Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale partiële splitsing, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijkingVENNOOTSCHAPSBELASTING - Belastingneutrale partiële splitsing - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - REGISTRATIERECHTEN - Inbreng van roerende en onroerende goederen - BTW - Overdracht van onroerende goederen

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt er toe de bevestiging te krijgen dat:

1.1. de partiële splitsing van de NV A plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van de artikelen 183bis en 211, § 1, vierde lid, 3°, WIB 92 en met toepassing van artikel 211, WIB 92 kan plaatsvinden;

1.2. de boekhoudkundige retroactiviteit op het vlak van de vennootschapsbelasting kan worden aanvaard;

1.3. de partiële splitsing van de NV A met toepassing van de artikelen 115 en 115bis, W. Reg. kan plaatsvinden;

1.4. de vrijstelling betreffende de overdracht van het onroerend goed zoals bepaald in artikel 44, § 3, 1°, a), eerste lid, W.Btw van toepassing is. Deze overdracht gaat bovendien gepaard met een overdracht van liquiditeiten.

II. Omschrijving van de verrichtingen door de aanvragers

2. De NV A is een exploitatievennootschap. De aandelen worden op één na aangehouden door de BV B van de heer P en mevrouw Q. Eén aandeel wordt rechtstreeks aangehouden door de heer P. De NV A is eigenaar van het bedrijfsmatig vastgoed waarin ze haar activiteiten uitoefent.

3. De BV B levert managementdiensten aan haar dochtervennootschap en bezit tevens meerdere onroerende goederen die ze verhuurt aan derden.

4. De heer P en mevrouw Q wensen enerzijds de exploitatieactiviteit over te dragen en anderzijds de vastgoedactiviteit van de BV B uit te breiden met de aldus vrijgekomen middelen. De aandelen van de NV A zullen daartoe worden verkocht aan de BV C van de heer R, zoon van de heer P en mevrouw Q, en aan de BV D van de heer S (geen band met de familie), die elk 50% van de aandelen zullen verwerven. Om de overname financieel mogelijk te maken, zullen de onroerende goederen van de NV A, alsook de overtollige liquiditeiten (liquide middelen en geldbeleggingen) voorafgaandelijk middels een partiële splitsing worden overgedragen aan de BV B. De heer P zal vóór de partiële splitsing zijn ene aandeel van de NV A overdragen aan de BV B.

5. De voorgenomen verrichting beantwoordt aan de definitie van een met een splitsing gelijkgestelde verrichting zoals vermeld in artikel 2, § 1, 6°/1, g), 2), WIB 92.

III. Beslissing

III.A. Betreffende de toepassing van de artikelen 183bis en 211, § 1, WIB 92

6. De aanvragers hebben bevestigd dat er geen schulden rusten op het over te dragen vastgoed, zodat er geen schulden zullen worden overgedragen naar aanleiding van de partiële splitsing.

7. Bij de partiële splitsing zal geen personeel overgaan naar de BV B en de aanvragers hebben bevestigd dat de verrichting geen negatieve impact zal hebben op de tewerkstelling.

8. De NV A en de BV B zijn winstgevend en hebben een belastbare basis. Zij beschikken geen van beiden over overgedragen fiscaal aftrekbare bestanddelen (geen overgedragen verliezen, aftrek voor risicokapitaal, investeringsaftrek of DBI-aftrek).

9. De aanvragers hebben bevestigd dat het afgesplitste vastgoed gedurende enkele jaren aan de NV A zal worden verhuurd tegen marktconforme voorwaarden. Nadien zal de NV A haar activiteiten mogelijks naar een geschiktere locatie verplaatsen en zullen de onroerende goederen waarin ze haar activiteit uitoefende een passende herbestemming krijgen.

10. De aanvragers hebben bevestigd dat de BV B geen vrijgestelde reserves heeft waarvoor nog een herbeleggingsverplichting openstaat, zodat de partiële splitsing er niet toe strekt om de naar aanleiding van de partiële splitsing verkregen activa als herbeleggingsactivum te gaan aanduiden ten name van de verkrijgende vennootschap BV B.

11. De aanvragers hebben bevestigd dat de verdeling van de eigenvermogensbestanddelen zal gebeuren met toepassing van artikel 213, WIB 92. De NV A heeft geen vrijgestelde reserves.

12. De aanvragers hebben bevestigd dat er geen intentie bestaat om de aandelen van de BV B over te dragen behalve in het kader van een eventuele latere familiale successieplanning.

13. Na de partiële splitsing zullen de aandelen van de NV A door de BV B worden overgedragen aan de BV C (50 %) en aan de BV D (50 %). De BV D zal de prijs van onmiddellijk betalen, terwijl de BV C de aankoopprijs zal terugbetalen in termijnen. De BV B heeft het engagement aangegaan om de tot en met 30 juni 2023 ontvangen betalingen aan te wenden voor bijkomende investeringen in onroerend goed bij de BV B. Tegen uiterlijk 30 juni 2023 zal een overzicht van de investeringen worden overgemaakt aan de controledienst van vennootschapsbelastingen bevoegd voor de NV A.

14. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen kan worden aangenomen dat de voorgenomen partiële splitsing plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

15. De overnemende vennootschap BV B is een binnenlandse vennootschap.

16. Derhalve kan de voorgenomen partiële splitsing van de NV A belastingneutraal worden doorgevoerd in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92

III.B. Betreffende de boekhoudkundige retroactiviteit

17. De terugwerkende kracht van een vennootschapsakte is in de regel niet tegenstelbaar aan de Administratie. Van dit beginsel mag inz. t.a.v. voormeld boekhoudkundig retroactiviteitsbeding, slechts worden afgeweken wanneer de bedoelde retroactiviteitsclausule:

17.1. met de werkelijkheid overeenstemt en betrekking heeft op een korte periode: in dit verband wordt opgemerkt dat een boekhoudkundige retroactiviteitsclausule van meer dan zeven maanden in normale omstandigheden niet als een korte periode kan worden aangemerkt;

17.2. en een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat.

18. De aanvragers hebben bevestigd dat de boekhoudkundige retroactiviteitsperiode niet meer dan zeven maanden zal bedragen.

19. In het kader van de in randnummer 17.2 gestelde voorwaarde wordt inzonderheid gewezen op het feit dat de fiscale nettowaarden kunnen worden gemanipuleerd met het oog op een maximale overdracht van de fiscaal overdraagbare verliezen of DBI-aftrek door deze fiscale nettowaarden op de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum (in plaats van op de juridische datum van de verrichting) in aanmerking te nemen (zie dienaangaande randnummer 211/14 van de administratieve commentaar op het WIB 92). De aanvragers hebben in dit kader bevestigd dat beide vennootschappen niet over fiscaal overdraagbare verliezen of DBI-aftrek beschikken.

20. Gelet op het voorgaande kan worden gesteld dat de boekhoudkundige retroactiviteitsclausule een correcte toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat en op fiscaal vlak kan worden aanvaard.

III.C. Betreffende de toepassing van de artikelen 115 en art 115bis, Fed.W.Reg.

21. Uit de door de aanvragers voorgelegde splitsingsstaat blijkt dat een deel van de geldbeleggingen en liquide middelen door de NV A naar de BV B zullen worden afgesplitst.

22. Artikel 115 Fed.W.Reg. bepaalt dat aan een recht van 0 pct. wordt onderworpen de inbreng van roerende goederen in vennootschappen waarvan hetzij de zetel der werkelijke leiding in België, hetzij de statutaire zetel in België en de zetel der werkelijke leiding buiten het grondgebied der Lid-Staten van de Europese Economische Gemeenschap, is gevestigd, onverschillig of de inbreng bij de oprichting van de vennootschap of naderhand plaats heeft. Het recht wordt vereffend op het totaalbedrag van de inbrengen. Aangezien de BV B als Belgische handelsvennootschap voldoet aan de nationaliteitsvereiste, is er een zuivere toepassing van artikel 115 Fed.W.Reg.

23. Er worden eveneens onroerende goederen van de NV A, die uitsluitend voor de bedrijfsvoering worden gebruikt, overgedragen aan de BV B.

24. Inzake deze partiële splitsing waarbij een onroerend goed wordt afgesplitst, bepaalt artikel 115bis, Fed.W.Reg. dat de inbrengen van onroerende goederen, andere dan die welke gedeeltelijk of geheel tot bewoning worden aangewend of voor bewoning zijn bestemd en door een natuurlijke persoon worden ingebracht, in vennootschappen waarvan de zetel van werkelijke leiding in België gevestigd is, of de statutaire zetel in België en de zetel van werkelijke leiding buiten het grondgebied van de lidstaten van de Europese Gemeenschap gevestigd is, aan het recht van 0% worden onderworpen.

25. Artikel 120, Fed.W.Reg. bepaalt dat wanneer een inbreng in een vennootschap gedeeltelijk vergolden wordt anders dan bij toekenning van maatschappelijke rechten, de overeenkomst, naarmate van deze vergelding, wordt onderworpen aan de rechten zoals ze in dit hoofdstuk vastgesteld zijn voor de overeenkomsten onder bezwarende titel die goederen van dezelfde aard tot voorwerp hebben. Zo een inbreng met onroerende goederen vermeld in artikel 115bis en goederen van een andere aard begrijpt, worden, niettegenstaande elk strijdig beding, de maatschappelijke rechten en de andere lasten, die de vergelding van bedoelde inbreng uitmaken, geacht evenredig te zijn verdeeld tussen de waarde die aan de onroerende goederen is toegekend en die welke aan de andere goederen is toegekend, bij de overeenkomst. De te vervallen huurprijzen van de huurcontracten waarvan de rechten worden ingebracht, worden evenwel geacht enkel op laatstbedoelde rechten betrekking te hebben. Deze bepalingen zijn evenwel niet toepasselijk bij inbreng van de universaliteit van de goederen of van een bedrijfstak overeenkomstig artikel 117 Fed.W.Reg.

