--- title: "Voorafgaande beslissing 2021.0722 · Ingebruikneming als bedrijfsmiddel" description: "Ingebruikneming als bedrijfsmiddel, Artikel 12, § 1, eerste lid, 3° W.BTW. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2021.0722 van 14 december 2021." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2021-0722-ingebruikneming-bedrijfsmiddel-artikel-12-eerste-f8d0" lang: "nl" --- # Ingebruikneming als bedrijfsmiddel · Btw - Ingebruikneming als bedrijfsmiddel - Artikel 12, § 1, eerste lid, 3° W.BTW - Levering van nieuwe gebouwen - Wooncomplexen die worden gebruikt voor de huisvesting van gehandicapten - Artikelen 37 en 38 W.BTW - Rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 - Recht op aftrek van voorbelasting - Artikel 45, § 1 W.BTW **Nummer** 2021.0722 **Datum** 14 december 2021 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Nederlands ## Tekst 196 paragrafen Fiche van de FOD Financiën Voorafgaande beslissing nr. 2021.0722 d.d. 14.12.2021 *Btw* · *Ingebruikneming als bedrijfsmiddel* · *Artikel 12, § 1, eerste lid, 3° W.BTW* · *Levering van nieuwe gebouwen - Wooncomplexen die worden gebruikt voor de huisvesting van gehandicapten* · *Artikelen 37 en 38 W.BTW* · *Rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20* · *Recht op aftrek van voorbelasting* · *Artikel 45, § 1 W.BTW* ## Samenvatting De aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend in naam van X, een projectontwikkelaar die de hoedanigheid bezit van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW. X heeft de bedoeling om een zorgcomplex, na oprichting, te verkopen aan een investerende vennootschap P met de verplichting om het zorgcomplex te verhuren aan Z. Z heeft de intentie om het zorgcomplex zelfstandig en op duurzame wijze uit te baten. Om hieraan tegemoet te komen zal de investeerder P de mogelijkheid worden geboden het zorgcomplex in zijn geheel te kopen evenwel samen met de contractuele verplichting om met Z een overeenkomst inzake verhuur op lange termijn die niet in opzegmogelijkheden voorziet, af te sluiten. De verkoop van het zorgcomplex zal plaatsvinden binnen de btw-nieuwheidstermijn. Als het zorgcomplex op het moment van ingebruikneming nog niet verkocht is, zal X eerst zelf verhuren aan Z en nadien verkopen aan een privé-investeerder P met de verplichting om de huur over te nemen. Het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 is van toepassing op de verkoop door X van het zorgcomplex aan de privé-investeerder P die de verplichting heeft om een lange termijnverhuur af te sluiten ten gunste van Z (waarbij de privé-investeerder P c.q. X en Z overeenkomen om de optie voor belaste onroerende verhuur op grond van artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW niet te lichten). Het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 is ook van toepassing op de ingebruikneming op grond van artikel 12, § 1, eerste lid, 3° W.BTW van het zorgcomplex door X in de mate dat X het zorgcomplex zelf verhuurt aan Z wanneer het zorgcomplex nog niet verkocht is op het moment van zijn ingebruikneming. Gelet op de intentie van X om het zorgcomplex te verkopen binnen de btw-nieuwheidstermijn en gelet op haar hoedanigheid van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW, kan X de btw geheven van de oprichting van het zorgcomplex alsook zijn gemeenschappelijke delen meteen in aftrek brengen op grond van artikel 45, § 1 W.BTW. ## Tekst van de beslissing ## I. Voorwerp van de aanvraag ### *I.A. Aanvrager* 1\. De aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend in naam van X, een projectontwikkelaar die de hoedanigheid bezit van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW. Haar focus ligt ook op gemengde onroerend goedprojecten, met inbegrip van zorg. 2\. De bij dit onroerend goedproject betrokken partijen zijn Y, Z en P. Projectvennootschap Y is de grondvennootschap, X de constructievennootschap. Z is een vereniging zonder winstoogmerk die is erkend en vergund door de bevoegde overheid als zorgaanbieder. P is een investerende vennootschap. De privé-investeerder zal zich ertoe verbinden om het zorgcomplex ter beschikking te stellen middels een lange termijnverhuur aan Z. Geplande verrichtingen 3\. Voor het geplande onroerend goedproject ontwikkelt XX (via de projectvennootschappen X en Y), naast nieuwe residentiële woningen, een zorgcomplex met wooneenheden en gemeenschapsvoorzieningen (i.e. project WW). Het zorgcomplex betreft een afzonderlijk functionerend gebouw, vrijstaand van de residentiële woningen. 4\. In het kader van het geplande project WW, heeft Y al de terreinen aangekocht. 