TariefBtw - Tarief - Tijdelijk verlaagde btw-tarief van 6% voor afbraak van gebouwen en de ermee gepaard gaande heropbouw van woongebouwen op het hele Belgische grondgebied en de levering ervan - Artikel 1quater, § 3 van KB nr. 20 betreffende de btw-tarieven (de tekst van KB nr. 20, artikel 1quater, werd vervangen en is van toepassing met ingang van 01.01.2021 tot en met 31.12.2022 (artikel 15, Programmawet van 20.12.2020, BS, 30.12.2020, 1ste editie, p. 96068))

Tekst van de beslissing

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Deze aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend in naam van bouwpromotor X.

2. Het project is gelegen in O. Het betreft een project dat wordt gerealiseerd op één kadastraal perceel.

3. De geplande werken strekken tot het slopen van de bestaande vrijstaande privéwoning en het bouwen van een meergezinswoning met aansluitend bij de privatieve tuinen overdekte carports.

Dit project omvat 8 kwalitatieve BEN appartementen en 10 carports. Het is de bedoeling van de aanvrager om deze carports samen met de individuele wooneenheden te verkopen aan de toekomstige bewoners.

4. A, de grondeigenaar, heeft een sloopvergunning bekomen voor het afbreken van bedoeld gebouw.

5. X heeft een stedenbouwkundige vergunning bekomen voor het bouwen van de hiervoor vermelde appartementen en carports.

6. De bedoelde sloopvergunning werd aan X overgedragen in de opstalovereenkomst die werd afgesloten tussen A, de grondeigenaar-opstalgever en X, de bouwpromotor-opstalhouder.

7. Het grondaandeel wordt door A, de grondeigenaar, verkocht onder het stelsel van de registratiebelasting, de constructies worden door X verkocht met toepassing van btw.

Het grondaandeel wordt bij de notariële akte betaald aan A, de constructiewaarde, een marktconforme prijs, wordt vanaf de datum van de notariële akte in vooraf vastgelegde schijven gefactureerd door X volgens de vordering van de werken. Op de constructiewaarde worden er geen voorschotten gevraagd aan de kopers.

8. De afbraak- en heropbouwwerken worden uitgevoerd overeenkomstig de bouwvergunningsplannen en het verkooplastenboek die deel uitmaken van de verkoopovereenkomst.

9. Het heropgebouwde woongebouw wordt opgericht op hetzelfde kadastraal perceel als het perceel van het gebouw dat wordt afgebroken, de gebouwen die worden afgebroken, hebben volgens de aanvrager een significante omvang.

10. De afbraak en de heropbouw worden uitgevoerd door onderaannemers in opdracht en voor rekening van X en worden gefactureerd aan X met verlegging van heffing van de btw.

II. Vraagstelling

11. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de rulingdienst de bevestiging te verkrijgen dat bij de verkoop van de wooneenheden die deel uitmaken van het hierna genoemde en besproken project, principieel toepassing kan worden gemaakt van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 ten aanzien van de btw die op deze verkopen opeisbaar zal worden in de periode tussen 01.01.2021 en 31.12.2022 en voor zover de kopers aan de daartoe gestelde grond- en vormvoorwaarden voldoen.

III. Beslissing

Uit het door de rulingdienst verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

12. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Algemeen

III.A.1. Draagwijdte van de tijdelijke, nieuwe regeling van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20

13. Ingevolge de wet ter invoering van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 (Programmawet van 20.12.2020, BS 30.12.2020, 1ste editie, p. 96068) is het verlaagde btw-tarief van 6% is onder andere van toepassing op de btw-belaste levering van woningen en het bijhorend terrein door de belastingplichtige die de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw heeft uitgevoerd van een woning gelegen op hetzelfde kadastraal perceel als dat gebouw, wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW opeisbaar is geworden tussen 01.01.2021 en 31.12.2022.

14. Het eerste lid van § 3 van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20 luidt als volgt:

‘Het verlaagd tarief van 6 pct. is van toepassing op de levering van woningen en het bijhorend terrein, alsook op de vestiging, overdracht of wederoverdracht van de zakelijke rechten in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Wetboek, op een woning en het bijhorend terrein, die niet overeenkomstig artikel 44, § 3, 1°, van het Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld, door de belastingplichtige die de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw heeft uitgevoerd van een woning gelegen op hetzelfde kadastraal perceel als dat gebouw, wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting opeisbaar is geworden overeenkomstig artikel 17, § 1, van het Wetboek tussen 1 januari 2021 en 31 december 2022’.

