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title: "Voorafgaande beslissing 2014.210 · Belastingplicht, Vrijstelling"
description: "Belastingplicht, Vrijstelling, Aftrek van de belasting, Winstoogmerk, Autonoom gemeentebedrijf. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2014.210 van 13 mei 2014."
url: "https://juriel.be/nl/rulings/2014-210-belastingplicht-vrijstelling-aftrek-belasting-winstoogmerk-b4b8"
lang: "nl"
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Tekst in het Frans

# Belastingplicht, Vrijstelling, Aftrek van de belasting, Winstoogmerk, Autonoom gemeentebedrijf · BTW - Belastingplicht - Vrijstelling - Aftrek van de belasting - Winstoogmerk - Autonoom gemeentebedrijf - Vennootschapsbelasting - Fiscaal gestort kapitaal - Registratierechten - Erfpachtrecht ten voordele van een autonoom gemeentebedrijf

**Nummer**

2014.210

**Datum**

13 mei 2014

## Over het document

**Verzameling**

Voorafgaande beslissingen

**Taal van de tekst**

Frans

**Nederlandse versie**

niet door de FOD gepubliceerd

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

## Tekst

149 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

*BTW*

*Belastingplicht* · *Vrijstelling* · *Aftrek van de belasting* · *Winstoogmerk* · *Autonoom gemeentebedrijf* · *Vennootschapsbelasting* · *Fiscaal gestort kapitaal*

*Registratierechten* · *Erfpachtrecht ten voordele van een autonoom gemeentebedrijf*

## Samenvatting

Een autonome gemeentelijke regie die sportinfrastructuur uitbaat en waarvan de statuten bepalen dat de nettowinst elk jaar in de gemeentekas zal worden gestort, is in principe een instelling met winstgevend doel die bijgevolg de hoedanigheid van belastingplichtige heeft met recht op aftrek voor die uitbating.

Bovendien kan die autonome gemeentelijke regie worden aangemerkt als belastingplichtige in de vennootschapsbelasting in de zin van artikel 2, § 1, 5°, 179 en 182, 3°, WIB 92. De inbrengen in geld door de gemeente kunnen worden aangemerkt als gestort fiscaal kapitaal in de zin van artikel 184 WIB 92. Ten slotte geniet de vestiging van een recht van erfpacht door de gemeente ten voordele van deze regie van de kosteloze registratie, onder de voorwaarden van artikel 161, 2° van het Wetboek van registratie-, hypotheek- en griffierechten.

***De beslissing wordt enkel gepubliceerd in de taal waarin de aanvraag werd ingediend.***

## I. Objet de la demande

**1.** La demande vise à obtenir les confirmations suivantes :

**1.1**. la Régie Communale Autonome (RCA) est assujettie à l'impôt des sociétés par application des articles 2, § 1 er, 5° et 179 du Code des Impôts sur les Revenus 1992 (CIR 92) ;

**1.2**. les apports en numéraire réalisés par la Commune peuvent être considérés comme du capital fiscal libéré au sens de l'article 184 CIR 92 ;

**1.3**. la RCA peut déduire la TVA portant sur les énergies, les fluides, les travaux d'entretien et de réparation, les investissements (et les éventuels investissements futurs) ainsi que l'ensemble des différentes charges en amont de l'infrastructure énoncée ci-après ;

**1.4**. l'acte de constitution du droit d'emphytéose au profit de la RCA bénéficie de l'enregistrement gratuit.

## II. Description des faits

**La piscine.**

**2**. Une autorité régionale est propriétaire d'un terrain.

**3**. Un droit de superficie portant sur le terrain concerné a été octroyé par cette autorité à la commune pour une durée de 50 ans. Le droit réel a été conclu afin de permettre à la Commune d'y ériger une piscine intérieure.

**4.** La piscine comprend les infrastructures suivantes : un bassin de natation de 25x12,5 m, une pataugeoire de 9x7m, deux vestiaires maîtres-nageurs, quatre vestiaires collectifs, quarante vestiaires individuels, un vestiaire et douche PMR, quatorze douches, des sanitaires, une réserve de matériel, un local maître-nageur, un local médical, un local technique.

