Voorafgaande beslissing nr. 2014.433 dd. 21.10.2014 met jpeg object

I. Voorwerp van de aanvraag

De aanvragers willen bevestiging bekomen dat :

1. de standaard dienstencentrumovereenkomst die vennootschap X aan toekomstige Gebruikers van het centrum zal aanbieden, beantwoordt aan de voorwaarden van een “bedrijven- en dienstencentrum” overeenkomstig Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 (E.T. 108.816) van 27 september 2005 en al dus onderworpen is aan de btw;

2. de btw drukkend op de afbraak en nieuwbouw van het complex in het voordeel van vennootschap X mag worden herzien;

3. de btw geheven van toekomstige gemengde investeringen en kosten van exploitatie in aftrek mag worden genomen ten belope van het oppervlakte-gebaseerde bijzonder verhoudingsgetal;

II. Omschrijving van de verrichtingen

4. Vennootschap X is een vastgoedvennootschap naar Belgisch recht.

5. In 2007 heeft vennootschap X de zakelijke rechten (erfpacht) op een oud kantoorgebouw (en bijhorend terrein) verkregen onder toepassing van registratierechten. De zakelijke rechten werden verkregen met het oog op de volledige afbraak van het pand en de oprichting van een nieuwbouw.

6. De afbraak en nieuwbouw heeft ongeveer 2 jaar geduurd met oplevering van de nieuwbouw in 2009.

7. De nieuwbouw bestaat uit twee volledig afgescheiden delen, enerzijds

7.1. een commerciële ruimte met eigen functie, eigen ingang, aparte meters en aparte nutsvoorzieningen; en anderzijds

7.2. een kantoorgebouw met eigen functie, eigen ingang, aparte meters en aparte nutsvoorzieningen.

8. Sinds 2009 maakt de commerciële ruimte het voorwerp uit van een btw-vrije handelshuur.

9. Het kantoorgebouw heeft sinds de oplevering in 2009 steeds leeggestaan en is nooit in gebruik genomen of verhuurd geweest.

10. In de tweede helft van 2012 heeft vennootschap X dan ook beslist om het leegstaande kantoor integraal te herbestemmen en te herinrichten tot een bedrijven- en dienstencentrum.

11. Vennootschap X is van mening dat door de geplande omvorming te realiseren een oplossing kan worden geboden voor de leegstand in het gebouw.

12. Voor de uitwerking, omvorming, implementatie en het beheer van het nieuwe concept doet vennootschap X beroep op een gespecialiseerde dienstencentrum-operator, Y.

13. De verdieping Z blijft echter buiten schot en zal geen deel gaan uitmaken van het nieuwe bedrijven- en dienstencentrum. Inderdaad, met ingang van 1 februari 2014 werd verdieping Z verhuurd (gemeenrechtelijke huur vrij van btw).

14. Het bedrijven – en dienstencentrum zal worden opgevat als een diensten- en bedrijvencentrum in de zin van Administratieve Aanschrijving nr. 39 van 27 september 2005.

15. Vennootschap X zal aldus een bedrijven- en dienstencentrum uitbaten met als enige activiteit het verlenen van een geheel van niet te scheiden diensten door middel van een complete en geïntegreerde infrastructuur aan ondernemingen, zelfstandigen en beoefenaars van vrije beroepen waardoor deze klanten (de “Gebruikers”) hun beroepswerkzaamheden- en activiteiten kunnen uitoefenen in het bedrijven- en dienstencentrum.

16. Het effectieve beheer van het centrum wordt uitbesteed aan vennootschap Y.

17. In de dagdagelijkse praktijk zal vennootschap Y fungeren als het eerste aanspreekpunt voor Gebruikers en leveranciers. Vennootschap Y zal het centrum ook ‘staffen’ en naast het dagdagelijkse operationele beheer van het centrum, ook de boekhoudkundige en administratieve afwikkeling, indirecte verkoop en marketing waarnemen.

18. Let wel, waar nodig en zoals ook vereist door de administratieve aanschrijving zal vennootschap X de contracten sluiten met de leveranciers. Vennootschap X zal ook de enige contractspartner en dienstverrichter zijn t.a.v. de Gebruikers en andere klanten van het bedrijven- en dienstencentrum. Vennootschap Y kan in deze enkel optreden als tussenpersoon handelend in naam en voor rekening van vennootschap X.

