Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale partiële splitsing, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijkingVENNOOTSCHAPSBELASTING - Belastingneutrale partiële splitsing - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - REGISTRATIERECHTEN - Inbreng van een bedrijfstak - Vlabel - BTW - ,Overdracht van een bedrijfsafdeling

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat:

1.1 de partiële splitsing van vennootschap X, waarbij zij een deel van haar vermogen overdraagt aan de bestaande vennootschap Y, beantwoordt aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92) en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183bis WIB 92;

1.2 de voormelde partiële splitsing onder de toepassing valt van artikel 117, § 2 van het federale Wetboek van Registratie-, Hypotheek-, en Griffierechten (hierna W.Reg.), waardoor het Vlaamse verkooprecht voorzien in artikel 2.9.1.0.3 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit (hierna VCF) niet verschuldigd is;

1.3 de voormelde partiële splitsing onder de toepassing valt van de artikelen 11 en 18, § 3 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.Btw).

II. Beslissing

II.A. Algemeen

2. Vennootschappen X en Y hebben gelijkaardige activiteiten die evenwel op een andere locatie worden uitgeoefend.

3. Uit een onderzoeksrapport bleek dat een verregaande integratie tussen beide vennootschappen een win-win situatie zou opleveren voor zowel vennootschap X als vennootschap Y. Door het samengaan van beide entiteiten zal de eengemaakte vennootschap vanuit een sterke positie het hoofd kunnen bieden aan toekomstige uitdagingen.

4. Vanuit die optiek wordt een partiële splitsing vooropgesteld waarbij het gehele vermogen van vennootschap X (op enkele beperkte bestanddelen na) zal worden overgedragen aan vennootschap Y tegen uitgifte van nieuwe aandelen aan de aandeelhouder van vennootschap X. Naar aanleiding van de partiële splitsing wordt ook personeel mee overgedragen.

II.B. Inzake artikel 211, § 1, WIB 92

5. De beoogde verrichting betreft een met een splitsing gelijkgestelde verrichting zoals omschreven in artikel 2, § 1, 6°/1, g), WIB 92.

6. Ten gevolge de partiële splitsing zal een verregaande integratie tussen vennootschappen X en Y worden bereikt. Deze integratie en samenvoeging van complementaire en gelijkaardige beheeractiviteiten biedt tal van voordelen:

- het leidt tot een versterking van de wereldwijde concurrentiepositie van de twee entiteiten;

- het leidt tot verschillende schaalvoordelen, zoals bijvoorbeeld het verdelen van kosten inzake digitalisering over meerdere gebruikers;

- het leidt tot één enkel bestuur en management hetgeen een administratieve vereenvoudiging en een helder beleid met betrekking tot de activiteiten met zich meebrengt;

- …

7. Naar aanleiding van de partiële splitsing wordt ook personeel mee overgedragen. De aanvragers hebben aangegeven dat de voorgenomen partiële splitsing initieel geen en op langere termijn een positieve impact zal hebben op de tewerkstelling, waardoor kan worden aangenomen dat de activiteit van vennootschap X zal worden verdergezet bij vennootschap Y.

8. De fiscale aspecten van de partiële splitsing kunnen als volgt worden samengevat:

8.1. vennootschap X is de laatste jaren winstgevend en beschikt steeds over een belastbare basis. De belastbare basis van vennootschap Y was beperkt tot een minimum belastbare basis waarop geen aftrekken mochten worden toegepast;

8.2. vennootschap X beschikt niet over fiscaal overgedragen bestanddelen. Vennootschap Y beschikt over overgedragen DBI-aftrek en overgedragen fiscale verliezen. De verwachting is dat deze fiscaal overdraagbare bestanddelen bij vennootschap Y volledig benut worden gedurende het lopende boekjaar, waardoor op de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum dus vermoedelijk evenmin fiscaal overgedragen bestanddelen aanwezig zullen zijn bij vennootschap Y. Indien er desgevallend toch nog overgedragen DBI-aftrek en overgedragen fiscale verliezen overblijven op de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum ⁽¹⁾, dan zullen deze bestanddelen in toepassing van artikel 206, § 2, WIB 92 slechts aftrekbaar zijn naar verhouding tot het evenredige aandeel van de fiscale nettowaarde van vennootschap Y vóór de partiële splitsing in het totaal van de fiscale nettowaarden van vennootschap Y en van de overgenomen bestanddelen van vennootschap X vóór de partiële splitsing. In voorkomend geval zou de partiële splitsing dan tot een fiscaal nadeel leiden op het vlak van de fiscaal overgedragen bestanddelen;

[(1) Afhankelijk van het resultaat van het lopende boekjaar.]