5\. Y (i.e. de grondvennootschap) zal een recht van opstal verlenen aan X (i.e. de constructievennootschap) om de gebouwen op te richten. X bezit de hoedanigheid van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW. 6\. Bij de verkoop van het zorgcomplex zullen de constructies door X worden verkocht met btw. Y zal de betreffende grondaandelen verkopen onder het stelsel van de registratiebelasting. Wat betreft deze split sale, wordt gerefereerd aan de beslissing nr. E.T. 119.318 van 28.10.2010. Deze praktijk wordt door de btw-administratie niet als rechtsmisbruik aangemerkt voor de toepassing van de btw op voorwaarde dat consequent op dezelfde manier wordt gehandeld, ongeacht de hoedanigheid van de koper (al dan niet btw-belastingplichtige). 7\. X heeft de bedoeling om het zorgcomplex, na oprichting, te verkopen aan een investerende vennootschap P met de verplichting om het zorgcomplex te verhuren aan Z. Z heeft de intentie om het zorgcomplex zelfstandig en op duurzame wijze uit te baten. Om hieraan tegemoet te komen zal de investeerder P de mogelijkheid worden geboden het zorgcomplex in zijn geheel te kopen evenwel samen met de contractuele verplichting om een overeenkomst inzake verhuur op lange termijn met Z af te sluiten. In dit verband werd voorzien in een lange termijnverhuur die niet in opzegmogelijkheden voorziet. 8\. De verkoop van het zorgcomplex zal plaatsvinden binnen de btw-nieuwheidstermijn. Als het zorgcomplex op het moment van ingebruikneming nog niet verkocht is, zal X eerst zelf verhuren aan Z en nadien verkopen aan een privé-investeerder P met de verplichting om de huur over te nemen. De privé-investeerder P zal bijgevolg alle rechten en plichten inzake onroerende verhuur van het zorgcomplex aan Z op zich nemen/overnemen. Daarnaast zullen de privé-investeerder P c.q. X en Z overeenkomen om de optie voor belaste onroerende verhuur op grond van artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW niet te lichten. Deze modus operandi betekent een win-win situatie voor zowel Z als de privé-investeerder P. Werking van het zorgcomplex 9\. Het nog op te richten zorgcomplex zal na voltooiing bestaan uit zorgunits alsook gemeenschapsvoorzieningen omvatten en zal ook plaats bieden aan een woonassistent en een inwonende conciërge. Z staat ook in voor de zorgverlening aan de bewoners-zorggebruikers in het zorgcomplex. 10\. Z zal de zorgunits en gemeenschappelijke ruimtes aan de bewoners-zorggebruikers in het zorgcomplex ter beschikking stellen middels een recht van bezetting met een zorgovereenkomst, wat betekent dat Z ook zal instaan voor de zorgverlening aan de bewoners van de zorgunits. Z is erkend en vergund door de bevoegde overheid, zij is een vergunde zorgaanbieder (VZA). Zo zal iedere bewoner kunnen rekenen op een basisdienstverlening van zorg aangeboden door X via deze zorgovereenkomst. In dit verband wordt door X ook een woonassistent aangesteld voor doelgroepspecifieke ondersteuning. De woonassistent is in loondienst bij Z en is tijdens de week (gedurende de kantooruren) bereikbaar voor de bewoners-zorggebruikers. De woonassistent woont niet in en oefent zijn werkzaamheden uit vanuit een bureauruimte ter plaatse. De woonassistent, die ortho-agogisch geschoold is, heeft de nodige opleidingen genoten om B-handelingen te kunnen stellen. Daarnaast zal iedere bewoner ook beroep kunnen doen op additionele zorg- en dienstverlening door Z of haar lokale partners. Verder zal er ook beroep kunnen worden gedaan op bijkomende zorg door externen. Op die manier zal iedere bewoner zijn eigen zorg-op-maat kunnen samenstellen. 11\. Z biedt de beoogde zorgbehoevende personen het volgende totaalaanbod aan in dit zorgconcept: • het verschaffen van individuele huisvesting met ten minste de volgende basisdienstverlening door Z: \- gebruik van de woonst aangepast aan de specifieke noden en behoeften van de gehandicapte; \- nutsvoorzieningen; \- collectieve diensten; \- onderhoud van het huishoudlinnen tijdens het verblijf; \- onthaal door de woonassistent of door de inwonende conciërge;. \- het tillen van de gehandicapten via een tillift onder begeleiding van de woonassistent of de opvoeders die alle noodzakelijke opleidingen hebben genoten; \- voorziening van verzorgingsmateriaal (afzonderlijk aangerekend); \- farmaceutische producten (afzonderlijk aangerekend); \- individueel aanwijsbare hulpmiddelen (afzonderlijk aangerekend); • de verlening van toegang tot gemeenschappelijke ruimtes voor of ten dienste van de zorgbehoevende bewoners; • het verschaffen van een gemeenschappelijke polyvalente ruimte waar de bewoners-zorggebruikers kunnen assisteren, deelnemen of meewerken aan activiteiten die daar kunnen worden georganiseerd; • huishoudelijke zorg; • catering (het verschaffen van spijzen en dranken); • medische of paramedische zorg door of via Z: \- basisdienstverlening van zorg door Z; \- zorgondersteuning aangeboden door Z via doelgroepspecifieke ondersteuning door de woonassistent en ortho-agogische begeleiding. Zowel de woonassistent als de opvoeders hebben alle noodzakelijke opleidingen genoten; \- bijkomende zorg via Z door externen (Z in samenwerking met reguliere diensten). • oproepbare nachtpermanentie; • zorgbegeleiding die kan gaan tot 24/7 aanwezigheid van opvoeders in het zorgcomplex. 