19. Vennootschap X zal de zgn. fit-out works (vaste herinrichtingswerken aan het gebouw) rechtstreeks voor haar rekening nemen. Specifieke - eigen aan een bedrijven- en dienstencentrum - roerende infrastructuur (meubilair, voorraad, IT en telecomuitrusting (hardware)) wordt haar ten bezwarende titel ter beschikking gesteld door vennootschap Y.

20. Voor het verlenen van een geheel van niet te scheiden diensten d.m.v. een complete en geïntegreerde infrastructuur aan ondernemingen heeft vennootschap X een standaard dienstencentrum-overeenkomst uitgewerkt.

21. In de nabije toekomst zal vennootschap X in samenspraak met vennootschap Y tevens een “service menu”, d.i. een beknopte en commercieel aantrekkelijke versie van de standaard dienstencentrumovereenkomst, uitwerken voor korte termijn Gebruikers en Gebruikers van minder dan 1 verdieping. Vennootschap X wil ook een alternatief zijn voor de ‘hotel lobby meetings’. Let wel, iedere kleine (niet-residentiële) Gebruiker zal de minimum vereiste diensten worden aangeboden zonder ‘opt-out’ mogelijkheid.

22. Om reden van de vrijgestelde handelshuur in de afgescheiden commerciële ruimte heeft Vennootschap X sinds 2009 het statuut van vrijgestelde btw-belastingplichtige en diende zij - waar nodig - bijzondere btw-aangiftes in ten einde de Belgische btw te voldoen op diensten die haar vanuit het buitenland worden aangerekend.

23. Vennootschap X heeft tot op heden nooit enige voorbelasting in aftrek genomen.

24. Inderdaad, het maatschappelijk doel van Vennootschap X werd uitgebreid door te voorzien dat de vennootschap naast haar huidige (vastgoed)activiteiten tevens kan instaan voor de uitbating van een bedrijven- en dienstencentrum.

25. Middels deze weg wenst Vennootschap X zekerheid te bekomen omtrent de btw-behandeling van het (standaard) bedrijven- en dienstencentrum concept alsook omtrent de mogelijkheid tot historische en toekomstige input btw - recuperatie.

III. Motivering van de aanvraag

Toetsing van de feitelijke en contractuele omstandigheden van “Bedrijvencentrum Y” aan de vereiste voorwaarden “bedrijven –en dienstencentrum” opgenomen in administratieve aanschrijving nr. 39/2005

26. De btw-administratie heeft een aantal criteria bepaald waaraan moet worden voldaan teneinde de door de bedrijven- of dienstencentra verleende diensten volledig aan de btw te onderwerpen. Deze criteria zijn terug te vinden in Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 van 27 september 2005 (E.T. 108.816).

27. Hierbij wordt een overzicht bezorgd van de relevante feitelijke en contractuele gegevens aangaande het geheel van diensten aangeboden voor een forfaitaire prijs in het bedrijven- en dienstencentrum “Y”. Die gegevens worden getoetst aan de voorwaarden die uiteengezet zijn in Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005.

28. Bij wijze van conclusie wordt gewerkt met een zogenaamde ‘check the box’ lijst.

III.A.1. Kenmerken van de standaard dienstencentrumovereenkomst

1) Aanschrijving

29. In overeenstemming met punt 3.1 Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 dient het bedrijven- en dienstencentrum met zijn Gebruikers een contract te sluiten waarin het zich ertoe verbindt om minimum een geheel van niet te scheiden diensten te verlenen tegen een enige, forfaitaire prijs waarbij de Gebruikers niet de mogelijkheid mogen hebben om aan bepaalde van deze diensten te verzaken tegen een prijsvermindering.

30. Deze forfaitaire prijs dient alle lasten, taksen en belastingen met betrekking tot het gebouw en de uitrusting van het bedrijven- of dienstencentrum te bevatten (waaronder verzekeringen, gewest- en gemeentebelastingen, water, elektriciteit en verwarming). Bovendien stelt de aanschrijving als voorwaarde dat de meters van de distributiemaatschappijen op naam staan van het bedrijvencentrum.

2)“Bedrijvencentrum Y”

31. “Bedrijvencentrum Y” heeft als enige activiteit het verlenen aan ondernemingen, zelfstandigen en beoefenaars van vrije beroepen, van een geheel van niet te scheiden diensten door middel van een complete en geïntegreerde infrastructuur.