8.3. de verkrijgende vennootschap Y beschikt niet over vrijgestelde reserves waarvoor nog openstaande herbeleggings- of investeringsverplichtingen gelden, zodat de partiële splitsing er niet op gericht is om de ingevolge de partiële splitsing verkregen activa aan te duiden als herbelegging met het oog op het verkrijgen van een vrijstelling of van een stelsel van gespreide taxatie ten name van de verkrijgende vennootschap;

8.4. de aandeelhouders van vennootschappen X en Y hebben op dit ogenblik niet de intentie om de aandelen in vennootschap X en/of vennootschap Y over te dragen na doorvoering van de partiële splitsing.

9. De aanvragers hebben bevestigd dat de bepalingen van artikel 213 WIB 92 zullen worden nageleefd naar aanleiding van de partiële splitsing. Dit blijkt ook uit het overgemaakte ontwerp van de splitsingsstaat.

10. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de geplande partiële splitsing van vennootschap X plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

11. De verkrijgende vennootschap Y is een binnenlandse vennootschap.

12. Derhalve kan worden besloten dat de geplande partiële splitsing van vennootschap X belastingneutraal kan plaatsvinden in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92.

13. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvragers vermeld werden. De DVB spreekt zich, ondanks de vermelding in randnummer 8.4, in deze beslissing niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, § 1, WIB 92, …) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, zoals bijvoorbeeld de overdracht van de aandelen van de partieel te splitsen en/of verkrijgende vennootschap. Bij een latere overdracht van deze aandelen is de onderhavige voorafgaande beslissing niet langer geldig, tenzij de DVB in een avenant aan de beslissing de geldigheid ervan zou bevestigen.

II.C. Inzake artikel 117, § 2, Fed.W.Reg.

14. Volgens artikel 117, § 2, Fed.W.Reg. is het bij artikel 115 van hetzelfde wetboek bepaalde recht niet verschuldigd, onder de voorwaarden die de Koning bepaalt, voor de inbrengen gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een lidstaat van de Europese Gemeenschappen, van goederen die één of meer van haar bedrijfstakken uitmaken.

15. Bij koninklijk besluit (artikel 1 van het KB van 18 juli 1972 betreffende de uitvoering der artikelen 117 en 120 van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten) worden de voorwaarden voor deze vrijstelling als volgt bepaald:

“ de vrijstelling van het evenredig recht voorzien in artikel 117, § 2, van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, alsook de uitzondering gevestigd in artikel 120, 3^e lid […] van hetzelfde wetboek, zijn ondergeschikt aan de voorwaarde:

1° dat de inbreng het geheel omvat van de goederen die door de inbrengende vennootschap worden aangewend tot een of meer afdelingen van haar onderneming welke, uit technisch oogpunt, ieder een onafhankelijk uitbatingsgeheel vormen;

2° dat, eventueel na aftrek van de bij de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen, die betrekking hebben op de ingebrachte bedrijfstakken, de inbreng uitsluitend vergoed wordt hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen, die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, samen met een storting in contanten, die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt;

Wordt niet beschouwd als een afdeling van de onderneming het beheer van de participaties en de waarden in portefeuille. De participaties en waarden in portefeuille worden slechts beschouwd als behorende tot een bedrijfstak wanneer zij normaal in de exploitatie van deze tak van de bedrijvigheid zijn geïntegreerd.”.

16. Vennootschap X zal via een partiële splitsing haar volledige vermogen (op enkele beperkte bestanddelen na), inclusief alle daaraan verbonden rechten en plichten, onderbrengen in de bestaande vennootschap Y. Naar aanleiding van de partiële splitsing wordt ook personeel mee overgedragen.