III.A.2. Voorwaarden gesteld aan projectontwikkeling onder de tijdelijke, nieuwe regeling

15. Artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 stelt onder meer als voorwaarden dat:

• de verkoper de afbraak en heropbouw van de woning moet hebben uitgevoerd - volgens de Memorie van Toelichting bij de Programmawet van 20.12.2020 wil dat zeggen dat de maatregel alleen betrekking heeft op projecten die worden uitgevoerd, vanaf de afbraak van het gebouw tot de levering van de woning, door dezelfde btw-plichtige (in de circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021 ook de verkoper genoemd) (Parl. St. Kamer 2020-21, nr. 55-1662/1, 26-27);

• de heropbouw van de woning moet gebeuren op hetzelfde kadastrale perceel als waar het afgebroken gebouw stond.

III.A.3. Afbakening van geformuleerde vraagstelling

16. Alle wooneenheden die worden verkocht in het project ‘W’ in O die het voorwerp uitmaken van deze rulingaanvraag, zullen volgens de aanvrager-verkoper van de wooneenheden voldoen aan het oppervlaktecriterium (i.e. totale bewoonbare oppervlakte van niet meer dan 200 m2 overeenkomstig artikel 1quater, § 3, tweede lid, 1°, a) jo. § 8 van Btw-KB nr. 20).

Daarenboven maakt de verkoper van de wooneenheden zich sterk te zullen voldoen aan de voorwaarden zoals uiteengezet in artikel 1quater, § 3, tweede lid, 2° en 3° van Btw-KB nr. 20 (indiening gezamenlijke voorafgaande verklaring / factuurvermelding) mits uiteraard de koper voldoet aan de daartoe gestelde voorwaarden.

17. Deze rulingaanvraag is er dus louter op gericht bevestiging te krijgen van de rulingdienst dat de wooneenheden, die in het kader van het project ‘W’ in O worden verkocht, principieel in aanmerking komen voor de toepassing van het betreffende verlaagde btw-tarief van 6% omdat de betreffende wooneenheden allemaal worden gerealiseerd in het kader van een afbraak- en heropbouwproject en mits de kopers natuurlijk aan de voorwaarden, zoals uiteengezet in artikel 1quater, § 3, tweede lid, 1° van Btw-KB nr. 20 voldoen en de btw opeisbaar wordt in de periode tussen 01.01.2021 en 31.12.2022.

III.B. Het verlaagde Btw-tarief van 6% op grond van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20: toepassing in casu

III.B.1. Afbraak en heropbouw door dezelfde persoon (vereiste van eenheid (identiteit) tussen degene die afbreekt en degene die de woning heropbouwt)

18. In casu wordt er door de bouwpromotor in het kader van dit vastgoedproject gewerkt met een opstalconstructie. Kort samengevat komt dit erop neer dat de grond wordt aangehouden door een grondeigenaar die een opstalrecht verleent aan de bouwpromotor. De grondeigenaar maakt geen eigendomsvoorbehoud voor de bestaande constructies die worden afgebroken door de bouwpromotor. Om onder de nieuwe, tijdelijke regeling te vallen, moet het gaan om een bebouwd terrein. Het opstalrecht verleent de bouwpromotor het recht om het bestaand gebouw af te breken en een nieuwe woning op te richten.

Er hoeft niet noodzakelijk een uitdrukkelijk opstalrecht te worden toegekend, hoewel idealiter het bestaan ervan wordt bevestigd in een overeenkomst of akte. Het is voor de toepassing van deze regeling niet van belang of het zakelijk recht al dan niet tegen vergoeding werd gevestigd (Bijkomende informatie voor bouwpromotoren, s.d., https://financien.belgium.be/nl/particulieren/woning/bouwen/afbraak-wederopbouw/nieuwe-maatregel).

De grond kan dan door de grondeigenaar afzonderlijk worden verkocht onder het stelsel van de registratiebelasting (FAQ (editie 23.12.2020), nr. B.3.; zie de regeling die staat beschreven in de beslissing nr. E.T.119.318 van 28.10.2010, punt 2, onder "2de voorwaarde”; zie ook Verslag, Parl. St. Kamer 2020-21, nr. 55-1662/010, 50).