32. Dit geheel van diensten wordt tegen een forfaitaire prijs aangeboden en omvat minimaal de minimum vereiste diensten zoals bedoeld in punt 3.2. Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 (infra). Het geheel van diensten dat tegen een forfaitaire prijs, d.i. de Basisprijs, wordt aangeboden, kan in voorkomend geval nog andere dan de zgn. minimum vereiste diensten omvatten.

33. Het geheel van diensten dat tegen een forfaitaire prijs wordt aangeboden, d.i. de minimum vereiste diensten zoals bedoeld in punt 3.2. Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 aangevuld met andere diensten, wordt het Basispakket genoemd.

34. De Gebruiker van het Basispakket heeft niet de mogelijkheid om aan bepaalde van de diensten van het Basispakket te verzaken tegen prijsvermindering.

35. Bij het commercialiseren van “Bedrijvencentrum Y” wordt het onderscheid gemaakt tussen residentiële en niet residentiële Gebruikers.

36. Met niet residentiële Gebruikers worden Gebruikers bedoeld die de infrastructuur van het centrum benodigen voor slechts enkele uren of dagen. Geheel in lijn met de filosofie van de dienstencentra richt “Bedrijvencentrum Y” zich inderdaad ook op de markt van korte duur overeenkomsten. In ieder geval zal het geheel van diensten dat aan niet residentiële Gebruikers tegen een forfaitaire prijs wordt aangeboden steeds de minimum vereiste diensten zoals bedoeld in punt 3.2. Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 omvatten en zulks zonder ‘opt-out’ mogelijkheid.

37. Residentiële Gebruikers zijn Gebruikers die voor langere duur van het centrum hun kant en klare werkomgeving maken.

38. Zoals blijkt uit de dienstencentrumovereenkomst omvat de Basisprijs ook de deelname van de Gebruiker in:

· alle lasten, retributies en belastingen met betrekking tot het Bedrijvencentrum, waaronder begrepen de verzekeringen, de onroerende voorheffing en gewestelijke belastingen op niet-residentiële oppervlakten, gewestelijke belastingen op inrichtingen van Klasse 1 of 2 en de retributies op professionele afvalstoffen;

· het verbruik in water en energie (gas en elektriciteit) van de gemeenschappelijke en privatieve delen.

39. Teneinde een rationeel energieverbruik aan te moedigen, kan er voor de Gebruikers die hetzij grotere, onderscheiden oppervlaktes in gebruik nemen hetzij een hoger dan ‘normaal’ elektriciteitsverbruik hebben uitzonderlijk in een gedifferentieerd systeem worden voorzien waarbij de werkelijke kost voor het energieverbruik via aparte meters wordt berekend en verrekend met het in de Basisprijs voorziene forfait. M.a.w. in de forfaitaire prijs zit reeds een bijdrage vervat voor het energie verbruik in de uitgeruste lokalen. Minderverbruik van de Gebruiker zal evenwel geen aanleiding geven tot een prijskorting (uitreiken van een credit nota). Het in de forfaitaire prijs vervatte energieverbruik voor de gemeenschappelijke delen zal dan pro rata aan de privatieve oppervlakten worden aangerekend.

40. De bevoorradingsovereenkomsten voor water en energie worden door het centrum afgesloten.

III.A.2. Minimum vereiste diensten

41. Overeenkomstig punt 3.2 van de Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 dient een bedrijven- en dienstencentrum volgende minimum van diensten aan te bieden tegen een forfaitaire prijs.

1) Terbeschikkingstelling van uitgeruste lokalen

42. Het Basispakket omvat (al dan niet) privatieve lokalen of workstations die door het centrum aan de Gebruikers worden ter beschikking gesteld.

43. De kantoorruimtes (zgn. “suites”) geven plaats aan 2 tot 36 personen.

44. De lokalen betreffen gemeubelde kantoorruimtes met een minimale uitrusting van één bureau, één kantoorstoel, één telefoontoestel en één kast per kantooreenheid.

45. De kantoren zijn tevens voorzien van vasttapijt, geschilderde vaste wanden, tussenwanden (systeemwanden), plafond en standaard verlichting, verwarming, zonnewering en klimaatregeling.

46. In het Basispakket is eveneens begrepen het “Access Control Systeem” met badgesysteem.

47. Het is de Gebruiker verboden om enige wijziging aan te brengen aan de ter beschikking gestelde ruimten.

2) Terbeschikkingstelling van gemeenschappelijke vergaderzalen

48. Het Basispakket omvat het gebruik van infrastructuur die voor het gemeenschappelijk gebruik van alle Gebruikers is bestemd, waaronder vergaderzalen.

