Vennootschapsbelasting, Belasting neutrale partiële splitsing, Zakelijke overwegingenVennootschapsbelasting - Belasting neutrale partiële splitsing - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - Antimisbruikbepaling - Overdracht van aandelen - BTW - Bedrijfsafdeling

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I. Objet de la demande

La demande tend à obtenir la confirmation que :

• L’opération de scission partielle de la société anonyme A au bénéfice de la société anonyme B répond aux conditions de l'article 211, § 1^er, 4° du Code des Impôts sur les revenus ( ci-après, « CIR92 ») et n'a pas comme objectif, ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l'évasion fiscale au sens de l'article 183bis, du CIR92 ;

• L’apport de la branche d’activité « Y » de A à B dans le cadre de la scission partielle de A peut être considéré comme une opération hors champ d’application de la TVA en vertu des articles 11 et 18, §3 CTVA ;

• Les opérations décrites dans cette demande de décision anticipée ne constituent pas, séparément ou dans leur ensemble, un abus fiscal au sens de l'art. 344 §1^er du CIR92 ;

• La rétroactivité comptable de la scission partielle au 1er janvier 2022 sera reconnue pour l’impôt des sociétés pour autant que l’acte de scission partielle soit passé au plus tard le 31 juillet 2022 ;

• Les plus-values qui seront réalisées lors de la vente d’actions de B à la suite de la scission partielle seront exonérées conformément à l’article 192 du CIR92.

II. Décision

Le SDA confirme que

• L’opération de scission partielle de la société anonyme A au bénéfice de la société anonyme B répond aux conditions de l'article 211, § 1^er, 4° du Code des Impôts sur les revenus ( ci-après, « CIR92 ») et n'a pas comme objectif, ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l'évasion fiscale au sens de l'article 183bis, du CIR92 ;

• L’apport de la branche d’activité « Y » de A à B dans le cadre de la scission partielle de A peut être considéré comme une opération hors champ d’application de la TVA en vertu des articles 11 et 18, §3 du CTVA ;

• Les opérations décrites dans cette demande de décision anticipée ne constituent pas, séparément ou dans leur ensemble, un abus fiscal au sens de l'art. 344 §1^er du CIR92 ;

• La rétroactivité comptable de la scission partielle au 1^er janvier 2022 sera reconnue pour l’impôt des sociétés pour autant que l’acte de scission partielle soit passé au plus tard le 31 juillet 2022 ;

• Les plus-values qui seront réalisées lors de la vente d’actions de B à la suite de la scission partielle seront exonérées conformément à l’article 192 du CIR92.

II.1. Contexte et nature des opérations

1. Les sociétés E, F et G souhaitent s’associer au sein d’une entité juridique commune servant leurs intérêts mutuels.

2. Cette création d’une société commune s’effectuerait de la manière suivante :

• Opération 1 : sur les 1.000 parts qui constituent le capital de B, acquisition par F de 99 parts pour x EUR et par G 250 parts pour x EUR.

• Opération 2 : scission partielle de A au profit de B avec attribution des actions nouvelles de B aux actionnaires de A en fonction de leur participation dans A.

• Opération 3 : cession par E et F d’une partie de leurs actions dans B à G. A l’issue de ces deux phases, l’actionnariat de B sera réparti de façon que E détienne 50,01 % du capital de B et des droits de vote, F 34,99% et G 15%.

3. Le demandeur s’est engagé à réaliser la scission partielle conformément à l’article 2, §1^er, 6°/1, CIR92 et à répartir les fonds propres de la société à scinder dans le respect des règles prescrites par l’article 213, du CIR92.

II.2. Impôt sur les revenus

II.2.1. Scission partielle

II.2.1.1. Impact fiscal de la scission partielle

4. Compte-tenu des renseignements fournis par les demandeurs, l’opération de scission partielle n’a pas pour objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales.

5. En effet, il résulte de l’examen de sa dernière déclaration fiscale disponible (exercice d’imposition N) que A présente une base imposable positive.

6. Selon les données fiscales communiquées, A ne dispose d’aucune latence fiscale particulière (aucune perte professionnelle antérieure à reporter, aucun solde de revenus définitivement taxés à reporter, aucun solde de déduction pour capital à risque à reporter) à l’exception d’une déduction pour investissement à reporter pour un montant de x EUR. Toutefois, le report existant ne se rapporte pas aux actifs faisant l’objet de la scission. La scission partielle n’aura dès lors pas d’influence sur la déduction pour investissement qui restera entièrement acquise à A étant donné qu’elle conserve les actifs y ayant donné droit.

7. D’après les projections communiquées par le demandeur, il appert que post-opération, la société B sera en situation de base imposable positive.

8. Au vu des éléments présentés, il appert que la scission partielle ne générera pas d’avantage fiscal.

II.2.1.2. Motifs économiques valables

9. La restructuration envisagée est, par ailleurs, motivée par des motifs économiques valables.

10. En effet, la scission partielle envisagée s’inscrit d’une part dans un projet de développement de l’activité Y que poursuivrait B, avec G comme nouveau partenaire stratégique, et d’autre part dans un projet de mise en commun des actifs détenus par F et E.

11. Le SDA conclut de ce qui précède que l’opération envisagée n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis CIR92.

II.2.1.3. Rétroactivité

12. Le demandeur envisage de réaliser l’opération de restructuration avec effet rétroactif comptable et fiscal au 01/01/2022.

