--- title: "Voorafgaande beslissing 2017.597 · Belastingplicht, Vrijstelling" description: "Belastingplicht, Vrijstelling, Winstoogmerk, Autonoom Gemeentebedrijf. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2017.597 van 3 oktober 2017." url: "https://juriel.be/nl/rulings/2017-597-btw-belastingplicht-vrijstelling-winstoogmerk-autonoom-e23d" lang: "nl" --- Tekst in het Frans # Belastingplicht, Vrijstelling, Winstoogmerk, Autonoom Gemeentebedrijf, Aftrek van de belasting **Nummer** 2017.597 **Datum** 3 oktober 2017 ## Over het document **Verzameling** Voorafgaande beslissingen **Taal van de tekst** Frans **Nederlandse versie** niet door de FOD gepubliceerd De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van. ## Tekst 192 paragrafen Fiche van de FOD Financiën *BTW* *Belastingplicht* · *Vrijstelling* · *Winstoogmerk* · *Autonoom Gemeentebedrijf* · *Aftrek van de belasting* · *Terbeschikkingstelling van en camping* *VENNOOTSCHAPSBELASTING* · *Fiscaal gestort kapitaal* *REGISTRATIERECHTEN* · *Erfpachtrecht ten voordele van een autonoom gemeentebedrijf* ## Samenvatting Een autonoom gemeentebedrijf dat met zijn eigen personeel een inrichting voor sport exploiteert en waarvan de statuten bepalen dat de nettowinst jaarlijks in de gemeentekas zal worden gestort, is in principe een organisatie met winstoogmerk en heeft bijgevolg de hoedanigheid van belastingplichtige met recht op aftrek, voor zover dit vereiste winstoogmerk bestaat uit het maken van winst en de werkelijke uitkering ervan aan de gemeente. Dit bedrijf kan overigens worden beschouwd als belastingplichtig in de Ven.B. in de zin van artikel 2, § 1, 5°, 179 en 182, 3°, WIB92. De inbrengen in geld door de gemeente zullen als gestort fiscaal kapitaal kunnen worden gekwalificeerd in de zin van artikel 184, WIB92. Tot slot kan de vestiging van een recht van erfpacht door de gemeente in het voordeel van dit bedrijf de kosteloze registratie genieten voor zover de voorwaarden bepaald in artikel 161, 2° van het Wetboek van de Registratie-, Hypotheek- en Griffierechten, vervuld zijn. ***De beslissing wordt enkel gepubliceerd in de taal waarin de aanvraag werd ingediend*** ## I. Objet de la demande **1.** La demande vise en particulier à obtenir les confirmations suivantes : **1.1**. la Commune peut céder un droit réel portant sur des constructions neuves - le hall sportif de Y et le bassin didactique - avec application de la TVA au profit de la RCA et, ainsi, déduire la TVA supportée sur les constructions ; **1.2**. la RCA peut déduire la TVA portant sur les énergies, les fluides, les travaux d’entretien et de réparation, les investissements et les futurs investissements ainsi que l’ensemble des différentes charges en amont relatives aux activités et infrastructures de la présente demande qui seront exploitées avec application de la TVA par la RCA ; **1.3**. la RCA peut soumettre à la TVA la mise à disposition, moyennant contrepartie, d’emplacements pour le camping à un tiers exploitant, sous couvert de l’[article 18, § 1er, alinéa 2, 10° CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) ; **1.4**. la RCA est assujettie à l’impôt des sociétés au sens des articles 2, § 1er, 5° et 179 Code des Impôts sur les Revenus 1992 (ci-après : CIR92) ; dans ce cadre, le capital de la RCA constitue du capital libéré au sens de l’article 184 CIR92 ; **1.5**. la Commune peut bénéficier de l’enregistrement gratuit d’un acte de constitution d’emphytéose portant sur le transfert du hall sportif de X et du bâtiment A au profit de la RCA conformément à l’article 161, 2°, du Code des droits d’Enregistrement, d’hypothèque et de greffe applicable en Région wallonne (ci-après : C. enr.). ## II. Description des faits ***II.A. Description des activités préalablement à la mise en place de la RCA.*** *Le hall sportif de X* **2**. L’infrastructure permet d’accueillir de nombreuses disciplines (gymnastique, mini-foot, handball, jujitsu, escalade, karaté, badminton, etc.) et autant de clubs et d’utilisateurs. **3**. Actuellement, les infrastructures sont utilisées par des sportifs, clubs sportifs et écoles moyennant une contrepartie. *Le hall sportif de Y* **4**. Le hall sportif a été construit par la Commune et mis en service pour la première fois en 2015. **5**. L’infrastructure permet d’accueillir de nombreuses disciplines (gymnastique, fitness, karaté, badminton, etc.) et autant de clubs et d’utilisateurs. **6**. Actuellement, les infrastructures sont utilisées par des sportifs, clubs sportifs et écoles moyennant une contrepartie *Le bassin didactique* **7**. La Commune fait actuellement construire un bassin didactique sur un terrain lui appartenant. **8**. Un bassin didactique est une piscine de dimension réduite permettant l’apprentissage de la natation et l’organisation de cours d’aquagym. **9.** Le bâtiment sera achevé et mis en service pour la première fois dans le courant de l’année 2017. *Le camping* **10**. Actuellement, c’est la Commune qui exploite l’ensemble de l’infrastructure. **11**. Le camping est composé de divers emplacements à destination de caravanes ou mobile home, de commodités sanitaires à destination des résidents, d’une cafétéria actuellement exploitée par le privé, d’une piscine, d’un terrain de beach soccer, de terrains de tennis dont la gestion est actuellement réalisée par un club indépendant, d’une pêcherie et d’une conciergerie. *Le bâtiment A* **12**. Le bâtiment A accueille principalement des activités extrascolaires et de « classes vertes ». **13.