49. De Basisprijs omvat het gebruik van de vergaderzalen ten belope van […] uur per maand. Ieder bijkomend gebruik zal afzonderlijk per uur, per halve dag of per dag aan de Gebruiker worden aangerekend.

3) Terbeschikkingstelling van gemeenschappelijke ruimten

50. Het Basispakket omvat het gebruik van een infrastructuur die voor het gemeenschappelijk gebruik van alle Gebruikers is bestemd waaronder sanitair, ontvangst- en ontspanningsruimte (receptie op het gelijkvloers en business lounge) en administratief lokaal voor o.m. bureautica.

51. Binnen het centrum kunnen nog als gemeenschappelijke faciliteiten worden geduid :

· kitchenette ;

· koffiepunt / theepunt op elke verdieping;

· andere circulatieruimtes waaronder gangen en liften.

4) Terbeschikkingstelling van gemeenschappelijke bureautica

52. Het Basispakket omvat de terbeschikkingstelling van een fax-, kopieer- en printapparaat en ook van een papiersnij- en inbindmachine. Deze bevinden zich in de Orega Office, d.i. het administratief lokaal op het gelijkvloers. Ook in de gemeenschappelijke ruimten van elk van de kantoorverdiepingen worden fax-, kopieer- en printapparaten voorzien. Deze worden centraal via het geautomatiseerd systeem beheerd.

53. Het effectieve gebruik van het kopieerapparaat (door zelfbediening) en het effectieve gebruik van het printapparaat wordt apart afgerekend via hetzij een maandelijks forfait, hetzij per kopie of print. Dit gebeurt via een badge-systeem.

5) Terbeschikkingstelling van ICT-infrastructuur

54. Het Basispakket voorziet in de terbeschikkingstelling van een telefoon- en bureauticanetwerk (ICT).

Telefonie

55. Het centrum stelt een telefooncentrale met patchpannel functie ter beschikking (type “VoIP”). Het centrum zorgt ook voor de bekabeling en aansluiting voor vaste telefonie in de kantoren (met telefoontoestel (supra)), neemt het abonnement bij telecomoperator en zorgt voor de toewijzing van telefoonnummers (vaste telefonie) aan de Gebruikers.

56. Benevens wat voorafgaat, zijn eveneens in het Basispakket begrepen : onderhoud van de telefonie, geactiveerde voice mail box en direct call forward functionaliteiten.

57. Het centrum betaalt de globale factuur aan de telecomoperator en rekent vervolgens de effectieve kost van communicatie (op basis van een detaillijst die de telecomoperator het centrum aanreikt) afzonderlijk door aan de Gebruiker.

Internettoegang

58. Het centrum zorgt voor de bekabeling en aansluiting voor internettoegang in de kantoren.

59. Er is tevens een WIFI ruimte in de business lounge.

60. Het minimale aan elke Gebruiker binnen het Basispakket aangeboden ICT pakket bevat internet- en netwerkconnectie en firewall.

61. Het is niet uitgesloten dat in de toekomst ook bijkomende assistentie voor telefonie, internet en opgewaardeerde ICT pakketten (met bijkomende download capaciteit en snelheid) wordt voorzien.

62. Het internetverbruik wordt gefactureerd aan “Bedrijvencentrum Y” die het op haar beurt afzonderlijk doorbelast aan de Gebruiker.

Interim conclusie

63. De voorwaarden uiteengezet in punt 3.2. vijfde punt Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 zijn voldaan om volgende redenen :

· de binnen het Basispakket ter beschikking gestelde ICT-infrastructuur omvat bekabeling en aansluitingen tot in de kantoren, voor telefonie en internettoegang, patch panel, telefooncentrales en telefoonlijn van de Gebruiker, alsook de terbeschikkingstelling van één of meer telefoontoestellen.

· Vennootschap X neemt het abonnement voor de vaste telefonie bij de telecomoperator;

· Het effectieve gebruik voor vaste telefonie en internet maakt het voorwerp uit van een afzonderlijke facturatie door Vennootschap X aan de Gebruiker.

64. Schematisch kan bovenstaande als volgt worden samengevat.

Tabel nr. 64

65. Opmerking. Voor de Gebruiker is het steeds mogelijk om de meeste van de als optioneel aangeduide diensten toch in het Basispakket te laten opnemen (zonder ‘opt-out’ mogelijkheid).

