Tarief, Huisvesting in het kader van het sociaal beleidBtw - Tarief - Huisvesting in het kader van het sociaal beleid - Artikelen 37 en 38 W.Btw - Rubriek X, § 1, B. (jo. § 1, A., d), 1°) van tabel B van de bijlage bij KB nr. 20

Tekst van de beslissing

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Deze aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend door de private vzw X, een instelling met sociaal karakter die is erkend door de bevoegde overheid.

2. X is voornemens een nieuwbouw op te richten die meer aangepast is om haar hulpverleningsaanbod te realiseren.

3. De hoofdzakelijke bestemming van het gebouw is een residentiële voorziening voor de beoogde personen die erkend is door de bevoegde overheid in het kader van de op X toepasselijke wetgeving.

II. Vraagstelling

4. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat het verlaagde btw-tarief van 12% overeenkomstig rubriek X van tabel B van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 van toepassing is op de materiële werken in onroerende staat tot realisatie van het beoogde nieuwbouwproject.

III. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

5. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Algemeen: huisvesting in het kader van het sociaal beleid

III.A.1. Toepassingsvoorwaarden

6. Het verlaagde btw-tarief van 12% overeenkomstig rubriek X van tabel B van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 is van toepassing op de volgende handelingen:

• de leveringen van nieuwe gebouwen (in de zin van artikel 1, § 9 W.BTW alsook de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van zakelijke rechten op nieuwe gebouwen die niet van btw zijn vrijgesteld op grond van artikel 44, § 3, 1° W.BTW, wanneer die gebouwen bestemd zijn voor de huisvesting in het kader van het sociaal beleid.

Onder die gebouwen worden onder meer verstaan, woningcomplexen bestemd om te worden gebruikt voor de huisvesting van senioren, leerlingen en studenten, minderjarigen, thuislozen, personen in moeilijkheden, personen met een psychische stoornis, mentaal gehandicapten en psychiatrische patiënten en die worden geleverd en gefactureerd aan publiekrechtelijke of privaatrechtelijke personen die beheerder zijn van onder meer de verblijfsinrichtingen van senioren (woonzorgcentra) (zie ook Btw-Commentaar, editie 01.07.2018, Boekwerk II, Hoofdstuk 7, Afdeling 5, punt 10, rubriek B, subrubriek a, (1) 108 (132)).

• het eigenlijk en oneigenlijk werk in onroerende staat (op grond van artikel 19, § 2, tweede lid W.BTW en de handelingen opgesomd in rubriek XXXI, § 3, 3° t.e.m. 6° van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970), met uitsluiting van het reinigen, waarbij het criterium inzake de ouderdom van het gebouw geen rol speelt, met betrekking tot de hiervoor bedoelde woningcomplexen mits die worden verstrekt en gefactureerd aan de publiekrechtelijke en privaatrechtelijke personen die voor dit verlaagd tarief in aanmerking komen.

Het gaat hierbij zowel om nieuwbouw, fundamentele vernieuwbouw als om renovatie- en onderhoudswerken;

• de in artikel 44, § 3, 2°, b) W.BTW bedoelde btw-lease zoals voorzien in het Btw-KB nr. 30 van 29.12.1992 en de in artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW bedoelde onroerende verhuur (optionele belastingheffing) die betrekking hebben op de hiervoor bedoelde privéwoningen en woningcomplexen wanneer de afnemer een genoemde publiekrechtelijke of privaatrechtelijke persoon is die voor het verlaagde btw-tarief van 12% in aanmerking komt.

III.A.2. Uitsluitingen van de toepassing van het verlaagde btw-tarief

7. Overeenkomstig paragraaf 2, 1° en 2° van voornoemde rubriek X is dit 12% voordeeltarief in geen geval van toepassing op:

• werk in onroerende staat en de andere onroerende handelingen die geen betrekking hebben op het eigenlijke wooncomplex, zoals bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg en het oprichten van afsluitingen;

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die tot voorwerp hebben de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties.

III.B. Toepassing in casu

8. Ter hoogte van de projectsite wenst de aanvrager een nieuwbouwproject te realiseren.

9. De vraag is of het verlaagde btw-tarief van 12% overeenkomstig rubriek X van tabel B van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 toepasselijk is op de bedoelde materiële werken in onroerende staat (nieuwbouw) uitgevoerd door de aanvrager.

