chaque année écoulée entre la date d'acquisition et la date de l'aliénation, étant entendu que dans le cas visé dans l'alinéa 1 er, c, l'augmentation de 5 p.c. s'applique, d'une part, sur le prix d'acquisition du terrain, par année écoulée entre la date d'acquisition du terrain à titre onéreux et la date d'aliénation de l'ensemble, et, d'autre part, sur le prix de la construction du bâtiment, par année écoulée entre la date de la première occupation ou location de l'immeuble et la date de l'aliénation de l'ensemble. > > Le prix d'acquisition ainsi déterminé est ensuite : > > a) augmenté des frais de travaux supportés par le propriétaire et qui, pour autant que ces travaux soient effectués dans l'immeuble aliéné, entre la date d'acquisition, de première occupation ou location et la date d'aliénation, sont fournis et facturés à celui-ci ; > > b) diminué, le cas échéant, des indemnités perçues du chef de sinistres ayant frappé l'immeuble aliéné. > > § 3. En ce qui concerne les droits réels portant sur des immeubles, \[…\], le Roi fixe, eu égard aux dispositions des §§ 1 er et 2, les modalités de détermination des plus-values imposables. » ***Article 54, § 2, al. 4 de l’AR/CIR 92.*** **18.** L’article 54 de l’AR/CIR prévoit que : > « Lorsque la cession porte sur la nue-propriété ou sur l'usufruit d'un bien ou s'il est établi un autre droit réel sur un bien, alors que l'aliénateur avait acquis la pleine propriété de ce bien, le deuxième terme de la différence est égal au prix ou à la valeur vénale de la pleine propriété de ce bien lors de l'acquisition, fixé conformément à l'article 101, § 1 er, 2°, ou § 2, alinéa 1 er, 2°, du Code des impôts sur les revenus 1992, suivant le cas, multiplié par une fraction ayant comme numérateur le premier terme de la différence déterminé de la manière prévue au présent paragraphe, et comme dénominateur la valeur vénale de la pleine propriété du bien au jour de la cession ou de la constitution de ce droit. Le montant de la valeur de ce deuxième terme ne peut cependant jamais dépasser le prix de revient ou la valeur vénale de la pleine propriété de ce bien lors de l'acquisition. » ***Article 344, §*** **1****er*****, CIR 92.*** **19.** L’article 344, § 1 er, CIR 92 prévoit : > « § 1 er N'est pas opposable à l'administration, l'acte juridique ni l'ensemble d'actes juridiques réalisant une même opération lorsque l'administration démontre par présomptions ou par d'autres moyens de preuve visés à l'article 340 et à la lumière de circonstances objectives, qu'il y a abus fiscal. > > Il y a abus fiscal lorsque le contribuable réalise, par l'acte juridique ou l'ensemble d'actes juridiques qu'il a posé, l'une des opérations suivantes : > > 1° une opération par laquelle il se place en violation des objectifs d'une disposition du présent Code ou des arrêtés pris en exécution de celui-ci, en-dehors du champ d'application de cette disposition ; ou > > 2° une opération par laquelle il prétend à un avantage fiscal prévu par une disposition du présent Code ou des arrêtés pris en exécution de celui-ci, dont l'octroi serait contraire aux objectifs de cette disposition et dont le but essentiel est l'obtention de cet avantage. > > Il appartient au contribuable de prouver que le choix de cet acte juridique ou de cet ensemble d'actes juridiques se justifie par d'autres motifs que la volonté d'éviter les impôts sur les revenus. > > Lorsque le contribuable ne fournit pas la preuve contraire, la base imposable et le calcul de l'impôt sont rétablis en manière telle que l'opération est soumise à un prélèvement conforme à l'objectif de la loi, comme si l'abus n'avait pas eu lieu. » #### III.1.2. Calcul de l’éventuelle plus-value ***Non application de l’article 222, 3°, CIR 92.*** **20.** L’article 222, 3°, CIR 92 vise « les sommes obtenues à l'occasion de la constitution ou de la cession d'un droit d'emphytéose ou de superficie ou de droits immobiliers similaires \[…\]». **21.** Le droit d’usufruit n’étant pas nommément mentionné, il convient d’analyser ce que la notion de « droits immobiliers similaires » englobe. A cet égard, la circulaire du 27.09.1988 (1) ainsi que le commentaire administratif n°10/6 précisent que « Par “droits immobiliers similaires”, le législateur vise les droits d'usage à long terme portant sur des biens immobiliers. Les sommes obtenues à l'occasion de la constitution ou de la cession d'un droit d'usufruit portant sur un bien immobilier sis en Belgique ou à l'étranger ne constituent pas des revenus de biens immobiliers pour l'application de l'IPP ». --- *\[(1) Circulaire n° Ci.RH.221/399.733 du 27.09.1988\]* --- **22.** En conclusion, les redevances périodiques tirées de la concession du droit d’usufruit ne doivent pas s’analyser comme des revenus immobiliers taxables en vertu de l’article 222 ,3°, CIR 92. ***Application de l’article 222, 6°, CIR 92.*** **23.