12\. Z zal ernaar streven om overwegend personen te huisvesten van de doelgroep. Zo wordt er gestreefd naar een maximale bezetting van de zorgunits door deze doelgroep. Het kan zich in de toekomst echter voordoen dat een aantal van de wooneenheden, omwille van een (tijdelijke) beperktere nood aan opvang van de doelgroep, niet wordt bezet door personen die binnen deze doelgroep vallen. 13\. Volgens de verklaringen van de aanvrager zal de bezetting door andere personen dan de beoogde doelgroep echter altijd beperkt blijven. Zo blijft in ieder geval minstens een overweldigende meerderheid van de wooneenheden (abstractie makend van de wooneenheid voor de inwonende conciërge) voorbehouden aan personen die vallen binnen de doelgroep. Bijgevolg kan maximum het resterende gedeelte van de wooneenheden worden aangewend door andere personen in geval van tijdelijke leegstand. Het is dus geenszins de intentie om continu dat resterende gedeelte van de wooneenheden te ‘reserveren’ voor personen die buiten de doelgroep vallen. Dit is enkel zo in geval van leegstand. Er zullen met andere woorden geen wooneenheden exclusief worden voorbehouden voor deze laatste categorie van personen. De aanvrager garandeert dat nooit meer dan dat resterende gedeelte van de wooneenheden ter beschikking worden gesteld van andere personen buiten de doelgroep. De zorgunits zullen in overeenkomstig geval leeg blijven staan. ## II. Vraagstelling 14\. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in het betreffende deel van de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag er meer bepaald toe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat: • het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van toepassing is op de verkoop door X van het zorgcomplex aan de privé-investeerder P die de verplichting heeft om een lange termijnverhuur af te sluiten ten gunste van Z; • het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 ook van toepassing is op de ingebruikneming als bedrijfsmiddel op grond van artikel 12, § 1, eerste lid, 3° W.BTW van het zorgcomplex door X in de mate dat X het zorgcomplex zelf verhuurt aan Z wanneer het zorgcomplex nog niet verkocht is op het moment van ingebruikneming van het zorgcomplex; • gelet op haar intentie om het hierna bedoelde zorgcomplex te verkopen binnen de btw-nieuwheidstermijn en gelet op haar hoedanigheid van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW, X de btw geheven van de oprichting van het zorgcomplex meteen in aftrek kan brengen op grond van artikel 45, § 1 W.BTW. ## III. Beslissing Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt. 15\. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken. ### *III.A. Uitgaande handelingen* 16\. Bij de verkoop van het zorgcomplex zullen de constructies door X worden verkocht met btw. Y zal de betreffende grondaandelen verkopen onder het stelsel van de registratiebelasting. 17\. Deze split sale wordt volgens de aanvrager onder meer toegepast om de risico’s van aansprakelijkheden in verband met de bouwwerkzaamheden af te zonderen. In dit verband verwijst de DVB naar de beslissing nr. E.T. 119.318 van 28.10.2010. Er wordt aangenomen dat een commerciële praktijk gangbaar is waarbij om economische of financiële redenen gewerkt wordt met twee verschillende verkopers (één voor de grond en één voor de nieuwbouw). Deze praktijk wordt door de btw-administratie niet als rechtsmisbruik aangemerkt voor de toepassing van de btw op voorwaarde dat consequent op dezelfde manier wordt gehandeld, ongeacht de hoedanigheid van de koper (al dan niet btw-belastingplichtige). Op basis van de verklaringen van de aanvrager en het geldend administratief standpunt kan de DVB besluiten dat een split sale structuur kan worden toegepast. Meer specifiek zullen de nieuwe constructies met btw worden verkocht door X en zullen de betreffende grondaandelen terzelfdertijd worden verkocht door Y met vrijstelling van btw en met toepassing van registratiebelasting. 18\. De verkoop door X van het zorgcomplex zal plaatsvinden uiterlijk op 31 december van het tweede jaar dat volgt op het jaar waarin de eerste ingebruikneming van dit complex heeft plaatsgevonden (i.e. binnen de btw-nieuwheidstermijn zoals voorzien in artikel 44, § 3, 1°, a) W.BTW). 