** En pratique, la Commune est contactée par les différentes écoles qui réservent des séjours pour un nombre déterminé d’élèves et indiquent les activités qu’elles souhaiteraient voir organiser pour les enfants (ex : découverte de l’apiculture, des faucons, ateliers chocolat, etc.). **14**. La Commune contacte les prestataires éventuels (ex : apiculteur, fauconnier, etc.) et organise l’entièreté du séjour, les horaires d’activités, le logement, le nettoyage des dortoirs, les repas, le transport, etc. **15**. La Commune prépare les petits déjeuners et les pique-niques. Les repas chauds sont préparés et livrés par un traiteur et servis aux enfants par le personnel de la Commune. **16**. Chaque séjour est facturé aux écoles moyennant un prix unique déterminé sur la base de la durée du séjour, des activités et du nombre d’élèves. **17**. Le bâtiment est composé : au rez-de-chaussée, d’une salle polyvalente affectée à diverses fins (journées parascolaires, mais également fêtes, évènements, etc.), d’un réfectoire, d’un salon et salle de jeux, de classes, de vestiaires et sanitaires et d’une cuisine, au 1er étage, de chambres, de sanitaires et d’une bibliothèque et au 2ème étage, de chambres et de sanitaires. ## III. Description de la demande ### *III.A. Transfert des infrastructures par la Commune dans le patrimoine de la RCA* *Le hall sportif de X* **18**. La Commune entend transférer le hall sportif de X dans le patrimoine de la RCA, notamment par le biais d’un droit d’emphytéose. **19**. À cet égard, le Conseil communal fixera les conditions d’octroi du droit d’emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824 et le Collège communal fera ensuite procéder à une estimation du montant du canon de l’emphytéose. **20**. Le hall sportif de X n’étant pas un bâtiment neuf au sens de la TVA, le droit d’emphytéose qui sera consenti par la Commune au bénéfice de la RCA s’opèrera en exemption de TVA par application de l’[article 44, § 3, 1°, b), al. 1, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). **21**. Il est envisagé de transférer le hall omnisports en 2017. *Le hall sportif de Y* **22**. La Commune est propriétaire d’une infrastructure récemment construite sur un terrain lui appartenant. **23**. Le bâtiment construit ayant été mis en service pour la première fois en 2015, il doit être considéré comme neuf pour les besoins de la TVA jusqu’au 31 décembre 2017. **24**. La Commune réalisera le transfert dudit bâtiment et du terrain attenant dans le patrimoine de la RCA par l’octroi d’un droit réel. Le droit réel cédé sera une emphytéose. **25**. La partie du canon emphytéotique relative aux infrastructures sera établie à 97,5 % du montant de la construction du bâtiment, sans qu’il soit tenu compte des montants du terrain, du mobilier et de l’équipement sportif. **26.** En ce qui concerne le terrain attenant, le Conseil communal fixe les conditions d’octroi du droit d’emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824. **27**. Dès lors, la Commune optera, en tant qu’assujetti occasionnel, pour l’application de la TVA sur la constitution du droit d’emphytéose portant sur le bâtiment. **28**. Dans ce cadre, elle respectera les conditions suivantes : le bâtiment et le terrain attenant feront l’objet d’un droit réel avant le 31 décembre 2017 ; il s’agit, en effet, d’un bâtiment neuf pour les besoins de la TVA ; la Commune fera part de son intention de constituer le droit d’emphytéose sur le bâtiment avec application de la TVA à l’office de contrôle TVA local dont elle ressort ; à cet égard, la Commune complètera le document 104/1. **29**. La Commune réclamera un prix à la RCA qui atteindra au moins 97,5 % du prix de construction en pleine propriété du bâtiment, hors prix d’acquisition du terrain attenant. **30**. Lors de la constitution d’un droit réel soumis à la TVA sur un bâtiment et un terrain attenant, le terrain attenant doit également être grevé de TVA bien que le calcul des 97,5 % doit se faire hors prix d’acquisition du terrain. **31**. Dès lors, la Commune appliquera la TVA au taux de 21 % sur le droit d’emphytéose octroyé au profit de la Régie communale autonome. **32**. Par ailleurs, si la valeur du terrain attenant venait à faire l’objet d’une estimation supérieure ou inférieure, le prix de cession du droit emphytéotique sera adapté proportionnellement. *Le bassin didactique* **33**. La Commune fait actuellement construire un bassin didactique sur un terrain lui appartenant. Le terrain attenant au bassin didactique est en cours d’évaluation. **34**. Le bâtiment sera, en principe, achevé et mis en service pour la première fois au cours de l’année 2017. Il sera considéré, du point de vue de la TVA, comme neuf jusqu’au 31 décembre 2019. **35**. La Commune réalisera le transfert du bâtiment visé ci-avant dans le patrimoine de la RCA par l’octroi d’un droit réel portant sur le bâtiment et le terrain y attenant. Le droit réel cédé sera une emphytéose. **36**. La partie du canon emphytéotique relative aux infrastructures sera établie à 97,5 % du montant de la construction du bâtiment, sans qu’il soit tenu compte des montants du terrain, du mobilier et de l’équipement sportif. **37**. En