Belastingneutrale fusie, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijking, AntimisbruikbepalingIB - Belastingneutrale fusie - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - Antimisbruikbepaling - BTW - Algemeenheid van goederen

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I. Objet de la demande

La demande tend à obtenir la confirmation que :

1. les fusions par absorption de la société B et de la société C par la société A répondent aux conditions fixées par l’article 211, § 1er, alinéa 1er et 4, CIR92 et n’ont pas pour objectif principal ou l’un de leurs objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscale au sens de l'article 183bis du même code ;

2. envisagées de concert, les fusions précitées, combinées aux opérations de réduction de fonds propres préalables, se justifient par des motifs autres que la volonté d’éviter les impôts sur les revenus et répondent donc au prescrit de l'article 344, § 1er, CIR92 ;

3. les opérations de fusion précitées peuvent bénéficier du régime de neutralité prévu aux articles 11 et 18, § 3, du CTVA.

II. Décision

4. Le Collège du SDA décide que les fusions par absorption de la société B et de la société C par la société A répondent aux conditions fixées par l’article 211, § 1er, alinéa 1er et 4, CIR92 et n’ont pas pour objectif principal ou l’un de leurs objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscale au sens de l'article 183bis du même code ; qu’envisagées de concert, les opérations de fusion précitées, combinées aux opérations de réduction de fonds propres préalables, se justifient par des motifs autres que la volonté d’éviter les impôts sur les revenus et répondent donc au prescrit de l'article 344, § 1er, CIR92 et quees opérations de fusion précitées peuvent bénéficier du régime de neutralité prévu aux articles 11 et 18, § 3, du CTVA et ce sur la base des renseignements fournis et notamment compte tenu du fait que :

II.1. Contexte et nature des opérations

5. Le Groupe Y est un groupe de matériaux industriel. Il emploie environ plusieurs milliers de personnes dans ‘x’ pays. Le Groupe a réalisé un chiffre d'affaires de plusieurs milliards d'euros en 20xx dont 90 % dans des activités où il figure parmi les premiers groupes mondiaux. Le Groupe, en Belgique, compte aujourd'hui plusieurs centaines de collaborateurs répartis sur ‘x’ sites industriels.

6. En 20xx, le Groupe a lancé un projet qui vise à simplifier la structure du groupe à l'échelle mondiale. Ce projet, appelé, "[…]" (le "Projet Z"), vise à réduire le nombre d'entités du Groupe dans les différents pays où il est présent. L'objectif initial du Projet Z était d’éliminer ‘x’ entités juridiques au sein du Groupe, d'ici la fin 2018 et de passer ainsi de ‘x’ à ‘y’ entités. Une telle réduction vise à réaliser des économies significatives en termes de (i) coûts de contrôle externe et de conformité et (ii) coûts de structure de gouvernance.

7. Parmi ces pays, les pays les plus concernés par le Projet Z sont la Belgique, d’autres pays européens et étrangers.

8. Alors que le Projet Z devait initialement être finalisé fin 20yy, certaines difficultés ont retardé sa réalisation. Par ailleurs, le Groupe s’est fortement transformé depuis le lancement du Projet Z, notamment par l’acquisition d’un groupe tiers en 20xx, impliquant des réorganisations autres que celles initialement prévues.

9. A ce jour, ‘x’ entités détenues à 100% ont pu être supprimées (dont ‘y’ en Belgique), plus encore si on ajoute les entités consolidées mais détenues à moins de 100%, et d’autres opérations sont actuellement à l’étude.

10. En Belgique, dans le cadre du projet précité, le Groupe a, d’ores et déjà, supprimé plusieurs sociétés.

11. Au travers des opérations de fusion envisagées, le Groupe envisage actuellement la suppression des sociétés belges suivantes : B et C, lesquelles seront absorbées par A.

12. Pour différentes raisons, le Groupe n'envisage pas dans l'immédiat la suppression d’autres sociétés. Le Groupe insiste sur le fait que les entités belges, qui n'ont pas été retenues à ce stade, pourraient, si les circonstances venaient à changer, être, à l’avenir, supprimées dans le cadre du Projet Z.

13. Les opérations de fusion précitées seront réalisées dans le courant du second ou troisième trimestre de 20xx. Elles auront lieu avec une date d’effet rétroactif comptable d’un maximum de sept mois.