6) Regelmatige schoonmaak van de kantoren en gemeenschappelijke ruimten

66. Het Basispakket omvat het onderhoud van en alle benodigde herstellingswerken aan de privatieve en de gemeenschappelijke ruimtes

67. Ook het onderhoud van het gebouw en het goed functioneren van de installaties en uitrustingen zal worden verzorgd.

7)Permanente aanwezigheid van personeel aan het onthaal

68. Het Basispakket omvat

· de permanente aanwezigheid van behoorlijk opgeleid meertalig personeel aan het onthaal elke werkdag gedurende de openingsuren;

· gepersonaliseerd telefonisch antwoord in naam van de Gebruiker al dan niet bij zijn afwezigheid. De inhoud van een telefonische oproep zal worden genoteerd en overgemaakt (via brievenbus, mail, fax of telefoon) aan de Gebruiker;

· het dagelijks ontvangen, sorteren en verdelen van post en pakketten alsook het frankeren van post.

III.A.3. Andere door het centrum aan de Gebruikers verleende diensten

69. Benevens de hierboven beschreven diensten zal het centrum aan Gebruikers ook andere diensten aanbieden.

70. De prijszetting en modaliteiten van een aantal van deze optionele diensten moeten nog verder worden afgestemd met vennootschap Y en zal afhangen van / aangepast worden aan de noden van de Gebruikers.

71. Ofschoon sommige van de “andere” diensten bijkomend kunnen worden opgenomen in het Basispakket (in welk geval er voor de Gebruiker geen ‘opt-out’ mogelijkheid is), zullen de meeste van deze diensten echter pas worden verstrekt op specifiek verzoek van de Gebruiker en het voorwerp uitmaken van een afzonderlijke factuur aan de Gebruiker.

72. Bij wijze van voorbeeld, maar zonder exhaustief te zijn, kan het bedrijven- en dienstencentrum onder meer de volgende optionele diensten aanbieden.

1)Terbeschikkingstelling van parkeerplaatsen

73. Het centrum biedt in de ondergrondse parking standplaatsen aan aan de Gebruikers van het centrum

74. Bij algemene regel zijn deze parkeerplaatsen niet vervat in het Basispakket. Gebruikers kunnen evenwel met het centrum een quotum overeenkomen dat wel in het Basispakket en in de forfaitaire prijs wordt opgenomen.

75. Dat quotum kan worden toegewezen op nummerplaat of op firmanaam. Indien het quotum wordt overschreden door de Gebruiker of diens bezoekers, dan wordt voor het verschil aan de Gebruiker afzonderlijk gefactureerd.

2) Terbeschikkingstelling van fietsenstalling en bijkomende archiveringsruimte

76. Het centrum biedt aan de Gebruikers van het centrum ook een fietsenstalling en bijkomende archiveringsruimte aan.

77. Bij algemene regel zijn deze plaatsen niet vervat in het Basispakket. Eventueel gebruik zal aan de Gebruiker afzonderlijk gefactureerd.

3) Persoonlijke assistentie

78. De persoonlijke assistentie betreft o.m. diensten van secretariaat, vertalingdiensten, assistentie bij het maken van presentaties etc.

4) ‘Hospitality’diensten op maat

79. De ‘hospitality’ diensten op maat betreffen o.m. het aanbieden tegen betaling (via badgesysteem) van warme en koude dranken, juridische, fiscale of financiële advisering, verdere logistieke ondersteuning, aanschaf van kantoorbenodigdheden, marktonderzoek, koeriersdiensten of nog het treffen van reisarrangementen.

5) Bijkomende telefonie en ICT assistentie

6) Bijhorende kantoorbenodigdheden en kantoormogelijkheden

80. De Gebruiker zal extra moeten betalen (buiten het Basispakket om) voor het verwijderen van scheidingswanden, voor extra kantoormeubilair, verlichting, kunstwerken of planten of nog voor het afficheren in “Bedrijvencentrum Y” van de naam en het logo van de Gebruiker.

III.A.4. Virtual Office

81. Vennootschap X geeft vennootschap Y toestemming om het centrum ook te gebruiken voor zgn. virtual office diensten (bronze, silver, gold), d.i. het gebruik van het commercieel adres, de ontvangst en het sorteren van de post, ontvangst van faxberichten, een telefonische permanentie, zonder dat er lokalen ter beschikking worden gesteld.

