Effectiseringsstructuur, Vrijstelling voor parels en edelstenenBtw - Effectiseringsstructuur - Vrijstelling voor parels en edelstenen - Artikel 42, § 4 W.Btw

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag wordt ingediend door X, een naamloze vennootschap naar Belgisch recht.

2. Om haar activiteiten te financieren heeft X onder meer twee aparte effectiseringsprogramma’s opgezet voor de financiering van haar goederenvoorraad en haar handelsvorderingen.

3. X wenst deze twee bestaande programma’s nu te consolideren in één nieuw effectiseringsprogramma, waarbij X al haar huidige en toekomstige goederen én de meeste van haar handelsvorderingen zal verkopen aan Y. Y is een bestaande special purpose company opgericht in een andere EU-lidstaat dan België in het kader van het bestaande programma voor de financiering van de betreffende goederenvoorraad.

4. Nu Y in het kader van het nieuwe effectiseringsprogramma niet meer enkel de betreffende goederen zal kopen maar ook handelsvorderingen, rijst de vraag naar de toepassing van de btw-vrijstelling voor leveringen van de bedoelde goederen aan personen die uitsluitend handelaar in die goederen zijn (artikel 42, § 4 W. BTW) op (i) de verkoop door X van deze goederen aan Y en (ii) de latere wederverkoop door Y aan X.

5. Gelet op zijn argumentatie en motivering verzoekt de aanvrager de DVB te willen bevestigen dat de leveringen van de betreffende goederen tussen X en Y die plaatsvinden in het kader van het door de aanvrager beschreven (geconsolideerde) nieuwe effectiseringsprogramma, de in artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek voorziene btw-vrijstelling zullen kunnen genieten.

II. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

6. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

II.A. Plaats van de levering – Toepasselijke btw-wetgeving

7. Niettegenstaande de eigendomsovergang zullen de goederen die het voorwerp van het effectiseringsprogramma uitmaken, op geen enkel moment fysiek door X aan Y worden geleverd (en vice versa). De goederen worden onmiddellijk na de verkoop aan Y weer in consignatie gegeven aan X en zullen zich in de regel dus zowel op het moment van de initiële verkoop als op het moment van de terugkoop door X fysiek in België bevinden.

8. Voor de volledigheid wordt er op gewezen dat er uitzonderlijk leveringen van de betreffende goederen zouden kunnen plaatsvinden waarbij de plaats van de levering in afwijking van het voorgaande buiten België zou gelegen zijn. In dergelijk geval valt de levering buiten de werkingssfeer van de Belgische btw en is de hierna besproken vrijstelling van artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek niet relevant voor de betrokken levering.

9. Artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek stelt dat wanneer een goed niet wordt verzonden of vervoerd, als de plaats van levering van dat goed wordt aangemerkt de plaats waar het goed zich bevindt op het tijdstip van de levering.

10. Aangezien de goederen die het voorwerp uitmaken van de levering, zich in casu normaliter in België zullen bevinden, zowel op het moment van de verkoop ervan door X aan Y als op het moment van de terugkoop ervan door X, wordt de levering geacht plaats te vinden in België. Bijgevolg dient aan de hand van de Belgische btw-wetgeving te worden uitgemaakt of de verkoop respectievelijk terugkoop van de betreffende goederen door X aanleiding zal geven tot verschuldigdheid van (Belgische) btw.

II.B. Toepassingsvoorwaarden van de vrijstelling op grond van artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek

11. Op grond van artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek zijn van btw vrijgesteld “1° de leveringen van echte parels, natuurlijke edelstenen en dergelijke, aan personen die uitsluitend handelaar in die goederen zijn; 2° de met betrekking tot die goederen aan dezelfde personen verstrekte diensten”.

12. Opdat een levering van de betreffende goederen onder deze btw-vrijstelling zou kunnen vallen, dient dus aan een dubbele voorwaarde te zijn voldaan:

• het voorwerp van de levering: echte parels, natuurlijke edelstenen en dergelijke;

• de hoedanigheid van de afnemer: een persoon die uitsluitend handelaar is in de voornoemde goederen.