** L’article 222, 6°, CIR 92 prévoit que les entités soumises à l’IPM sont imposables sur « les plus-values réalisées sur des immeubles bâtis situés en Belgique ou sur des droits réels relatifs à de tels immeubles, à l'occasion d'une cession à titre onéreux visée à l'article 90, alinéa 1 er, 10° \[…\] ». **24.** L’article 90, 10°, CIR 92 vise plus particulièrement les « plus-values réalisées à l'occasion d'une cession à titre onéreux, sur des immeubles bâtis situés en Belgique ou sur des droits réels autres qu'un droit d'emphytéose ou de superficie ou qu'un droit immobilier similaire portant sur ces immeubles \[…\] ». **25.** Dès lors, la constitution d'un droit d'usufruit devrait pouvoir générer une plus-value imposable au titre de revenu divers en vertu des articles 222, 6° *juncto* 90, 10°, CIR 92. D’après le demandeur, cette position semble partagée par le SDA (2), la jurisprudence (3) ainsi que la doctrine (4). --- *\[(2) Voir notamment les rulings n°* [*2013.604*](https://juriel.be/nl/rulings/2013-604-belastingplicht-art-44-btw-wetboek-7b6a)*,* [*2016.005*](https://juriel.be/nl/rulings/2016-005-registratierechten-opstalrecht-verkoop-onroerende-goederen-e372)*,* [*2017.036*](https://juriel.be/nl/rulings/2017-036-registratierechten-opstalrecht-verkoop-onroerende-goederen-1ff7)*\]* *\[(3) Voir en ce sens : Anvers, 27 septembre 2011, Courrier fiscal, 2011/17, pp. 503 à 506\]* *\[(4) Voir notamment : GARROY, S., « L’impôt des personnes morales », Anthémis, 2014, p. 205 ; GERARD, X., « La fiscalité des ASBL et du secteur non-marchand », Anthémis, 2011, p. 112 ; LITANNIE, T., « Les aspects fiscaux des démembrements de propriété »\]* --- ***Immeuble bâti - Pertinence des articles 222, 6° et 90, 10°, CIR 92.*** **26.** Durant la durée de son droit de superficie, la société X est propriétaire des constructions qu’elle aura érigées. **27.** Les articles 222, 6° et 90, 10°, CIR 92 concernent les immeubles bâtis. Selon le demandeur, s’agissant de la concession d’un droit d’usufruit sur des constructions, l’article 90, 10°, CIR 92 semble pertinent en l’espèce. ***Pertinence de l’article 90, 10°, c), CIR 92.*** **28.** L’article 90, 10°, CIR 92 envisage trois hypothèses différentes en son alinéa 1 er dont il semble, au demandeur, que seule la troisième, visée au c), est applicable *in casu*. Pour rappel, le point c) vise les plus-values « sur des biens non bâtis qui ont été acquis à titre onéreux ou par voie de donation entre vifs, sur lesquels un bâtiment a été érigé par le contribuable, dont la construction a débuté dans les cinq ans de l’acquisition du terrain à titre onéreux par le contribuable ou par le donateur et pour autant que l’ensemble ait été aliéné dans les cinq ans de la date de la première occupation ou location de l’immeuble ». **29.** *In casu* : 29.1. Les constructions données en usufruit auront été érigées par la société X à la place d’un bâtiment qui aura été quasi intégralement détruit. A cet égard, le commentaire administratif n°90/39 précise que sont notamment assimilés à des biens non bâtis « \[…\] les terrains à bâtir recouverts d’immeubles en ruine ou destinés à être démolis ». Ainsi, le droit d’usufruit porte sur un immeuble non-bâti qui a ensuite été bâti. 29.2. L’immeuble non-bâti a été acquis à titre onéreux par la société X dans le cadre de la concession du droit de superficie auprès de l’ASBL Z. 29.3. Les constructions du nouveau bâtiment seront entamées dans les 5 ans de la concession du droit de superficie. 29.4. Le droit d’usufruit a été concédé dans les 5 ans de la première occupation. **30.** Eu égard à ce qui précède, selon le demandeur, l’opération devrait entrer dans le champ d’application de l’article 90, 10°, c), CIR 92. Cela implique que si la société X réalise une plus-value dans le cadre de cette opération, celle-ci serait taxable. ***Calcul du montant de la plus-value.*** **31.** L’article 101, §§ 2 et 3, CIR 92 prévoit que la plus-value équivaut à la différence entre le prix de cession (le « premier terme ») et le prix d’acquisition (le « deuxième terme »). Dans la mesure où il s’agit de concéder un droit réel, il convient de se rapporter aux définitions de prix de cession et d’acquisition reprises à l’article 54 de l’AR/CIR 92. ***Premier terme : Le prix de cession.*** **32.** Le premier terme est le « le prix de cession du bien ou, si elle lui est supérieure, la valeur qui a servi de base à la perception du droit d'enregistrement ou de la TVA » (art. 101, § 2, CIR 92) diminué des frais d’aliénation. **33.** *In casu*, le prix de cession équivaut au montant cumulé des redevances que l’ASBL Y versera à la société X, pendant … ans, en contrepartie de la concession du droit d’usufruit sur le nouveau bâtiment. Ce montant s’élève à … EUR. **34.** Dans une optique prudente, les frais de gestion annuels ne seront pas déduits du prix de cession au titre de « frais faits ou supportés à l’occasion de cette cession ». ***Deuxième terme : Le prix d’acquisition.*** **35.