17. De inbreng zal worden gedaan door vennootschap X, een bestaande Belgische vennootschap. Hierdoor is er voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel is gevestigd op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

18. De inbreng zal worden gedaan in de Belgische vennootschap Y.

19. De notie “bedrijfstak” dient vanuit twee invalshoeken te worden bekeken, enerzijds vanuit de inbrengende vennootschap en anderzijds vanuit de inbrenggenietende vennootschap. Ten name van de inbrengende vennootschap moet worden beoordeeld of de overgedragen activa, passiva en andere rechten en elementen een geheel uitmaken en al een zekere vorm van autonomie hebben. Ten name van de inbrenggenietende vennootschap is het van belang of de ingebrachte afdeling autonoom kan functioneren binnen de inbrenggenietende vennootschap.

20. Uit de gegevens van de aanvraag blijkt dat alle activa en passiva (op enkele beperkte bestanddelen na) door vennootschap X zullen worden overgedragen naar vennootschap Y. Zo zijn er onder meer enkele personeelsleden die achterblijven bij vennootschap X. Het achterblijven van deze personeelsleden bij vennootschap X berust niet op de vrijwilligheid van de partijen. Daarenboven is vennootschap X na doorvoering van de partiële splitsing verplicht om deze personeelsleden ter beschikking te stellen aan vennootschap Y.

21. De bedrijfstak omvat meerdere onroerende goederen. De onroerende goederen in eigendom van vennootschap X evenals de concessies op onroerende goederen aan vennootschap X zullen overgaan naar vennootschap Y, waar zij verder zullen worden aangewend in het kader van de over te dragen activiteit.

22. Er kan worden besloten dat het een inbreng betreft van een activiteit die kan worden beschouwd als een reeds bestaand georganiseerd geheel van activa en passiva dat op technisch vlak door eigen middelen reeds autonoom functioneert en bij de inbrenggenietende Belgische vennootschap ook autonoom zal kunnen functioneren. De ingebrachte activiteit is bijgevolg te beschouwen als een bedrijfstak.

23. Deze inbreng zal volledig worden vergoed door de toekenning van aandelen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen in de Belgische vennootschap Y. Hieruit kan worden besloten dat aan de voorwaarde wordt voldaan dat, eventueel na aftrek van de bij de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen die betrekking hebben op de ingebrachte bedrijfstak, de inbreng uitsluitend wordt vergoed door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, al dan niet samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen niet overschrijdt (K.B. 18 juli 1972, artikel 1). In casu wordt er geen geldopleg betaald.

24. De vervulling van de voorwaarden (K.B. 18 juli 1972) zal worden bevestigd in de notariële akte.

25. Voor de toepassing van de registratierechten wordt de inbreng beoordeeld op het tijdstip van de inbreng zelf, zijnde de datum van het verlijden van de notariële akte, zonder retroactiviteit.

26. De DVB heeft het bindend advies van Vlabel ontvangen. Dit advies luidt als volgt:

“Gelet op artikel 3.22.0.0.2 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot volgend bindend advies:

7. Het besluitvormingsorgaan kan zich enkel uitspreken over de situaties of verrichtingen die onder haar bevoegdheid vallen.

8. De eventuele fiscale retroactiviteit is niet tegenstelbaar aan de Vlaamse Belastingdienst. De datum van de notariële akte van overdracht/inbreng zal inzake Vlaamse registratiebelasting bepalend zijn voor de termijnen inzake opeisbaarheid, verjaring, ….

9. Er moet worden onderzocht of op de hoger beschreven verrichting(en) het derde lid van artikel 2.9.1.0.3 VCF van toepassing is en aldus de partiële splitsing van MBZ de inbreng van een bedrijfstak uitmaakt.

Art. 12:10 WVV luidt.: “Inbreng van bedrijfstak is de rechtshandeling waarbij een vennootschap, zonder ontbinding, een bedrijfstak evenals de daaraan verbonden activa en passiva overdraagt aan een andere vennootschap tegen een vergoeding die uitsluitend bestaat in aandelen van de verkrijgende vennootschap.”.

In casu is hieraan voldaan. Voor de inbreng van activa en passiva van MBZ/partiële splitsing worden de aandeelhouders van MBZ enkel vergoed met maatschappelijke rechten van HBA.

