Vennootschapsbelasting, Meerwaarde op aandelen, Artikel 11 en 18,§3 WbtwVennootschapsbelasting - Meerwaarde op aandelen - BTW - Artikel 11 en 18,§3 Wbtw

I. Voorwerp van de aanvraag

De aanvragers willen bevestiging bekomen dat :

1. de geplande partiële splitsing van de vennootschap X waarbij een bedrijfstak overgaat naar een nieuw op te richten Belgische vennootschap P, beantwoordt aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 11 en artikel 18, §3 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (Wbtw);

2 de meerwaarde die A realiseert naar aanleiding van de verkoop van de nieuwe aandelen (uitgegeven in het kader van de beoogde partiële splitsing van X), na minder dan één jaar na de juridische datum van de partiële splitsing, in overeenstemming is met artikel 192, §1 WIB 92 aangezien, overeenkomstig artikel 192, §1, lid 7 WIB 92, voldaan is aan de minimale houdperiode van één jaar.

II. Omschrijving van de verrichtingen

3. P wordt opgericht voorafgaand aan de akte van partiële splitsing en zal niet toetreden tot de bestaande btw-eenheid van de groep.

4. De activa, personeel en de activiteiten die betrekking hebben op de exploitatie van infrastructuren worden middels partiële splitsing ingebracht in de nieuw voorafgaand opgerichte vennootschap P. Naar aanleiding van de partiële splitsing zal A bijkomende nieuw uitgegeven aandelen P ontvangen.

5. A beoogt de verkregen aandelen P te verkopen aan een geschikte derde partij koper.

III. Beslissing

6. Uit het door de DVB gedane onderzoek blijkt dat de aanvraag voldoet aan de voorwaarden van artikel 21 en 22 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.1 Toepassing artikel 11 en 18, §3 WBTW

7. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

8. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

9. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

10. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

11. Vaststellende dat :

11.1 P- na de transactie - diverse infrastructuren zal bezitten, waarbij ook de rechten ten aanzien van derde partijen mee overgaan. Zij ook het operationele beheer van de betrokken infrastructuur overneemt, met inbegrip van het personeel, waaronder begrepen de maintenance als het verder uitrollen van nieuwe infrastructuursites op vraag en voor rekening van andere actoren;

11.2 P voormelde dienstverlening aanbiedt aan alle marktspelers, waardoor deze van voormelde infrastructuren gebruik kunnen maken zonder zelf te investeren, vergunningen aan te vragen en te bekomen;

11.3 P zal niet enkel de activa doch ook de operationele en juridische organisatie met inbegrip van het personeel en strategische management verwerven;

mag geconcludeerd worden dat de partiële splitsing resulteert in de overdracht ten bezwarende titel van de activiteit infrastructuur, zoals deze op heden binnen X uitgeoefend wordt, omvattende alle activa, passiva, rechten, verplichtingen alsook het personeel dat zorgt voor het beheer en de exploitatie van de beoogde activa, en alle elementen die verbonden zijn daaraan, zoals bijhorende contracten, zakelijke rechten, vergunningen, goedkeuringen etc..

12. De vereiste dat de overgedragen activiteit bovendien op autonome wijze verdergezet kan worden, kan afgeleid worden uit het gegeven dat enerzijds naast de operationele activiteiten, ook het strategisch bestuur en management op het niveau van P zal worden waargenomen en anderzijds dat P de betrokken activa ter beschikking zal stellen aan verschillende partijen tegen aanrekening van een vergoeding.

13. P zal als verkrijgende entiteit de infrastructuur ter beschikking stellen aan derden waarbij deze terbeschikkingstelling onderworpen zal zijn aan de heffing van de btw overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, a), zesde streepje, dat erin voorziet dat de terbeschikkingstelling van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines wordt uitgesloten uit de algemene vrijstelling van btw voor onroerende verhuur.