** L’article 54, § 2, al. 4 de l’AR/CIR 92 prévoit que « (…) le deuxième terme de la différence est égal au prix ou à la valeur vénale de la pleine propriété du bien lors de l’acquisition, fixé conformément à l’article (…) 101, § 2, alinéa 1 er, 2°, CIR 92, multiplié par une fraction ayant comme numérateur le premier terme de la différence (…) et comme dénominateur, la valeur vénale de la pleine propriété du bien au jour de la cession ou de la constitution de ce droit. (…) ». **36.** Le prix d’acquisition doit donc être déterminé selon la formule suivante : **Valeur vénale de la pleine propriété au moment de l’acquisition.** **37.** Le terrain a été acquis pour un montant de … EUR (i.e. redevance cumulée du droit de superficie). A ce montant vient s’ajouter le prix de la construction (soumis à la TVA) de … EUR. **38.** A priori, le prix d’acquisition du terrain pourra être majoré étant donné qu’une période s’écoulera entre l’acquisition du droit de superficie et la concession du droit d’usufruit. **39.** Par contre, aucune majoration du prix des constructions ne sera appliquée dans la mesure où la première occupation devrait coïncider avec la date de constitution du droit d’usufruit. **40.** *In fine*, la valeur vénale de la pleine propriété au moment de l’acquisition équivaut à … EUR. ***Valeur vénale de la pleine propriété au moment de la cession.*** **41.** En raison du fait que la concession du droit d’usufruit aura lieu dans la foulée de l’achèvement des travaux, il semble, au demandeur, raisonnable de considérer que la valeur vénale de la pleine propriété au moment de la cession équivaut à la valeur vénale au moment de l’acquisition. ***Conclusion.*** **42.** Il ressort des éléments ci-dessus que le prix d’acquisition équivaut au prix d’aliénation, de sorte que la société X ne réalise pas de plus-value ni de moins-value. #### III.1.3. Disposition générale anti-abus ***Non application.*** **43.** En l’espèce, force est de constater que les conditions nécessaires à l’application de la disposition générale anti-abus ne sont pas réunies. En effet, tant l’élément objectif que l’élément subjectif de l’abus fiscal font défaut. ***Absence d’élément objectif.*** **44.** Une opération sera considérée comme abusive au sens de l’article 344, § 1 er, CIR 92 si celle-ci est réalisée en contrariété avec les objectifs d’une disposition du CIR 92 ou de l’un de ses arrêtés d’exécution. Autrement dit, l’opération doit avoir été réalisée pour éviter une disposition fiscale désavantageuse ou pour bénéficier d’une mesure fiscale avantageuse, en contrariété avec les objectifs poursuivis par cette disposition. **45.** L’absence d’élément objectif peut être démontrée à l’aide des éléments suivants : ***Absence de disposition fiscale pertinente.*** 45.1. Pour démontrer l’existence de l’élément objectif de l’abus fiscal tel que défini ci-dessus, l’Administration doit indiquer précisément au contribuable la disposition fiscale prétendument violée. Or, en l’espèce, aucune disposition fiscale ne semble avoir pour objectif de taxer (ou d’empêcher l’absence de taxation) les cessions déficitaires de droits réels. Indiquer la disposition fiscale qui serait violée nous paraît donc impossible. ***Absence d’avantage fiscal.*** 45.2. La cession du droit d’usufruit ne génère aucun avantage fiscal pour la société X et l’ASBL Y. En outre, cette cession est soumise à la TVA. ***Absence d’élément subjectif.*** **46.** En l’occurrence, il est évident que l’opération n’est pas motivée essentiellement par des considérations fiscales, mais plutôt par les éléments suivants : 46.1. La construction d’un nouveau bâtiment s’intègre parfaitement à la mission de la société X ; 46.2. La concession d’un droit d’usufruit s’inscrit pleinement dans l’esprit du partenariat société X / ASBL Y, à savoir accorder la jouissance et l’indépendance la plus complète possible à l’ASBL Y des infrastructures construites. Ce droit d’usufruit permet également à la société X de se désintéresser de la manière la plus complète possible de la gestion du bâtiment et de ses infrastructures, la société X n’ayant pour finalité que d’être un intermédiaire ayant un rôle de facilitateur du projet. 46.3. La recherche d’une neutralité financière pour la société X ; 46.4. Etc… ### *III.2. TVA* [***Article 44, § 3, 1°, b),C.TVA***](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)***.*** **47.** L’[article 44, § 3, 1°, b), C.TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) prévoit que « sont encore exemptés de la taxe (...) : les constitutions, cessions et rétrocessions de droits réels au sens de l'article 9, alinéa 2, 2°, portant sur des biens immeubles par nature. **48.