Art. 12:11 WVV luidt: “Een bedrijfstak is een geheel dat op technisch en organisatorisch gebied een autonome activiteit uitoefent en op eigen kracht kan werken.”.

Er dient verder onderzocht te worden of de overgedragen activa en passiva kunnen beschouwd worden als de inbreng van een bedrijfstak en het derde lid van artikel 2.9.1.0.3 VCF kan worden toegepast zodat het Vlaamse verkooprecht niet zal worden geheven.

Uit de beschrijving van de voorgenomen verrichting(en) blijkt dat het gehele vermogen van vennootschap X (op enkele beperkte bestanddelen na) overgaat naar de bestaande vennootschap Y.

Onderhavige inbreng kan aldus beschouwd worden als een inbreng van een bedrijfstak en op deze inbreng zal overeenkomstig het derde lid van artikel 2.9.1.0.3 VCF het verkooprecht niet worden geheven.

10. Deze beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvragers werden vermeld. De Vlaamse Belastingdienst doet enkel uitspraak over de fiscale aspecten met betrekking tot de Vlaamse registratiebelasting. Zij spreekt zich niet uit over de vennootschapsrechtelijke en boekhoudkundige aspecten van de hoger beschreven verrichting

Mag ik u verzoeken mij van de voorafgaande beslissing ter zake in kennis te stellen?

Behoudens in de gevallen waarin het voorwerp van de aanvraag dat rechtvaardigt, en hiervoor wordt bevestigd, wordt de beslissing op basis van dit bindend advies getroffen voor een termijn van vijf jaar. Het is raadzaam om in de vooropgestelde notariële akte(n) het nummer van het bindend advies te vermelden bij de fiscale verklaringen.

De voorafgaande beslissing bindt de Vlaamse Belastingdienst voor de toekomst behalve:

- als de voorwaarden waaraan de voorafgaande beslissing onderworpen is, niet vervuld zijn;

- als blijkt dat de situatie of de verrichtingen door de aanvrager onvolledig of onjuist omschreven zijn, of als essentiële elementen van de verrichtingen niet verwezenlijkt zijn op de wijze die de aanvrager omschreven heeft;

- in geval van wijziging van bepalingen van de verdragen, van het gemeenschapsrecht of van het interne recht die van toepassing zijn op de door de voorafgaande beslissing beoogde situatie of verrichting;

- als blijkt dat de voorafgaande beslissing niet in overeenstemming is met de bepalingen van de verdragen, van het gemeenschapsrecht of van het interne recht;

- als de voornaamste gevolgen van de situatie of de verrichtingen gewijzigd zijn door toedoen van de aanvrager; in dat geval heeft de intrekking van de voorafgaande beslissing uitwerking vanaf de dag van de aan de aanvrager ten laste gelegde feiten.

II.D. Inzake de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw

27. Overeenkomstig artikel 11 W.Btw wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.Btw bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

28. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

29. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Z. M. S. c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

30. De artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

31. Naar aanleiding van de hierboven beschreven partiële splitsing worden alle activa en passiva (op enkele beperkte bestanddelen na) afgesplitst van vennootschap X naar vennootschap Y.

32. Vaststellende dat de aanvragers bevestigen dat:

32.1. de overgedragen activa en passiva bedrijfsgebouwen, immateriële vaste activa, materieel, deelnemingen in verbonden ondernemingen, voorraden, handelsvorderingen, liquide middelen, eigen vermogen, personeel, klantencontracten, etc omvat;

32.2. de onroerende goederen in eigendom van vennootschap X overgaan naar vennootschap Y alwaar ze verder aangewend zullen worden in het kader van de overgedragen activiteit;

32.3. de concessies op de onroerende goederen waarover vennootschap X in het kader van haar activiteit kon beschikken, mee worden overdragen aan vennootschap Y,

dient geconcludeerd dat het geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en onlichamelijke zaken, de vennootschap Y als overnemer toelaat om op autonome wijze de economische activiteit voort te zetten.

33. Vennootschappen X en Y zijn beide btw-plichtige met recht op aftrek, waarbij vennootschap Y een btw-belastingplichtige is die, in de mate er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, recht op btw-aftrek zou hebben.

34. De hierboven beschreven partiële splitsing dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18 § 3, W.Btw te gebeuren.