19\. De privé-investeerder P die het zorgcomplex zal aankopen van X, heeft bij aankoop de verplichting om het zorgcomplex te verhuren aan Z. De grond van het zorgcomplex zal onder het stelsel van de registratiebelasting worden verkocht door Y en de constructies zullen met toepassing van btw worden verkocht door X. Deze laatste vennootschap bezit de hoedanigheid van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW. 20\. X zal het zorgcomplex zelf verhuren aan Z als het zorgcomplex niet verkocht is op het moment van ingebruikneming. In dat geval verricht X een ingebruikneming als bedrijfsmiddel op grond van artikel 12, § 1, eerste lid W.BTW. Zoals hiervoor aangegeven, is het echter zeker haar intentie om het zorgcomplex te verkopen uiterlijk op 31 december van het tweede jaar dat volgt op het jaar waarin de eerste ingebruikneming van dat complex heeft plaatsgevonden. #### III.A.1. Verkoop van het zorgcomplex aan de investerende vennootschap P 21\. Kunnen het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 genieten: • de bouwwerken en andere onroerende handelingen; • de levering van ‘nieuwe gebouwen en het bijhorend terrein’ (het gaat om gebouwen die werden overgedragen uiterlijk op 31 december van het tweede jaar dat volgt op het jaar waarin de eerste ingebruikneming of eerste inbezitneming van die gebouwen heeft plaatsgevonden) en de vestigingen, de overdrachten en de wederoverdrachten van zakelijke rechten op dergelijke onroerende goederen; • de btw-lease overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, b) W.BTW, en; • de in artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW bedoelde onroerende verhuur (optioneel stelsel). Dit verlaagde btw-tarief van 6% is slechts van toepassing als gezamenlijk wordt voldaan aan de volgende voorwaarden: • de hiervoor bedoelde onroerende handelingen moeten worden verricht aan wooncomplexen bestemd om te worden gebruikt voor huisvesting van gehandicapten (eerste toepassingsvoorwaarde); • deze onroerende handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een publiekrechtelijke of privaatrechtelijke persoon die een instelling beheert die op duurzame wijze, in dag- en nachtverblijf, personen met een handicap huisvest en die om deze reden een tegemoetkoming geniet van een fonds of een agentschap voor personen met een handicap dat door de bevoegde overheid is erkend (tweede toepassingsvoorwaarde), en; • de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten, op basis van een duidelijk en nauwkeurig attest van de afnemer, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagd tarief rechtvaardigen; behalve in geval van samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van onderhavige bepaling, ontlast het attest van de afnemer de dienstverrichter van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief (derde toepassingsvoorwaarde). Voor de toepassing van het bedoelde voordeeltarief betreffende het verblijf van personen met een handicap, is er geen enkele vereiste of beperking wat de ouderdom van de bedoelde wooncomplexen betreft. Dit voordeeltarief is geenszins van toepassing op: • reinigingswerken (§ 1 van voornoemde rubriek XXXIII); • werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die geen betrekking hebben op de eigenlijke woning (bebouwingswerkzaamheden of tuinaanleg en oprichten van afsluitingen) (§ 2 van voornoemde rubriek XXXIII); • werk in onroerende staat en andere handelingen die de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van zwembaden, sauna’s, minigolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties tot voorwerp hebben (§ 2 van voornoemde rubriek XXXIII). *III.A.1.1. Eerste toepassingsvoorwaarde: begrip instellingen (wooncomplexen) die worden gebruikt voor* de huisvesting van gehandicapten 22\. Het bedoelde 6%-tarief mag enkel worden toegepast op onroerende handelingen die betrekking hebben op wooncomplexen die gebruikt worden of gebruikt zullen worden voor de huisvesting van personen met een handicap. 23\. In tegenstelling tot de onroerende verhuur maakt het verschaffen van huisvesting in de zin van artikel 18, § 1, tweede lid, 10° en 11° W.BTW een complexe overeenkomst uit ter uitvoering waarvan de exploitant, bovenop de terbeschikkingstelling van woonruimtes of gemeenschappelijke ruimtes, ook aan de residenten verschillende diensten verstrekt die deel uitmaken van het restaurant- en hotelwezen, alsook de specifieke zorg die, inzonderheid voor de voorzieningen voor gehandicapten, de bijzondere gezondheidstoestand van de residenten met zich meebrengt *(1)*. --- *\[(1) Aanschrijving nr. 12 van 10.10.1984, punt 13.