Artikel 1 quater, §3 KB nr. 20Btw - Artikel 1 quater, §3 KB nr. 20 - Afbraak en heropbouw

Tekst van de beslissing

I. Uit het door de DVB gedane onderzoek blijkt het volgende :

1. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van artikel 21 en 22 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

1. Onderhavige rulingaanvraag heeft betrekking op de bouwprojecten gelegen te … en te …. Meer specifiek wenst de aanvrager bevestiging te bekomen dat het tijdelijk verlaagd btw-tarief van 6%, zoals opgenomen in artikel 1quater, §3 van het Koninklijk Besluit nr. 20 d.d. 20 juli 1970, van toepassing zal zijn op de leveringen van de nieuw opgerichte appartementen in het kader van dit bouwproject.

2. Uit het door de DVB gedane onderzoek blijkt het volgende :

3. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van artikel 21 en 22 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

4. Meer specifiek wenst de aanvrager bevestiging te bekomen dat het tijdelijk verlaagd btw-tarief van 6%, zoals opgenomen in artikel 1quater, §3 van het Koninklijk Besluit nr. 20 d.d. 20 juli 1970, van toepassing zal zijn op de leveringen van de nieuw opgerichte appartementen in het kader van dit bouwproject.

5. Artikel 1quater, §3 van het Koninklijk Besluit nr. 20 vermeldt het volgende:

. “Het verlaagd tarief van 6 pct. is van toepassing op de levering van woningen en het bijhorend terrein, alsook op de vestiging, overdracht of wederoverdracht van de zakelijke rechten in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Wetboek, op een woning en het bijhorend terrein, die niet overeenkomstig artikel 44, § 3, 1°, van het Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld, door de belastingplichtige die de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw heeft uitgevoerd van een woning gelegen op hetzelfde kadastraal perceel als dat gebouw, wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting opeisbaar is geworden overeenkomstig artikel 17, § 1, van het Wetboek tussen 1 januari 2021 en 31 december 2023.

Het voordeel van het verlaagd tarief is onderworpen aan de volgende voorwaarden:

1° de handeling bedoeld in het eerste lid heeft betrekking op een woning die, na de levering:

a) hetzij op het tijdstip van de eerste ingebruikneming of eerste inbezitneming als enige woning en hoofdzakelijk als eigen woning in de zin van artikel 5/5, § 4, tweede tot achtste lid, van de bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten wordt gebruikt door de verkrijger-natuurlijke persoon die er zonder uitstel zijn domicilie zal hebben en een totale bewoonbare oppervlakte heeft van niet meer dan 200 m2;

b) hetzij door de verkrijger aan een sociaal verhuurkantoor wordt verhuurd of wordt verhuurd in het kader van een door de verkrijger aan een sociaal verhuurkantoor toegekend beheersmandaat;

2° de leverancier:

a) verstuurt vóór het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt overeenkomstig artikel 17, § 1, van het Wetboek, of, in geval van een verkoop op plan, vóór het tijdstip waarop het belastbaar feit zich voordoet overeenkomstig artikel 16, § 1, eerste lid, van het Wetboek, een verklaring aan het elektronisch adres aangeduid door de minister van Financiën of zijn gemachtigde. Deze verklaring, medeondertekend door de verkrijger van het gebouw, vermeldt dat het gebouw dat de leverancier heeft laten afbreken en heroprichten en het voorwerp uitmaakt van een handeling bedoeld in het eerste lid, bedoeld is om hetzij, als enige woning en hoofdzakelijk als eigen woning in de zin van artikel 5/5, § 4, tweede tot achtste lid, van de bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten te worden gebruikt door de verkrijger-natuurlijke persoon die er zonder uitstel zijn domicilie zal hebben waarbij die woning een totale bewoonbare oppervlakte zal hebben van niet meer dan 200 m2, hetzij om door de verkrijger aan een sociaalverhuurkantoor te worden verhuurd of te worden verhuurd in het kader van een aan een sociaal verhuurkantoor toegekend beheersmandaat, en is vergezeld van een afschrift van:

- de omgevingsvergunning;

- het (de) aannemingscontract(en) met betrekking tot de afbraak van het gebouw en de heropbouw van de woning;