14. Naar aanleiding van de hierboven beschreven partiële splitsing worden alle activa en passiva die verbonden zijn aan de infrastructuur activiteit overgedragen aan P. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft deze verrichting derhalve betrekking op een bedrijfsafdeling die op autonome wijze voortgezet zal worden door P dewelke een btw-plichtige zal zijn met recht op aftrek.

15. De aanvrager verklaart dat P een btw-belastingplichtige zal zijn die, in de mate er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, recht op btw-aftrek zal genieten.

III.2 Artikel 192, §1, lid 1 en lid 7 WIB

16. Artikel 192, §1, eerste lid, WIB 92 bepaalt: “onverminderd de toepassing van artikel 217, 3°, zijn eveneens volledig vrijgesteld de niet in artikel 45, §1, eerste lid, 1°, bedoelde meerwaarden verwezenlijkt, of vastgesteld bij de verdeling van het vermogen van een ontbonden vennootschap, op aandelen waarvan de eventuele inkomsten in aanmerking komen om krachtens de artikelen 202, §1, en 203 van de winst te worden afgetrokken en gedurende een ononderbroken periode van ten minste één jaar in volle eigendom werden behouden”.

17. Artikel 192, §1, zevende lid, WIB 92 stelt verder dat voor de toepassing van het eerste lid, de in ruil ontvangen aandelen ten gevolge van belastingneutrale verrichtingen bedoeld in artikel 46, §1, eerste lid, 2°, 211, 214, §1, en 231, §§2 en 3, WIB 92 die, naargelang het geval, beantwoorden aan het bepaalde in artikel 183bis, WIB 92, worden geacht te zijn verkregen op de datum waarop de geruilde aandelen zijn verkregen om vast te stellen of aan de voorwaarde van behoud gedurende een ononderbroken periode van ten minste één jaar in volle eigendom is voldaan.

18. De wetgever verwijst in artikel 192, §1, zevende lid, WIB 92 naar belastingneutrale verrichtingen als bedoeld in artikel 211 WIB 92. Dit betekent dat artikel 192, §1, zevende lid, WIB 92 niet alleen verwijst naar de fusie en de splitsing maar ook naar de met splitsing gelijkgestelde verrichting zoals omschreven in artikel 210, §1, 1°bis, WIB 92.

19. Artikel 45, §1, tweede lid, WIB 92 samen met artikel 192, §1, zevende en achtste lid, WIB 92 voorzien - voor de beoordeling van de voorwaarde van behoud - in de fiscale neutraliteit van de verrichtingen van inbreng, fusie en splitsing die worden verwezenlijkt overeenkomstig de artikelen 46, §1, eerste lid, 2°, 211, 214, §1, en 231, §§2 en 3, WIB 92, in hoofde van de overnemende of verkrijgende vennootschappen alsook voor de vennootschappen-aandeelhoudsters van de overgenomen of gesplitste vennootschappen.

20. Wanneer aandelen “in ruil” worden ontvangen of worden overgedragen naar aanleiding van fiscaal neutrale verrichtingen die beantwoorden aan het bepaalde in artikel 183bis WIB 92, wordt ten name van de aandeelhouder het behoud van de eigendom geacht niet te zijn onderbroken (Circulaire nr. Ci.RH.421/620.779 (AAFisc 19/2013) dd. 21.05.2013).

21. Ten gevolge van de partiële splitsing van X zal A aandelen van de P vennootschap ontvangen, dewelke worden geacht te zijn verkregen op datum waarop A de aandelen X heeft verkregen (artikel 192, §1, zevende lid, WIB 92). In dit verband wordt opgemerkt dat de aanvragers hebben bevestigd dat A de aandelen van X reeds aanhoudt sinds meer dan 1 jaar.

22. Derhalve kan worden besloten dat de meerwaarde die A zal realiseren, naar aanleiding van de verkoop van de aandelen in de P vennootschap, in aanmerking komt voor de vrijstelling van artikel 192, §1, eerste lid, WIB 92, althans voor wat betreft de aandelen verkregen door A ingevolge de partiële splitsing van X, voor zover aan de overige in dit artikel gestelde voorwaarden is voldaan.