\]* --- 24\. Onder wooncomplexen wordt verstaan al de lokalen die bestemd zijn of bestemd worden voor de huisvesting van deze personen om te voldoen aan de vereisten van hun verblijf en van hun gemeenschappelijk leven. Niet alleen de lokalen bestemd voor de eigenlijke huisvesting (appartementen, privé- of gemeenschappelijke kamers, slaapzalen, e.a.) zijn bedoeld, maar ook de andere plaatsen die worden gebruikt door de beoogde personen (restaurants, lees- of recreatiezalen, salons met bar of tv, studiezalen, bibliotheken voorbehouden aan de beoogde personen), alsmede de lokalen bestemd voor het personeel ten dienste van de huisvesting (monitors, toezichters, verpleegkundigen, dienstpersoneel) en de technische lokalen (keukens, wasplaatsen, kelders, opslagplaatsen, bergplaatsen, e.a.) *(2)*. --- *\[(2) Aanschrijving nr. 12 van 10.10.1984, punt 16.\]* --- 25\. Om de hoedanigheid van eindverbruiker te verkrijgen, moeten de publiekrechtelijke of privaatrechtelijke personen die een instelling (wooncomplex) beheren waar de beoogde personen verblijven, deze residenten op een duurzame wijze huisvesten in dag- en nachtverblijf. Het complex dient ook werkelijk te fungeren als de eigen woning van de beoogde personen waar hun de huishoudelijke zorg (waaronder het verstrekken van spijzen en dranken) en desgevallend ook de medische of paramedische zorg wordt verleend bovenop de loutere terbeschikkingstelling van woonruimtes en gemeenschappelijke ruimtes *(3)*. --- *\[(3) Aanschrijving nr. 12 van 10.10.1984, punt 64; Btw-Commentaar (editie 01.11.2021), Boekwerk II, Hoofdstuk 7, Afdeling 4, punt 10, titel B.\]* --- 26\. Het project WW is een zorgcomplex met wooneenheden en gemeenschapsvoorzieningen (concept van zorg-op-maat). 27\. Het project WW kwalificeert als een instelling, met name een wooncomplex, die (dat) wordt gebruikt voor de huisvesting van de beoogde personen, zoals hierna genoegzaam zal blijken. 28\. Het gaat om een grote centrale site (zorgsite) met een totaalaanbod gericht op gehandicapte personen. Z biedt de beoogde zorgbehoevende personen het volgende totaalaanbod aan in het zorgconcept: • het verschaffen van individuele huisvesting met ten minste de volgende basisdienstverlening door Z: \- gebruik van de woonst aangepast aan de specifieke noden en behoeften van de gehandicapte; \- nutsvoorzieningen; \- collectieve diensten; \- onderhoud van het huishoudlinnen tijdens het verblijf; \- onthaal door de woonassistent of door de inwonende conciërge;. \- het tillen van de gehandicapten via een tillift onder begeleiding van de woonassistent of de opvoeders die alle noodzakelijke opleidingen hebben genoten; \- voorziening van verzorgingsmateriaal (afzonderlijk aangerekend); \- farmaceutische producten (afzonderlijk aangerekend); \- individueel aanwijsbare hulpmiddelen (afzonderlijk aangerekend); • de verlening van toegang tot gemeenschappelijke ruimtes voor of ten dienste van de zorgbehoevende bewoners; • het verschaffen van een gemeenschappelijke polyvalente ruimte waar de bewoners-zorggebruikers kunnen assisteren, deelnemen of meewerken aan activiteiten die daar kunnen worden georganiseerd; • huishoudelijke zorg (waaronder reguliere was die afzonderlijk wordt aangerekend) op vraag van de bewoner-zorggebruiker en afhankelijk van diens profiel; • catering (het verschaffen van spijzen en dranken); • medische of paramedische zorg door of via Z: \- basisdienstverlening van zorg door Z; \- zorgondersteuning aangeboden door Z via doelgroepspecifieke ondersteuning door de woonassistent en ortho-agogische begeleiding. Zowel de woonassistent als de opvoeders hebben alle noodzakelijke opleidingen genoten. \- bijkomende zorg via Z door externen (Z in samenwerking met reguliere diensten). In dit verband wordt onder meer samengewerkt met diensten voor gezinszorg. Deze zullen dagelijks aanwezig zijn. • oproepbare nachtpermanentie; • zorgbegeleiding die kan gaan tot 24/7 aanwezigheid van opvoeders in het zorgcomplex. Interim conclusie 29\. Het gebouwencomplex is bestemd voor de woonondersteuning van personen met een handicap die nood hebben aan gespecialiseerde zorg, wat betekent dat ze in dat complex zullen resideren, omringd door professionele begeleiding. De aanvrager brengt voldoende feitelijke elementen aan waaruit blijkt dat het zorgproject WW een instelling (wooncomplex) is die (dat) bestemd is om te worden gebruikt voor huisvesting (dag- en nachtverblijf) van gehandicapten. Daarnaast wordt bevestigd dat Z een VAPH erkenning bezit als instelling voor de huisvesting van gehandicapten. Aldus kan de DVB de visie van de aanvrager volgen dat de eerste toepassingsvoorwaarde is vervuld. *III.A.1.2. Tweede toepassingsvoorwaarde: onroerende handelingen en beoogde personen* 30\. Door het Vlaamse subsidiebeleid is het niet de zorginstelling zelf die wordt gesubsidieerd, maar wordt aan de personen die daar behoefte aan hebben, ondersteuning aangeboden middels een persoonsvolgend budget (PVB) dan wel rechtstreeks toegankelijke hulp (RTH). Bewoners met een persoonsvolgend budget (PVB) verkrijgen een budget op maat waarmee zij zorg en ondersteuning kunnen kopen. Bewoners die recht hebben op ondersteuning via rechtstreeks toegankelijke hulp (RTH) kunnen dit budget gebruiken voor beperkte, handicapspecifieke ondersteuning voor wie af en toe hulp nodig heeft. 