13. Daarnaast wordt in voornoemde wetsbepaling nog bepaald dat zowel het toepassingsgebied als de toepassingsvoorwaarden van deze btw-vrijstelling nog verder kunnen worden afgebakend en ingevuld door of namens de Minister van Financiën.

14. In dit verband werd bepaald dat de factuur die aan de koper wordt uitgereikt en die de levering vaststelt, een verwijzing moet bevatten naar de bestelbon evenals de vermelding “Vrijstelling van de btw. Artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek, Aanschrijving nr. 108/1971” (Aanschrijving nr. 108 van 06.07.1971, randnr. 11).

De aanvrager bevestigt de hierboven vermelde facturatievereisten nauwgezet te zullen naleven.

15. De eertijds door aanschrijving nr. 19 van 26.06.1990 (Btw-Revue, nr. 91, p. 315) opgelegde bijkomende voorwaarde inzake de formele erkenning van de afnemer als handelaar in de voornoemde goederen werd door het nationaal btw-hoofdbestuur opgeheven in maart 1999. Sindsdien is er geen dergelijke erkennings- of accreditatievereiste meer van toepassing.

II.B.1. Eerste materiële toepassingsvoorwaarde van artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek: vereiste inzake het voorwerp van de levering

16. Artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek is uitsluitend van toepassing op de levering van, en de diensten verstrekt met betrekking tot, “echte parels, natuurlijke edelstenen en dergelijke”.

17. Voor het exacte toepassingsgebied van deze wetsbepaling wordt verwezen naar randnummer 2 van de Aanschrijving nr. 108 van 06.07.1971.

18. Specifiek voor wat edelstenen betreft gaat het meer bepaald om natuurlijke, synthetische of gereconstrueerde edelstenen die hetzij onbewerkt zijn hetzij een bewerking hebben ondergaan zoals bijvoorbeeld zagen, kloven, snijden, slijpen en polijsten of briljanteren, graveren, vervaardigen van doubletten, doorboren, uithollen, enzovoorts.

De vrijstelling is echter slechts van toepassing voor zover de betrokken stenen niet zijn gevat en niet zijn gezet, zodat zij niet als dusdanig als sieraad kunnen dienen (Aanschrijving nr. 108 van 06.07.1971, randnr. 2).

19. De aanvrager bevestigt dat, voor doeleinden van het door hem beschreven effectiseringsprogramma, enkel goederen zullen worden verhandeld die binnen de bovenstaande beschrijving vallen. Op grond hiervan neemt de DVB aan dat de voorwaarde met betrekking tot het voorwerp van de levering zal vervuld zijn.

II.B.2. Tweede materiële toepassingsvoorwaarde van artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek: vereiste inzake de hoedanigheid van de afnemer

20. Opdat de door artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek voorziene vrijstelling van toepassing zou zijn, is daarnaast ook nog voorzien dat de afnemer van de betreffende goederen “een persoon moet zijn die uitsluitend handelaar in deze goederen is”.

21. Met “personen die uitsluitend handelaar zijn in echte parels, natuurlijke edelstenen en dergelijke” worden beoogd de personen met een activiteit die uitsluitend bestaat uit het aankopen van bedoelde goederen om ze te verkopen, eventueel na ze een handelsbewerking te hebben doen ondergaan die de btw-vrijstelling niet uitsluit.

Zij mogen geen juwelen of andere vormen van gezette voornoemde goederen of edelstenen verhandelen.

22. Er mag echter worden aangenomen dat de persoon die handel drijft in parels en edelstenen, die niet gevat noch gezet zijn, naast deze activiteit en zonder het voordeel van de btw-vrijstelling te verliezen, een andere activiteit mag uitoefenen die geen betrekking heeft op echte parels en natuurlijke edelstenen. Zo bijvoorbeeld, mag een handelaar in de voornoemde goederen of een fabrikant van deze goederen geen juwelier (handelaar of fabrikant) zijn of mag hij zich niet bezighouden met het vatten of zetten van parels en natuurlijke edelstenen in bijouterieën of andere voorwerpen (Aanschrijving nr. 108 van 06.07.1971, randnr. 6; Btw-Handleiding, tekstversie 01.02.2015, nr. 310/5; zie ook Parl. Vr. nr. 32 DAMSEAUX van 22.11.1972).