19. De aanvrager wenst een nieuw vastgoedproject te realiseren in W in de gemeente O.

De site is eigendom van A. Door deze eigenaar werd een opstalrecht verleend aan de aanvrager, X. In de opstalovereenkomst die werd afgesloten tussen A en X, wordt uitdrukkelijk bepaald dat de opstalhouder, te weten de aanvrager, de gebouwen die bestaan op het tijdstip van de vestiging van het recht van opstal, mag afbreken om zijn project te kunnen realiseren.

De hiervoor bedoelde sloopvergunning die A heeft bekomen, werd overgedragen aan X in de hiervoor aangehaalde opstalovereenkomst afgesloten tussen A en X.

20. De bouwpromotor-opstalhouder, X, heeft het bestaande gebouw in zijn naam en voor zijn rekening laten afbreken door een derde. De sloop van de woning en de bijgebouwen werd uitgevoerd door de vennootschap Z. Deze sloop gebeurde in naam en voor rekening van X. Een kopie van de factuur voor afbraakwerken uitgereikt aan X, werd voorgelegd aan de rulingdienst.

21. Uit de aan de rulingdienst voorgelegde stukken blijkt dat het dezelfde partij is, te weten de aanvrager, X, die de bestaande opstallen afbreekt of laat afbreken en het nieuwe vastgoedproject realiseert.

III.B.2. Heropbouw van het nieuwe woongebouw op hetzelfde kadastrale perceel als het afgebroken gebouw

22. Eén van de grondvoorwaarden voor de tijdelijke btw-verlaging is dat de heropbouw moet gebeuren op hetzelfde kadastrale perceel als waar het afgebroken gebouw stond (zie de uitdrukkelijke tekst van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20).

23. De afbraak van een gebouw en daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning vereist niet dat beiden op exact dezelfde plaats gelegen zijn. Het is voldoende dat beide zich op hetzelfde kadastraal perceel bevinden (1). Hieruit kan impliciet worden afgeleid dat de woning eender waar op dat perceel mag herrijzen (Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2., www.fisconetplus.be; zie ook FAQ (editie 23.12.2020), nr. B.1., https://financien.belgium.be/nl/programmawet/btw-6procent-afbraak-heropbouw).

[(1) Memorie van Toelichting, Parl. St. Kamer, 2020-2021, nr. 55-1662/001, 21; zie ook al Informaties en Mededelingen van 22.06.2007/1 (E.T. 112.400), www.fisconetplus.be).]

24. Uit de aan de rulingdienst voorgelegde stukken blijkt dat deze grondvoorwaarde in casu vervuld is.

III.B.3. Afbraak van oud gebouw van significante omvang en evenredigheidsverhouding

25. Onder de tijdelijke, nieuwe regeling moet het gesloopte gebouw een gebouw zijn in de zin van artikel 1, § 9, 1° W.BTW dat is opgetrokken in duurzame materialen en dat een ‘significante’ ‘omvang’ heeft, desgevallend in verhouding tot de opgerichte woning(en). De circulaire nr. 2021/C/18 voegt aan de wet toe dat het moet gaan om een gebouwd onroerend goed waaraan een kadastraal inkomen kan worden toegekend. De btw-administratie stelt dat een oude woning, loods, fabriek of winkelruimte normaliter op zich beschouwd worden aangemerkt als significant (Memorie van Toelichting, nr. 55-1662/001, 20; Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.; FAQ (editie 23.12.2020), nr. B.7.). Ter zake wordt ook verwezen naar de permanente regeling die al bestaat voor de toepassing van rubriek XXXVII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20.

De circulaire herhaalt dat de beoordeling geval per geval moet gebeuren. (Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2).

26. De tekst zelf van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20 verwijst niet naar de voorwaarde “desgevallend in verhouding tot de opgerichte woning(en).” Deze voorwaarde komt enkel voor in de Memorie van Toelichting en in het antwoord op de FAQ (editie 23.12.2020), nr. B.7. in fine.

Ook in de circulaire worden geen concrete criteria vermeld, omdat de btw-administratie niet de bevoegdheid heeft normatieve criteria ter zake op te leggen. Of een af te breken gebouw significant is in verhouding tot de op te richten gebouwen, is en blijft bijgevolg een feitenkwestie (Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2).

27. Uit de aan de rulingdienst voorgelegde stukken blijkt dat de af te breken gebouwen (cf. supra) genoeg significante omvang hebben, ook in verhouding tot het te realiseren vastgoedproject.