** Sont toutefois exceptées, les constitutions, cessions et rétrocessions de tels droits réels portant sur des bâtiments ou fractions de bâtiments et le sol y attenant visés à l'article 1 er, § 9, alinéa 1 er, lorsqu'elles sont effectuées au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de biens visés à l'article 1 er, § 9, alinéa 1 er, 1°, par : 48.1. soit un assujetti visé à l'article 12, § 2, qui constitue dans le délai précité un desdits droits réels sur un bien visé à l' 26 article 1 er, § 9, alinéa 1 er , 1°, qu'il a construit, fait construire ou acquis avec application de la taxe ou qui cède ou rétrocède dans le même délai un tel droit réel, qui a été constitué à son profit ou qui lui a été cédé, avec application de la taxe ; 48.2. soit un assujetti visé à l'article 8, §§ 2 ou 3 ; 48.3. soit tout autre assujetti, lorsqu'il a manifesté, dans la forme et de la manière déterminées par le Roi, l'intention de constituer, de céder ou de rétrocéder un tel droit réel avec application de la taxe. » **49.** Partant, la constitution d’une convention d’usufruit sur le bâtiment (à l’exclusion du terrain et des droits sur le terrain) au profit l’ASBL Y, est soumise à la TVA et ce dans la mesure où : 49.1. l’usufruit portera sur un immeuble neuf ; 49.2. que la constitution de ce droit aura lieu au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de biens ; 49.3. que la société X agira comme un assujetti visé à l'[article 12, § 2, C.TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12) pour cette opération. ## *Droit à déduction* **50.** En vertu des Commentaires administratif (5) «En ce qui concerne l'étendue du droit à déduction de la taxe en amont, lors de la constitution d'un droit réel sur un bâtiment, une fraction de bâtiment avec application de la TVA, la déduction ne peut être totale que lorsque le prix réclamé pour la constitution du droit réel avoisine le montant du coût des opérations qui ont un rapport direct avec la constitution d'un tel droit (comparer avec la [question parlementaire écrite n° 710 de monsieur de Clippele du 22.09.1993](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/710-vestiging-recht-opstal-maatstaf-heffing-bac9)). --- *\[(5) Commentaires Administratifs Livre VI, Chapitre 16, 11\]* --- **51.** Le terrain attenant, même soumis à la TVA, ne doit pas être pris en considération pour la détermination du pourcentage de déduction. **52.** En d'autres mots, il convient de comparer le prix demandé pour le droit réel, hors valeur du terrain, d'une part, et le prix de construction ou d'acquisition du bâtiment, de la fraction de bâtiment, hors prix d'acquisition du terrain, d'autre part. **53.** La déduction totale de la TVA, grevant les frais de construction ou le prix d'acquisition du bâtiment, de la fraction de bâtiment est admise : 53.1. si le prix réclamé pour la constitution du droit réel sur le bâtiment ou la fraction de bâtiment atteint au moins 95 % du prix de construction/ou du prix d'achat en pleine propriété, en ce compris le, le cas échéant, la valeur vénale des constructions existantes et le coût de leur démolition éventuelle, hors prix d'acquisition du terrain, dans la mesure où le droit est établi pour une durée inférieure à dix ans ; 53.2. si le prix réclamé atteint au moins 97,5 % du prix de construction en pleine propriété/ou du prix d'achat, en ce compris, le cas échéant, la valeur vénale des constructions existantes et le coût de leur démolition éventuelle, hors prix d'acquisition du terrain, dans la mesure où le droit est établi pour une période égale ou supérieure à dix ans. **54.** Lorsque le prix réclamé pour le droit réel n'atteint pas ces pourcentages, la déduction de la taxe en amont sera fixée en fonction du rapport entre ce prix de vente et le prix de construction ou le prix d'acquisition du bâtiment, de la fraction de bâtiment en pleine propriété.» **55.** Considérant ce qui précède, la société X aura un droit à déduction de … % de la TVA supportée sur les coûts de construction du bâtiment et ce dans la mesure où : 55.1. Le prix de concession du droit d’usufruit s’élève à … EUR (montant cumulé des redevances) ; 55.2. Le prix de construction du nouveau bâtiment, hors prix d’acquisition du terrain, s’élève à … EUR HTVA (en ce compris le coût des démolitions) ; 55.3. La valeur vénale des constructions existantes est inexistante puisque entièrement amorti. De plus, l’ensemble du bâtiment existant sera démoli. Le prorata de déduction de la société X peut donc être déterminé comme suit : = …% **56.** L'opération est neutre d’un point de vue TVA dans la mesure où la TVA qui est déduite par la société X sur les coûts de construction correspond à la TVA non déductible sur les redevances d’usufruit pour l’ASBL Y. **57.** Compte tenu de l’importance du projet et du fait que l’intention de constituer un usufruit avec application de la TVA est déjà matérialisée, la société X agira comme un assujetti visé à l'[article 12, § 2, C.TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12) pour cette opération et pourra déduire la TVA immédiatement compte tenu des limitations exposées ci-dessus. ### *III.3. Droits d’enregistrement* ***Article 159, 8°, b), C. enr.*** **58.** L’article 159, 8°, b), C. enr. prévoit que : **59.