- het compromis of de authentieke akte met betrekking tot de in het eerste lid bedoelde handeling;

b) overhandigt een afschrift van de in de bepaling onder a) bedoelde verklaring aan zijn medecontractant(en);

3° de door de leverancier van de goederen uitgereikte facturen en de dubbels die hij bewaart alsook de overeenkomsten of de authentieke akten met betrekking tot de handelingen bedoeld in het eerste lid, vermelden, op basis van het afschrift van de verklaring bedoeld in de bepaling onder 2°, b), het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagd tarief rechtvaardigen; behalve in geval van samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet-naleving van onderhavige bepaling, ontlast de medeondertekening van de verkrijger van de verklaring bedoeld in de bepaling onder 2°, a), de leverancier van de goederen van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief.

Voor de toepassing van het tweede lid, 1°, a), wordt om te bepalen of de woning de enige woning is die de verkrijger-natuurlijke persoon zelf betrekt, geen rekening gehouden met:

- andere woningen waarvan hij, ingevolge erfenis, mede-eigenaar, naakte eigenaar of vruchtgebruiker is;

- een andere woning die hij betrekt als eigen woning waar hij zijn domicilie heeft gevestigd en die uiterlijk op 31 december van het jaar dat volgt op het jaar van ingebruikneming of inbezitneming van de woning bedoeld in het tweede lid, 1°, a), is verkocht.

Het verlaagd tarief is niet van toepassing op het gedeelte van de prijs van de levering dat betrekking heeft op zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties.”

6. Opdat het bedoelde verlaagde btw-tarief van toepassing zou zijn, dienen derhalve een aantal materiële en formele voorwaarden vervuld te zijn.

I.A. Voorafgaand karakter

7. Het verlaagd btw-tarief is slechts van toepassing voor btw-handelingen wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting opeisbaar is geworden, overeenkomstig artikel 17, §1 van het btw-wetboek, tussen 1 januari 2021 en 31 december 2023.

8. Projecten die reeds gestart zijn voor 1 januari 2021, zoals het bouwproject opgenomen in deze rulingaanvraag, zijn niet uitgesloten van dit verlaagd tarief. Voor dergelijke lopende projecten zal het voordeel van het verlaagd btw-tarief enkel van toepassing zijn voor verschuldigde btw die opeisbaar wordt tussen 1 januari 2021 en 31 december 2023. Verschuldigde btw die voor 1 januari 2021 opeisbaar is geworden, is definitief onderworpen aan het normale tarief van 21 %.

9. Het verminderd tarief kan in casu kan slechts toegepast worden voor de wooneenheden die nog niet zijn verkocht:

In onderhavige aanvraag betreft dit voor het project … één appartement en het project …twee appartementen.

I.B. Betekenisvolle afbraak ten opzichte van de nieuwe constructies

10. Het verlaagd btw-tarief is van toepassing wanneer het gesloopte goed een ‘gebouw’ betreft in de zin van artikel 1, §9, 1° van het btw-wetboek. De aanwending vóór de afbraak is van geen belang, zodat het gebouw geen woning hoeft te zijn.

a) Project…

11. Desbetreffende project heeft betrekking op de afbraak van een handelshuis (café) en bijgebouwen (met een footprint van…m2.)

12. Rekening houdende hiermee kan de DVB aanvaarden dat de af te breken constructies kwalificeren als een gebouw, in de zin van artikel 1, §9, 1° van het btw-wetboek.

13. Daarnaast dient de omvang van het afgebroken gebouw betekenisvol te zijn ten opzichte van de nieuwe constructies.

14. De heropbouw heeft betrekking op een meergezinswoning bestaande uit 19 appartementen met een gezamenlijke ondergrond parking met 18 autostaanplaatsen.

15. Daar de btw-wetgeving de draagwijdte van het begrip ‘significant’ niet omschrijft, terwijl de administratie niet de bevoegdheid heeft om terzake normatieve criteria op te leggen kan de DVB enkel onderzoeken of een kennelijke wanhouding bestaat tussen de afgebroken constructies en de heropbouw.

16. De DVB is van oordeel dat in het voorliggende bouwproject geen dergelijke wanverhouding bestaat en de afbraak derhalve betekenisvol is ten opzichte van de heropbouw.

b) Project …

17. Desbetreffende project heeft betrekking op de afbraak van diverse woonhuizen (met een gezamenlijke footprint van …m2.)

