--- title: "Voorafgaande beslissing 2018.1176 · Vennootschapsbelasting, Belastingneutralepartiëlesplitsing" description: "Vennootschapsbelasting, Belastingneutralepartiëlesplitsing. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2018.1176 van 12 februari 2019." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2018-1176-vennootschapsbelasting-belastingneutralepartielesplitsing-belastingneutrale-fusie-1550" lang: "nl" --- Tekst in het Frans # Vennootschapsbelasting, Belastingneutralepartiëlesplitsing, Belastingneutrale fusie door overneming, Zakelijkeoverwegingen · VENNOOTSCHAPSBELASTING - Belastingneutralepartiëlesplitsing - Belastingneutrale fusie door overneming - Zakelijkeoverwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - Antimisbruikbepaling - REGISTRATIERECHTEN - Fusie door overneming – vrijstelling - Partiëlesplitsing - Gewone inbrengen van (on-)roerendegoederen - BTW - BTW Eenheid - Interne Handelingen **Nummer** 2018.1176 **Datum** 12 februari 2019 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Frans **Nederlandse versie** niet door de FOD gepubliceerd De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van. ## Tekst 85 paragrafen Fiche van de FOD Financiën Voorafgaande beslissing nr. 2018.1176 d.d. 12.02.2019 *VENNOOTSCHAPSBELASTING* · *Belastingneutralepartiëlesplitsing* · *Belastingneutrale fusie door overneming* · *Zakelijkeoverwegingen* · *Belastingfraude of –ontwijking* · *Antimisbruikbepaling* *REGISTRATIERECHTEN* · *Fusie door overneming – vrijstelling* · *Partiëlesplitsing* · *Gewoneinbrengen van (on-)roerendegoederen* *BTW* · *BTW Eenheid* · *Interne Handelingen* ## Samenvatting De DVB bevestigt dat de reorganisatie van Groep “H” (partiële splitsingen van de vennootschappen “B” en “C” via dewelke deze laatsten hun volledig onroerend vermogen overdragen aan de vennootschap “A” en de fusies door overneming van de vennootschappen “D”, “E” en “F” door de vennootschap “A”), (i) voldoet aan de voorwaarden van artikel 211, § 1, 4 e lid, WIB 92 en niet als hoofddoel of als één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183*bis* WIB 92, (ii) wordt verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen in het algemener kader van de artikelen 344, § 1,WIB 92 en 18, § 2,W.Reg., (iii) kan genieten van de vrijstellingen bepaald in de artikelen 115*bis* en 117, § 1, W.Reg. en, (iv) gebeurt tussen leden van een btw-eenheid en bijgevolg buiten het toepassingsgebied van de btw valt. ***De beslissing wordt enkel gepubliceerd in de taal waarin de aanvraag werd ingediend*** ## I. Objet de la demande La demande tend à obtenir la confirmation que : **1.** Les scissions partielles des sociétés « B » et « C » par lesquelles ces dernières transfèrent l’ensemble de leur patrimoine immobilier à la société « A » ainsi que les fusions par absorption des sociétés « D », « E » et « F » par la société « A » répondent aux conditions visées à l’article 211, § 1 er, alinéa 4, CIR 92 et n’ont pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscale au sens de l’article 183*bis,* CIR 92. **2.** Les scissions partielles par lesquelles les sociétés « B » et « C » apportent l’ensemble de leur patrimoine immobilier à la société « A » peuvent bénéficier de l’exemption prévue à l’article 115*bis*, C. enr. et les fusions par absorption des sociétés « D », « E » et « F » par la société « A » peuvent bénéficier de l’exemption prévue à l’article 117, § 1 er, C. enr. **3.** Les scissions partielles par lesquelles les sociétés « B » et « C » apportent l’ensemble des actifs et passifs liés à leur patrimoine immobilier (immeubles, baux, ...) à la société « A » et les fusions par absorption des sociétés « D », « E » et « F » par la société « A » tomberont en dehors du champ d’application de la taxe. **4.** Les opérations de scissions partielles et de fusions sont justifiées par d’autres motifs que l’évitement de l’impôt dans le cadre des articles 344, § 1 er, CIR 92 et 18, § 2, C. enr. ## III. Décision **5.** Le Collège du SDA décide que la réorganisation du Groupe « H » (scissions partielles des sociétés « B » et « C » par lesquelles ces dernières transfèrent l’ensemble de leur patrimoine immobilier à la société « A » et les fusions par absorption des sociétés « D », « E » et « F » par la société « A »), (i) répond aux conditions visées à l’article 211, § 1 er, alinéa 4, CIR 92 et n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscale au sens de l’article 183*bis,* CIR 92, (ii) est justifiée par d’autres motifs que l’évitement des impôts sur les revenus, dans le cadre plus général des articles 344, § 1 er, CIR 92 et 18, § 2, C. enr., (iii) peut bénéficier des exemptions prévues aux articles 115*bis* et 117, § 1 er, C. enr. et, (iv) s’effectue entre des membres d’une unité TVA et tombe, par conséquent, en dehors du champ d’application de la TVA, et ce sur la base des renseignements fournis et notamment compte tenu du fait que : ### *III.1. Contexte et nature des opérations* **6.