ce qui concerne le terrain y attenant, le Conseil communal fixe les conditions d’octroi du droit d’emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824. **38**. Dès lors, la Commune optera, en tant qu’assujetti occasionnel, pour l’application de la TVA sur la constitution du droit d’emphytéose portant sur le bâtiment. **39**. Dans ce cadre, elle respectera les conditions suivantes : le bâtiment et le terrain attenant feront l’objet d’un droit réel avant le 31 décembre 2017 ; il s’agit, en effet, d’un bâtiment neuf pour les besoins de la TVA ; la Commune fera part de son intention de constituer le droit d’emphytéose sur le bâtiment avec application de la TVA à l’office de contrôle TVA local dont elle ressort ; à cet égard, la Commune complètera le document 104/1. **40**. La Commune réclamera un prix à la RCA qui atteindra au moins 97,5 % du prix de construction en pleine propriété du bâtiment, hors prix d’acquisition du terrain attenant. **41.** Lors de la constitution d’un droit réel soumis à la TVA sur un bâtiment et un terrain attenant, le terrain attenant doit également être grevé de TVA bien que le calcul des 97,5 % doit se faire hors prix d’acquisition du terrain. **42**. Dès lors, la Commune appliquera la TVA au taux de 21 % sur le droit d’emphytéose octroyé au profit de la Régie communale autonome. **43**. Par ailleurs, si la valeur du terrain attenant venait à faire l’objet d’une estimation supérieure ou inférieure, le prix de cession du droit emphytéotique sera adapté proportionnellement. *Le camping* **44**. La Commune entend transférer le camping dans le patrimoine de la RCA, notamment par le biais d’un droit d’emphytéose. **45**. À cet égard, le Conseil communal fixera les conditions d’octroi du droit d’emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824 et le Collège communal fera ensuite procéder à une estimation du montant du canon de l’emphytéose. **46**. L’infrastructure n’étant pas un bâtiment neuf au sens de la TVA, le droit d’emphytéose qui sera consenti par la Commune au bénéfice de la RCA s’opèrera en exemption de TVA par application de l’[article 44, § 3, 1°, b), al. 1, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). **47**. Il est envisagé de transférer le camping en 2017. *Le bâtiment A* **48**. La Commune entend transférer le bâtiment A dans le patrimoine de la RCA, notamment par le biais d’un droit d’emphytéose. **49**. À cet égard, le Conseil communal fixera les conditions d’octroi du droit d’emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824 et le Collège communal fera ensuite procéder à une estimation du montant du canon de l’emphytéose. **50**. Toutefois, la Commune souhaite maintenir l’exploitation de la salle polyvalente du rez-de-chaussée au sein de la Commune. Le reste du bâtiment (solde du rez-de-chaussée et étages) pourra faire l’objet d’un transfert à la RCA. **51**. À cet égard, un acte de base notarié déterminant la division de l’immeuble sera établi et des compteurs énergétiques distincts seront installés. **52**. Le bâtiment A n’étant pas une infrastructure neuve au sens de la TVA, le droit d’emphytéose qui sera consenti par la Commune au bénéfice de la RCA, sur l’ensemble du bâtiment à l’exception du rez-de-chaussée, s’opèrera en exemption de TVA par application de l’[article 44, § 3, 1°, b), al. 1, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). **53**. Il est envisagé de transférer les A en 2017. *Exploitation des infrastructures* **54.** Une fois les infrastructures transférées dans le patrimoine de la RCA, celle-ci les exploitera directement. *Exploitation des infrastructures sportives* **55**. Les infrastructures sportives concernées sont les suivantes : le hall sportif de X, le hall sportif de Y et le bassin didactique. **56**. Les sports qui y seront pratiqués sont, notamment, les suivants : badminton, gymnastique, basket, volley, athlétisme, mini-foot, natation. **57**. En qualité d’exploitante directe des infrastructures précitées, la RCA recevra à son nom l’ensemble des factures qui y sont relatives et émettra à son nom l’ensemble des factures relatives aux recettes. **58**. Dans le cadre de l’exploitation des infrastructures sportives, les clubs sportifs, associations, écoles et particuliers qui viennent y pratiquer du sport paieront, à la RCA, un droit d’accès aux infrastructures sportives. **59**. La totalité des accès aux infrastructures sera payante. Dès lors, il n’y aura pas de gratuité. **60**. La RCA conclura, avec les différents utilisateurs souhaitant pratiquer la culture physique ou sportive dans les installations sportives, une convention leur accordant le droit de pénétrer dans les installations et d’en user conformément à leur destination conjointement avec d’autres utilisateurs moyennant rémunération. *Exploitation du camping* **61**. La Commune souhaite transférer l’infrastructure dans le chef de la RCA afin que cette dernière puisse concéder l’exploitation de l’ensemble des infrastructures du camping, à un tiers, moyennant contrepartie. **62**. La RCA soumettra à la TVA la mise à disposition des emplacements de camping et des infrastructures y relatives (sanitaires, réception) à un tiers exploitant qui les mettra lui-même à disposition. **63**. Les autres infrastructures du camping, à savoir le restaurant, la pêcherie et les terrains de tennis