31\. De aanvrager verklaart dat Z erkend en vergund is door de bevoegde overheid als zorgaanbieder (VZA) voor de zorg van gehandicapten. Deze erkenning zal volgens de aanvrager ook van toepassing zijn voor het nieuwe zorgcomplex. Het jaarverslag 2020 van X en een screenshot van de website van de bevoegde overheid werden ter inzage voorgelegd aan de DVB. 32\. De aanvrager verklaart verder dat Z een door het VAPH erkende voorziening is die ook vergund is om zorg te verlenen aan personen met een persoonsvolgend budget (PVB) of rechtstreeks toegankelijke hulp (RTH). Bij Z kunnen meerderjarige personen met een handicap gebruik maken van hun PVB of RTH middelen. RTH is er volgens de aanvrager wel verwaarloosbaar in vergelijking met PVB. De aanvrager meldt uitdrukkelijk dat de personen binnen de doelgroep die zullen worden opgevangen in het project WW beschikken over een erkenning in de zin dat zij een budget toegekend krijgen van het VAPH (op basis van hun inschalingsscores in functie van de zorgzwaarte) voor de zogenaamde inkoop van zorg in dit project, meer specifiek inzake verblijf. De bedoelde bewoners-zorggebruikers zijn erkend als personen met een beperking en verkrijgen hiervoor van de overheid een financiële tegemoetkoming om hun verblijfskost bij Z te financieren. 33\. Zoals hiervoor aangegeven, zal Z ernaar streven om overwegend personen te huisvesten van de doelgroep, i.e. in hoofdzaak personen die middels PVB al worden ondersteund of op de wachtlijst staan voor dergelijk budget, of in beperkte mate personen die recht hebben op RTH ondersteuning. Zo wordt er gestreefd naar een maximale bezetting van de zorgunits door deze doelgroep. Het kan zich in de toekomst echter voordoen dat een aantal van de wooneenheden, omwille van een (tijdelijke) beperktere nood aan opvang van de doelgroep, niet wordt bezet door personen die binnen deze doelgroep vallen. In dit verband is het van belang voor Z om over de nodige flexibiliteit te beschikken waardoor het wooncomplex alsnog optimaal kan worden benut en zorg kan worden verleend aan andere personen die nood hebben aan ondersteuning bij het zelfstandig wonen. In geval van een mindere nood aan opvang van de beoogde doelgroep, zullen de leegstaande wooneenheden aldus in beperkte mate worden bezet door personen met een zekere ondersteuningsnood die geen PVB of RTH genieten. 34\. Volgens de verklaringen van de aanvrager zal de bezetting door andere personen dan de beoogde doelgroep echter altijd beperkt blijven. Zo blijft in ieder geval minstens de overweldigende meerderheid van de wooneenheden (abstractie makend van het appartement voor de inwonende conciërge) voorbehouden aan personen die vallen binnen de doelgroep. Bijgevolg kan hoogstens het resterende gedeelte van de wooneenheden worden aangewend door andere personen in geval van tijdelijke leegstand. Het is dus geenszins de intentie om continu dat resterende gedeelte van de wooneenheden te ‘reserveren’ voor personen die buiten de doelgroep vallen. Dit is enkel zo in geval van leegstand. Er zullen met andere woorden geen wooneenheden exclusief worden voorbehouden voor deze categorie van personen. De aanvrager garandeert dat nooit meer dan dat resterende gedeelte van de wooneenheden ter beschikking wordt gesteld van andere personen buiten de doelgroep. De zorgunits zullen in overeenkomstig geval leeg blijven staan. Bovendien zal de bezettingsgraad door personen die vallen binnen de doelgroep fluctueren doorheen de tijd (i.e. tussen de bedoelde overweldigende meerderheid en een volledige bezetting door de doelgroep), rekening houdend met de fluctuaties in ondersteuningsnood binnen deze doelgroep en de (relatief) beperkte huurtermijn. Mede door deze beperkte doorlooptijd kan het dus voorkomen dat eenzelfde unit wordt aangewend voor gebruik door het doelpubliek en, bij eventuele leegstand, door personen die niet binnen de doelgroep vallen. Het primair doel blijft echter om personen binnen de doelgroep te huisvesten. De units zijn dan ook allemaal ingericht in functie van dit primair doel. 35\. Door het beperkt en bijkomstig karakter, enkel bij tijdelijke leegstand, van de bezetting door bewoners buiten de doelgroep, vormt laatstbedoelde bezetting naar het oordeel van de DVB geen beletsel voor de toepassing van het bedoelde 6%-tarief. Interim conclusie 36\. Op basis van voorgaande analyse, de verklaringen van de aanvrager en de voorgelegde stukken kan de DVB de visie van de aanvrager volgen dat ook aan de tweede toepassingsvoorwaarde is voldaan. *III.A.1.3. Derde toepassingsvoorwaarde: formaliteiten* 37\. De derde toepassingsvoorwaarde betreft het naleven van de in § 1, 3° van rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 vermelde formaliteiten (cf. supra). 