**5.** La piscine est gérée et exploitée par la commune au moyen de son personnel propre.

**6**. La clientèle de la piscine est composée des écoles et des clubs de la commune et de ses environs ainsi que de particuliers. Les écoles et clubs de la commune et de ses environs accèdent à la piscine sans qu'aucune convention n'ait été signée. Leur accès est néanmoins soumis au paiement d'un prix facturé mensuellement. Les particuliers accèdent à la piscine moyennant le paiement d'un prix acquitté soit occasionnellement, sous forme d'un droit d'entrée, soit sous forme d'abonnement.

**7**. En qualité d'exploitant, la commune prend en charge toutes les réparations et autres charges nécessaires à l'exploitation de la piscine. Dans ce cadre, la commune a conclu différents contrats relatifs, entre autres, à l'entretien des bâtiments et des installations spécifiques.

**8**. Des investissements conséquents, dans le cadre de la rénovation de la piscine, ont été réalisés, sont en cours de finalisation ou seront réalisés.

**9.** Ces investissements portent notamment sur le remplacement des canalisations des eaux sanitaires, sur des travaux d'isolation, de remplacement de la toiture, de remplacement des châssis, de remplacement du disjoncteur, de rénovation des bétons des cuves, des fondations, des murs porteurs, du bassin, des plages, des vestiaires et sanitaires, du système de traitement de l'air, du système de filtration des eaux et des installations électriques.

**10.** Dans ce cadre, le Receveur de l'Enregistrement a expertisé les installations de la piscine. Celui-ci a signifié que, suite à sa visite des installations de la piscine, il confirmait qu'il lui est impossible de fixer correctement une valeur vénale pour le bien objet de la demande. En effet, pour fixer la valeur vénale d'un bien, il travaille sur base de points de comparaison avec des biens de caractère et d'état similaire à celui à expertiser et il n'en a trouvé aucun. Il a examiné les chiffres avancés par le bureau d'architecte en charge du projet ainsi que la méthode utilisée. Il lui semble que la démarche est correcte et que les chiffres avancés peuvent être retenus.

**11**. Selon les calculs de l'architecte, la valeur des travaux atteint 61 % de la valeur vénale du bâtiment après travaux et celui-ci peut être considéré comme neuf pour les besoins de la TVA.

**Les terrains de football.**

**12.** La commune est propriétaire de plusieurs infrastructures footballistiques.

**13**. Les infrastructures footballistiques comprennent : trois terrains de football en gazon naturel, un parking, cinq vestiaires collectifs et deux vestiaires arbitres, une tribune couverte, un hangar, une réserve bar, un local administratif, une cuisine, un local technique.

**14**. Les infrastructures footballistiques sont, actuellement, exploitées par la commune. Celles-ci sont accessibles aux écoles et aux clubs de la région, dont le club de football local. Aucune convention n'a été conclue dans ce cadre.

**15**. Aucun investissement n'est actuellement prévu.

**La salle omnisports, la salle de fitness et de musculation, la piste d'athlétisme et le terrain multisports.**

**16**. La salle omnisports, la salle de fitness et de musculation, la piste d'athlétisme et le terrain multisports sont la propriété de l'autorité régionale.

**17.** Celles-ci sont mises à disposition de la commune par le biais d'un droit de jouissance octroyé par l'autorité régionale.

**18**. Ces infrastructures doivent être mises prioritairement à la disposition des écoles et accessoirement à la disposition de différents clubs sportifs.

**19**. Les investissements et grosses réparations sont à charge de l'autorité régionale.

## Transfert des infrastructures dans le patrimoine de la RCA

**20**. La commune réalisera le transfert des infrastructures sportives décrites ci-dessus dans le patrimoine de la RCA. Le transfert de ces infrastructures sera réalisé par l'octroi de droits réels portant sur lesdites infrastructures.

**21**. La piscine ainsi que le terrain y attenant seront transférés dans le patrimoine de la RCA par l'octroi d'un droit réel d'usufruit.