82. Als tegenprestatie ontvangt Vennootschap X een licentie-vergoeding ten belope van 20% van het virtual office inkomen (1). De contracten voor virtual office diensten worden rechtstreeks tussen Orega Belgium en de klant afgesloten.

(1) Artikel 5.9. “Service Office Management Agreement relating to the office building located in Brussels, Rue de Vennootschap X”

83. Uiteindelijke bedoeling is om extra klanten naar het centrum te halen en hen een standaard dienstencentrumovereenkomst aan te bieden.

III.A.5. Schematisch overzicht en conclusie standaard dienstencentrumovereenkomst

84. Hierna wordt een schematisch overzicht bezorgd van de feitelijke en contractuele omstandigheden van het standaard concept van het centrum getoetst aan de minimum vereiste diensten zoals opgenomen in Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005.

85. Het overzicht houdt geen rekening met

· andere dan de zgn. minimum vereiste diensten die een Gebruiker wil opgenomen zien in het Basispakket (zonder opt-out mogelijkheid) en waarvoor Vennootschap X een forfaitaire basisprijs aanrekent;

· andere dan de zgn. minimum vereiste diensten die sowieso deel uitmaken van het Basispakket en zijn begrepen in de forfaitaire basisprijs;

· andere puur optionele diensten.

Tabel nr. 85

86. Bovenstaande toont aan dat het geheel van diensten dat Vennootschap X in het centrum aanbiedt aan Gebruikers voor een forfaitaire prijs moet worden aangemerkt als een dienst bedoeld in artikel 18, §1, 1° W.BTW en als dienst van een “diensten- en bedrijvencentrum” die volledig onderworpen is aan btw in overeenstemming met Administratieve Aanschrijving nr. 39/2005 (E.T. 108.816) van 27 september 2005.

IV. Beslissing

Uit het door de DVB gedane onderzoek blijkt het volgende:

IV.A. Bedrijven- en dienstencentrum

87. Zoals hierboven beschreven zal vennootschap X het leegstaande kantoorgebouw herbestemmen en herinrichten om het gebouw vervolgens ter beschikking te stellen in het kader van een bedrijven –en dienstencentrum.

88. De omvorming tot bedrijven – en dienstencentrum zal beperkt zijn tot verdiepingen … .

89. Deze terbeschikkingstelling dient te worden getoetst aan het artikel 44, § 3, 2° van het btw-wetboek

90. Artikel 44, § 3, 2°, btw-wetboek stelt o.a. van de belasting vrij de verhuur van uit hun aard onroerende goederen.

91. Volgens het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen moet men, om te bepalen of een handeling al dan niet kan worden gekwalificeerd als een onroerende verhuur, het voorwerp zelf van de overeenkomst analyseren (arrest van 18 november 2004, zaak C-284/03, Temco Europe). Indien het in hoofdzaak gaat om het gebruik van een gebouw, moet de handeling worden gekwalificeerd als een onroerende verhuur die bijgevolg van de BTW is vrijgesteld zonder recht op aftrek te verlenen aan de verhuurder. Indien echter het voorwerp van de overeenkomst hoofdzakelijk bestaat uit een andere dienst, is de handeling in principe aan de btw onderworpen, met recht op aftrek in hoofde van de dienstverrichter, ongeacht hoe deze handeling wordt gekwalificeerd.

92. Het Hof heeft gewezen op de noodzaak om een onderscheid te maken tussen de handelingen van onroerende verhuur, die in hoofdzaak gekenmerkt worden door een passieve terbeschikkingstelling van ruimten of oppervlakten in gebouwen, tegen een vergoeding die verband houdt met het tijdsverloop, en de handelingen die een dienst genereren die voor een andere kwalificatie in aanmerking komt.

93. Als gevolg van dit arrest heeft de administratie beslist om haar zienswijze over de toepasselijke regeling inzake btw voor de handelingen van bedrijven- of dienstencentra te herzien en om een standpunt in te nemen dat in essentie kan worden geïllustreerd door een arrest van 30.4.2004 van het Hof van Beroep te Gent.

94. Dit Hof heeft immers geoordeeld dat hoewel de terbeschikkingstelling van individuele ruimten in het kader van contracten gesloten door een bedrijven- of dienstencentrum daadwerkelijk een belangrijk element van de overeenkomst uitmaakt, dit echter niet inhoudt dat deze terbeschikkingstelling daarom de hoofddienst zou zijn.