38\. Hoewel dit in de rulingaanvraag niet wordt geëxpliciteerd, mag de DVB veronderstellen dat de aanvrager ook aan de derde toepassingsvoorwaarde zal voldoen. *III.A.1.4. Onroerende handelingen verstrekt aan een persoon die, zonder de hoedanigheid van uitbater van het wooncomplex te bezitten, het genotstrecht van het gebouw overdraagt aan een publiekrechtelijke of privaatrechtelijke rechtspersoon die de inrichting effectief uitbaat (geval van prive-investeerder)* 39\. Het bedoelde 6%-tarief is in principe slechts van toepassing wanneer – en in zoverre alle andere voorwaarden vervuld zijn – de onroerende handeling wordt verstrekt aan een publiekrechtelijke of privaatrechtelijke persoon die een door de ‘regeling voor verblijfsinrichtingen van sociale aard’ begunstigde verblijfsinrichting beheert. Het gaat om de personen aan wie uitdrukkelijk de hoedanigheid van eindverbruiker werd toegekend krachtens rubriek XXXI, § 2 van tabel A van de bijlage van Btw-KB nr. 20. 40\. Deze persoon dient in de regel eigenaar of huurder te zijn van het gebouw dat dienst doet als verblijfsinrichting of moet – meer algemeen – een zakelijk recht of een genotsrecht op dat gebouw bezitten. 41\. Om concurrentieverstoring te voorkomen, aanvaardt de btw-administratie dat het voordeel van het 6%-tarief ook kan gelden voor de persoon die, zonder exploitant te zijn van de inrichting, het zakelijk recht of het genotsrecht dat hij bezit op het gebouw, overdraagt – inzonderheid bij wijze van verhuur – aan de exploitant die de inrichting beheert *(4)*. --- *\[(4) Aanschrijving nr. 12 van 10.10.1984, punt 20; zie ook:* [*Aanschrijving nr. 1 van 02.02.1994*](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/1-1994-aanschrijving-taux-leasing-immobilier-december-6740)*, punten 2-5;* [*Parl. Vr. nr. 470 DE PADT 10.09.2004*](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/470-sociale-woningbouw-tarief-prive-bouwers-e1e9)*, Vr. en Antw. Kamer, 2004-2005, nr. 52, 7930.\]* --- 42\. Voor de toepassing van dit 6%-tarief is het dus niet noodzakelijk dat de persoon die de opdrachtgever van de handeling is, ook de hoedanigheid bezit van beheerder. Deze persoon hoeft dus niet de hoedanigheid van beheerder van het wooncomplex te bezitten. Essentieel is dat de handeling rechtstreeks betrekking heeft op de exploitatie van de homes of internaten, onder de voorwaarden gesteld door deze regeling. Dit verlaagde btw-tarief van 6% mag dan ook toegepast worden indien de oprichtingswerken of de levering van het gebouw worden gefactureerd aan een bouwheer of een koper (bijvoorbeeld een privé-investeerder) die onder de vorm van een btw-lease, een verhuur met btw (optioneel stelsel) of een andere vorm van verhuur (zoals een overeenkomst voor een – gebruiksklaar – commodaat voor een duur van 30 jaar) het genotsrecht op het gebouw afstaat aan een publiekrechtelijke of privaatrechtelijke persoon die de inrichting beheert. Hetzelfde geldt voor de vestiging van een zakelijk recht (bijvoorbeeld een erfpachtrecht of een vruchtgebruik) ten gunste van een ‘reële’ uitbater die daartoe door de bevoegde overheid werd erkend. Deze administratieve tolerantie met betrekking tot dit 6%-tarief geldt niet in een keten. Als die keten meer dan twee personen telt, kan alleen de persoon die met de uitbater een overeenkomst sluit, het 6%-tarief genieten. 43\. In casu wordt het zorgcomplex door X verkocht aan een investerende vennootschap P die, omwille van de contractuele verplichting, dit complex zal verhuren aan Z. Deze privé-investeerder P zal zich aldus engageren om het genotsrecht op het zorgcomplex geheel over te dragen aan Z bij wijze van een lange termijnhuurovereenkomst van 15 jaar. Z neemt in dit verband de uitbating van het zorgcomplex alsook de zorgverlening aan de bewoners op zich. 44\. Rekening houdend met de hiervoor aangehaalde administratieve tolerantie, kan het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig voornoemde rubriek XXXIII ook worden toegepast op de verkoop van het zorgcomplex door X aan de investerende vennootschap P. *III.A.1.5. Conclusie* 45\. Rekening houdend met voorgaande analyse, kan het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 inzake instellingen van gehandicapten, worden toegepast op de verkoop van het zorgcomplex door X aan de investerende vennootschap P. #### III.A.2. Ingebruikneming als bedrijfsmiddel van woonentiteiten door X 46\. Zoals eerder vermeld, is het de bedoeling van X om het zorgcomplex in zijn geheel te verkopen aan een investerende vennootschap P die nadien het zorgcomplex ter beschikking stelt aan Z bij wijze van een lange termijnverhuur. 