**22**. Il convient de noter que le droit d'usufruit dont question portera uniquement sur les infrastructures de la piscine dont la commune est propriétaire et, par conséquent, à l'exclusion du terrain. À cet égard, le Conseil communal fixera les conditions d'octroi du droit d'usufruit conformément à la loi du 10 janvier 1824 et le Collège communal fera ensuite procéder à une estimation du montant des redevances. L'estimation dont il est question ci-dessus sera établie, au plus tôt, dans l'année qui précède la conclusion du droit réel.

**23**. Au terme des investissements réalisés, la piscine considérée comme « neuve » pour les besoins de la TVA.

**24.** La commune optera, dès lors, en tant qu'assujetti occasionnel, pour l'application de la TVA sur le droit d'usufruit portant sur ces infrastructures. Dans ce cadre, elle respectera les conditions suivantes : la piscine fera l'objet d'un droit réel endéans le délai et les conditions visées à l'[article 44, § 3, 1°, a), du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) lui permettant d'être considérée comme un bâtiment neuf au sens de la TVA etla commune fera part de son intention de constituer l'usufruit sur les infrastructures dont question avec application de la TVA à l'administration TVA locale dont elle ressort.

**25.** La piscine pouvant être considérée, pour les besoins de la TVA, comme neuve au terme des travaux, cette dernière sera, tel que mentionné ci-avant, aliénée avec application de la TVA. Dans ce cadre, le prix réclamé en contrepartie de l'octroi du droit d'usufruit par la commune à la RCA atteindra au moins 97,5 % de la valeur vénale dudit bâtiment en pleine propriété.

**26**. La commune appliquera, par conséquent, la TVA au taux de 21 % sur le droit d'usufruit.

**27**. En outre, la commune indiquera notamment le montant de TVA à payer et le montant de TVA à récupérer sur la construction dans sa déclaration TVA unique (document 104/5).

**28**. Les infrastructures footballistiques seront transférées dans le patrimoine de la RCA par l'octroi d'un droit réel d'emphytéose en faveur de la régie.

**29**. À cet égard, le Conseil communal fixera les conditions d'octroi du droit d'emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824 et le Collège communal fera ensuite procéder à une estimation du montant du canon de l'emphytéose. L'estimation dont il est question ci-dessus sera établie, au plus tôt, dans l'année qui précède la conclusion du droit réel.

**30**. En regard des faits, les infrastructures footballistiques ne peuvent plus être considérées comme neuves pour les besoins de la TVA. Celles-ci seront, par conséquent, transférées dans le patrimoine de la RCA au moyen d'un droit d'emphytéose soumis, en principe, aux droits d'enregistrement.

**31.** Afin d'assurer une cohérence de l'exploitation des infrastructures sportives au sein de la commune, le droit de jouissance sur la salle omnisports, la salle de fitness et de musculation, la piste d'athlétisme et le terrain multisports accordé par l'autorité régionale à la commune sera transféré au profit de la RCA.

## Exploitation des infrastructures

**32**. Une fois transférées dans le patrimoine de la RCA, cette dernière exploitera directement les infrastructures sportives concernées par le biais de son propre personnel.

**33**. Dans le cadre de l'exploitation des infrastructures sportives décrites ci-dessus, les clubs sportifs, sportifs et écoles qui viennent y pratiquer du sport paieront, à la RCA, un droit d'accès aux infrastructures sportives.

**34.** L'accès auxdites installations sera payant. Dès lors, il n'y aura pas de mise à disposition gratuite.

**35.** La RCA conclura, avec les différents clubs et écoles souhaitant pratiquer une activité sportive dans les infrastructures, une convention leur accordant le droit de pénétrer dans l'infrastructure et d'en user conformément à sa destination conjointement avec d'autres personnes moyennant rémunération.

**36**. Par conséquent, dans les conditions décrites ci-dessus, les droits d'accès aux infrastructures sportives, seront soumis à la TVA par la RCA.

**37**. Dans le cadre de l'exploitation directe de la piscine et des infrastructures footballistiques, la RCA recevra l'ensemble des factures qui y sont relatives et émettra l'ensemble des factures à la sortie.