III.B.1. Beoogde inrichting

10. Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 12% komen overeenkomstig § 1, B. (jo. § 1, A., punt d), 1°) van voornoemde rubriek X de publiek- of privaatrechtelijke personen in aanmerking die instaan voor het beheer van de verblijfsinrichtingen voor senioren (zie ook Btw-Commentaar, editie 01.07.2018, Boekwerk II, Hoofdstuk 7, Afdeling 5, punt 10, rubriek B, subrubriek a, (1) 108 (132)).

Bedoeld zijn de inrichtingen die onder de benaming woonzorgcentrum zowel huisvesting als huishoudelijke of familiale zorg, volledig of gedeeltelijk, aanbieden aan senioren die er geregeld verblijven.

11. De toepassing van dit voordeeltarief van 12% heeft betrekking op de door de bevoegde overheid in het kader van de wetgeving betreffende ouderenzorg erkende verblijfsinrichtingen (vergunning voor ouderenzorg).

12. X voldoet aan al deze voorwaarden.

III.B.2. Begrip ‘woningcomplex’ en bepaling van de door het verlaagde btw-tarief beoogde lokalen

13. Het bedoelde verlaagde btw-tarief van 12% kan maar toegepast worden op de hiervoor bedoelde onroerende handelingen die betrekking hebben op woningcomplexen die gebruikt worden of gebruikt zullen worden voor de huisvesting van de betrokken personen, in casu senioren.

14. Onder woningcomplexen wordt verstaan al de lokalen die bestemd zijn of bestemd worden voor de huisvesting van deze personen om te voldoen aan de vereisten van hun verblijf en van hun gemeenschappelijk leven.

15. Niet alleen de lokalen bestemd voor de eigenlijke huisvesting (appartementen, privé- of gemeenschappelijke kamers, slaapzalen, e.a.) zijn bedoeld, maar ook de andere plaatsen die worden gebruikt door de beoogde personen (restaurants, lees- of recreatiezalen, salons met bar of tv, studiezalen, bibliotheken voorbehouden aan de beoogde personen), alsmede de lokalen bestemd voor het personeel ten dienste van de huisvesting (monitors, toezichters, verpleegkundigen, dienstpersoneel) en de technische lokalen (keukens, wasplaatsen, kelders, opslagplaatsen, bergplaatsen, e.a.) (Aanschrijving nr. 12 van 10.10.1984, punt 16, www.fisconetplus.be).

16. In het bijzonder voor woonzorgcentra mag deze huisvesting betrekking hebben op het voor het centrum vereiste kaderpersoneel en op de personen vereist voor de diensten die blijvend verzekerd moeten worden (gerants, verpleegkundigen, nachtpersoneel, enzovoort).

17. De senioren buiten beschouwing gelaten, is het anderzijds niet uitgesloten dat enkele personen die niet behoren tot diegenen die hier worden beoogd, uiterst bijkomstig en voorlopig in het centrum verblijven. Dergelijke situatie is niet van die aard om het centrum het voordeel van het verlaagde btw-tarief te doen verliezen, zelfs niet in verhouding tot het aantal van deze personen (Aanschrijving nr. 12 van 10.10.1984, punt 32, www.fisconetplus.be).

III.B.3. Hoofdzakelijke bestemming voor huisvesting en gemengd gebruik

18. De DVB stelt vast dat de hoofdzakelijke bestemming van het nieuw op te richten gebouw de woonzorgwerking in het woonzorgcentrum betreft en dat de geïntegreerde werking in de niet-residentiële afdelingen in hetzelfde gebouw dus bijkomstig zal zijn. Ter zake van die bijkomstige werking is er bovendien sprake van gemengd gebruik.

Als de door de bedoelde regeling beoogde huisvesting van senioren echter bijkomstig is geworden, quod certe non in casu, dient voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 12% een uitsplitsing te worden gemaakt volgens het aantal gehuisveste personen in verhouding tot het totaal aantal personen in het gebouw.

19. De omstandigheid dat in het bedoelde gebouw naast de bewoners (residenten) van het woonzorgcentrum nog andere senioren worden opgenomen in de bedoelde niet-residentiële afdelingen, vormt in beginsel geen beletsel voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 12%.

