---
title: "Voorafgaande beslissing 2021.0238 · Vruchtgebruik, Toevallige belastingplichtige"
description: "Vruchtgebruik, Toevallige belastingplichtige, Recht op aftrek, Onroerend inkomen. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2021.0238 van 11 mei 2021."
url: "https://juriel.be/nl/rulings/2021-0238-vruchtgebruik-toevallige-belastingplichtige-recht-aftrek-8c12"
lang: "nl"
---

# Vruchtgebruik, Toevallige belastingplichtige, Recht op aftrek, Onroerend inkomen · Btw - Vruchtgebruik - Toevallige belastingplichtige - Recht op aftrek - Onroerend inkomen - Art. 344, § 1, WIB 92

**Nummer**

2021.0238

**Datum**

11 mei 2021

## Over het document

**Verzameling**

Voorafgaande beslissingen

**Taal van de tekst**

Nederlands

## Tekst

89 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

Voorafgaande beslissing nr. 2021.0238 d.d. 11.05.2021

*Btw* · *Vruchtgebruik* · *Toevallige belastingplichtige* · *Recht op aftrek* · *Onroerend inkomen* · *Art. 344, § 1, WIB 92*

## Samenvatting

De eigenaars kunnen bij de vestiging van een vruchtgebruik op hun nieuwe hotelkamer opteren voor de toepassing van btw. De door de eigenaar betaalde btw op zijn aankoop kan volledig in aftrek worden gebracht.

De vergoeding die de individuele investeerders ontvangen in ruil voor de vestiging van het vruchtgebruik op de hotelkamers geeft geen aanleiding tot het belasten van een onroerend inkomen in de zin van artikel 7 WIB 92.

De voorgenomen verrichting wordt verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen in de zin van artikel 344, § 1, WIB 92.

## Uit het door de DVB gedane onderzoek blijkt het volgende:

1\. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van artikel 21 en 22 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

2\. <…> is sedert <…> volle eigenaar van een terrein <…>. Op dit terrein wenst <…> een gebouw op te richten, bestaande uit hotelkamers en ondergrondse parkeergelegenheid voor wagens. Het hotel zal de naam ‘<…>’ krijgen.

3\. <…> wenst de hotelkamers, de daaraan verbonden gemeenschappelijke delen en de aandelen in de grond te verkopen aan particuliere eigenaars (zowel natuurlijke personen als vennootschappen – hierna samen de ‘Particulieren’ of ‘Eigenaars’), al dan niet in combinatie met een parkeerplaats.

4\. Vervolgens zullen de Eigenaars onmiddellijk na de aankoop van de hotelkamer (en in voorkomend geval, de autostaanplaats), onder het stelsel van de toevallige BTW-plicht, het vruchtgebruik op de aangekochte nieuwe hotelkamer (en in voorkomend geval, de autostaanplaats) en de daaraan verbonden gemeenschappelijke delen en grondaandelen verkopen aan <…>. Deze vennootschap betreft de hotelexploitatievennootschap. Deze vennootschap zal de prijs voor het vruchtgebruik betalen over een periode van 30 jaar.

5\. <…>.

## Inzake BTW

## *A. Belastingregime op de verkoop in volle eigendom van de hotelkamers*

6\. De aanvraag strekt ertoe te vernemen of de hotelkamers (en garageplaatsen) te beschouwen zijn als ‘nieuw’ en hierdoor de verkopen van <…> aan de Eigenaars onderworpen zullen zijn aan BTW.

7\. <…>.

8\. Gezien de grootte van het project en de intentie van <…> om de hotelkamers te verkopen aan de Eigenaars, is de aanvrager van oordeel dat zij een BTW-belastingplichtige is in de zin van artikel 12, par. 2 W.BTW.

9\. Vermits het hotel nieuw zal worden gebouwd op een terrein eigendom van <…> kan er volgens de aanvrager geen twijfel bestaan over het feit dat de verkopen betrekking hebben op een nieuw gebouw in de zin van artikel 44, par. 3, 1° W.BTW, mits naleving van de wettelijke voorwaarden, met name dat de verkopen zullen plaatsvinden uiterlijk op 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of eerste inbezitneming.

10\. Mits naleving van deze voorwaarden wenst <…> te vernemen dat overeenkomstig artikel 44, par. 3, 1°, a), tweede lid, eerste gedachtestreepje W.BTW. de verkopen van de hotelkamers aan de Eigenaars voor het geheel, inclusief het daarbij horend aandeel in de gemeenschappelijke delen, onderworpen zullen zijn aan het regime van BTW tegen het standaardtarief van 21%.