**38**. En ce qui concerne l'exploitation directe de la salle omnisports, la salle de fitness et de musculation, la piste d'athlétisme et le terrain multisports, la RCA ne recevra que l'ensemble des factures qui y sont relatives et qui sont mises à sa charge en tant que « locataire » (entretien et réparations, fluides et énergies,…) et émettra l'ensemble des factures à la sortie.

**39**. La RCA souhaite être assujettie à la TVA dans le cadre des activités décrites ci-dessus. Par conséquent, elle récupèrera notamment la TVA sur les frais de fonctionnement de la piscine, des infrastructures footballistiques et des autres infrastructures sportives et les éventuels futurs frais d'investissements relatifs à l'exploitation de la piscine et des infrastructures footballistiques.

## III. Motivation de la demande

## Impôts sur les Revenus

## Assujettissement à l'impôt des sociétés

**40**. En vertu des articles 2, § 1 er, 5° et 179 CIR 92, sont assujettis à l'impôt des sociétés les personnes suivantes : les sociétés, associations, établissements ou organismes quelconques régulièrement constitués qui possèdent la personnalité juridique et se livrent à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif.

**41**. Une entité dotée de la personnalité juridique est donc soumise à l'impôt des sociétés lorsqu'elle se livre soit à une « exploitation », soit à des « opérations à caractère lucratif ». Le législateur n'a pas défini ces deux notions.

**42**. Le commentaire administratif (COMIR 179/10) précise que « *sous l'expression "se livrer à une exploitation", il y a lieu d'entendre "exploiter une entreprise industrielle, commerciale ou agricole quelconque", dont les bénéfices constitueraient des revenus professionnels soumis à l'IPP à ce titre, si cette exploitation était le fait d'une personne physique ou d'une société, etc. ne possédant pas la personnalité juridique* ».

**43**. Une personne morale « se livre à une exploitation » lorsqu'elle a pour objet et accomplit dans les faits une activité d'entreprise. Le critère essentiel pour déterminer l'existence d'une « exploitation » est celui des méthodes mises en œuvre par la personne morale. La doctrine considère qu'une personne morale se livre à une exploitation lorsqu'elle fonctionne avec un but économique, une organisation ou une stratégie et qu'elle utilise des méthodes de gestion essentiellement fondées sur les notions de charges, de produits et de rentabilité.

**44**. Le caractère « lucratif » visé à l'article 2, § 1 er, 5° du CIR 92 vise ce « qui est effectué avec profit » et non « dans un but de lucre ». Dans le concept d' « opérations à caractère lucratif », c'est le résultat de l'opération qui est visé par le législateur et non le but poursuivi. Les opérations à caractère lucratif sont en effet normalement par essence productives de bénéfices et de profits, même si la personne qui s'y livre ne poursuit in fine aucun but de lucre. La doctrine distingue ainsi le « lucre commercial » (les opérations productives de bénéfices) du « lucre sociétaire » (le but de lucre).

**45**. Le caractère non déterminant du « but de lucre » est confirmé par le commentaire administratif. Le COMIR 179/12, précise en effet que la notion "se livrer à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif" n'implique pas nécessairement la poursuite d'un but de lucre : il ne faut pas que la société cherche à procurer - directement ou indirectement à ses actionnaires ou associés, un gain matériel - immédiat ou différé -; il suffit qu'elle se livre à une activité professionnelle permanente, qui est productive de bénéfices ou profits.

**46**. Dans son commentaire l'administration considère que le « lucre commercial » suffit pour considérer qu'une société se livre à des « opérations à caractère lucratif » même en l'absence de but de lucre (« lucre sociétaire »). Cette interprétation est partagée par la jurisprudence. La Cour d'appel de Mons (Mons, 17 mai 1996, F.J.F. 1996/200) a ainsi considéré que « pour déterminer si une occupation est lucrative, il suffit de constater qu'elle procure un profit, sans avoir à rechercher si un but de lucre a animé ses auteurs ».