20. Uit de omschrijving van de activiteiten blijkt dat de hoofdzakelijke bestemming van het nieuw op te richten gebouw bestaat in het aanbieden van huisvesting voor de bedoelde senioren in het door de bevoegde overheid erkende woonzorgcentrum (woonzorgwerking) en dat de hiervoor bedoelde werking in de niet-residentiële afdelingen in hetzelfde gebouw dus bijkomstig is. Het woonzorgcentrum is evident de core business van de aanvrager.

Dit gegeven wordt door de aanvrager onderbouwd op basis van het oppervlaktecriterium, de personeelsinzet en de geïntegreerde werking van de door de aanvrager verrichte dienstverleningen voor de zorgbehoevende senioren.

21. De DVB kan in de gegeven feitelijke omstandigheden aanvaarden dat de toepassing van het voordeeltarief bedoeld in rubriek X van tabel B van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970, niet in het gedrang komt door de hoofdzakelijke en dus niet volledige bestemming van het gebouw voor het woonzorgcentrum op voorwaarde dat de ruimtes bestemd voor de hiervoor bedoelde niet-residentiële afdelingen ook worden gebruikt voor doeleinden van het woonzorgcentrum (cf. Circulaire nr. 12 van 10.10.1984, punten 18, 67 lid 2, 68 en 76, www.fisconetplus.be).

22. Deze voorwaarde is in casu vervuld gelet op de verklaring van de aanvrager dat de ruimtes bestemd voor de bedoelde niet-residentiële afdelingen ook gebruikt worden voor de residentiële werking (ten behoeve van de senioren van het woonzorgcentrum) van de aanvrager in het kader van zijn geïntegreerde werking en zijn afdelingsoverschrijdende samenwerking.

23. Het moge duidelijk zijn dat de materiële werken in onroerende staat (nieuwbouw) die betrekking hebben op de lokalen die uitsluitend bestemd zijn en worden gebruikt voor de niet-residentiële werking van de aanvrager, onderworpen zijn aan het standaardtarief van 21%.

III.B.4. Toepassing in casu op de omgevingsaanleg

Toegangswegen

24. Rekening houdend met de administratieve richtlijnen kan de aanleg van de toegangspaden en -wegen en de paden die grenzen aan het gebouw, dat hoofdzakelijk dienst doet als woonzorgcentrum, het verlaagde btw-tarief van 12% genieten overeenkomstig voornoemde rubriek X.

Buitenterras

25. Rekening houdend met de administratieve richtlijnen kan de aanleg van het buitenterras dat aan het woonzorgcentrum grenst, het verlaagde btw-tarief van 12% genieten overeenkomstig voornoemde rubriek X.

Parkings

26. Het betreffende verlaagde btw-tarief geldt echter niet voor de werken die betrekking hebben op de aanleg van de parking.

III.B.5. Uitsluitingen van de toepassing van het 12% btw-tarief

27. Het spreekt voor zich dat materiële werken in onroerende staat (nieuwbouw) die geen betrekking hebben op het eigenlijke woningcomplex, zoals bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg of het oprichten van afsluitingen, niet in aanmerking komen voor de toepassing van het bedoelde verlaagde btw-tarief van 12%, in welk geval het standaard btw-tarief van 21% van toepassing is.

Extensief groendak

28. Volgens de btw-administratie is bij de installatie van een ‘extensief’ groendak het 12% btw-tarief bij nieuwbouwwerken overeenkomstig voornoemde rubriek X van tabel B van toepassing op het geheel van de werken, zowel installatie als aanplanting.

Van een ‘extensieve’ begroeiing kan er slechts sprake zijn als er gewerkt wordt met een relatief dunne substraatlaag. De btw-administratie legt de lat op minder dan 12 cm. Bovendien is volgens haar vereist dat de aanplanting beperkt blijft tot planten met oppervlakkige verworteling (mossen, sedums (vetkruiden), grasachtigen).

Semi-intensief of intensief groendak (niet beperkt tot planten met oppervlakkige verworteling)

Is er daarentegen sprake van een ‘semi-intensief’ of ‘intensief’ groendak, dan moet de kostprijs van de nieuwbouwwerken uitgesplitst worden. Het deel van de prijs dat verband houdt met de installatie valt onder het 12%-btw-tarief overeenkomstig rubriek X van tabel B, het deel van de prijs dat verband houdt met de aanplanting valt dan onder de uitsluiting voor ‘tuinaanleg’ en is onderworpen aan het standaardtarief van 21%.