II.2. ISR

II.2.1. Fusions

14. Les opérations de fusion précitées répondent à la définition visée à l'article 2, § 1, 6°/1, CIR92.

15. Les opérations de fusion précitées remplissent la première condition prévue par l’article 211 précité dans la mesure où A, B et C sont des sociétés résidentes.

16. Par ailleurs, en ce qui concerne le respect de l’article 183bis, CIR92, les opérations de fusion précitées présentent un impact fiscal limité et répondent à des motifs économiques valables.

17. Au vu des éléments présentés, les sociétés concernées par les opérations de fusion, A, société absorbante, B et C, sociétés absorbées, ont une base imposable positive. Elles dispose de pertes fiscales reportées ou de déduction reportée de RDT. Elles ne disposent pas d’autres déductions fiscales significatives.

18. Toutefois, conformément à l'article 206, §2, CIR92, seule une partie du montant total des déductions fiscales précitées (pertes et excédents RDT) survivra aux opérations envisagées.

19. Par ailleurs, les opérations de fusion envisagées sont l'implémentation en Belgique d'un Projet mondial (« Z ») visant à réduire le nombre d'entités au sein du Groupe. Par définition, ces opérations ne sont donc pas liées à un avantage fiscal en Belgique. Elles ne sont que le prolongement d'un Projet qui n'est pas motivé par des considérations fiscales. Il est rappelé que le Projet Z, tend à la rationalisation de la présence du Groupe dans les différents pays et au rassemblement des activités commerciales, qui n'ont pas de raisons d'être isolées, au sein d'une même entité.

20. Les opérations précitées seront réalisées dans le courant du second ou troisième trimestre de 20yy. Elles auront lieu avec une date d’effet rétroactif comptable d’un maximum de sept mois.

II.2.2. En ce qui concerne l’article 344, § 1er, CIR92

21. Dans le présent cadre, les opérations suivantes sont envisagées : à la foi, (i) les opérations de fusions par lesquelles les sociétés B et C transfèrent, par suite d’une dissolution sans liquidation, l’ensemble de leur patrimoine, à la société A et (ii) les opérations de réductions de fonds propres préalables (distribution de dividendes et réduction de capital/primes d’émission opérées en 20xx), par les sociétés absorbées B et C au profit de la société absorbante A.

22. Ces réductions de fonds propres des sociétés absorbées auront un impact sur l'application de l'article 206, §2, CIR92 dans la mesure où elles ont pour conséquence d’augmenter l'actif net de A repris au numérateur de la fraction prévue par l'article précité.

23. Toutefois, les opérations de réductions de fonds propres des sociétés absorbées au profit de la société absorbante réalisées en 20xx ne présentent, au regard des circonstances de l’espèce, et notamment de la taille des bilans considérés, qu’une influence très marginale sur l’application de la formule prévue à l’article 206, §2, CIR92, relative à la limitation du report de pertes et de RDT dans le cadre des opérations de fusion envisagées.

24. Il en résulte que les opérations de fusion envisagées, combinées avec les opérations de réductions de fonds propres précitées, répondent à d’autres motifs que la volonté d’éviter l’impôt sur les revenus.

II.3. TVA

25. L’article 11 du CTVA prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant.

26. De même, l’article 18, § 3, du CTVA stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11.

27. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.

28. Dans l’arrêt qu’elle a rendu le 27 novembre 2003 dans l’affaire C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines, la CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome.

29. En l’espèce, les opérations de fusion par absorption de la société B et de la société C par la société A et par laquelle tous les actifs et passifs (clientèle, personnel, placements, créances, dettes, …) des sociétés B et C sont transférés à la société A doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome.

30. Dès lors, dans la mesure où la société A aura, compte tenu des activités transférées, la qualité d’assujetti avec droit à déduction, ce transfert peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, du CTVA.

II.4. Remarques

31. La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par le demandeur. Le SDA ne se prononce pas dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (article 183bis ou article 344, § 1er, CIR92, article 18, § 2 CDE, etc…) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif.

32. L’attention est attirée sur le fait que la clause de rétroactivité comptable ne peut être acceptée sur le plan fiscal que lorsque la clause de rétroactivité correspond à la réalité et porte sur une courte période. A ce sujet, une clause de rétroactivité comptable de plus de sept mois ne peut être considérée, dans des circonstances normales, comme portant sur une courte période.

33. D’une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les chiffres et les calculs fournis par le demandeur, dans la demande de décision anticipée et/ou en annexe de celle-ci.