**47**. Il faut en conclure que l'existence d'un « but de lucre » (« lucre sociétaire ») n'est pas pertinente pour déterminer si une entité est assujettie à l'impôt des personnes morales ou à l'impôt des sociétés.

**48.** Les RCA ont spécifiquement pour but de permettre aux communes de gérer certaines de leurs activités à caractère commercial et industriel. En outre, les dispositions régionales applicables stipulent que la gestion des régies communales autonomes se fait suivant des méthodes industrielles ou commerciales et que les bénéfices nets sont versés annuellement à la caisse communale. En raison même de cette obligation de distribution, les régies communales ne peuvent être considérées comme dépourvues de but lucratif.

**49**. Le Ministre des Finances s'est prononcé sur le régime fiscal applicable aux régies communales en réponse à une question parlementaire (Question n°772 du 18 février 1997 de M. Cahay-André, Bull. Q. et R., n°86). Selon lui, l'assujettissement à l'un ou l'autre impôt doit s'apprécier individuellement dans chaque cas. Toutefois, il a déclaré qu' « au vu notamment de l'Arrêté Royal du 10 avril 1995 déterminant les activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une RCA dotée de la personnalité juridique, une telle régie sera généralement assujettie à l'impôt des sociétés ».

**50**. Comme indiqué ci-dessus, la RCA aura comme activité principale l'exploitation d'infrastructures affectées à des activités sportives. Elle aura vocation à mettre en valeur les infrastructures et rentabiliser l'exploitation de celles-ci par une gestion professionnelle. Dans ce cadre, elle percevra l'ensemble des recettes liées à l'exploitation des infrastructures.

**51**. En termes de personnel, la RCA emploiera du personnel propre.

**52**. Il résulte que la RCA se livre à une « exploitation » au sens des articles 2, § 1 er, 5° et 179 CIR 92 et qu'elle est donc soumise à l'impôt des sociétés.

## Capital libéré

**53**. La commune envisage de mettre à la disposition de la RCA des capitaux financiers permanents aux fins de lui permettre de financer ses activités.

**54.** Les statuts en projet de la RCA prévoient que celle-ci disposera d'un capital. Ils prévoient également que le capital ne pourra être réduit qu'en exécution d'une décision régulière du Conseil Communal approuvée par l'autorité régionale compétente, selon les dispositions régionales applicables.

**55**. Dès lors, ledit article des statuts de la RCA est conforme en tout point aux prescrits du Code des sociétés en matière de réduction et de maintien du capital social.

**56**. Dans la comptabilité de la RCA, la contrepartie de ces sommes allouées à long terme par la commune seront comptabilisées sous la rubrique « capital ».

**57**. Sur le plan fiscal, ces montants peuvent être considérés comme du capital libéré au sens de l'article 184 CIR 92 et ne constituent de ce fait pas un bénéfice imposable.

## TVA

**58**. L'[article 44, § 2, 3°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) précise que sont exemptées de la taxe les prestations de services fournies par les exploitants d'établissements d'éducation physique ou d'installations sportives aux personnes qui y pratiquent la culture physique ou une activité sportive, lorsque ces exploitants sont des organismes qui ne poursuivent pas un but lucratif et que les recettes qu'ils retirent des activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais.

**59**. Il ressort de la réponse à la [question parlementaire orale n° 519 de Monsieur Peeters du 11 décembre 2007](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/519-autonome-gemeentebedrijven-mondelinge-peeters-gemeentebedrijf-c467) du Ministre, adjoint au Ministre des Finances, Monsieur Jamar que l'assujettissement avec droit à la déduction est incontestable pour les entreprises communales autonomes qui ne sont pas des SA ni des SPRL et qui poursuivent un but lucratif.

**60.** Les statuts de la RCA prévoiront que les bénéfices nets de la régie seront versés annuellement à la caisse communale.

**61**. Cette clause conforte la poursuite d'un but de lucre dans le chef de la demandeuse. Si dès lors son statut d'assujetti à la TVA, au sens de l'[article 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4) du Code précité, est confirmé, ce même statut ne lui permet pas de bénéficier de l'exemption visée à l'article 44, § 2, 3° du même Code.