26. Het betreft de inbreng in een reeds bestaande vennootschap BV B, waarvan zowel de statutaire zetel als de zetel van werkelijke leiding in België gevestigd is, zodat aan de nationaliteitsvoorwaarde van artikel 115bis, Fed.W.Reg. wordt voldaan.

27. Er is geen sprake van de inbreng van een algemeenheid van goederen en ook niet van de inbreng van één of meer bedrijfstakken: het gaat in casu om de zuivere partiële splitsing van een vennootschap waarbij meerdere onroerende goederen al dan niet met schulden zullen worden overgedragen.

28. Aangezien de partiële splitsing, begrijpende meerdere onroerende goederen, volledig wordt vergoed in aandelen waarbij er geen overname van schuld noch enige opleg in contanten is, is in casu artikel 120, Fed.W.Reg. niet van toepassing. Er kan worden gesteld dat de verrichting zal worden belast met het evenredig registratierecht aan het tarief van 0% door een zuivere toepassing van artikel 115bis, Fed.W.Reg., evenwel met een minimumheffing gelijk aan het algemeen vast recht van 50 EUR bij toepassing van artikel 167, Fed.W.Reg.

29. De onroerende goederen die worden afgesplitst zijn gelegen in België.

30. Voor de toepassing van de registratierechten worden de verrichtingen beoordeeld op het tijdstip van de inbreng zelf, zijnde de datum van het verlijden van de notariële akte, zonder retroactiviteit.

31. De akte van de beschreven partiële splitsing zal verleden worden door een in België gevestigd notariskantoor.

III.D. Betreffende de toepassing van artikel 44, § 3, 1°, a), eerste lid, W. Btw

32. Artikel 135, § 1, j) en k) van de richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 inzake het gemeenschappelijk stelsel van de btw voorziet een vrijstelling van btw voor de levering van bepaalde onroerende goederen.

33. Deze communautaire bepaling werd in België omgezet in artikel 44, § 3, 1°, a), eerste lid, W.Btw dat bepaalt dat van de belasting zijn vrijgesteld, de levering van uit hun aard onroerende goederen, behoudens uitzonderingen opgenomen in het tweede lid van voormeld wetsartikel.

34. De in onderhavige aanvraag behandelde partiële splitsing omvat vanuit btw-technisch oogpunt louter de overdracht van de onroerende goederen, waarover de partieel te splitsen vennootschap beschikte en die ze als bedrijfsmiddelen aanwendde in het kader van haar eigen economische activiteit en anderzijds een deel van de liquiditeiten en geldbeleggingen.

35. De verkrijgende vennootschap zal de betrokken onroerende goederen verhuren aan de partieel gesplitste vennootschap, teneinde haar toe te laten haar economische activiteit verder te zetten.

36. Vaststellende dat de onroerende goederen voorheen werden aangewend in het kader van een economische activiteit waarvoor een recht op aftrek gold in hoofde van de partieel gesplitste vennootschap enerzijds en de aanwending van de overgedragen onroerende goederen door de verkrijgende vennootschap om er van btw vrijgestelde omzet krachtens artikel 44, § 3, 2°, W.Btw, mee te realiseren, sluit zowel de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw uit op de betreffende handeling als de toepassing van artikel 44, § 2, 13°, W.Btw.

37. Gegeven het eerder uitgeoefende recht op aftrek van de btw op verbeterings- en omvormingswerken aan de betreffende onroerende goederen in combinatie met de overdracht van deze onroerende goederen bij toepassing van artikel 44, § 3, 1°, a), eerste lid, W.Btw, verbindt de partieel gesplitste vennootschap zich tot het doorvoeren van een btw-herziening ten voordele van de schatkist zoals opgenomen in randnummer 49.

38. De beslissing als vermeld in randnummers 16 en 20 is slechts geldig voor zover de in randnummer 13 vermelde investeringen tegen uiterlijk 30 juni 2023 zullen worden verricht en hiervan een overzicht zal worden verstrekt aan de controledienst die bevoegd is voor de NV A tegen uiterlijk 30 juni 2023.

39. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvragers vermeld worden. De DVB spreekt zich in deze beslissing, ondanks de vermelding in randnummer 12, niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, § 1, WIB 92, enz …) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, zoals bv. de latere overdracht van de aandelen van de BV B. Bij een latere overdracht van deze aandelen is de beslissing zoals vermeld in randnummers 16 en 20 niet langer geldig, tenzij de DVB in een avenant aan de beslissing de geldigheid ervan zou bevestigen.