11\. Overeenkomstig artikel 44, par. 3, 1°, a), tweede lid, eerste gedachtestreepje W.BTW kan de DVB effectief bevestigen dat de overdracht van de nieuwe hotelkamers door <…> aan de Eigenaars voor het geheel, inclusief het daarbij horend aandeel in de gemeenschappelijke delen en het grondaandeel, onderworpen is aan het regime van de BTW.

12\. <…>.

## *B. Belastingregime op vestiging van vruchtgebruik en mogelijkheid tot btw-aftrek in hoofde van overdrager*

Toepassing btw op vestiging vruchtgebruik

13\. Onmiddellijk na de aankoop door een Eigenaar vestigt deze laatste op zijn beurt een vruchtgebruik op de aangekochte nieuwe hotelkamer(s) ten voordele van <…>.

14\. De Eigenaars wensen te opteren voor de toepassing van de BTW op de vestiging van het vruchtgebruik (stelsel van de optionele btw-belastingplicht).

15\. Overeenkomstig artikel 9, 2de lid, 2° W.BTW worden de andere zakelijke rechten dan het eigendomsrecht die aan de rechthebbende de bevoegdheid verschaffen om een onroerend goed te gebruiken, als lichamelijke goederen beschouwd. Dit artikel bedoelt onder meer het zakelijk recht van vruchtgebruik.

16\. De vestiging van een recht van vruchtgebruik op een onroerend goed moet bijgevolg voor btw-doeleinden als een levering van een goed worden beschouwd. Vermits dergelijke levering betrekking heeft op een onroerend goed, is deze in principe vrijgesteld van btw (artikel 44, §3, 1°, a) W.BTW).

17\. Overeenkomstig artikel 44, § 3, 1°, b) W.BTW wordt de vestiging, overdracht of wederoverdracht van een zakelijk recht in de zin van artikel 9, tweede lid, 2° W.BTW op gebouwen, gedeelten van gebouwen en het bijhorende terrein, echter uitgesloten van de vrijstelling, wanneer zij worden verricht uiterlijk op 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming van voornoemde goederen bedoeld in artikel 1, § 9, 1° W.BTW, door de in artikel 8, §§ 2 of 3 W.BTW, beoogde belastingplichtige.

18\. Overeenkomstig artikel 8, § 2, W.BTW heeft eenieder die, anders dan in de uitoefening van een economische activiteit, een goed bedoeld in artikel 1, § 9, 1°, W.BTW heeft opgericht, heeft laten oprichten of met voldoening van de belasting heeft verkregen en waarop hij, vóór het verstrijken van de in paragraaf 1 van artikel 8 W.BTW bepaalde termijn, onder bezwarende titel een zakelijk recht vestigt in de zin van artikel 9, tweede lid, 2° W.BTW, ten aanzien van deze vestiging de hoedanigheid van belastingplichtige wanneer hij op de door de Koning te bepalen wijze kennis heeft gegeven van zijn bedoeling de vestiging van dit zakelijk recht te doen met voldoening van de belasting.

19\. De aanvrager bevestigt dat de overdracht van het vruchtgebruik met betrekking tot de hotelkamer door de Eigenaar aan <…> zal plaatsvinden op uiterlijk 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming van de hotelkamer.

20\. Teneinde de looptijd van het vruchtgebruik van 30 jaar voor alle kamers op hetzelfde moment te laten ingaan, wordt in de (ontwerp)akte van de notaris (bijlage 4 van de aanvraag), voorzien dat de termijn van 30 jaar aanvang neemt binnen de maand na de datum van de voorlopige oplevering van het Hotelcomplex (<…>).

21\. De aanvrager bevestigt dat de Eigenaar op afdoende wijze overeenkomstig [artikel 1 van KB nr. 14](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-artikel-7d01) van 3 juni 1970 de fiscale administratie en <…> op de hoogte zal brengen dat hij het voornemen heeft om het vruchtgebruik op de hotelkamer over te dragen met toepassing van BTW.

22\. Op basis van het voorgaande en mits vervulling van de door KB nr. 14 van 3 juni 1970 opgelegde voorwaarden en formaliteiten kan de DVB bevestigen dat bij de vestiging van het vruchtgebruik door de Eigenaar aan <…>, deze Eigenaar kan opteren voor het statuut van toevallige belastingplichtige en deze vestiging kan laten plaatsvinden onder de toepassing van BTW.