Het gedeelte van de prijs voor aanplanting is dus volgens de btw-administratie onderworpen aan 21% btw (Circulaire nr. 2017/C/25 van 24.04.2017, www.fisconetplus.be), behalve bijvoorbeeld in het geval van een verblijfsinrichting voor senioren bij een gebeurlijke opsplitsing van de prijs voor aanplanting en de levering van de aangeplante goederen bij de tuinaanleg, in welk geval de aanplanting onderworpen blijft aan 21% btw maar het verlaagde btw-tarief van 6% van toepassing is op de goederenlevering bij die aanplanting overeenkomstig rubriek VII, eerste lid van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20, mits die aangeplante goederen beoogd zijn in cijfer 13 of 14 van voornoemde rubriek VII, eerste lid (Circulaire nr. 2019/C/92 van 19.09.2019, Hoofdstuk V, derde geval en Hoofdstuk X, afdeling E., www.fisconetplus.be.

Voornoemde rubriek VII, eerste lid voorziet in haar cijfer 13 of 14 een 6% btw-tarief voor:

• levende woudbomen, levende fruitbomen, -heesters en -struiken alsmede plantgoed daarvan;

• levende sierbomen, -heesters, -struiken en andere levende sierplanten; bollen, knollen, wortels en ander plantgoed voor de sierteelt.

Hieronder vallen ook graszoden en grasrollen. De btw-administratie beschouwt die als andere levende sierplanten, net zoals waterplanten (Circulaire nr. 4 van 13.05.1997, www.fisconetplus.be).

Graszaden zijn echter bedoeld in cijfer 3 van voornoemde rubriek VII, eerste lid en kunnen dus niet onder dit 6%-tarief vallen.

29. De intellectuele prestaties (architecten, landmeters, ingenieurs, e.a.) die worden verricht ter voorbereiding of ter coördinatie van de uitvoering van onroerende handelingen, kunnen niet worden beschouwd als werken in onroerende staat noch als daarmee gelijkgestelde handelingen. Deze prestaties kunnen derhalve niet het verlaagde btw-tarief overeenkomstig voornoemde rubriek X genieten.

III.C. Conclusie

30. In de gegeven feitelijke omstandigheden is het verlaagde btw-tarief van 12% overeenkomstig § 1, B. (jo. § 1, A., punt d), 1°) van rubriek X van tabel B van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970, van toepassing op het werk in onroerende staat (in de zin van artikel 19, § 2, tweede lid W.BTW) en de handelingen uitdrukkelijk opgesomd in rubriek XXXI, § 3, 3° t.e.m. 6° van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 (met uitsluiting van de gehele of gedeeltelijke reiniging van het gebouw en de handelingen vermeld in voornoemde rubriek X, § 2, 1° en 2°) tot realisatie van de beoogde oprichting van het hiervoor bedoelde gebouw en verstrekt en rechtstreeks gefactureerd aan de private vzw X, en te realiseren op de projectsite.

31. De installatie en de aanplanting van het ‘extensief’ groendak is onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 12% overeenkomstig voornoemde rubriek X van tabel B.

32. Wat de installatie van het intensief of semi-intensief groendak betreft, is het deel van de kostprijs van de werken dat verband houdt met de installatie onderworpen aan het 12% btw-tarief overeenkomstig voornoemde rubriek X van tabel B maar het deel van die kostprijs dat verband houdt met de aanplanting onderworpen is aan 21% btw, behalve bij gebeurlijke opsplitsing van de prijs voor die aanplanting en de levering van de aangeplante goederen bij de tuinaanleg, in welk geval de aanplanting onderworpen blijft aan 21% btw maar op de levering van de aangeplante goederen het verlaagde btw-tarief van 6% van toepassing is overeenkomstig rubriek VII, eerste lid van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20, mits die aangeplante goederen beoogd zijn in cijfer 13 of 14 van voornoemde rubriek VII, eerste lid.

33. De aanleg van de parking is onderworpen is aan het standaardtarief van 21%.