III.B.4. Bijgebouwen en aanhorigheden

28. Het verlaagde btw-tarief is niet van toepassing op aanhorigheden van de eigenlijke woning (zwembaden, sauna's, en dergelijke installaties). Zo is het verlaagde btw-tarief dus niet van toepassing op tuinhuizen, serres en pergola's die vrijstaan van de heropgerichte woning en die aan te merken zijn als aanhorigheden van een tuin (Circulaire 2021/C/18/ van 25.02.2021, punt 3.6, www.fisconetplus.be).

29. Ook garages die vrijstaan van de eigenlijke woning zijn in principe geen gebouwen bestemd voor huisvesting, en kunnen dus niet worden afgebroken en heropgebouwd aan het tijdelijk 6% btw-tarief.

Maar dit is anders wanneer een garage geïntegreerd is in een woning of wanneer, zelfs als ze er niet aan grenst, ze deel uitmaakt van de woning door het onmiddellijke nut dat ze voor de eigenaar (of zijn huurder) meebrengt. In een dergelijk geval is het verlaagde btw-tarief van toepassing zelfs voor de oprichting van deze garage (Circulaire 2021/C/18/ van 25.02.2021, punt 3.6 in fine, www.fisconetplus.be; zie al de eerdere FAQ (editie 23.12.2020), nr. A.4.).

30. Een carport heeft voor de bewoners van een woning naar het oordeel van de rulingdienst essentieel dezelfde functie als een garage.

De rulingdienst is dan ook de mening toegedaan dat dezelfde principes als voor garages ook gelden voor carports.

31. Voor de verkoop van de overdekte carports, die in dit project samen met de gerealiseerde woningen zullen worden verkocht, kan ook toepassing worden gemaakt van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals bepaald door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20. Deze standpuntbepaling is gebaseerd op de volgende vaststellingen:

i. in de wet ter invoering van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 lezen we dat zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties, van het verlaagde btw-tarief van 6% zijn uitgesloten. Het is duidelijk dat carports niet vergelijkbaar zijn met zwembaden, sauna’s, tennisterreinen, e.d., maar voor bewoners eerder het verlengde vormen van de door hen aangekochte wooneenheid. Carports kunnen dus niet als ‘dergelijke installaties’ in de zin van voormelde bepaling worden beschouwd;

ii. wanneer, zoals in het onderhavige geval, de garage geïntegreerd is in een woning, wordt aanvaard dat de oprichting ervan ook onderworpen is aan het verlaagde btw-tarief van 6% als bedoeld in artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 en ook al in rubriek XXXVII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20. Dit standpunt wordt overigens uitdrukkelijk door de btw-administratie bevestigd in de hiervoor geciteerde circulaire en eerdere FAQs die naar aanleiding van de invoering van de tijdelijke, nieuwe regeling werden uitgegeven.

32. De woningen die in dit project worden gerealiseerd komen bijgevolg principieel in aanmerking voor de toepassing van het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6% en de prijs voor een wooneenheid inclusief carports moet niet worden uitgesplitst wanneer de koper aan de daartoe gestelde voorwaarden voldoet.

III.C. Conclusie

33. De verkoop van de wooneenheden die deel uitmaken van het hiervoor genoemde en besproken project ‘W’ in O, komt principieel in aanmerking voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 ten aanzien van de btw die op deze verkopen opeisbaar zal worden in de periode tussen 01.01.2021 en 31.12.2022.

34. Ook de verkoop van de hiervoor bedoelde overdekte carports met onmiddellijk nut voor de wooneenheden waar ze bijhoren, is onderworpen aan het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6%.

35. Deze voorafgaande beslissing is slechts geldig voor die verkopen, zoals hiervoor bedoeld, waarvoor nog geen btw opeisbaar is geworden overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW op datum van deze beslissing.

36. Het spreekt voor zich dat de toepassing van dit tijdelijk verlaagde btw-tarief van 6% verder afhankelijk is van de in artikel 1quater, § 3, tweede lid, § 4, § 5 en § 8 van Btw-KB nr. 20 opgelegde grond- en vormvoorwaarden, i.e. in hoofdzaak de bestemming die de verkrijger aan de woning geeft (enige en hoofzakelijk eigen woning), het mogelijks verhinderend bezit in hoofde van de verkrijger, het oppervlaktecriterium, de termijnvoorwaarde en de naleving van de te vervullen formaliteiten.