Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale partiële splitsing, Zakelijke overwegingenVennootschapsbelasting - Belastingneutrale partiële splitsing - Zakelijke overwegingen - Gespreid te belasten meerwaarden - Btw - Btw-eenheid

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag tot voorafgaande beslissing strekt ertoe zekerheid te bekomen dat:

1.1. de partiële splitsing van vennootschap A plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna: “WIB 92”) en derhalve belastingneutraal kan worden doorgevoerd overeenkomstig de artikelen 211-213 WIB 92;

1.2. de latente economische dubbele belasting, die het gevolg is van het feit dat de in artikel 47 WIB 92 bedoelde belastingvrije reserves niet integraal kunnen worden toegewezen aan de vennootschap die de herbeleggingsactiva heeft verkregen (in casu vennootschap D) ingevolge de toepassing van artikel 213, WIB 92 (waardoor een gedeelte van die meerwaarden moet worden belast door de opname in de verworpen uitgaven), bij de andere bij de partiële splitsing betrokken vennootschappen (in casu vennootschap A, vennootschap B en vennootschap C) kunnen worden geneutraliseerd door een opname in de belaste reserves tezamen met een verhoging van de begintoestand van de belaste reserves voor eenzelfde bedrag op het moment dat de gespreid te belasten meerwaarden bij vennootschap D wordt belast door opname onder de verworpen uitgaven, of indien vroeger, bij de vereffening van vennootschap A, vennootschap B en/of vennootschap C;

1.3. de boekhoudkundige retroactiviteit van minder dan 7 maanden met betrekking tot de partiële splitsing voor fiscale doeleinden aanvaardbaar is en derhalve tegenstelbaar is aan de fiscale administratie;

1.4. de partiële splitsing van vennootschap A geen aanleiding geeft tot een herziening van de oorspronkelijke afgetrokken btw zoals bepaald in artikel 48, § 2, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: “W.Btw”).

II. Omschrijving van de verrichtingen door de aanvrager

2. Vennootschap A oefent management-, holding-, en vastgoedactiviteiten uit. Aanvrager wenst de management en holdingactiviteit te scheiden van de vastgoed/patrimoniumactiviteit. Hiertoe zullen de liquide middelen die vennootschap A heeft ontvangen naar aanleiding van de verkoop van één van haar onroerende goederen worden afgesplitst naar vennootschap B. Een onroerend goed wordt afgesplitst naar vennootschap C. Andere onroerende goederen worden, samen met de schuld die nog rust op deze onroerende goederen, afgesplitst naar vennootschap D. Na de partiële splitsing zullen de aandelen vennootschappen B, C en D onder voorbehoud van vruchtgebruik worden geschonken aan de drie kinderen van de heer en mevrouw X, aandeelhouders van vennootschap A.

III. Beslissing

III.A. Inzake de toepassing van de artikelen 183bis en 211, § 1, vierde lid, 3°, WIB 92 op de partiële splitsing

3. De in randnummer 2 vermelde verrichting beantwoordt aan de definitie van een met een splitsing gelijkgestelde verrichting zoals bedoeld in artikel 2, § 1, 6°/1, g), WIB 92.

4. De partiële splitsing kadert in de afzondering van het onroerend goed/patrimonium van het ondernemingsrisico en het scheiden van de verschillende activiteiten van vennootschap A. Tevens kadert de partiële splitsing in de successieplanning van de aandeelhouders van vennootschap A. De aandelen van vennootschappen B, C en D zullen met voorbehoud van vruchtgebruik worden geschonken aan de drie kinderen van de heer en mevrouw X.

5. De aanvrager heeft bevestigd dat er geen claims of vorderingen lopen tegen vennootschap A zodat de afzondering van het patrimonium middels de partiële splitsing er niet toe strekt zich te onttrekken aan eventuele toekomstige financiële verplichtingen.

6. De onroerende goederen die worden afgesplitst naar vennootschappen C en D zullen na de partiële splitsing blijvend en onder dezelfde marktconforme voorwaarden als op heden worden verhuurd aan de groepsvennootschappen. In dit kader zal er in de huurovereenkomsten een bijkomende clausule worden opgenomen waarbij wordt overeengekomen dat vennootschappen C en D de gebouwen niet kunnen verkopen.

7. De liquide middelen die toekomen aan vennootschap B zullen worden aangewend om onroerend goed te bouwen of aan te kopen en naderhand particulier te verhuren.

8. Vennootschap A heeft een belastbare basis en beschikt niet over enige overgedragen fiscaal aftrekbare bestanddelen. Aangezien de verkrijgende vennootschappen nieuw op te richten vennootschappen zijn, beschikken zij evenmin over dergelijke bestanddelen.

9. De aanvrager heeft bevestigd dat bij de verdeling van de eigen vermogensbestanddelen ingevolge de geplande partiële splitsing rekening zal worden gehouden met de toepassing van artikel 213 WIB 92 en met de voorschriften van de fiscale administratie ter zake.

10. Vennootschap A beschikt over gespreid te belasten meerwaarden. De gespreid te belasten meerwaarden zullen pro rata de fiscale nettowaarde gesplitst worden over de verkrijgende vennootschappen.

11. In het kader van een belastingneutrale splitsing dienen de fiscale vermogensbestanddelen van de gesplitste vennootschap onder de verkrijgende vennootschappen te worden verdeeld in verhouding tot de fiscale nettowaarde van de bij elke van hen gedane inbreng. Ingevolge de toepassing van de fiscale verdeelsleutel kan een dubbele belasting onder andere ontstaan door het feit dat de verdeling op een manier gebeurt dat er onvoldoende vrijgestelde reserves worden toebedeeld aan de vennootschap waar de desbetreffende activa voorkomen.