47\. Als het zorgcomplex op het moment van ingebruikneming echter nog niet verkocht is, zal X in eerste instantie het zorgcomplex zelf verhuren aan Z bij wijze van een van btw vrijgestelde onroerende verhuur. Door de grote behoefte is het immers de intentie om de zorgunits meteen te kunnen aanwenden van zodra dat mogelijk is en het gebruik ervan niet afhankelijk te maken van het al vinden van een privé-investeerder. Deze verhuur zal plaatsvinden volgens dezelfde modaliteiten zoals deze zouden gelden bij de privé-investeerder (inzonderheid de lange huurtermijn zonder opzegmogelijkheden). 48\. Hiermee rekening houdend zal X op dat moment een ingebruikneming van een onroerend goed als bedrijfsmiddel verrichten op grond van artikel 12, § 1, eerste lid, 3° W.BTW. 49\. Wat betreft het toepasselijke btw-tarief, wordt deze ingebruikneming door X gelijkgesteld met een levering zoals een verkoop aan een privé-investeerder en kan deze dan ook worden onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig voornoemde rubriek XXXIII. Deze btw is op dat moment niet aftrekbaar. 50\. Bij latere verkoop door X binnen de btw-nieuwheidstermijn, zal de verkoop onderworpen zijn aan het 6 %-tarief en op dat moment zal de btw die bij de ingebruikneming niet in aftrek werd gebracht door X, door haar alsnog volledig in aftrek kunnen worden gebracht op grond van artikel 45, § 1 W.BTW. ### *III.B. Inkomende handelingen* 51\. Het spreekt voor zich dat, vermits X de hoedanigheid bezit van beroepsoprichter (projectontwikkelaar) in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW, in haar hoofde, langs inkomende zijde, altijd de regeling van de verlegging van heffing van [artikel 20 van Btw-KB nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d) van toepassing is. Voor de DVB wordt deze hoedanigheid van beroepsoprichter ook ambtshalve verleend aan de privé-investeerder die een gerichte en eenmalige handeling verricht voor de bouw van een instelling voor gehandicapten gevolgd door een zakelijk recht op de nieuw gebouwde instelling ten gunste van de eigenlijke exploitant, gezien de bedoeling ab initio een zakelijk recht te vestigen en de duurtijd van de voorbereidende werken. 52\. Vermits X als 100% btw-belastingplichtige kwalificeert, is er geen sprake van voorfinanciering en zal het btw-bedrag in hoofde van X niet als kost kwalificeren (uitgezonderd een latere ingebruikneming indien het zorgcomplex op het moment van ingebruikneming nog niet verkocht is). 53\. Het standaard btw-tarief van 21% is van toepassing bij de oprichting van het zorgcomplex alsook de gemeenschappelijke delen van het zorgcomplex. 54\. Door de intentie van X om het zorgcomplex te verkopen binnen de btw-nieuwheidstermijn en gelet op haar hoedanigheid van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW, kan X op grond van artikel 45, § 1 W.BTW meteen haar recht op aftrek uitoefenen van de btw geheven van de oprichting van het zorgcomplex alsook de gemeenschappelijke delen van het zorgcomplex. ### *III.C. Eindconclusie* 55\. Het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 is van toepassing op de verkoop door X van het zorgcomplex aan de privé-investeerder P die de verplichting heeft om een lange termijnverhuur af te sluiten ten gunste van Z (waarbij de privé-investeerder P c.q. X en Z overeenkomen om de optie voor belaste onroerende verhuur op grond van artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW niet te lichten). 56\. Het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 is ook van toepassing op de bedoelde ingebruikneming op grond van artikel 12, § 1, eerste lid, 3° W.BTW van het zorgcomplex door X in de mate dat X het zorgcomplex zelf verhuurt aan Z wanneer het zorgcomplex nog niet verkocht is op het moment van zijn ingebruikneming (zie randnrs. 46 t.e.m. 50 supra). 57\. Gelet op de intentie van X om het zorgcomplex te verkopen binnen de btw-nieuwheidstermijn en gelet op haar hoedanigheid van beroepsoprichter in de zin van artikel 12, § 2 W.BTW, kan X de btw geheven van de oprichting van het zorgcomplex alsook zijn gemeenschappelijke delen meteen in aftrek brengen op grond van artikel 45, § 1 W.BTW. ## Aangehaalde teksten 1 [KB nr. 1 art. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d) 1 voorkomen ## Administratieve doctrine 1 [Voorafgaande beslissingen 1](https://juriel.be/nl/rulings/2021-0722-ingebruikneming-bedrijfsmiddel-artikel-12-eerste-f8d0/documenten?type=voorafgaande-beslissingen) [Bekijk het document](https://juriel.be/nl/rulings/2021-0722-ingebruikneming-bedrijfsmiddel-artikel-12-eerste-f8d0/documenten)