95. Het Hof heeft bovendien geoordeeld dat de terbeschikkingstelling van een individuele ruimte geen zelfstandige dienstverrichting is en dat de andere verleende prestaties evenmin één of meer andere onafhankelijke dienstverrichtingen uitmaken.

96. Met betrekking tot de bedrijven- of dienstencentra die één geheel van diensten "in pakket" aan hun klanten aanbieden "met het voor hen voor de hand liggend voordeel dat zij toetreden tot een bepaalde werkorganisatie en -omgeving waarin zij kant-en-klaar de nodige middelen voor de uitoefening van hun beroepswerkzaamheid aantreffen", heeft het Hof beslist dat de door een bedrijven- of dienstencentrum verleende diensten één geheel uitmaken dat bij toepassing van artikel 18, § 1, eerste lid, van het Wetboek voor het geheel aan de btw is onderworpen.

97. Om de handelingen van bedrijven- of dienstencentra die aan de belasting zijn onderworpen, te onderscheiden van vrijgestelde onroerende verhuur (in voorkomend geval met bijkomende diensten), heeft de administratie, na onderzoek in deze sector, een aantal criteria bepaald waaraan verplicht moet worden voldaan opdat de door de bedrijven- of dienstencentra verleende dienstprestatie volledig aan de btw zou zijn onderworpen. Deze criteria zijn opgenomen onder punt 3 van de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 (E.T. 108.816) dd. 27.09.2005

98. In casu blijkt hierboven dat het dienstenpakket dat door Vennootschap X aan de gebruikers zal worden aangeboden volledig beantwoordt aan de door de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 opgelegde criteria.

99. In deze omstandigheden en gelet op de overeenstemming met de criteria opgelegd door de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 kan worden besloten dat de prestaties van Vennootschap X aan de verschillende gebruikers van het gebouw dienen te worden aangemerkt als btw-belaste diensten.

IV.B. Recht op btw-aftrek

100. Vennootschap X wenst recht op btw-aftrek uit te oefenen van toekomstige gemengde investeringen en kosten van exploitatie.

101. Overeenkomstig artikel 45, § 1, van het btw-wetboek, mag elke belastingplichtige, op de belasting die hij verschuldigd is, de belasting in aftrek brengen die werd geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten, van de door hem ingevoerde goederen en de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van belaste handelingen.

102. Hierboven blijkt dat Vennootschap X zowel btw-handelingen zal verrichten die recht op btw-aftrek verlenen (exploitatie bedrijven –en dienstencentrum) als btw-handelingen zonder recht op btw-aftrek (verhuur handelsruimte vierde verdieping). Vennootschap X verkrijgt het statuut van gemengde btw-belastingplichtige met een gedeeltelijk recht op btw-aftrek.

103. Op grond van artikel 46 btw-wetboek kan de btw in hoofde van zulke gemengde btw-plichtige op twee wijzen worden afgetrokken: ofwel volgens de methode van het algemeen verhoudingsgetal, zijnde een percentage dat wordt verkregen uit de breuk tussen de omzet gerealiseerd door handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat (teller) en de totale omzet van de door de betrokkene verrichtte handelingen (noemer) ofwel op grond van het werkelijke gebruik van goederen en diensten.

104. De methode van het algemeen verhoudingsgetal (art. 46, § 1 btw-wetboek) kan – door de forfaitaire aard ervan – echter leiden tot ongelijkheden inzake btw-aftrek. Soms speelt dit in het nadeel van de belastingplichtige, die ingevolge het verhoudingsgetal de aftrek niet kan verrichten waarop hij recht had, indien men rekening houdt met de werkelijke bestemming van de aangekochte goederen/diensten. In andere gevallen speelt deze methode in het voordeel van de belastingplichtige, die daardoor meer kan aftrekken dan het bedrag waarop hij in werkelijkheid recht had, gelet op het gebruik van de aangekochte goederen/diensten. Daarom kan de Administratie, op verzoek van de belastingplichtige, vergunning verlenen om het recht op aftrek uit te oefenen met inachtneming van de regel van het werkelijk gebruik. De administratie kan deze methode ook opleggen.