18. Rekening houdende hiermee kan de DVB aanvaarden dat de af te breken constructies kwalificeren als gebouw, in de zin van artikel 1, §9, 1° van het btw-wetboek.

19. Daarnaast dient de omvang van het afgebroken gebouw betekenisvol te zijn ten opzichte van de nieuwe constructies.

20. De heropbouw heeft betrekking op een appartementsgebouw bestaande uit 22 appartementen met een commerciële ruimte en gezamenlijke ondergrondse parking.

21. Daar de btw-wetgeving de draagwijdte van het begrip ‘significant’ niet omschrijft, terwijl de administratie niet de bevoegdheid heeft om terzake normatieve criteria op te leggen kan de DVB enkel onderzoeken of een kennelijke wanhouding bestaat tussen de afgebroken constructies en de heropbouw.

22. De DVB is van oordeel dat in het voorliggende bouwproject geen dergelijke wanverhouding bestaat en de afbraak derhalve betekenisvol is ten opzichte van de heropbouw

I.C. Afbraak en heropbouw door dezelfde belastingplichtige

23. Het is vereist dat de afbraak en heropbouw worden uitgevoerd door dezelfde belastingplichtige.( circulaire 2021/C/18 p. 5)

24. Beide bouwprojecten zullen verwezenlijkt worden middels een vestiging van een opstalrecht die aan de bouwheer het recht verleent om de bestaande constructies af te breken en nieuwe constructies op te richten.

25. De aanvrager stelt dat er een kosteloos recht van opstal werd gevestigd door de eigenaars van beide percelen ten gunste van Bouwwerken Verhulst BV. De afbraakwerken zouden uitgevoerd zijn voor rekening van…. Naar aanleiding van de inbreng in natura bij de oprichting van …zou de constructie-activiteit volgens de aanvrager onder artikel 11 en 18, §3 W.BTW, inclusief het lopende projecten …en …(punt 4 verslag oprichting aanvrager ), ingebracht worden in de vennootschap van de aanvrager. Op basis van de fictie van persoon voortzetting meent de aanvrager dat hij voldoet aan de voorwaarde dat de afbraak en wederopbouw door dezelfde persoon dient te geschieden.

26. De aanvrager legt in dat kader volgende stukken voor:

• Basisakte, vestiging recht van opstal

• Stedenbouwkundige vergunning

• Overeenkomst inzake afbraakwerken

• Factuur afbraakwerken

• Verslag oprichting aanvrager

• Financieel plan m.b.t. de oprichting aanvrager

27. Uit de basisakte blijkt dat de grondeigenaars een kosteloos recht van opstal vestigen ten voordele van de …met toelating tot bouwen van een appartementsgebouw, na afbraak van de bestaande gebouwen, en verzaking aan het recht van natrekking.

28. Niettegenstaande de melding in de basisakte dat er een toelating tot bouwen werd gevestigd, na afbraak van de bestaande gebouwen ten voordele van …blijkt uit de factuur van de afbraakwerken en de overeenkomst inzake afbraakwerken dat de bouwwerken in naam en voor rekening van …werden uitgevoerd.

29. Uit de oprichtingsverslag, het financieel plan en de publicatie van de oprichting in het Belgisch Staasblad blijkt dat de passiva en activa m.b.t de constructie-activiteit, inclusief het lopende project …en …door …werden ingebracht in de vennootschap van de aanvrager. In zoverre deze inbreng valt onder art. 11 en 18, §3 W.BTW kan er geconcludeerd worden dat de aanvrager als rechtsopvolger van Bouwwerken Verhulst aan de voorwaarde van afbraak en wederopbouw door dezelfde persoon voldoet.

30. Tenslotte stelt de DVB vast dat onderhavige bouwprojecten werden uitgevoerd door verbonden partijen. Immers, de aanvrager werd opgericht op …door …die in het kader van de oprichting de constructieactiviteit, inclusief de lopende projecten …en …heeft ingebracht zodat een verbondenheid tussen de verschillende partijen aanwezig is.

31. Uit hetgeen voorafgaat toont de aanvrager dan ook dat de afbraak en wederopbouw door dezelfde belastingplichtige werd uitgevoerd.