Btw-aftrek in hoofde van de Eigenaars

23\. Overeenkomstig [artikel 4 van KB nr. 14](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4#ar14-art4) van 3 juni 1970 kan de toevallige belastingplichtige (zoals bedoeld in artikel 1 van dat KB) van de verschuldigde belasting over de in dat artikel bedoelde handelingen in aftrek brengen, de belasting geheven van handelingen omschreven in [artikel 9, § 1, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-e148) met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, evenals de belasting geheven van de goederen en diensten die rechtstreeks samenhangen met deze handeling.

24\. In verband met de bepaling van het recht op aftrek van de voorbelasting bij vestiging van een zakelijk recht op een gebouw met toepassing van BTW is de aftrek van de in het vorige lid bepaalde voorbelasting slechts volledig wanneer de verkoopprijs van het zakelijk recht de oprichtingsprijs van het gebouw benadert ([Parl. Vr. nr. 710 de Clippele dd. 22.09.1993](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/710-vestiging-recht-opstal-maatstaf-heffing-bac9) en btw-handleiding versie 2015 nr. 161, c), 2de streepje).

25\. Met het bijhorend terrein, zelfs indien het aan BTW is onderworpen, dient geen rekening te worden gehouden bij de berekening van het aftrekpercentage. Met andere woorden volstaat het om enerzijds de gevraagde prijs voor het zakelijk recht, waarbij geen rekening wordt gehouden met de waarde van het terrein, en anderzijds de prijs voor de oprichting of aankoop van het gebouw, met uitzondering van de prijs voor de verwerving van het terrein, met elkaar te vergelijken.

26\. De volledige aftrek van de BTW geheven van de oprichtingskosten of de aankoopprijs van het gebouw wordt aanvaard:

– indien de prijs gevraagd voor de vestiging van het zakelijk recht op een gebouw of een gedeelte ervan ten minste 95% bedraagt van de oprichtingsprijs (of de aankoopprijs) in volle eigendom, in voorkomend geval daaronder begrepen de verkoopwaarde van de bestaande gebouwen en de kostprijs van de eventuele afbraak ervan maar met uitzondering van de aankoopprijs van het terrein, indien het recht gevestigd is voor een periode die minder dan 10 jaar bedraagt,

– indien de gevraagde prijs ten minste 97,5% bedraagt van de oprichtingsprijs (of de aankoopprijs) in volle eigendom, in voorkomend geval daaronder begrepen de verkoopwaarde van de bestaande gebouwen en de kostprijs van de eventuele afbraak ervan maar met uitzondering van de aankoopprijs van het terrein, indien het recht gevestigd is voor een periode die 10 jaar of meer bedraagt.

27\. Wanneer de verkoopprijs van het zakelijk recht de bovengenoemde grenzen niet bereikt, zal de aftrek van de voorbelasting worden bepaald in functie van de verhouding van de verkoopprijs van het zakelijk recht tot de oprichtings- of aankoopprijs van het betreffende gebouw in volle eigendom.

28\. In dit kader wordt nog benadrukt dat enkel rekening kan gehouden worden met de vergoedingen die onherroepelijk verschuldigd zijn door de verkrijger van dit zakelijk recht (men houdt bijvoorbeeld geen rekening met indexatie clausules, vermits de juiste bedragen of de toepassing ervan op het moment van de contractsluiting nog niet zeker vaststaan).

29\. Bovendien moeten contractuele clausules, waarbij de partijen dit recht vroegtijdig kunnen beëindigen, uitgesloten worden. Dergelijke clausules zouden immers tot gevolg hebben dat de uiteindelijk verkregen tegenprestatie niet de vooropgestelde 97,5% zou bereiken die een volledig recht op aftrek verantwoordt.

30\. In casu wordt het vruchtgebruik toegekend voor een periode van dertig jaar. De duur van deze overeenkomst kan niet worden gewijzigd noch zal deze vroegtijdig kunnen worden beëindigd door de Eigenaars of <…>, de termijn van dertig jaar is een essentieel onderdeel van de overeenkomst.

31\. In ruil voor het vestigen van dit vruchtgebruik hebben de Eigenaars recht op een periodieke vruchtgebruikvergoeding, verschuldigd door <…>. Deze vruchtgebruikvergoeding zal bestaan uit een gegarandeerde vaste basisvergoeding en een variabele vergoeding.

Vaste vergoeding

32\. De basisvergoeding zal in elk geval 3,25% per jaar bedragen.

