Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijkingVennootschapsbelasting - Belastingneutrale fusie - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - BTW - Overdracht van een algemeenheid van goederen

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt er toe de bevestiging te krijgen dat:

1.1. de fusies door overneming van de NV A en de NV B door de NV C beantwoorden aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92) en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking hebben in de zin van artikel 183bis WIB 92;

1.2. de boekhoudkundige retroactiviteitsclausule kan worden aanvaard op het vlak van de vennootschapsbelasting;

1.3. de fusies door overneming van de NV A en de NV B door de NV C in aanmerking komen voor de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.BTW).

II. Omschrijving van de verrichtingen

2. De betrokken vennootschappen behoren allen tot dezelfde internationale groep Z, die is gevormd door de fusie van de X-groep en de Y-groep.

3. De NV A, NV B en NV C zijn operationele vennootschappen. De aandelen van deze vennootschappen zijn in het bezit van in het buitenland gevestigde vennootschappen. De te fuseren vennootschappen bezitten aldus geen onderlinge deelnemingen.

4. De aanvragers wensen een fusie door te voeren waarbij de NV A en de NV B zullen worden overgenomen door de NV C tegen uitgifte van nieuwe aandelen aan de aandeelhouders van de NV A en de NV B.

III. Beslissing

III.A. Inzake de toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92

5. De in randnummer 4 vermelde fusies beantwoorden aan de definitie van een fusie door overneming zoals vermeld in artikel 2, § 1, 6°/1, a), WIB 92.

6. Deze fusies maken deel uit van een rationaliseringsproces dat op Europees niveau wordt doorgevoerd, met als doel de structuur van de groep te vereenvoudigen door het aantal entiteiten per land te verminderen, overlapping van functies te vermijden, knowhow en financiële capaciteit te centraliseren en de juridische structuur in overeenstemming te brengen met de economische realiteit. De drie te fuseren Belgische vennootschappen oefenen immers vergelijkbare verkoopactiviteiten uit en hebben aldus complementaire activiteiten.

7. De keuze voor de NV C als overnemende vennootschap wordt verklaard door het feit dat de NV C de vennootschap is die tot op heden het meeste personeel in dienst heeft en die de enige distributeur van onderdelen voor naverkoop is voor de groep in België.

8. De NV B heeft sinds 1 januari 2022 haar personeel overgedragen naar de NV C en dit in overeenstemming met collectieve arbeidsovereenkomst 32bis. In afwachting van de fusie zullen de NV C en de NV B serviceovereenkomsten afsluiten die erin voorzien dat de ex-personeelsleden van de NV B de activiteiten van de NV B tot de juridische datum van de fusie zullen verderzetten. De aanvragers hebben bevestigd dat, behoudens het personeel, geen andere bestanddelen werden overgedragen van de NV B naar de NV C, zodat de NV B haar handelsactiviteiten tot op heden nog steeds uitoefent. Tevens werd bevestigd dat de reorganisatie niet zal leiden tot een verlies aan tewerkstelling, waaruit blijkt dat de activiteiten van de fuserende vennootschappen bij voortduur zullen worden verder gezet.

9. De aanvragers hebben aangetoond dat er geen fiscale motieven aan de basis van de fusies liggen:

9.1. de NV A, NV B en NV C zijn winstgevend en beschikken over een belastbare basis;

9.2. geen van de betrokken vennootschappen beschikt over overgedragen fiscaal aftrekbare bestanddelen zodat de voorgenomen fusies geen negatieve impact zullen hebben op het belastbare resultaat;

9.3. bij de overnemende vennootschap NV C zijn geen vrijgestelde reserves aanwezig waarvoor nog wederbeleggingsverplichtingen openstaan, zodat de fusies er niet toe strekken om de ingevolge de fusies verkregen activa aan te duiden als wederbelegging ten name van de overnemende vennootschap.

10. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de fusieverrichtingen plaatsvinden op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking hebben in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

11. De overnemende vennootschap NV C is een binnenlandse vennootschap.

12. Derhalve kunnen de voorgenomen fusies door overneming van de NV A en de NV B door de NV C belastingneutraal worden doorgevoerd in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92.

III.B. Inzake de boekhoudkundige retroactiviteit op het vlak van de vennootschapsbelasting

13. De terugwerkende kracht van een vennootschapsakte is in de regel niet tegenstelbaar aan de Administratie. Van dit beginsel mag, inzonderheid t.a.v. voormeld boekhoudkundig retroactiviteitsbeding, slechts worden afgeweken wanneer de bedoelde retroactiviteitsclausule:

13.1. met de werkelijkheid overeenstemt en betrekking heeft op een korte periode: in dit verband wordt opgemerkt dat een boekhoudkundige retroactiviteitsclausule van meer dan zeven maanden, in normale omstandigheden niet als een korte periode kan worden aangemerkt;

13.2. en een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat.

14. De fusies door overneming van NV A en NV B door NV C zullen worden doorgevoerd met een boekhoudkundige retroactiviteitsperiode die meer dan zeven maanden zal bedragen. De aanvragers hebben evenwel verklaard dat deze fusies juridisch slechts kunnen plaatsvinden eind xxxx omwille van de IT-integratie van de groep binnen Europa, zodat de normale termijn van zeven maanden zal worden overschreden.

15. De boekhoudkundige convergentie en de IT-integratie van de Belgische entiteiten volgen een strikt tijdschema waarvan de Belgische vennootschappen niet kunnen afwijken. De timing van de IT-integratie en de fusies van de Belgische entiteiten is duidelijk bepaald en past in een ruimer tijdschema dat van toepassing is op de Europese groep.

16. In het kader van de in randnummer 13.2 gestelde voorwaarde wordt inzonderheid gewezen op het feit dat de fiscale nettowaarden kunnen worden gemanipuleerd met het oog op een maximale overdracht van de fiscaal overdraagbare verliezen of DBI-aftrek door deze fiscale nettowaarden op de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum (in plaats van op de juridische datum van de verrichting) in aanmerking te nemen (zie dienaangaande randnummer 211/14 van de administratieve commentaar op het WIB 92). De aanvragers hebben bevestigd dat de betrokken vennootschappen niet beschikken over fiscaal overdraagbare verliezen of DBI-aftrek. Op basis van het door de betrokken vennootschappen opgemaakte budget wordt evenmin verwacht dat verliezen zullen worden geleden tijdens de boekhoudkundige retroactiviteitsperiode.

17. Gelet op het voorgaande kan worden gesteld dat de retroactiviteitsclausule met betrekking tot de fusies door overneming van de NV A en de NV B door de NV C een correcte toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat en op het vlak van de vennootschapsbelasting kan worden aanvaard.

III.C. Inzake de btw

18. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, §3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

19. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

20. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

21. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend. Daaronder valt evenwel niet de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

22. Naar aanleiding van de hierboven beschreven zusterfusies zullen alle activa en passiva (zoals klanten, klantenvorderingen, handelsschulden, huurcontracten, leverancierscontracten, etc…) van de NV A en de NV B worden overgedragen aan de NV C, hetgeen deze laatste vennootschap in staat moet stellen om de overgenomen operationele activiteiten effectief en ongewijzigd verder te zetten.

23. Door de aanvragers werd bevestigd dat zowel de over te nemen vennootschappen NV A en NV B als de overnemende vennootschap NV C kwalificeren als btw-belastingplichtigen met een (geheel of gedeeltelijk) recht op btw-aftrek en dat de overnemende vennootschap NV C een btw-belastingplichtige is die, in de mate dat er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, recht op btw-aftrek zou hebben.

24. Gelet op het bovenstaande dient te worden besloten dat de fusies door overneming van de NV A en de NV B door de NV C met toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW dienen te gebeuren.