seront mis à disposition du tiers exploitant dans le cadre d’une location immobilière. *Exploitation du bâtiment A* **64**. La coordinatrice communale s’occupant actuellement de l’organisation et de la gestion des classes vertes et des séjours parascolaires sera transférée au sein de la RCA qui continuera l’activité dans son chef. **65**. En qualité d’exploitante directe de l’infrastructure précitée, la RCA recevra à son nom les factures qui sont relatives à la partie du bâtiment transférée ainsi que les recettes relatives à l’exploitation de cette même partie. **66**. Dès lors, la RCA réalisera elle-même l’organisation des activités, l’hébergement incluant le nettoyage, la fourniture de la literie, ainsi que la fourniture du petit déjeuner et des pique-niques. **67**. La RCA contactera les prestataires éventuels (ex : apiculteur, fauconnier, etc) pour les activités des enfants et pour les transports. Les repas chauds seront préparés et livrés par un traiteur et servis aux enfants par le personnel de la RCA. **68**. Chaque séjour sera facturé aux écoles moyennant un prix unique déterminé sur base de la durée du séjour, des activités et du nombre d’élèves. Dès lors, il n’y aura pas de gratuité. ## IV. Décision **69**. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale ## *Impôts sur les Revenus* *Assujettissement à l’impôt des sociétés* **70**. L’article 2, § 1er, 5°, CIR92 précise que « pour l'application du présent Code, des dispositions légales particulières relatives aux impôts sur les revenus et des arrêtés pris pour leur exécution, les termes suivants ont le sens défini dans le présent article. 5° Sociétés On entend par : a) société : toute société, association, établissement ou organisme quelconque régulièrement constitué qui possède la personnalité juridique et se livre à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif. Les organismes de droit belge possédant la personnalité juridique qui, pour l'application des impôts sur les revenus, sont censés être dénués de la personnalité juridique, ne sont pas considérés comme des sociétés ». **71**. L’article 179 CIR92 prévoit que « Sont assujetties à l'impôt des sociétés, les sociétés résidentes ainsi que, à partir du 1er janvier 1995, les caisses d'épargne communales visées à l'article 124 de la nouvelle loi communale et les organismes de financement de pensions visés à l'article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle des institutions de retraite professionnelle ». **72**. L’article 182, 3°, CIR92 stipule que « dans le chef des associations sans but lucratif et des autres personnes morales qui ne poursuivent pas un but lucratif, ne sont pas considérées comme des opérations de caractère lucratif : 3° les opérations qui constituent une activité ne comportant qu'accessoirement des opérations industrielles, commerciales ou agricoles ou ne mettant pas en œuvre des méthodes industrielles ou commerciales ». **73**. Comme précisé par le demandeur, la RCA aura comme activité principale l’exploitation d’infrastructures affectées à des activités sportives. **74**. Cette activité constitue l’une des activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une RCA (article 1er de l’AR du 10 avril 1995 déterminant les activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une RCA dotée de la personnalité juridique). **75**. Par ailleurs, selon les dispositions régionales applicables, la gestion des RCA se fait suivant des méthodes industrielles ou commerciales et les bénéfices nets sont versés annuellement à la caisse communale. **76**. Sur la base de ce qui précède, la RCA peut être considérée comme se livrant principalement à des opérations de caractère lucratif et par conséquent sera assujettie à l’impôt des sociétés. *Capital libéré au sens de l’article 184 CIR92* **77**. L’article 184 CIR92 stipule que « Le capital libéré est le capital statutaire dans la mesure où celui-ci est formé par des apports réellement libérés et où il n'a fait l'objet d'aucune réduction. Les primes d'émission et les sommes souscrites à l'occasion de l'émission de parts bénéficiaires, sont assimilées au capital à la condition qu'elles soient portées dans les capitaux propres au passif du bilan, à un compte qui, au même titre que le capital social, constitue la garantie des tiers et ne peut être réduit qu'en exécution d'une décision régulière de l'assemblée générale prise conformément aux dispositions du Code des sociétés applicables aux modifications des statuts. » **78**. Comme précisé par le demandeur, la Commune mettra à disposition de la RCA des moyens financiers afin de lui permettre de financer ses activités. Ces sommes seront comptabilisées sous la rubrique « Capital ». **79**. Comme précisé par le demandeur, conformément aux statuts de la RCA, le capital ne pourra être réduit qu'en exécution d'une décision régulière du Conseil Communal approuvée par le Gouvernement wallon conformément à l'article L3131-1, § 4, 4° du Code de la Démocratie Locale applicable aux modifications des statuts de la RCA. **80**. Par conséquent, les apports en numéraire réalisés par la Commune qualifieront de capital fiscal libéré au sens de l’article 184 CIR92. ## *TVA* *Constitution d’un droit réel par la Commune au profit de la RCA* **81**. Un droit d’emphytéose portant sur un bâtiment et le sol y attenant constitue un bien