** «sont exemptés du droit proportionnel et soumis au droit fixe général: (...) **60.** 8° les opérations suivantes : (...) **61.** b) les constitutions, cessions ou rétrocessions des droits réels visés à l'[article 9, alinéa 2, 2°, Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9), portant sur des biens immeubles, dans la mesure où la constitution, la cession ou la rétrocession de ces droits est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée. **62.** Pour l'application de l'alinéa précédent, la livraison des biens ou des droits réels y mentionnés est réputée soumise à la TVA, aux conditions que : 62.1. ces biens et droits soient compris dans la cession d'une universalité de biens ou d'une branche d'activité tombant sous l'application de l'[article 11,Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-11) ; 62.2. le cédant ait construit, fait construire ou acquis ces biens et droits avec application de la taxe sur la valeur ajoutée ; 62.3. la cession de ces biens et droits ait lieu dans le délai mentionné par l'article 44, § 3, 1°, a. et b., du même Code ; 62.4. la cession s'opère sous le régime de la taxe sur la valeur ajoutée, soit de plein droit lorsque le cédant a la qualité de constructeur professionnel au sens de l'article 12, § 2, du même Code pour cette cession, soit lorsque le cédant a opté pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée à l'égard de ces biens conformément à l'article 44, § 3, 1°, a. ou b., deuxième tiret, du même Code. **63.** Lorsque la TVA est appliquée à une partie seulement des biens immobiliers cédés moyennant un prix unique, la présente exemption ne s'applique qu'à la partie du prix unique afférente à la partie soumise à la TVA des biens immobiliers cédés, sans que la partie du prix unique non visée par la présente exemption puisse être inférieure à la valeur vénale de la partie des biens cédés non soumise à la TVA, à la date de la cession, compte tenu de son état avant le commencement des travaux lorsque cette partie est constituée par le fonds sur lequel des bâtiments sont érigés. Lorsque la TVA est appliquée à une partie seulement des droits réels cédés moyennant un prix unique, la présente exemption ne s'applique qu'à la partie du prix unique afférente à la partie soumise à la TVA desdits droits, sans que la partie du prix unique non visée par la présente exemption puisse être inférieure à la valeur de la partie des droits cédés non soumise à la TVA, à la date de la constitution, de la cession ou de la rétrocession, compte tenu de son état avant le commencement des travaux lorsque cette partie est constituée par le fonds sur lequel des bâtiments sont érigés. Dans ces cas, une déclaration souscrite conformément à l'article 168 indique les éléments nécessaires à la liquidation de l'impôt. **64.** Si la convention porte sur l'usufruit ou la nue-propriété du terrain, la base imposable est déterminée de la manière indiquée aux articles 47 à 50.» ***Application du droit fixe général.*** **65.** Comme décrit ci-avant, la constitution d’une convention d’usufruit sur le bâtiment au profit l’ASBL Y, est soumise à la TVA. Par conséquent, selon le demandeur, cette constitution sera exemptée du droit proportionnel d'enregistrement et soumise au droit fixe général conformément à l'article 159, 8°, b), C. enr. ## IV. Décision Il ressort de l’examen approfondi auquel s’est livré le SDA que : Les conditions prévues aux articles 21 et 22 de la Loi 24.12.2002 modifiant le régime des sociétés en matière d'impôts sur les revenus et instituant un système de décision anticipée en matière fiscale sont remplies. ### *IV.1. Impôts directs* #### IV.1.1. Revenus des personnes morales **66.** L’article 222, 3°, CIR 92 prévoit que : > « Les personnes morales visées aux articles 180, 1°, et 220, 3°, sont également imposables à raison : > > \[…\] > > 3° de sommes obtenues à l'occasion de la constitution ou de la cession d'un droit d'emphytéose ou de superficie ou de droits immobiliers similaires portant sur un immeuble sis en Belgique ou à l'étranger, sauf les exceptions prévues au 2° ; le montant imposable de ces sommes est aussi déterminé conformément aux articles 7 à 11 et 13 ; > > \[…\] » **67.** L’article 7, § 1 er, 3°, CIR 92 rend imposable au titre de revenus immobiliers les sommes obtenues à l’occasion de la constitution/cession d’un droit d’emphytéose ou de superficie ou de droits immobiliers similaires. **68.** L’article 10, § 1 er, premier alinéa, CIR 92 stipule que les sommes obtenues à l'occasion de la constitution ou de la cession d'un droit d'emphytéose, de superficie ou de droits immobiliers similaires, comprennent la redevance et tous autres avantages recueillis par le cédant. **69.** Par " droits immobiliers similaires ", le législateur vise les droits d'usage à long terme portant sur des biens immobiliers (v. Chambre, session 1983-1984, doc. 758/1, p. 8). **70.