13. Il est rappelé que la rétroactivité comptable et fiscale d’une opération de restructuration n’est admissible que lorsque cette rétroactivité :

• Porte sur une courte période ;

• Correspond à la réalité ;

• Ne constitue pas un obstacle à la juste application de la loi fiscale belge. Il en va notamment ainsi en l’absence d’opérations anormales susceptibles de remettre en cause tant la neutralité fiscale de la scission que la rétroactivité de l’opération, entre la date de rétroactivité comptable et la date de passation de l’acte de scission de la société.

14. Ces conditions étant remplies en l’espèce, le SDA accepte une telle rétroactivité comptable et fiscale.

II.2.2. Cession des actions

15. Conformément à l’article 192, alinéa 1^er, CIR92, les plus-values réalisées sur des actions ou parts sont intégralement exonérées dans la mesure où les revenus éventuels de ces actions ou parts sont susceptibles d'être déduits des bénéfices en vertu des articles 202 et 203, CIR92.

16. Il y a donc lieu de vérifier que les conditions énoncées par ces dispositions sont rencontrées en ce qui concerne les cessions des actions de la société B par les sociétés et E et F, à la suite de la scission partielle.

17. Conformément à l’article 202 CIR 92, pour qu’une plus-value sur action soit exonérée, elle doit porter sur une participation qui représente 10 % au moins du capital de la société dont les actions sont cédées ou dont la valeur d'investissement atteint au moins 2.500.000 euros. De plus, ces actions ou parts doivent avoir été détenues en pleine propriété pendant une période ininterrompue d'au moins un an

18. F et E détiendront largement plus de 10% de B au moment de la scission.

19. Concernant la durée de détention, conformément à l’article 192, §1^er, al. 7 CIR 92, « les actions ou parts reçues en échange par suite d'opérations fiscalement neutres visées à l'article 46, § 1er, alinéa 1er, 2°, 211, 214, § 1^er, et 231, §§ 2 et 3, qui répondent, selon le cas, au prescrit de l'article 183bis, sont censées avoir été acquises à la date d'acquisition des actions ou parts échangées pour déterminer si la condition de détention en pleine propriété pendant une période ininterrompue d'au moins un an est respecté ».

20. Par conséquent, pour apprécier la durée de détention, les actions B cédées lors de l’opération 3 sont censées avoir été acquises à la date d'acquisition des actions ou parts échangées. En l’occurrence, ce seront les actions A qui seront échangées pour des actions B dans le cadre de la scission partielle qui est bien une opération visée à l’article 211 CIR 92. Les actions A sont détenues depuis largement plus d’un an aussi bien par E que par.

21. En ce qui concerne les cas d’exclusion de déduction au titre de revenus définitivement taxés énoncées par l’article 203, CIR92, la société dont les actions sont cédées est une société résidente, assujettie au régime normal de l’impôt des sociétés, constituée fin 2020 à des fins purement opérationnelles belges et ne détenant elle-même aucune participation. Elle n’est dès lors visée par aucun des cas d’exclusion envisagés par la disposition susvisée.

22. Les éventuelles plus-values réalisées sur ses actions remplissent dès lors l’ensemble des conditions d’ exonération.

23. II.2.3. L’opération est justifiée par d’autres motifs que l’évitement des impôts sur les revenus

24. Conformément aux dispositions des articles 344, §1, alinéas 2 et 3, CIR 92 :

« Il y a abus fiscal lorsque le contribuable réalise, par l’acte juridique ou l’ensemble d’actes juridique qu’il a posé, l’une des opérations suivantes :

1° une opération par laquelle il se place en violation des objectifs d’une disposition du présent Code ou des arrêtés pris en exécution de celui-ci, en dehors du champ d’application de cette disposition ou ;

2° une opération par laquelle il prétend à un avantage fiscal prévu par une disposition du présent Code ou des arrêtés pris en exécution de celui-ci, dont l’octroi serait contraire aux objectifs de cette disposition et dont le but essentiel est l’obtention de cet avantage.

Il appartient au redevable de prouver que le choix de cet acte juridique ou de cet ensemble d’actes juridiques se justifient par d’autres motifs que la volonté d’éviter les impôts sur les revenus. »

25. En l’espèce, l’ensemble des opérations projetées est justifié par d’autres motifs que l’évitement de l’impôt sur les revenus au sens de l’article 344, §1, alinéas 2 et 3, CIR 92.

26. En effet, l’opération envisagée s’inscrit d’une part dans un projet de développement de l’activité Y que poursuivrait B, avec G comme nouveau partenaire stratégique, et d’autre part dans un projet de mise en commun des actifs détenus par F et E.

27. En conséquence, le SDA estime que l’opération telle que décrite n’est pas constitutive d’un abus fiscal au sens de l’article 344, §1^er, CIR92.

II.3. TVA

28. L’article 11 du CTVA prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant.

29. De même, l’article 18, § 3, du CTVA stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1^er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11.

30. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.

31. Concernant ces dispositions, la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union.

32. La CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome (Arrêt CJUE du 27.11.2003, Zita Modes Sàrl, C-497/01).

33. En l‘espèce, l’apport, par la société A, de l’ensemble des actifs et passifs affectés à la branche d’activité Y à la société B doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome.

34. Dès lors, dans la mesure où la société bénéficiaire de cet apport a la qualité d’assujetti avec droit à déduction, ce transfert peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, du CTVA.

III. Remarques finales

35. La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par le demandeur. Le SDA ne se prononce pas, dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (article 183bis ou article 344, §1^er, du CIR92, article 18, §2, du CDE, etc. …) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif.

36. D’une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les chiffres et les calculs fournis par le demandeur, dans la demande de décision anticipée et/ou en annexe de celle-ci.