**62**. En cela, la réponse à la question parlementaire mentionnée ci-avant lui est donc tout à fait applicable.

**63**. La RCA sera par conséquent tenue de soumettre à la TVA toutes les recettes provenant de l'exploitation des différentes infrastructures sportives.

**64**. Il s'ensuit que ces activités confèreront à la RCA le statut d'assujetti à la TVA.

**65.** Ce statut d'assujetti à la TVA permettra, par conséquent, à la RCA de postuler un droit à déduction de la TVA grevant ses opérations en amont dans les limites admises par le Code de la TVA.

## Droits d'enregistrement

**66**. L'article 161, 2° du Code des Droits d'Enregistrement (ci-après C. enr.) prévoit l'enregistrement gratuit des cessions amiables d'immeubles pour cause d'utilité publique à l'Etat, aux provinces, aux communes, aux établissements publics et à tout autre organisme ou personne ayant le droit d'exproprier.

**67.** Pour être applicable cette disposition exige le respect de quatre conditions :

**67.1**. Cessions amiables ;

**67.2**. Cessions d'immeubles ;

**67.3**. Cessions pour cause d'utilité publique ;

**67.4**. Cessions à un organisme ayant le droit d'exproprier.

**68.** La constitution d'un droit d'emphytéose par la commune au profit de la RCA constitue indiscutablement un acte amiable.

**69.** La cession d'immeubles au sens de la disposition doit être comprise largement. L'administration a admis dans sa décision administrative du 17 mars 1958 (n° E.E./72.941.) que l'acte par lequel une commune prend à bail un immeuble devant être affecté à une destination d'utilité publique, jouit de la gratuité de l'enregistrement à la seule condition qu'il mentionne expressément le caractère d'utilité publique de la location. Elle a également admis dans la décision administrative du 29 mai 1989 (n° E.E./91.822) que, conformément à l'article 83 C. enr., un contrat constitutif de droit d'emphytéose est assimilé à un bail et que, par conséquent, la décision précitée est également applicable à un contrat d'emphytéose.

**70**. La notion d' « utilité publique » vise une acquisition au profit de la communauté par opposition aux acquisitions qui servent les intérêts privés des organismes acquéreurs (par exemple une acquisition à titre de placement).

**71**. En l'espèce, tenant compte de l'affectation du bien à des services publics, cette condition est remplie sous réserve du respect des conditions en matière d'approbation par l'autorité supérieure.

**72**. Une RCA est considérée comme un organisme ayant le droit d'exproprier tel que visé à l'article 161, 2°, C. enr. en vertu des dispositions régionales pertinentes.

**73**. Sur base de ce qui précède, les quatre conditions posées par l'article 161, 2°, C. enr. sont remplies en l'espèce. En conséquence, la RCA pourra bénéficier de l'enregistrement gratuit relativement à la constitution à son profit d'un droit d'emphytéose pour les infrastructures sportives.

## IV. Décision

## Impôts sur les Revenus

## Assujettissement à l'impôt des sociétés

**74**. L'article 2, § 1 er, 5°, CIR 92 précise que « *pour l'application du présent Code, des dispositions légales particulières relatives aux impôts sur les revenus et des arrêtés pris pour leur exécution, les termes suivants ont le sens défini dans le présent article.*

*5° Sociétés*

*On entend par :*

*a) société: toute société, association, établissement ou organisme quelconque régulièrement constitué qui possède la personnalité juridique et se livre à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif.*

*Les organismes de droit belge possédant la personnalité juridique qui, pour l'application des impôts sur les revenus, sont censés être dénués de la personnalité juridique, ne sont pas considérés comme des sociétés* ».

**75**. L'article 179 CIR 92 prévoit que « *Sont assujetties à l'impôt des sociétés, les sociétés résidentes ainsi que, à partir du 1**er* *janvier 1995, les caisses d'épargne communales visées à l'article 124 de la nouvelle loi communale et les organismes de financement de pensions visés à l'article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle des institutions de retraite professionnelle* ».