** Le Groupe « H » est actif dans le domaine « Z » et détient plusieurs bâtiments au travers de plusieurs filiales. **7.** L’objectif de la réorganisation envisagée du Groupe « H » est la mise en place d’une structure immobilière unique qui facilitera la gestion des nombreux actifs immobiliers ainsi que le suivi de l’activité locative de ces biens. Par ailleurs, du personnel sera spécifiquement affecté à cette activité immobilière. **8.** Cette réorganisation passe par la centralisation de de l’ensemble du patrimoine immobilier du Groupe « H » au sein de la société « A » et s’effectuera suivant les étapes suivantes : (i) rachat préalable des actions détenues par les actionnaires historiques au sein des sociétés « C » et « D » par les actionnaires sociétés actuels, (ii) scissions partielles des sociétés « B » et « C » par absorption de l’ensemble de leur patrimoine immobilier par la société « A » , et (iii) fusions par absorption des sociétés « D », « E » et « F » par la société « A ». **9.** Les scissions partielles et les fusions par absorption seront réalisées dans le respect des règles prescrites par le Code des sociétés et de l’article 213, CIR 92. **10.** Enfin, le Groupe « H » envisage de réaliser ces opérations de réorganisation début 2019, avec un effet rétroactif fiscal et comptable au 1 er janvier 2019. ### *III.2. Impôts sur les Revenus* **11.** La société « A » détient 100 % des actions des sociétés « E » et « F ». Ces actions ont été acquises auprès de tiers et font l’objet d’un financement externe. **12.** Dès lors que ces acquisitions se sont effectuées au moyen d’un financement, il convient d’analyser le debt push down qui sera réalisé à l’occasion des fusions silencieuses. Dans ce cadre, il y a lieu de constater que la société « A » est en mesure de supporter le prêt en question indépendamment des deux fusions envisagées et que ce financement n’a pas d’impact substantiel sur le résultat de la nouvelle entité fusionnée. **13.** En effet, la base imposable de la société « A » avant le financement bancaire pour l’acquisition des actions est positive et le restera après l’acquisition de ces actions et cela, malgré la déduction de la charge d’intérêts liée au financement du prix d’acquisition et le restera après les fusions des sociétés. **14.** Dès lors, en l’absence de toute conséquence fiscale, le « debt push down » réalisé ne peut remettre en cause les fusions envisagées. **15.** De même, au vu des éléments présentés, il appert que la réorganisation envisagée ne générera pas d’avantage fiscal. **16.** En effet, sur la base de la dernière déclaration fiscale déposée, les sociétés « B », « C », « A » et « F » ne disposent pas de latences fiscales particulières (aucune perte fiscale à reporter, aucune déduction pour RDT, aucun report de déduction pour capital à risque et aucune déduction pour investissement reportée). **17.** La société « D » dispose d’un stock de déduction pour capital à risque. Etant donné la limite de déductibilité de cette latence fiscale et tenant compte de la date de la réalisation fiscale de l’opération (i.e. revenus 2019), le stock peut ainsi être considéré comme nul. **18.** Enfin, la société « E » présente quant à elle une faible perte fiscale qui sera utilisée en 2018, ainsi qu’un stock de déduction pour capital à risque qui, pour les mêmes raisons que la société « D », peut être considéré comme nul. **19.** A l’occasion des scissions partielles, une partie des fonds propres fiscaux des sociétés « B » et « C » sera transférée à la société « A », en fonction de la valeur fiscale nette des apports faits à celle-ci, conformément à l’article 213, CIR 92. **20.** En conséquence, le capital libéré, les réserves taxées et les réserves immunisées des sociétés « B » et « C » seront répartis entre les sociétés, proportionnellement à la valeur fiscale nette des apports réalisés. **21.** La société « D » dispose quant à elle de réserves immunisées qui dans le cadre de la fusion par absorption par la société « A » seront toutes transférées et maintenues dans la société bénéficiaire. **22.** Enfin, à l’occasion des fusions silencieuses, la société « A » réalisera une moins-value de fusion d’un montant égal à la différence entre la valeur des participations détenues dans la société « E » et « F » comptabilisées au bilan de la société « A » et les fonds propres fiscaux des deux sociétés filles. Cette moins-value de fusion sera soit directement prise en charge dans le compte de résultat de la société « A », soit fera l’objet d’une réévaluation à l’actif de la société « A ». Afin de préserver l’immunisation fiscale des deux opérations de fusions silencieuses, cette moins-value de fusion sera de facto rejetée fiscalement. **23.** La restructuration envisagée est, par ailleurs, motivée par des motifs économiques valables. **24.