corporel conformément à l’[article 9, alinéa 2, 2°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9). **82**. La constitution, à titre onéreux, d’un tel droit constitue une livraison de bien visée par l’[article 10, § 1er, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10) et, en principe, exemptée de la taxe par l’[article 44, § 3, 1°, b)](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), du Code. **83**. Toutefois, cette dernière disposition prévoit, entre autres, une exception pour la constitution par un assujetti d’un droit réel portant sur un bâtiment et le sol y attenant lorsqu’elle est effectuée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de ce bâtiment. **84**. A cet égard, conformément à l’[article 8, § 2, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8), la personne qui, autrement que dans l’exercice d’une activité économique, a construit avec application de la taxe un bâtiment sur lequel elle constitue à titre onéreux un droit réel au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de ce bâtiment, a la qualité d’assujetti pour cette constitution, lorsqu’elle a manifesté dans la forme et de la manière prévue par l’arrêté royal n° 14 du 3 juin 1970, l’intention de constituer le droit réel sur ledit bâtiment avec application de la taxe. Cette personne a également la qualité d’assujetti, lorsque la constitution du droit réel porte en outre sur le sol attenant au bâtiment. **85**. Ceci étant, moyennant le respect des conditions et formalités prévues par l’arrêté royal n° 14 précité, la Commune pourra opter pour la qualité d’assujetti à la TVA pour la constitution d’un droit d’emphytéose, au profit de la RCA, avant la fin de l’année 2017, sur le hall sportif de Y et le sol y attenant, qu’elle a construits avec application de la taxe. **86**. De même, moyennant le respect des conditions et formalités prévues par l’arrêté royal n° 14 précité, la Commune pourra opter pour la qualité d’assujetti à la TVA pour la constitution d’un droit d’emphytéose, au profit de la RCA, avant la fin de l’année 2019, sur le bassin didactique et le sol y attenant, qu’elle a construits avec application de la taxe. **87**. Quant au droit à déduction, l’[article 4 de l’arrêté royal n° 14](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4#ar14-art4) prévoit que l’assujetti qui constitue un droit réel sur un bâtiment et le sol y attenant, peut déduire de la taxe due sur cette opération, les taxes ayant grevé la construction et l’acquisition de ce bâtiment et du sol y attenant ainsi que les taxes grevant les opérations en rapport direct avec la constitution du droit réel. **88**. Ce droit à déduction ne sera toutefois total que si la base d’imposition à la TVA déterminée lors de la constitution du droit réel avoisine le prix de construction ou d’acquisition du bâtiment et du sol y attenant sur lequel porte ce droit. **89**. Le terrain attenant, même soumis à la TVA, ne doit pas être pris en considération pour la détermination du pourcentage de déduction. En d’autres mots, il convient de comparer le prix demandé pour le droit réel, hors valeur du terrain, d’une part, et le prix de construction ou d’acquisition du bâtiment, hors prix d’acquisition du terrain, d’autre part. **90**. La déduction totale de la TVA grevant les frais de construction ou le prix d'acquisition du bâtiment est admise : **90.1**. si le prix réclamé pour la constitution du droit réel sur le bâtiment ou fraction de bâtiment atteint au moins 95 % du prix de construction/ou du prix d'achat en pleine propriété, en ce compris le, le cas échéant, la valeur vénale des constructions existantes et le coût de leur démolition éventuelle, hors prix d’acquisition du terrain, dans la mesure où le droit est établi pour une durée inférieure à 10 ans ; **90.2**. si le prix réclamé atteint au moins 97,5 % du prix de construction en pleine propriété/ou du prix d'achat, en ce compris, le cas échéant, la valeur vénale des constructions existantes et le coût de leur démolition éventuelle, hors prix d’acquisition du terrain, dans la mesure où le droit est établi pour une période égale ou supérieure à 10 ans. **91**. Lorsque le prix réclamé pour le droit réel n'atteint pas ces pourcentages, la déduction de la taxe en amont sera fixée en fonction du rapport entre ce prix de vente et le prix de construction ou le prix d'acquisition du bâtiment en pleine propriété. **92**. En l’espèce, si les estimations fournies par le demandeur sont correctes, la Commune devrait pouvoir déduire la totalité de la TVA acquittée lors de la construction du hall sportif de Y. **93**. Toutefois, le prix de construction du hall sportif de Y, la valeur vénale du terrain et la valeur du droit d’emphytéose portant sur le terrain attenant au hall sportif de Y sont donnés à titre purement indicatif et n’ont fait l’objet d’aucune vérification de la part du SDA. **94**. Par voie de conséquence, les questions de savoir si le pourcentage de 97,5 % est bien atteint et si le montant de la TVA dû à l’Etat est bien correct, n’ont fait l’objet d’aucune vérification de la part du SDA et sont donc exclues du champ de cette décision anticipée. **95**. Dans le même ordre d’idées, si les estimations fournies par le demandeur sont correctes, la Commune devrait pouvoir déduire la totalité de la TVA acquittée lors de la construction du