33\. Het rendement van 3,25% wordt als volgt berekend <…>

Variabele vergoeding

34\. De variabele vergoeding zal voor het eerst verschuldigd zijn in het 6de jaar na de aankoop van het vruchtgebruik en dit voor de verdere looptijd van het vruchtgebruik. Zij bedraagt een bepaald percentage van het ‘Net operating income’ op de betrokken hotelkamer. De variabele vergoeding zal enkel verschuldigd zijn indien de ‘net operating income’ hoger is dan de vaste vergoeding (en enkel ten belope van het surplus ten aanzien van de vaste vergoeding).

35\. De variabele vergoeding wordt zoals hieronder vermeld op de netto inkomsten gerekend en wordt verdeeld volgens de aandelen in de basisakte. <…>

36\. De totale verkoopprijs (ex BTW) van al de hotelkamers samen bedraagt <…>.

37\. Als de vruchtgebruikvergoeding (Vaste Vergoeding) wordt afgezet tegen de verkoopprijs komen we op volgende percentages: <…>

38\. Over 30 jaar bekeken resulteert dit in een bedrag van <…>. De verkoop van het vruchtgebruik levert op die 30 jaar dus 97,5% op ten aanzien van de BTW die initieel in aftrek is gebracht.

39\. Op basis van deze berekening, blijft de grens hoog genoeg om een volledig recht op aftrek te genereren in hoofde van de Eigenaars op de BTW die drukt, zowel op het grondgedeelte als het constructiegedeelte.

40\. <…>.

41\. Als garantie naar de Eigenaars toe dat zij hun vruchtgebruikvergoeding zullen bekomen, wordt in de notariële akte voorzien dat:

\- de vruchtgebruiker zich ertoe verbindt om een verzekering aan te gaan gedurende de ganse duur van het vruchtgebruik die de betaling waarborgt van de vaste vergoeding van de blote eigenaar in geval van gehele of gedeeltelijke vernietiging van het onroerend goed en dit voor een bedrag gelijk aan drie jaar van de toepasselijke vaste vergoeding;

\- daarnaast zal de akte voorzien in de mogelijkheid tot het automatisch verlengen van het vruchtgebruik in geval van overmacht (waarbij onder overmacht ook het gebrek aan cashflow valt waardoor de vaste vergoeding niet zou uitbetaald kunnen worden). Dit betreft dus een ultiem redmiddel om de BTW-aftrek in hoofde van de blote eigenaar niet te hypothekeren, maar zou dan pas nodig zijn indien de overmachtsperiode de drie jaar overschrijdt. Wel zal de akte voorzien dat ingevolge verlenging de termijn van het vruchtgebruik nooit meer dan 38 jaar kan bedragen; en

\- tenslotte zal <…>, ook nog borg staan voor de betalingen.

42\. Rekening houdend met de hierboven uiteengezette vaste vergoeding ad 3,25% en dit gedurende de ganse looptijd van het vruchtgebruik, zijnde 30 jaar, en de verdere randvoorwaarden, kunnen we de visie van de aanvrager bijtreden dat de verkoopprijs van het vruchtgebruik de door de individuele Eigenaar betaalde prijs benadert op een manier dat deze de door hem betaalde BTW op zijn aankoop overeenkomstig artikel 45, §1, 1° W.BTW volledig in aftrek kan brengen.

## *C. De kwalificatie van de geleverde diensten en mogelijkheid tot aftrek in hoofde van <…>*

43\. De toepassing van de artikelen 18, §1, tweede lid, 10° en 44, §3, 2°, a), derde streepje W.BTW vereisen het bestaan van een exploitatie van een hotel of van een ermee gelijkgestelde inrichting. De exploitatie van een hotel wordt gekenmerkt door een permanente organisatie die mensen en materieel omvat en die het mogelijk maakt om aan gasten, aan wie onderdak wordt verschaft, diensten te verlenen zoals de ontvangst van reizigers, het te hunner beschikking stellen van een gemeubelde kamer, het onderhoud en het schoonmaken van de kamers, met inbegrip van het verschaffen van huishoudelijk linnengoed (beddenlakens, dekens, handdoeken, enz.) en, eventueel, het verschaffen van het ontbijt.

44\. Het is niet noodzakelijk dat alle voormelde diensten worden verricht. Het volstaat dat bepaalde van deze diensten geregeld worden verleend aan degenen die hun intrek nemen in de inrichting.