23. Bij de lezing van deze toepassingsvoorwaarde is het nuttig om ook de eigenlijke doelstelling en origine van deze btw-vrijstelling toe te lichten.

24. Deze btw-vrijstelling werd immers ingevoerd samen met de invoering van de btw door de Wet van 03.07.1969 en verving op dat ogenblik de al vooraf bestaande vrijstelling van verbruiksheffing.

25. De voorbereidende werkzaamheden bij de Wet van 03.07.1969 refereren aan deze vooraf bestaande vrijstelling en aan de reden die tot de invoering ervan heeft geleid.

26. De voornaamste reden was dat medio vorige eeuw een internationaal handelscentrum in de voornoemde goederen naar Vlaanderen werd aangetrokken dat tot bijzonder kenmerk had, en ook vandaag nog heeft, dat het grootste gedeelte van de aangekochte goederen bij verkoop opnieuw België verlaten. Dat is het eigene aan een groothandelsmarkt die zich niet richt op leveringen aan plaatselijke afnemers, maar waarbij de afnemers ook handelaars in de voornoemde goederen zijn die deel uitmaken van de internationale markt.

27. Het is om die reden dat de vrijstelling onderworpen werd aan de voorwaarde dat de koper zelf een handelaar in de voornoemde goederen is, zodat redelijkerwijze gewaarborgd wordt dat het inderdaad een verhandeling op deze, in België gevestigde, internationale markt betreft, met de wederuitvoer als principiële eindbestemming.

28. Dit is ook de reden waarom de voorwaarde ook door de btw-administratie in haar administratieve richtlijnen wordt ingevuld als de uitsluiting van elke andere aan de voornoemde goederen gerelateerde activiteit die er op wijst dat de koper van die aard is dat de principieel verwachte wederuitvoer in het gedrang zou komen, wat het geval is bij een verkoop aan een niet (groot)handelaar (zie aanschrijving nr. 108 van 06.07.1971, randnr. 6; cf. supra sub randnummer 21 van deze voorafgaande beslissing).

29. Zowel X als Y zijn handelaars in de voornoemde goederen die zich bezighouden met het aankopen van (ruwe) voornoemde goederen op de markt om deze goederen, al dan niet na ze bepaalde bewerkingen te hebben laten ondergaan, door te verkopen aan derde afnemers.

30. De parlementaire geschiedenis waarnaar hiervoor werd verwezen, biedt ook steun voor de vaststelling dat een verlenging van de werkzaamheid van de aankoop en verkoop van de voornoemde goederen naar een voorraadfinancieringsprogramma (waarvan de vrijstelling in hoofde van de aanvrager al bevestigd werd in een vroegere voorafgaande beslissing) gekoppeld aan de financiering van de vorderingen voortkomend uit de doorverkoop van de voornoemde goederen, niet in strijd is met de betreffende vrijstellingsvoorwaarde. De toevoeging van deze laatste financieringsmodaliteit aan de al bestaande voorraadfinanciering verandert immers in wezen niets en doet geen enkele afbreuk aan het feit dat de verhandelingen plaatsvinden tussen groothandelaars actief op de internationale markt die voor het grootste gedeelte gericht is op de wederuitvoer.

31. Voor de goede orde wordt tot slot nog gepreciseerd dat:

i. X geen lid is van een btw-eenheid waarvan één of meer van de leden niet als handelaar in de voornoemde goederen in de zin van artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek kwalificeren, zodat de vrijstelling ook op deze grond niet kan worden geweigerd (in dit verband wordt verwezen naar de circulaire AOIF nr. 42/2007 (E.T. 111.702) van 09.11.2007, nr. 7.3.1.1.7).

ii. ook de prestaties die X zal verrichten voor Y in haar hoedanigheid van servicer op grond van dezelfde redenen als hiervoor aangehaald geen enkele invloed uitoefenen op de toepassing van artikel 42, § 4, van het Btw-Wetboek.