I.D. Afbraak en heropbouw op hetzelfde kadastrale perceel

32. De afbraak van een gebouw en daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning vereist niet dat beiden op exact dezelfde plaats gelegen zijn: het is voldoende dat beide zich op hetzelfde kadastraal perceel bevinden. Het is daarom evenmin vereist dat de afbraak van een gebouw voorafgaat aan de heropbouw van een nieuwe woning. (circulaire 2021/C/18 p. 5 en 6)

33. Bij de beoordeling van voornoemde voorwaarde dient er gekeken te worden naar de oorspronkelijke kadastrale indeling, voorafgaand aan de afbraak en niet naar de nieuwe kadastrale indeling.

34. Uit pragmatische overwegingen aanvaardt de administratie dat indien het nieuwe gebouw, na afbraak van de oude bestaande gebouwen, voor ten minste voor 50% gelegen is op de vroegere bebouwde kadastrale percelen, het ganse gebouw principieel in aanmerking komt voor de toepassing van artikel 1 quater §3 KB. nr 20.( circulaire 2021/C/18 p. 6)

a) Project …

35. Het bouwproject van de aanvrager werd gerealiseerd over twee verschillende kadastrale percelen:

• een woonhuis op kadastraal perceel …

• een handelshuis op kadastraal perceel …

36. In casu werden desbetreffende kadastrale percelen samengevoegd. De aanvrager stelt dat kadastraal perceel …die volgens de basisakte bebouwd is met een woonhuis volgens de applicatie van het kadaster Cadgis en het kadasterplan dat opgenomen was op de bouwplannen als onbebouwd werd vermeld.

37. De DVB sluit zich aan bij de stelling van de aanvrager dat zelfs wanneer kadastraal perceel ... onbebouwd was, uit de ligging van het nieuwbouw appartementsblok blijkt dit voor meer dan 50% op het voorheen bebouwde perceel …gelegen is en dus voldoen is aan de voorwaarde van afbraak en de heropbouw op hetzelfde kadastraal perceel

b) Project …

38. Het bouwproject van de aanvrager werd gerealiseerd over verschillende kadastrale percelen die toebehoren aan verschillende eigenaars:

• Sub1: een woning op kadastraal perceel …voor een oppervlakte van …m2. Eigendom van….

• Sub 2: Verschillende af te breken panden, gelegen te…, op het kadaster gekend volgens…, voor een oppervlakte van … m². Deze percelen waren in eigendom van ….

Met uitzondering van kadastraal perceel …dat onbebouwd was (slechts een binnenkoer op dit perceel), waren de andere kadastrale percelen bebouwd. Aangezien het nieuwbouw appartement voor minstens 50% gelegen is op de bebouwde percelen is de DVB van oordeel dat de aanvrager voldoet aan de voorwaarde dat afbraak en wederopbouw plaatsvinden op hetzelfde kadastraal perceel.

I.E. Met betrekking tot het nieuw karakter van de te koop staande

a) Project …

39. De aanvrager stelt dat het desbetreffende appartement waarvoor zij voor de verkoop de toepassing van het verlaagd tarief vraagt, tot op heden nog steeds nieuw is aangezien het nog niet in gebruik is genomen maar werd gebruikt als modelappartement. Bovendien werd er, zoals uit een uittreksel van myminfin blijkt volgens de aanvrager aan dit appartement nog geen kadastraal inkomen toegekend en is dit appartement nog eigendom van de grondeigenaar en …met een opstalrecht ten gunste van de aanvrager.

40. De btw-commentaar, boek VI, H16, Afd.1,6. A.a. stelt:

De vrijstelling bedoeld in artikel 44, § 3, 1°, a) en b), van het Btw-Wetboek is uitgesloten voor:

• de leveringen van gebouwen of van gedeelten van gebouwen en het bijhorend terrein

• de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van zakelijke rechten in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek, die slaan op dergelijke goederen,

wanneer de erop betrekking hebbende overeenkomsten zijn afgesloten uiterlijk op 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming van die gebouwen of gedeelten van gebouwen.

Bovengenoemde overeenkomsten moeten dus vóór het verstrijken van die termijn plaatsvinden opdat de beoogde leveringen met toepassing van de btw zouden kunnen gebeuren.