bassin didactique. **96**. Toutefois, le prix de construction du bassin didactique, la valeur vénale du terrain et la valeur du droit d’emphytéose portant sur le terrain attenant au bassin didactique sont donnés à titre purement indicatif et n’ont fait l’objet d’aucune vérification de la part du SDA. **97**. Par voie de conséquence, les questions de savoir si le pourcentage de 97,5 % est bien atteint et si le montant de la TVA dû à l’Etat est bien correct, n’ont fait l’objet d’aucune vérification de la part du SDA et sont donc exclues du champ de cette décision anticipée. *Régime TVA applicable à la RCA* *Existence d’un but lucratif* **98**. Les RCA dotées de la personnalité juridique et visées aux articles L 1231-4 à L 1231-11 du Code de la Démocratie Locale et de la Décentralisation ne relèvent pas de l’[article 6 CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6) mais du régime de droit commun de l’assujettissement visé à l’[article 4 CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4). **99**. En l’espèce, la RCA étant donc bien un assujetti au sens de l’[article 4 CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4), reste à déterminer si ses activités futures lui conféreront ou non la qualité d’assujetti avec droit à déduction de la taxe. **100**. A cet égard, en ce qui concerne l’exploitation d’infrastructures sportives telle qu’envisagée par la RCA, l’[article 44, § 2, 3°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) exempte de la taxe « les prestations de services fournies par les exploitants d’établissements d’éducation physique ou d’installations sportives aux personnes qui y pratiquent la culture physique ou une activité sportive, lorsque ces exploitants sont des organismes qui ne poursuivent pas un but lucratif et que les recettes qu'ils retirent des activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais ». **101**. Pour que ces exemptions soient applicables, il est donc requis que les prestations de services soient effectuées par un organisme qui ne poursuit pas de but lucratif. **102**. Sur ce point, dans l’arrêt qu’elle a rendu le 21 mars 2002 dans l’affaire [C-174/00](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-174-00-arrest), Kennemer Golf & Country Club c. Staatssecretaris van Financiën, la Cour de Justice des Communautés européennes (CJCE) a précisé qu’un organisme peut être qualifié comme étant « sans but lucratif » aussi longtemps qu’il ne distribue pas ses bénéfices à titre de profit à ses membres et qu’il les affecte à l’exécution de ses prestations et ce, même s’il cherche systématiquement à générer des excédents (v. point 28 et dispositif de cet arrêt). **103**. En l’espèce, dans la mesure où les statuts de la RCA prévoient que les bénéfices nets de la RCA seront versés annuellement à la caisse communale, il convient de considérer que celle-ci a, a priori, un but lucratif et que les exemptions prévues par l’[article 44, § 2, 3°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) ne lui seront donc pas applicables. **104**. Cette position ressort d’ailleurs de la réponse apportée par M. Jamar, Ministre de la Modernisation des finances et de la Lutte contre la fraude fiscale, à une question parlementaire orale de M. le représentant Peeters. Dans cette réponse, le Ministre confirme qu’en ce qui concerne les RCA dont les statuts font apparaître qu’elles ont un but lucratif et qu’elles entendent distribuer leurs bénéfices, l’assujettissement avec droit à déduction n’est pas contestable. **105**. Toutefois, dans une réponse à une question parlementaire de Mme V. Warzée - Caverenne, M. Geens, Ministre des Finances, précise que les RCA qui développent des activités dont l'exemption est subordonnée à l'absence de but lucratif, tombent en dehors du champ d'application de ces exemptions lorsque leurs statuts prévoient que les bénéfices éventuels seront distribués aux membres, et que cela s'est effectivement produit. **106**. En outre, dans sa réponse à une question parlementaire de M. Dispa, M. Van Overtveldt, actuel Ministre des Finances, précise qu’il convient encore d’examiner si les dispositions statutaires ne sont pas purement théoriques et si, le cas échéant, on peut en conclure qu’une exemption est d’application. Ce sera le cas lorsqu’un déficit survient dans le chef de la RCA parce que les prix réclamés au public de l’organisme ne suffisent pas à couvrir les frais d'exploitation et que, par conséquent, il est de facto impossible de distribuer des bénéfices. Pour ce faire, c'est le résultat opérationnel de l'activité globale de la RCA qui doit être pris en compte. A cet égard, les subsides de fonctionnement mis à la disposition de la RCA par la commune, compte tenu du lien étroit qui unit celles-ci, ne doivent pas être considérés comme des recettes de la RCA. Les subventions directement liées au prix attribuées à la RCA par la commune (et qui sont incluses dans la base d’imposition des services prestés, conformément à l’[article 26 CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26)) doivent par contre être ajoutées aux recettes de la RCA afin de déterminer si les dispositions statutaires relatives au but de lucre et à l’objectif visant à distribuer des bénéfices sont ou non théoriques. **107.