**76**. L'article 182, 3°, CIR 92 stipule que « *dans le chef des associations sans but lucratif et des autres personnes morales qui ne poursuivent pas un but lucratif, ne sont pas considérées comme des opérations de caractère lucratif :*

*3° les opérations qui constituent une activité ne comportant qu'accessoirement des opérations industrielles, commerciales ou agricoles ou ne mettant pas en œuvre des méthodes industrielles ou commerciales* ».

**77**. Comme précisé ci-avant, la RCA aura comme activité principale l'exploitation d'infrastructures affectées à des activités sportives.

**78**. Cette activité constitue l'une des activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une RCA (article 1 er de l'AR du 10 avril 1995 déterminant les activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une RCA dotée de la personnalité juridique).

**79**. Par ailleurs, comme indiqué ci-avant, selon les dispositions régionales applicables, la gestion des RCA se fait suivant des méthodes industrielles ou commerciales et les bénéfices nets sont versés annuellement à la caisse communale.

**80**. Sur la base de ce qui précède, la RCA peut être considérée comme se livrant principalement à des opérations de caractère lucratif et par conséquent sera assujettie à l'impôt des sociétés.

## Capital libéré au sens de l'article 184 CIR 92

**81**. L'article 184 CIR 92 stipule que « *Le capital libéré est le capital statutaire dans la mesure où celui-ci est formé par des apports réellement libérés et où il n'a fait l'objet d'aucune réduction.*

*Les primes d'émission et les sommes souscrites à l'occasion de l'émission de parts bénéficiaires, sont assimilées au capital à la condition qu'elles soient portées dans les capitaux propres au passif du bilan, à un compte qui, au même titre que le capital social, constitue la garantie des tiers et ne peut être réduit qu'en exécution d'une décision régulière de l'assemblée générale prise conformément aux dispositions du Code des sociétés applicables aux modifications des statuts*. »

**82.** Comme indiqué ci-avant, la Commune mettra à disposition de la RCA des moyens financiers afin de lui permettre de financer ses activités. Ces sommes seront comptabilisées sous la rubrique « Capital ».

**83**. Comme précisé par le demandeur, conformément aux statuts de la RCA, le capital ne pourra être réduit qu'en exécution d'une décision régulière du Conseil Communal approuvée par l'autorité régionale compétente, selon les dispositions régionales applicables.

**84**. Par conséquent, les apports en numéraire réalisés par la Commune qualifieront de capital fiscal libéré au sens de l'article 184 CIR 92.

## TVA

**85**. Les RCA dotées de la personnalité juridique et visées à l'article 263*bis* de la loi communale ne relèvent pas de l'[article 6 du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6) mais du régime de droit commun de l'assujettissement visé à l'[article 4 du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4).

**86**. En l'espèce, la RCA étant donc bien un assujetti au sens de l'[article 4 du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4), reste à déterminer si ses activités futures lui conféreront ou non la qualité d'assujetti avec droit à déduction de la taxe.

**87**. A cet égard, en ce qui concerne l'exploitation d'infrastructures sportives telle qu'envisagée par la RCA, l'[article 44, § 2, 3°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) exempte de la taxe « les prestations de services fournies par les exploitants d'établissements d'éducation physique ou d'installations sportives aux personnes qui y pratiquent la culture physique ou une activité sportive, lorsque ces exploitants sont des organismes qui ne poursuivent pas un but lucratif et que les recettes qu'ils retirent des activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais ».

**88.** Pour que cette exemption soit applicable, il est donc requis que les prestations de services soient effectuées par un organisme qui ne poursuit pas de but lucratif.

**89**. Sur ce point, dans l'arrêt qu'elle a rendu le 21 mars 2002 dans l'affaire [C-174/00](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-174-00-arrest), Kennemer Golf & Country Club c. Staatssecretaris van Financiën, la Cour de Justice des Communautés européennes (CJCE) a précisé qu'un organisme peut être qualifié comme étant « sans but lucratif » aussi longtemps qu'il ne distribue pas ses bénéfices à titre de profit à ses membres et qu'il les affecte à l'exécution de ses prestations et ce, même s'il cherche systématiquement à générer des excédents (v. point 28 et dispositif de cet arrêt).