** Il ressort de la lecture conjointe de la réponse à la [question parlementaire n° 21 de Monsieur de Clippele du 17 juin 1988](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/21-onroerende-inkomsten-vruchtgebruik-parlementaie-clippele-8f4b) (Bull. n° 677, p. 1934), reprise dans la circulaire n° Ci.RH.221/399.733 du 27 septembre 1988 ainsi que du numéro 10/6 du Com.IR 92 que l’usufruit n’est pas visé par l’article 7, § 1 er, 3°, CIR 92 et que les sommes obtenues à l'occasion de la constitution ou de la cession d'un droit d'usufruit portant sur un bien immobilier sis en Belgique ou à l'étranger ne constituent pas des revenus de biens immobiliers. **71.** Dès lors, les redevances périodiques perçues par la société X dans le cadre de la cession d’un droit d’usufruit à l’ASBL Y ne sont par conséquent pas imposables au titre de revenus immobiliers dans le chef de la société X en vertu de l’article 222, 3°, CIR 92. **72.** L’article 222, 6°, CIR 92 prévoit quant à lui que : > « Les personnes morales visées aux articles 180, 1°, et 220, 3°, sont également imposables à raison : > > \[…\] > > 6° des plus-values réalisées sur des immeubles bâtis situés en Belgique ou sur des droits réels relatifs à de tels immeubles, à l'occasion d'une cession à titre onéreux visée à l'article 90, alinéa 1 er, 10° ; le montant imposable de ces plus-values est déterminé conformément aux articles 101, §§ 2 et 3, et 103, § 3. > > \[…\] » **73.** L’article 90, 10°, CIR 92 énonce ce qui suit : > « Les revenus divers sont : > > \[…\] > > 10° les plus-values réalisées à l'occasion d'une cession à titre onéreux, sur des immeubles bâtis situés en Belgique ou sur des droits réels autres qu'un droit d'emphytéose ou de superficie ou qu'un droit immobilier similaire portant sur ces immeubles, pour autant qu'il s'agisse : > > a) de biens bâtis qui ont été acquis à titre onéreux et qui sont aliénés dans les cinq ans de la date d'acquisition ; > > \[…\] > > c) de biens non bâtis qui ont été acquis à titre onéreux ou par voie de donation entre vifs, sur lesquels un bâtiment a été érigé par le contribuable, dont la construction a débuté dans les cinq ans de l'acquisition du terrain à titre onéreux par le contribuable ou par le donateur et pour autant que l'ensemble ait été aliéné dans les cinq ans de la date de la première occupation ou location de l'immeuble. > > Par date d'acquisition ou d'aliénation, on entend : > > \- la date de l'acte authentique de l'acquisition ou de l'aliénation ; > > \- ou, à défaut d'acte authentique, la date à laquelle tout autre acte ou écrit constatant l'acquisition ou l'aliénation a été soumis à la formalité d'enregistrement ; > > (…)». **74.** Eu égard au séquençage des opérations, à savoir l’acquisition à titre onéreux par la société X (dans le cadre de la concession du droit de superficie auprès de l’ASBL Z) et la cession (dans les cinq ans) d’un droit d’usufruit de la société X à l’ASBL Y, il appert que l’opération est de nature à générer une plus-value réalisée imposable dans le chef de la société X conformément à l’article 90, 10°, CIR 92. **75.** La détermination de la plus-value est précisée à l’article 101, § 2 et § 3, CIR 92 et à l’article 54 de l’AR/CIR 92. **76.** L’article 101, § 2, CIR 92 précise que les plus-values visées à l'article 90, 10°, CIR 92 s'entendent de la différence entre les deux termes ci-après : > « 1° Le prix de cession du bien ou, si elle lui est supérieure, la valeur qui a servi de base à la perception du droit d'enregistrement ou de la TVA, ce prix ou cette valeur étant, le cas échéant, diminués des frais que le contribuable justifie avoir faits ou supportés en raison de l'aliénation du bien ; > > 2° Le prix d'acquisition du bien, majoré de 25 % ou des frais d'acquisition ou de mutation réellement exposés lorsque ceux-ci sont supérieurs à 25 %, étant entendu que par prix d'acquisition, il faut entendre : > > a) pour l'application de l'article 90, 10°, alinéa 1 er, a : le prix pour lequel le bien a été acquis par le contribuable, ou, si elle lui est supérieure, la valeur qui a servi de base à la perception du droit d'enregistrement ou de la TVA ; > > b) \[…\] > > c) pour l'application de l'article 90, alinéa 1 er, 10°, alinéa 1 er, c : le prix pour lequel le terrain a été acquis à titre onéreux par le contribuable ou par le donateur, ou, si elle lui est supérieure, la valeur qui a servi de base à la perception du droit d'enregistrement, augmenté du prix de la construction du bâtiment par le contribuable, qui a servi de base à la perception de la TVA.» **77.** L’article 101, § 3, CIR 92 précise qu’en ce qui concerne les droits réels portant sur des immeubles, « le Roi fixe, eu égard aux dispositions des § 1 er et 2, les modalités de détermination des plus-values imposables ». **78.