** En effet, l’objectif de cette réorganisation est la mise en place d’une structure immobilière unique qui facilitera la gestion des nombreux actifs immobiliers. **25.** Les opérations envisagées résultent d’une décision stratégique du management du Groupe « H ». La séparation du patrimoine immobilier de l’activité opérationnelle exercée par les sociétés filiales est destinée au développement de l’activité immobilière. **26.** Les scissions partielles et fusions sont effectuées afin de permettre au Groupe d’avoir une meilleure vision des opérations de l’activité immobilière et de mieux appréhender et développer ce secteur. L’ensemble des opérations envisagées contribuera également à ce que l’activité immobilière soit gérée d’une manière cohérente et optimale. En effet, à ce stade, dans la mesure où les biens immobiliers appartiennent à des entités juridiques distinctes, il manque une visibilité globale sur le parc immobilier. Cela a notamment pour conséquence que certains biens ne sont pas loués, vu que l’information les concernant est difficile à obtenir et une fois obtenue, difficile à coordonner entre les différentes entités. **27.** La structure immobilière permettra une gestion facilitée des immeubles et un meilleur suivi locatif. **28.** Dans une optique de croissance et de développement, les opérations envisagées permettront à terme de trouver des financements immobiliers spécifiques, différents des sources de financement de l’activité opérationnelle et n’influençant pas cette dernière. Les deux activités pourront donc se développer de manière indépendante. **29.** Du point de vue financier, la réorganisation du pôle immobilier se justifie car les besoins de financement pour les deux types d’activités sont différents et intéressent des banquiers et des investisseurs potentiels différents. **30.** Les opérations envisagées favoriseront un développement plus harmonieux des sociétés impliquées et, de là, une pérennité renforcée, en leur permettant de gagner en efficience dans la gestion de leurs activités respectives. Le Groupe « H » pourra donc notamment développer une politique de gestion propre des actifs immobiliers détenus ou loués. **31.** Le Groupe « H » confirme que les opérations n’impliquent aucune perte d’emploi, l’ensemble du personnel concerné étant conservé. En particulier, 2 à 3 personnes seront affectées à la gestion quotidienne du patrimoine immobilier. De plus, le développement de l’activité immobilière générera de l’emploi vu les perspectives de croissance envisagées. **32.** Enfin, il n’est pas prévu de céder à court ou moyen terme les actions des sociétés concernées par la réorganisation. ### *III.3. Droit d’enregistrement* **33.** En droits d’enregistrement, le mécanisme de la scission partielle ne connaît pas de régime particulier. Cela a pour conséquence que les règles traditionnelles du droit d’apport y sont d’application. **34.** La scission partielle d’une société s’analyse comme un apport en société. L’objet de l’apport consiste dans les biens transmis par la société cédante. **35.** En l’espèce, il s’avère que l’objet de l’apport consiste dans le transfert de l’ensemble du patrimoine immobilier des sociétés « B » et « C » à la société existante « A ». **36.** Au moment de l’apport, l’ensemble du patrimoine immobilier apporté par les sociétés « B » et « C » ne sera plus financé par une dette bancaire et les apports seront donc rémunérés exclusivement par l’émission d’actions nouvelles de la société existante « A ». Il s’agit par conséquent d’apports ordinaires. **37.** En conséquence, l’article 115*bis*, C. enr. trouve à s’appliquer aux scissions partielles des sociétés « B » et « C ». **38.** En d’autres termes, le droit d’enregistrement de 0 % sera applicable aux opérations envisagées et seul le droit fixe général sera dû. **39.** Selon l’article 117, § 1 er, C. enr., le droit prévu à l’article 115 n’est pas dû en cas d’apport de l’universalité des biens d’une société, sous forme de fusion, scission ou autrement, à une ou plusieurs sociétés nouvelles ou préexistantes. Cette disposition n’est toutefois applicable qu’à condition : 39.1. la société qui effectue l'apport doit avoir son siège de direction effective ou son siège statutaire sur le territoire d'un Etat membre des Communautés européennes ; 39.2. que déduction faite le cas échéant des sommes dues, au moment de l'apport, par la société apporteuse, l'apport soit exclusivement rémunéré, soit par l'attribution d'actions ou parts représentatives de droits sociaux, soit par l'attribution d'actions ou parts représentatives de droits sociaux accompagnée d'un versement en espèces ne dépassant pas le dixième de la valeur nominative des actions ou parts sociales attribuées. **40.** Les conditions précitées sont incontestablement remplies et les fusions envisagées peuvent bénéficier de l’exonération des droits d’enregistrement sur la base de l’article 117, § 1 er, C. enr. ### *III.4. TVA* **41.