**90**. En l'espèce, dans la mesure où les statuts de la RCA prévoit que les bénéfices nets de la RCA seront versés annuellement à la caisse communale, il convient de considérer que celle-ci a un but lucratif et que l'exemption prévue par l'[article 44, § 2, 3°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) ne lui sera donc pas applicable.

**91**. Cette position ressort d'ailleurs de la réponse apportée par M. Jamar, Ministre de la Modernisation des finances et de la Lutte contre la fraude fiscale, à une question parlementaire orale de M. le représentant Peeters. Dans cette réponse, le Ministre confirme qu'en ce qui concerne les RCA dont les statuts font apparaître qu'elles ont un but lucratif et qu'elles entendent distribuer leurs bénéfices, l'assujettissement avec droit à déduction n'est pas contestable.

**92**. Ceci étant, il convient donc de considérer que les opérations effectuées par la RCA dans le cadre de l'exploitation d'infrastructures sportives ne seront pas couvertes par l'[article 44, § 2, 3°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) et qu'elles lui conféreront donc en principe la qualité d'assujetti avec droit à déduction.

**93**. Le demandeur a précisé que la RCA exploitera directement, au moyen de son propre personnel, l'ensemble des infrastructures sportives et que celles-ci seront exclusivement utilisées pour les besoins d'opérations soumises à la taxe.

**94**. S'il en est bien ainsi, la RCA pourra récupérer les taxes portant sur les énergies, les fluides, les travaux d'entretien et de réparation, les éventuels investissements futurs ainsi que l'ensemble des différentes charges en amont des infrastructures sportives dont elle disposera.

**95**. Enfin, il va de soi que si certains locaux ou certaines infrastructures sportives, destinés initialement, selon vos indications, à l'exécution d'opérations taxables, devaient néanmoins être mis à disposition de tiers dans des conditions répondant à la notion de location immobilière - droit conféré par un bailleur à un preneur, pour une durée convenue et contre rémunération, d'occuper un immeuble comme s'il en était propriétaire et d'exclure toute autre personne d'un tel droit - le droit à déduction de la RCA devrait être revu et limité en conséquence.

## Droits d'Enregistrement

**96**. L'opération juridique consiste en la constitution d'un droit d'emphytéose (portant sur des infrastructures footballistiques) par une commune en faveur de sa propre RCA.

**97**. Le Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe en son article 161, 2° stipule l'enregistrement gratuit « pour les cessions amiables d'immeubles pour cause d'utilité publique à l'Etat, aux provinces, aux communes, aux établissements publics et à tous autres organismes ou personnes ayant le droit d'exproprier… ».

**98**. En l'espèce, il s'agit bien d'un acte amiable.

**99.** De plus, la notion de « cession d'immeubles » doit s'entendre comme comprenant également les constitutions d'emphytéose comme en l'espèce.

**100**. En outre, il suffit que le caractère d'utilité publique soit stipulé dans l'acte de constitution du droit d'emphytéose, pour que la cause d'utilité publique soit retenue.

**101**. Enfin, les dispositions régionales pertinentes précisent que « peuvent agir comme pouvoir expropriant: la Région, les provinces, les communes, les régies communales autonomes, les intercommunales ayant dans leur objet social l'aménagement du territoire ou le logement et les établissements publics et organismes habilités par la loi ou le décret à exproprier pour cause d'utilité publique… ».

**102**. Il résulte de ce qui précède que les conditions d'application de l'article 161, 2° du Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe sont remplies si l'acte de constitution du droit d'emphytéose contient la mention « d'utilité publique ».

## Aangehaalde teksten

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[WBTW art. 44](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) 5 voorkomens

[WBTW art. 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4) 3 voorkomens

[WBTW art. 6](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6) 1 voorkomen

[C-174/00, arrest van 21 maart 2002](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-174-00-arrest) 1 voorkomen