** L’article 54, § 2, premier alinéa, de l’AR/ CIR 92 concerne la détermination du premier terme de la différence : > « En cas de cession \[…\] de l’usufruit \[…\] d’un bien, le premier terme de la différence qui doit être calculée pour déterminer la plus-value, correspond au prix pour lequel le droit a été cédé ou, si elle lui est supérieure, à la valeur qui a servi de base à la perception des droits d'enregistrement ou de la TVA ». **79.** L’article 54, § 2, quatrième alinéa, de l’AR/CIR 92 concerne quant à lui la détermination du second terme de la différence : > « Lorsque la cession porte \[…\] sur l’usufruit d’un bien \[…\] alors que l’aliénateur avait acquis la pleine propriété de ce bien, le deuxième terme de la différence est égal au prix ou à la valeur vénale de la pleine propriété de ce bien lors de l’acquisition, fixé conformément à l'article 101, § 1 er, 2, ou § 2, alinéa 1 er, 2°, CIR 92, suivant le cas, multiplié par une fraction ayant comme numérateur le premier terme de la différence déterminé de la manière prévue au présent paragraphe, et comme dénominateur la valeur vénale de la pleine propriété du bien au jour de la cession ou de la constitution du droit. Le montant de la valeur de ce 2 ème terme ne peut cependant jamais dépasser le prix de revient ou la valeur vénale de la pleine propriété de ce bien lors de l'acquisition ». **80.** Il ressort des calculs effectués par le demandeur qu’aucune plus-value n’est réalisée au sens des articles 90, 10° *juncto* 101, §§ 2 et 3, CIR 92 (ainsi que de l’article 54, § 2, AR/CIR 92) et dès lors de l’article 222, 6°, CIR 92. #### IV.1.2. Article 344, § 1 er, CIR 92 **81.** En l’espèce, la constitution d’un droit d’usufruit au profit de l’ASBL Y lui garantit de disposer du bien en toute sécurité juridique de sorte que cette opération n’enfreint aucune disposition légale. **82.** La constitution d’un droit d’usufruit au profit de l’ASBL Y répond à d'autres motifs que la volonté d'éviter les impôts sur les revenus puisque cette acquisition sera réalisée pour des motifs économiques et financiers. **83.** L’acquisition de l’usufruit par l’ASBL aura un but économique et financier étant donné que le droit d’usufruit, prévu pour une durée de … ans, permettra à l’ASBL Y de jouir à long terme du bien. **84.** De plus, en ce qui concerne la société X, la construction d’un nouveau bâtiment s’intègre parfaitement à sa mission. L’opération de cession d’usufruit lui permet de se désintéresser de la gestion du bâtiment et de ses infrastructures. Au travers de l’opération, la société X ne servant que d’intermédiaire, facilitateur de projet, obtient une neutralité financière. **85.** Au regard de ce qui précède, l’opération est donc justifiée par d’autres motifs que la volonté d’éviter les impôts sur les revenus au sens de l’article 344, § 1 er, CIR 92. ### *IV.2. Taxe sur la valeur ajoutée* **86.** Un droit d’usufruit portant sur un bâtiment et le sol y attenant constitue un bien corporel conformément à l’[article 9, alinéa 2, 2°, C.TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9). **87.** La constitution, à titre onéreux, d’un tel droit constitue une livraison de bien visée par l’[article 10, § 1er, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10) et, en principe, exemptée de la taxe par l’[article 44, § 3, 1°, b), C.TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). **88.** Toutefois, cette dernière disposition prévoit, entre autres, une exception pour la constitution par un assujetti visé à l’[article 12, § 2, C.TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12) d’un droit réel portant sur un bâtiment et le sol y attenant lorsqu’elle est effectuée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de ce bâtiment. **89.** La société X devant être considérée comme un constructeur professionnel visé à l’[article 12, § 2, C.TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12), la constitution de l’usufruit sur le bâtiment, dans le délai dont question ci-avant, devra donc être soumise à la TVA. **90.** En ce qui concerne l’étendue du droit à déduction de la taxe en amont lors de la constitution d’un droit réel sur un bâtiment avec application de la TVA, la déduction ne sera totale que si la base d’imposition à la TVA déterminée lors de la constitution du droit réel avoisine le coût des opérations qui ont un rapport direct avec la constitution d’un tel droit. **91.** Le terrain attenant, même soumis à la TVA, ne doit en principe pas être pris en considération pour la détermination du pourcentage de déduction. En d’autres mots, il convient de comparer le prix demandé pour le droit réel, hors valeur du terrain, d’une part, et le prix de construction ou d’acquisition du bâtiment, hors prix d’acquisition du terrain, d’autre part. **92.