Deze regel is eveneens van toepassing op verbouwde oude gebouwen of gedeelten van gebouwen die ten gevolge van de verbouwing nieuw worden en waarvoor, voor het bepalen van het aanvangspunt van de termijn, rekening moet worden gehouden met de eerste heringebruikneming of herinbezitneming van deze verbouwde gebouwen of gedeelten van gebouwen, onverminderd hetgeen wordt gezegd in titel 3, rubriek C, van deze afdeling.

41. De btw-commentaar, boek VI, H16, Afd.1,6. A.d. stelt:

Wanneer een appartement of een villa enkel wordt gebruikt voor bezoeken van kandidaat-kopers (hetgeen bijvoorbeeld elk gebruik als bewoning of kantoor uitsluit), kan de termijn door deze inbezitneming voor de toepassing van de btw niet beginnen te lopen.

42. Aangezien desbetreffende appartement tot op heden als modelappartement werd gebruikt voor bezoeken van kandidaat-kopers en er evenmin een kadastraal inkomen aan werd toegekend sluit de DVB zich aan bij de stelling dat dit appartement nog steeds nieuw is en dus met toepassing van btw kan worden verkocht.

b) Project …

43. De aanvrager stelt dat het desbetreffende appartement waarvoor zij voor de verkoop ervan de toepassing van het verlaagd tarief vraagt en die sinds hun oplevering te koop zijn tot op heden nog steeds nieuw. De aanvrager verwijst hiervoor naar een uittreksel van Minfin waaruit blijkt dat er aan deze appartementen nog geen kadastraal inkomen werd toegekend dat deze nog eigendom zijn van de grondeigenaar …met een opstalrecht ten gunste van de aanvrager. Daar desbetreffende appartementen tot op heden nog niet in gebruik zijn genomen kan de DVB de stelling van de aanvrager volgen dat desbetreffende appartementen nog steeds nieuw zijn en dus met van btw kunnen worden verkocht.

I.F. Ondergrondse parkeerplaats, fietsenstalling en bergingen

44. Zoals hierboven beschreven omvatten de beschreven bouwprojecten eveneens de oprichting van een ondergrondse gemeenschappelijke garagekelder.

45. Circulaire 2021/C/18 vermeldt in randnummer 3.6 dat het verlaagd btw-tarief niet van toepassing is op tuinhuizen, serres en pergola's die losstaan van de heropgerichte woning en die aan te merken zijn als aanhorigheden van een tuin. Het verlaagd tarief geldt evenmin voor zwembaden, sauna's en dergelijke installaties. Een afzonderlijke garage is op zich geen woning bestemd voor huisvesting maar wanneer deze deel uitmaakt van de woning door het onmiddellijke nut dat ze voor de eigenaar (of zijn huurder) meebrengt is het verlaagd tarief van toepassing zelfs voor de oprichting van deze garage.

46. Circulaire 2021/C/18 vermeldt verder in randnummer 5.3 dat het gedeelte van de prijs dat betrekking heeft op het aanleggen van paden, perken, tuinen en afsluitingen, die samen met het bijhorend terrein met toepassing van btw worden verkocht, alsook de kosten voor de levering met plaatsing van een keuken (inbouwkasten en toestellen) waarvan de kosten zijn begrepen in de maatstaf van heffing van de levering, geniet van het verlaagd btw-tarief

47. Hierdoor kan aanvaard worden dat dit verlaagd btw-tarief van toepassing is op de verkoop van een ondergrondse parkeerplaats(en) of garagebox(en) en/of berging en de aangelegde infrastructuur (bovengrondse parkeerplaatsen en fietsenstaling) voor zover deze een onmiddellijk nut oplevert voor de eigenaar (of zijn huurder) en die nauw verband heeft met een verkoop, zelf onderworpen aan het verlaagde btw-tarief conform artikel 1quater, §3 K.B. nr. 20

I.G. Formele voorwaarden

48. In de rulingaanvraag beschrijft de aanvrager tenslotte een aantal formele voorwaarden die vervuld dienen te worden opdat het verlaagd btw-tarief van artikel 1quater, §3 K.B. nr. 20 van toepassing zou zijn.