** Compte tenu des réponses fournies à ces questions parlementaires et du plan financier transmis par la RCA, il convient donc de considérer que les opérations qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation d’infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l’[article 44, § 2, 3°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) et qu’elles lui conféreront donc en principe la qualité d’assujetti avec droit à déduction, à condition évidemment que les lignes directrices du plan financier transmis se concrétisent et que la RCA puisse effectivement réaliser des bénéfices et les distribuer à la Commune. **108**. Par ailleurs, afin de donner une représentation la plus correcte possible de la réalité de l’exploitation des infrastructures sportives, d’éviter tout confusion entre les subsides de fonctionnement et les subsides liés au prix et de permettre d’acquitter la TVA sur les subsides en temps opportun, la comptabilité de la RCA, devra respecter les conditions suivantes : **108.1**. en tant qu’entité autonome en charge de l’exploitation des infrastructures sportives, la RCA devra imputer dans sa comptabilité la totalité des produits et charges (p. ex. coût de l’équipement sportif équipant les halls) relatifs à cette exploitation ; **108.2**. les subsides reçus par la commune pour la construction des infrastructures sportives ne figureront pas dans les comptes de la RCA (compte 15 et 753 Subsides en Capital) s’ils n’ont pas été effectivement reversés à la RCA ; **108.3**. le montant du subside lié au prix versé par la commune devra être individualisé pour chaque type de prestation et pour chaque type de public concerné (membre, non-membre, appartenant à la commune ou non, …) ; **108.4**. les subsides liés au prix devront être enregistrés dans la comptabilité en même temps que les recettes auxquelles ils sont liés ; **108.5**. le montant des subsides liés au prix ne pourra être revu que deux fois par an. *Droit à déduction de la RCA* **109**. Comme précisé par le demandeur, la RCA exploitera directement les infrastructures sportives et celles-ci seront utilisées pour les besoins d’opérations soumises à la taxe. **110**. Quant à la mise à disposition de la totalité des emplacements de camping et des infrastructures directement nécessaires à l’exploitation de celui-ci (sanitaires, réception, …) à un tiers, elle doit s’analyser comme une prestation de services visée par l’[article 18, § 1er, alinéa 2, 10°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) et passible de la taxe au taux de 6 % en vertu du point 2 de la rubrique XXX, de l’annexe à l’arrêté royal n° 20. **111**. De même, l’exploitation par la RCA du bâtiment A constituera aussi une opération visée par l’[article 18, § 1er, alinéa 2, 10°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) et soumise à la taxe au taux de 6 % en vertu du point 1 de la rubrique XXX de l’annexe à l’arrêté royal n° 20. Néanmoins, dans la mesure où la RCA agira en tant qu’agence de voyages au sens de l’[article 1er, § 7, 2°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) (organisation et vente en son nom de voyages ou de partie de voyages réalisées en utilisant les biens et les services de tiers), elle sera censée effectuer, dans cette mesure uniquement, une prestation de services visée par l’[article 18, § 2, 2°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) et passible de la taxe au taux de 21 % sur une base forfaitaire d’imposition calculée conformément à l’[article 1er, 4°, de l’arrêté royal n° 35](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-35-december-invoering-forfaitaire-maatstaf-heffing-f6d2#ar35-art1) du 28 décembre 1999. **112**. En revanche, d’autres infrastructures seront simplement mises à la disposition exclusive de tiers en exemption de la taxe en vertu de l’[article 44, § 3, 2°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Il en sera notamment ainsi de la mise à disposition de certains biens immeubles situés à l’intérieur du camping (cafétéria/restaurant, pêcherie, terrain de tennis, conciergerie,…). **113**. Puisqu’elle effectuera des opérations ouvrant droit à déduction et d’autres n’ouvrant pas ce droit, la RCA aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction partielle des taxes grevant les achats de biens et services qu’elle effectuera dans le cadre de son activité économique. **114**. Conformément à l’[article 46, § 2, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46), la RCA sera autorisée, à sa demande, à opérer la déduction selon l’affectation réelle de tout ou partie de ces biens et services. **115**. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés exclusivement au secteur d’activité permettant la déduction, la RCA opèrera la déduction selon les règles normales applicables à un assujetti avec droit à déduction totale. **116**. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés exclusivement au secteur d’activité ne permettant pas la déduction, toute déduction sera écartée. **117**. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés à servir aux deux secteurs, la RCA déterminera, en concertation avec l’office de contrôle TVA compétent, des prorata spéciaux fixés en fonction de la nature des biens et des services concernés. **118**. Pour être complet, il convient encore de signaler que, dans la mesure où elle agit comme une agence de voyages au sens de l'[article 1er, § 7, 2°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1), la RCA ne pourra déduire les taxes grevant les biens et les services que d'autres assujettis lui fournissent aux fins des prestations visées à l'article 18, § 2, alinéa 2 et qui profitent directement aux voyageurs, conformément à l’[article 45, § 4, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) (dépenses relatives aux activités d’apiculture, de fauconnerie et aux dépenses de traiteur, …). **119**. Il va de soi que si certains locaux ou certaines infrastructures, destinés initialement, selon vos indications, à l’exécution d’opérations taxables, devaient néanmoins être mis à disposition de tiers dans des conditions répondant à la notion de location immobilière - droit conféré par un bailleur à un preneur, pour une durée convenue et contre rémunération, d’occuper un immeuble comme s’il en était propriétaire et d’exclure toute autre personne d’un tel droit - ou gratuitement, le droit à déduction de la RCA devrait être revu et limité en conséquence. ## *Droits d’enregistrement* **120**. L’opération juridique consiste en la constitution d’un droit d’emphytéose portant sur le hall sportif de X et le bâtiment A par une commune en faveur de sa propre régie communale autonome. **121**. De façon générale, les articles 83 et 84 C. enr. s’appliquent à toutes constitutions d’emphytéose. Toutefois, le C. enr. stipule, en son article 161, 2°, l’enregistrement gratuit « pour les cessions amiables d’immeubles pour cause d’utilité publique à l’Etat, aux provinces, aux communes, aux établissements publics et à tous autres organismes ou personnes ayant le droit d’exproprier … ». **122**. Il convient par conséquent de vérifier si les conditions sont réunies afin de bénéficier de l’enregistrement gratuit. **123**. Il doit d’abord s’agir d’un acte amiable ; ce qui est le cas en l’espèce. **124**. Ensuite, il doit s’agir d’un acte de cession d’immeuble. **125.** Dans sa décision du 17 mars 1958 (numéro E 161, 2°/05-01), l’administration a admis que « l'acte par lequel une commune prend à bail un immeuble devant être affecté à une destination d'utilité publique, jouit de la gratuité de l'enregistrement à la seule condition qu'il mentionne expressément le caractère d'utilité publique de la location, étant donné que cet acte n’est pas sujet à l’autorisation ou l’approbation de l’autorité supérieure ». Elle a également admis dans une décision administrative du 29 mai 1989 (n° EE/91.822) que, « conformément à l'article 83, un contrat constitutif de droit d'emphytéose est assimilé à un bail. Par conséquent, la décision précitée est également applicable à un contrat d'emphytéose ». **126**. La notion de « cession d’immeubles » comprend donc également les constitutions d’emphytéose, comme en l’espèce. **127**. La cession doit avoir lieu pour cause d’utilité publique. La cession amiable doit donc être réalisée au profit de la communauté par opposition aux acquisitions qui ne servent que les intérêts privés. **128**. En outre, il suffit que le caractère d’utilité publique soit stipulé dans l’acte de constitution du droit d’emphytéose, pour que la cause d’utilité publique soit retenue. En d’autres termes, le cessionnaire doit déclarer que l’acquisition est faite pour cause d’utilité publique. **129.** Enfin, la cession doit se faire à un organisme expropriant ou à une personne de droit public ayant le droit d’exproprier, même si cette personne n’est pas un établissement public. **130.** Le Code wallon de l’aménagement du territoire, de l’urbanisme et du patrimoine stipule en son article 58 : « Peuvent agir comme pouvoir expropriant : la Région, les provinces, les communes, les régies communales autonomes, les intercommunales ayant dans leur objet social l’aménagement du territoire ou le logement et les établissements publics et organismes habilités par la loi ou le décret à exproprier pour cause d’utilité publique … ». **131**. Il résulte de ce qui précède que les conditions d’application de l’article 161, 2°, C .enr. sont remplies si l’acte de constitution du droit d’emphytéose contient la mention « d’utilité publique ». ## Aangehaalde teksten 14 [WBTW art. 44](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) 8 voorkomens [WBTW art. 18](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) 4 voorkomens [WBTW art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) 2 voorkomens [WBTW art. 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4) 2 voorkomens [KB nr. 14 art. 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4) 1 voorkomen [KB nr. 35 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-35-december-invoering-forfaitaire-maatstaf-heffing-f6d2) 1 voorkomen [WBTW art. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10) 1 voorkomen [WBTW art. 26](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26) 1 voorkomen [WBTW art. 45](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) 1 voorkomen [WBTW art. 46](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) 1 voorkomen [WBTW art. 6](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6) 1 voorkomen [WBTW art. 8](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8) 1 voorkomen [WBTW art. 9](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9) 1 voorkomen [C-174/00, arrest van 21 maart 2002](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-174-00-arrest) 1 voorkomen