** La déduction totale de la TVA grevant les frais de construction ou le prix d'acquisition du bâtiment est admise : 92.1. si le prix réclamé pour la constitution du droit réel sur le bâtiment ou fraction de bâtiment atteint au moins 95 % du prix de construction/ou du prix d'achat en pleine propriété, en ce compris, le cas échéant, la valeur vénale des constructions existantes et le coût de leur démolition éventuelle, hors prix d’acquisition du terrain, dans la mesure où le droit est établi pour une durée inférieure à 10 ans ; 92.2. si le prix réclamé atteint au moins 97,5 % du prix de construction en pleine propriété/ou du prix d'achat, en ce compris, le cas échéant, la valeur vénale des constructions existantes et le coût de leur démolition éventuelle, hors prix d’acquisition du terrain, dans la mesure où le droit est établi pour une période égale ou supérieure à 10 ans. **93.** Lorsque le prix réclamé pour le droit réel n'atteint pas ces pourcentages, la déduction de la taxe en amont sera fixée en fonction du rapport entre ce prix de vente et le prix de construction ou le prix d'acquisition du bâtiment en pleine propriété. **94.** Pour le calcul de ce rapport, il convient uniquement de tenir compte des montants dont le titulaire du droit réel est certain de devoir s’acquitter au moment de la constitution du droit. Sont notamment exclus, les montants résultant d’une éventuelle indexation, les redevances périodiques variables en fonction du résultat ou du chiffre d’affaires réalisé par le titulaire du droit réel lorsqu’elles ne sont pas assorties d’une garantie quant à un montant minimal à payer par le titulaire du droit réel, … **95.** Quant au prix des constructions par la société X, il convient, outre le prix construction proprement dit, d’y ajouter les éventuels frais de raccordement et les frais de notaires grevés de TVA. **96.** En l’espèce, le demandeur a précisé que l’usufruit constitué par la société X au profit de l’ASBL Y ne portera que sur le bâtiment, à l’exclusion du terrain et que, par conséquent, la totalité des redevances d’usufruit qui seront payées par l’ASBL Y à la société X concerneront le bâtiment uniquement. **97.** Ceci étant, selon les estimations fournies, les redevances d’usufruit cumulées sur la durée de celui-ci s’élèveront à … EUR et les coûts de construction du nouveau bâtiment, hors prix d’acquisition du terrain, s’élèvent à … EUR HTVA. S’il en est bien ainsi, le pourcentage de déduction de la société X sera donc de … %. ### *IV.3. Droits d’enregistrement* **98.** La constitution d’usufruit par la société X en faveur de l’ASBL Y aura lieu sous régime TVA. **99.** Cela rend applicable l’article 159, 8°, b), C. enr. Qui prévoit une exemption du droit proportionnel et un assujettissement au droit fixe général pour « les constitutions, cessions ou rétrocessions des droits réels visés à l’[article 9, alinéa 2, 2°, Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9), portant sur des biens immeubles, dans la mesure où la constitution, la cession ou la rétrocession de ces droits est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ». **Eu égard au prescrit des articles 20 à 23 de la Loi du 24 décembre 2002 précitée et eu égard aux considérations reprises ci-dessus dans la partie IV, le Collège du SDA, en sa séance du 28 juin 2022, décide que :** **100.** Les redevances perçues par la société X, en contrepartie de la concession du droit d’usufruit à l’ASBL Y, ne généreront pas de plus-value imposable conformément aux articles 222, 6° *juncto* 90, 10° et 101, § 3, CIR 92 (ainsi que de l’article 54, § 2, l’AR/CIR 92) ; **101.** L’opération envisagée se justifie par d’autres motifs que la volonté d’éviter les impôts sur les revenus au sens de l’article 344, § 1 er, CIR 92 ; **102.** La constitution d’un droit d’usufruit sur le bâtiment par la société X au profit de l’ASBL Y est une livraison de bien soumise à la taxe dès lors que le bâtiment est cédé au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de ce bâtiment ; **103.** Le prix réclamé pour le droit d’usufruit n'atteignant pas 97,5 % du prix de construction du bâtiment, la déduction de la taxe en amont sera fixée en fonction du rapport entre le prix de l’usufruit et le prix de construction ; **104.** Selon les estimations fournies, les redevances d’usufruit cumulées sur la durée de celui-ci s’élèveront à … EUR et les coûts de construction du nouveau bâtiment, hors prix d’acquisition du terrain, s’élèvent à … EUR HTVA ; s’il en est bien ainsi, le pourcentage de déduction de la société X sera donc de … % ; **105.** La constitution d’usufruit par la société X en faveur de l’ASBL Y sera exemptée du droit proportionnel conformément à l’article 159, 8°, b), C. enr. et soumise au seul droit fixe général ; **106.** La présente décision est valable jusqu’à l’échéance du droit d’usufruit concédé par la société X à l’ASBL Y. ## Aangehaalde teksten 5 [WBTW art. 12](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12) 5 voorkomens [WBTW art. 44](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) 4 voorkomens [WBTW art. 9](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9) 3 voorkomens [WBTW art. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10) 1 voorkomen [WBTW art. 11](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-11) 1 voorkomen