** Les sociétés « B », « C », « D », « E », « F » et « A » sont membres de l’unité TVA UNITE TVA « G ». **42.** L’unité TVA étant considérée comme un assujetti unique, les opérations réalisées entre les membres d’une unité TVA, dénommées opérations internes, n’entrent pas dans le champ d’application de la TVA. **43.** Par conséquent, les opérations de scission partielle par lesquelles les sociétés « B » et « C » apportent l’ensemble des actifs et passifs liés à leur patrimoine immobilier (immeubles, baux, ...) à la société « A » et les opérations de fusion par absorption des sociétés « D », « E » et « F » par la société « A » tomberont en dehors du champ d’application de la taxe. **44.** Ces opérations en tant que telles ne donneront pas lieu à révision des taxes déduites en amont, pour autant bien entendu que les biens et les services dont les taxes sont sujettes à révision, continuent à être utilisés par l’unité TVA pour effectuer des opérations externes ouvrant droit à déduction dans la même mesure qu’avant ces opérations de scission partielle et de fusion par absorption. ### *III.5. Articles 344, § 1**er**, CIR 92 et 18, § 2, C. enr* **45.** Conformément aux dispositions des articles 344, § 1 er alinéas 2 et 3, CIR 92 et 18, § 2, C. enr., > « Il y a abus fiscal lorsque le contribuable réalisé, par l’acte juridique ou l’ensemble d’actes juridiques qu’il a posé, l’une des opérations suivantes : > > 1° une opération par laquelle il se place en violation des objectifs d’une disposition du présent Code ou des arrêtés pris en exécution de celui-ci, en-dehors du champ d’application de cette disposition ; ou > > 2° une opération par laquelle il prétend à un avantage fiscal prévu par une disposition du présent Code ou des arrêtés pris en exécution de celui-ci, dont l’octroi serait contraire aux objectifs de cette disposition et dont le but essentiel est l’obtention de cet avantage. > > Il appartient au redevable de prouver que le choix de cet acte juridique ou de cet ensemble d’actes juridiques se justifient par d’autres motifs que la volonté d’éviter les impôts sur les revenus et/ou les droits d’enregistrement. » **46.** Les demandeurs ont démontré que l’ensemble des opérations projetées (rachat préalable des actions détenues par les actionnaires historiques, scissions partielles des sociétés « B » et « C » et les fusions des sociétés « D », « E » et « F ») est justifié par d’autres motifs (économiques, sociaux, financiers) que l’évitement de l’impôt au sens des articles 344 § 1 er, CIR 92 et 18, § 2, C. enr. **47.** En effet, le but essentiel des opérations envisagées n’est pas l’obtention d’un avantage fiscal, mais la centralisation de l’activité immobilière du Groupe « H » dans une société spécifique dédiée à cette fin. **48.** Le choix de la société « A », comme la société immobilière du Groupe « H » destinée à devenir l’entité réceptacle immobilière, est également justifié. En effet, la société « D » n’a plus procédé à de nouveaux investissements immobiliers à compter de 20xx car ceux-ci ont exclusivement été réalisés au sein de la société « A ». La société « A » détient déjà plusieurs biens immobiliers et a surtout réalisé de nombreux nouveaux investissements immobiliers en 20xx. Ainsi, en pratique, le choix d’une autre entité réceptacle n’est pas envisagé car cela entraînerait des changements de propriété juridique dans les projets d’actes et actes d’acquisitions en cours, ce qui complexifierait les nouvelles acquisitions ainsi qu’augmenterait les coûts administratifs et juridiques. **49.** Enfin, les différentes opérations ne sont pas réalisées en vue de céder les sociétés scindées ou fusionnées. Les actionnaires de ces sociétés s’engagent d’ailleurs à ne pas céder leurs actions après la réorganisation. **50.** Au vu des développements ci-dessus, les articles 344, § 1 er, CIR 92 et 18, § 2, C. enr. ne s’appliqueront pas aux opérations envisagées prises dans leur ensemble. ### *III.6. Remarques* **51.** La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par les demandeurs. Le SDA ne se prononce pas, dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (article 183*bis* ou article 344, § 1 er, CIR 92, article 18, § 2, C. enr., etc. …) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif. **52.** L’attention est attirée sur le fait que la clause de rétroactivité comptable ne peut être acceptée sur le plan fiscal que lorsque la clause de rétroactivité correspond à la réalité et porte sur une courte période. A ce sujet, une clause de rétroactivité comptable de plus de sept mois ne peut être considérée, dans des circonstances normales, comme portant sur une courte période. **53.** D’une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les chiffres et les calculs fournis par le demandeur, dans la demande de décision anticipée et/ou en annexe de celle-ci.