105. Aangezien enerzijds de verhuur van de handelsruimte en anderzijds de exploitatie van het bedrijven – en dienstencentrum twee duidelijk onderscheiden activiteiten zullen uitmaken heeft vennootschap X contact opgenomen met het bevoegde controlekantoor en toepassing gevraagd van het werkelijk gebruik.

106. Met betrekking tot goederen en diensten waarvoor het werkelijk gebruik door Vennootschap X niet kan toegepast worden omdat de goederen en diensten niet kunnen afgezonderd en toegewezen worden aan een welbepaalde deelactiviteit, wordt het recht op btw-aftrek uitgeoefend op basis van verdeelsleutels die vastgesteld moeten worden in overleg met het bevoegde btw-controlekantoor.

IV.C. BTW-herziening

107. Vennootschap X wenst de voorbelasting op de afbraak en nieuwbouw van het complex (periode 2007 – 2009) in haar voordeel te herzien.

108. Gelet op de oorspronkelijke bedoeling om zowel de commerciële ruimte als het kantoorgebouw met vrijstelling van btw te verhuren, heeft vennootschap X – overeenkomstig het bestemmingsprincipe van artikel 45 W.BTW. – deze initiële voorbelasting nooit in aftrek genomen.

109. Aangezien vennootschap X thans het statuut van gemengde btw-belastingplichtige zal verkrijgen, wenst vennootschap X deze historische aftrek van de btw op de afbraak en nieuwbouw in haar voordeel te herzien.

110. Artikel 48 btw-wetboek bepaalt immers het volgende:

§ 1. In geval van gedeeltelijke aftrek wordt een voorlopig af te trekken bedrag bepaald. Dat bedrag wordt herzien na het verstrijken van het jaar waarin het recht op aftrek is ontstaan.

§ 2. De aftrek van de belasting geheven op bedrijfsmiddelen en diensten die kenmerken hebben die vergelijkbaar zijn met de kenmerken die doorgaans aan bedrijfsmiddelen worden toegeschreven is onderworpen aan herziening gedurende een tijdvak van vijf jaar. De herziening heeft plaats, elk jaar tot beloop van een vijfde van het bedrag van die belasting, wanneer enige wijziging is ingetreden in de factoren die aan de berekening van de aftrek ten grondslag liggen. Wat evenwel de belasting geheven van door Hem aan te wijzen onroerende goederen uit hun aard en zakelijke rechten betreft, kan de Koning bepalen dat het herzieningstijdperk vijftien jaar beloopt en dat de herziening plaatsheeft elk jaar tot beloop van een vijftiende van het bedrag van die belasting.

111. Hierboven motiveert vennootschap X dat het nieuwbouwcomplex uit twee volledig afgescheiden delen bestaat, zijnde enerzijds een commerciële ruimte en anderzijds het kantoorgebouw.

112. Het kantoorgebouw heeft sinds de oplevering in 2009 t.e.m. 1 februari 2014 steeds leeggestaan en is dus nooit in gebruik genomen of verhuurd geweest. De commerciële ruimte maakt sinds 13 mei 2009 het voorwerp uit van een btw-vrije handelshuur.

113. Gelet op de administratieve beslissing nr. E.T. 121.450 dd. 27.03.2012 moet voor de bedrijfsmiddelen die vanaf 1 januari 2012 in gebruik genomen worden het aanvangspunt van het herzieningstijdvak steeds de 1ste januari van het jaar waarin de bedrijfsmiddelen door de belastingplichtige in gebruik genomen worden.

114. Aangezien het kantoorgebouw op 1 februari 2014 in gebruik werd genomen voor een vrijgestelde btw-activiteit en de resterende verdiepingen zullen aangewend worden voor een btw-belaste activiteit (exploitatie bedrijven –en dienstencentrum) kan vennootschap X een btw-herziening in haar voordeel doorvoeren waarvan het herzieningstijdvak aanvangt op 1 januari 2014. Doordat de … verdieping van het kantoorgebouw gebruikt wordt voor een vrijgestelde btw-activiteit, zal vennootschap X met het lokale btw-controlekantoor overleg dienen te plegen over de concrete verdeelsleutel van de btw-herziening.

115. Bovenstaande geldt niet voor de voorbelasting die rust op de commerciële ruimte. Deze ruimte werd reeds voor een vrijgestelde btw-handeling in gebruik genomen op 13 mei 2009. Vennootschap X kan derhalve geen positieve btw-herziening doorvoeren van de voorbelasting die betrekking heeft op de commerciële ruimte.