12. Voormelde werkwijze kan er onder meer toe leiden dat de gespreid te belasten meerwaarden gedeeltelijk worden toegewezen aan een andere vennootschap dan deze die de herbelegde activa heeft verkregen.

13. In dit geval moet de gespreid te belasten meerwaarde worden belast ten name van de verkrijgende vennootschap waar de herbelegde activa voorkomen door enerzijds het door deze vennootschap verkregen gedeelte van de nog niet belaste gespreid te belasten meerwaarde om te zetten in een belaste reserve en door anderzijds het overschot als een verworpen uitgave te belasten (zie nr. 211/56 van de administratieve commentaar op het WIB 92).

14. In bovenvermeld geval stemt de opname onder de verworpen uitgaven overeen met het nog niet belaste gedeelte van de gespreid te belasten meerwaarde dat zich bij de andere vennootschap onder de belastingvrije reserves bevindt. De belastinglatentie die hierdoor op de voormelde vrijgestelde reserves rust, zal naar aanleiding van de opname ervan of ten laatste bij de vereffening een dubbele belasting tot gevolg hebben.

15. Teneinde deze dubbele belasting tegen te gaan, kan worden aanvaard dat op het ogenblik van de voormelde opname in de verworpen uitgaven ten name van de desbetreffende vrijgestelde reserves bij de andere vennootschap voor eenzelfde bedrag in de belaste reserves worden opgenomen tezamen met een gelijkwaardige verhoging van de begintoestand van de reserves.

16. De aanvrager heeft bevestigd dat er geen intentie bestaat om de aandelen van vennootschap A, B, C of D over te dragen behoudens de geplande schenking met voorbehoud van vruchtgebruik.

17. Op basis van de door de aanvrager verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de geplande partiële splitsing van vennootschap A plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

III.B. Inzake de boekhoudkundige retroactiviteit op het vlak van de vennootschapsbelasting

18. De terugwerkende kracht van een vennootschapsakte is in de regel niet tegenstelbaar aan de Administratie. Van dit beginsel mag, inzonderheid t.a.v. voormeld boekhoudkundig retroactiviteitsbeding, slechts worden afgeweken wanneer de bedoelde retroactiviteitsclausule:

18.1. met de werkelijkheid overeenstemt en betrekking heeft op een korte periode: in dit verband wordt opgemerkt dat een boekhoudkundige retroactiviteitsclausule van meer dan zeven maanden in normale omstandigheden niet als een korte periode kan worden aangemerkt;

18.2. en een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat.

19. Vennootschap A heeft het voornemen om de partiële splitsing door te voeren met een boekhoudkundige retroactiviteit vanaf xx/xx/xx. De juridische datum van de splitsing staat gepland voor xx/xx/xx. Dit houdt in dat de periode tussen de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum en de datum van de juridische partiële splitsing de termijn van 7 maanden niet zal overschrijden.

20. In het kader van de in randnummer 18.2 gestelde voorwaarde wordt inzonderheid gewezen op het feit dat de fiscale nettowaarden kunnen worden gemanipuleerd met het oog op een maximale overdracht van de fiscaal overdraagbare verliezen of DBI-overschotten door deze fiscale nettowaarden op de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum (in plaats van op de juridische datum van de verrichting) in aanmerking te nemen (zie ook dienaangaande randnummer 211/14 van de administratieve commentaar op het WIB 92). Vennootschap A beschikt niet over fiscaal overdraagbare bestanddelen.

21. Derhalve kan worden besloten dat de boekhoudkundige retroactiviteit op het vlak van de vennootschapsbelasting kan worden aanvaard.

III.C. Inzake btw

22. De aanvrager verklaart dat er in de voorgelegde vennootschaps-structuur sprake is van een btw-eenheid. Vennootschappen C en D zullen toetreden tot deze btw-eenheid. We merken hierbij op dat de DVB geen uitspraak doet over de btw-eenheid zelf. In die zin velt de DVB ook geen oordeel over de vraag of aan al de voorwaarden is voldaan voor de toetreding van de nieuwe leden. In wat volgt wordt er bij hypothese van uit gegaan dat aan al de vereisten van de btw-eenheid is voldaan.

23. De eigendomsoverdrachten van de onroerende goederen die nadien, naar aanleiding van de partiële splitsing plaats vinden naar vennootschappen C en D, gebeuren dus tussen leden van eenzelfde btw-eenheid. In die zin vallen deze overdrachten buiten de werkingssfeer van de btw.

24. Verder verklaart de aanvrager dat de bestemming en het gebruik van deze onroerende goederen niet wijzigen ingevolge de voorgenomen verrichting. De aanvragers bevestigen dat de afgesplitste onroerende goederen in dezelfde mate als vóór de partiële splitsing zullen worden gebruikt voor handelingen met derden die recht op aftrek van btw verlenen. In deze hypothese, waarbij de bestemming en het gebruik van de af te splitsen onroerende goederen niet wijzigen, is artikel 48, § 2 W.Btw niet van toepassing en dient er geen herziening van de oorspronkelijk afgetrokken btw plaats te vinden.

25. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvragers vermeld worden. De DVB spreekt zich in deze beslissing, ondanks de vermelding in randnummer 16 niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, § 1 WIB 92, enz …) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, zoals bv. de latere overdracht van de aandelen van vennootschappen A, B, C of D. Bij een latere overdracht van deze aandelen is de beslissing zoals vermeld in randnummer 17 niet langer geldig, tenzij de DVB in een avenant aan de beslissing de geldigheid ervan zou bevestigen.

26. De DVB spreekt zich met deze beslissing niet uit over de bepalingen van de Vlaamse Codex Fiscaliteit (VCF).