45\. Om evenwel toepassing te kunnen maken van artikel 18, §1, tweede lid, 10° W.BTW is vereist dat in ieder geval gemeubelde logies worden verschaft. Bovendien, is de BTW niettemin verschuldigd overeenkomstig artikel 18, §1, tweede lid, 10° W.BTW wanneer een reiziger of ieder ander persoon maaltijden gebruikt in een hotelinrichting zonder dat hij er logeert.

46\. De diensten die <…> zal verstrekken ten voordele van haar hotelgasten zullen volgens de aanvrager voldoen aan de voorwaarden die in de onder dit luik vermelde wettelijke regels en administratieve interpretaties bepaald zijn. <…> zal minstens volgende diensten aan haar hotelgasten aanbieden:

\- het ter beschikking stellen van ingerichte hotelkamers;

\- het voorzien van noodzakelijk personeel dat instaat voor het ontvangen van de hotelgasten / het verzorgen van een receptie;

\- het regulier schoonmaken van de hotelkamers;

\- het verschaffen en verversen van huishoudelijk bedlinnen (om de twee dagen of bij vertrek) en badhanddoeken (elke dag); en

\- het herstellen van eventuele schade aangebracht door de hotelgasten aan het hotel.

47\. Voormelde diensten zullen aldus, overeenkomstig artikel 45, §1, 1° W.BTW, BTW-belast zijn, waardoor <…> een recht op aftrek zal hebben en dit met betrekking tot de betaalde BTW op het vruchtgebruik dat door de Eigenaars ten voordele van haar zal worden gevestigd.

## Inzake inkomstenbelastingen

## *A. Onroerend inkomen*

48\. Artikel 7, § 1, 3°, WIB 92 stelt belastbaar als onroerend inkomen de bedragen verkregen bij vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten.

49\. Overeenkomstig artikel 10, § 1, eerste lid, WIB 92 omvatten de bedragen verkregen bij de vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten, de erfpacht- of opstalvergoeding en alle andere voordelen verkregen door de overdrager.

50\. Met de woorden "gelijkaardige onroerende rechten" beoogde de wetgever de gebruiksrechten op lange termijn op onroerende goederen (zie Kamer, zitting 1983-1984, stuk 758/1, p. 8).

51\. In antwoord op de parlementaire [vraag nr. 21 van de heer De Clippele van 17 juni 1988](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/21-onroerende-inkomsten-vruchtgebruik-parlementaie-clippele-8f4b) (Bull. nr. 677, p. 1934), tevens bevestigd in circulaire nr. Ci.RH.221/399.733 van 27 september 1988, wordt gesteld dat het vruchtgebruik niet wordt beoogd in artikel 7, § 1, 3°, WIB 92 en dat de bedragen verkregen uit hoofde van de vestiging of de overdracht van een recht van vruchtgebruik met betrekking tot een in België of in het buitenland gelegen onroerend goed geen inkomsten uit onroerende goederen zijn.

52\. De periodieke vergoedingen die de Eigenaars in ruil voor de vestiging van een recht van vruchtgebruik op de hotelkamers van <…> ontvangen zijn bijgevolg niet belastbaar als onroerend inkomen.

## *B. Antimisbruik*

53\. Uit de aanvraag blijkt dat de voorgenomen verrichting wordt verantwoord door het feit dat de partijen, meer bepaald de Eigenaars en <…>, niet onder de toepassing van de handelshuurwet wensen te vallen omwille van de ongewenste gevolgen die het afsluiten van een handelshuurovereenkomst met zich brengt (meer in het bijzonder de onzekerheid die zou ontstaan met betrekking tot de vooropgestelde vaste duurtijd van 30 jaar).

54\. Verder wensen de Eigenaars gedurende de duur van de overeenkomst met <…> geen verplichting tot onderhoud of herstellingen op zich nemen waartoe zij ingevolge artikel 1720, tweede lid, B.W. als eigenaar zouden kunnen worden verplicht.

55\. Ten slotte vormt de aankoop van de hotelkamers gevolgd door het vestigen van een vruchtgebruik door de Eigenaars ten voordele van <…> een alternatieve financiering, met name een goedkoper alternatief voor een rechtstreekse aankoop, gefinancierd door een banklening.

56\. Uit het voorgaande volgt dat de voorgenomen verrichting wordt verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen in de zin van artikel 344, § 1, WIB 92. De geplande verrichting is ingegeven door andere dan fiscale motieven.

## Aangehaalde teksten

3

[KB nr. 14 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-artikel-7d01) 1 voorkomen

[KB nr. 14 art. 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4) 1 voorkomen

[KB nr. 3 art. 9](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-e148) 1 voorkomen