Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale fusie, Fusie door overneming, Belastingontwijking, Belastingontduiking, VrijstellingVennootschapsbelasting - Belastingneutrale fusie - Fusie door overneming - Belastingontwijking - Belastingontduiking - Btw - Vrijstelling

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I. Objet de la demande

La demande vise à obtenir une décision anticipée confirmant que l'opération de fusion par absorption « silencieuse » de la SA Y par la SA X n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscales (art. 183 bis CIR92), et que, partant, la fusion par absorption envisagée peut être réalisée en exonération d'impôt (art. 211, § 1er CIR92).

De plus, la demande vise également à obtenir la confirmation que l'opération de fusion par absorption « silencieuse » de la SA Y par la SA X est réalisée dans le respect des conditions des articles 11 et 18, § 3 du Code belge de la TVA et que, par conséquent, cette opération sera considérée comme "neutre" au regard de la TVA. Le cessionnaire, la SA X, sera supposé continuer la personne du cédant, la SA Y.

II. Décision

Le Collège du SDA décide que :

1. L'opération de fusion par absorption de la SA Y par la SA X répond aux conditions de l'article 211, §1er, CIR92, et n'a pas comme objectif principal, ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l'évasion fiscale au sens de l'article 183 bis CIR92 ;

2. La fusion est réalisée dans le respect des conditions des articles 11 et 18, § 3 du Code belge de la TVA et que, par conséquent, cette opération sera considérée comme "neutre" au regard de la TVA.

Cette décision du Collège du SDA est prise sur la base des renseignements fournis et notamment compte tenu du fait que :

En ce qui concerne l'impôt sur les revenus.

3. L'opération consiste en une fusion silencieuse par laquelle la SA X absorbe sa filiale, la SA Y.

4. L'opération de fusion entraîne une déperdition d'environ 20 % des pertes fiscales reportées de la SA Y en vertu de l'article 206 §2 du CIR92.

5. L'opération de fusion entraîne la disparition totale de la base de calcul de la déduction pour capital à risque de la SA Y.

6. La base de calcul de la déduction pour capital à risque de la SA X, nulle avant fusion, restera nulle après fusion.

7. L'effet total en termes de base de calcul de la déduction pour capital à risque de la fusion est donc négatif, la société absorbée Y perdant la totalité de sa base de calcul de déduction pour capital à risque et ceci de manière récurrente.

8. L'opération de fusion envisagée entraîne également le transfert de la déduction pour capital à risque reportée et d'environ 80 % des pertes fiscales reportées de la SA Y.

9. Sur la base des prévisions communiquées par le demandeur, l'entièreté des latences fiscales conservées post fusion dans la SA X seraient utilisées dès l'exercice d'imposition 2013.

10. La fusion induit, par conséquent, une récupération « instantanée » des latences fiscales de la SA Y qui sans la fusion auraient été récupérées sur une période de temps plus longue.

11. Cependant, d'après une simulation fournie par le demandeur, sans la fusion, la SA Y serait également parvenue à récupérer la majorité de ses latences fiscales à l'horizon de l'année 2017.

12. Il ressort de l'analyse du dossier que l'augmentation de capital en décembre 2007 de la SA Y et souscrite par la SA X a été financée sur fonds propres. Aucun financement spécifique n'a été contracté par la SA X pour financer cette augmentation de capital.

13. Il n'y a donc aucun push down.

14. Le SDA en conclut que l'opération de fusion envisagée n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscales au sens du nouvel article 183 bis CIR92.

15. En effet, la fusion envisagée entraîne une déperdition importante de pertes fiscales reportées ainsi que de la totalité de la base de calcul de la déduction pour capital à risque de la SA Y et n'offre comme avantage fiscal que la récupération immédiate des latences fiscales de la SA Y qui, d'après les simulations du demandeur, auraient de toute façon, en grande partie, été récupérées à l'horizon 2017 si la fusion n'avait pas eu lieu.

16. La présente fusion s'inscrit dans le cadre d'une réorganisation internationale et stratégique du Groupe dont font partie les SA X et Y dont elle n'est qu'une première étape.

17. Dans ce contexte, la stratégie organisationnelle du Groupe consistera à localiser chaque secteur d'activités dans une entité juridique distincte dans chaque pays.

18. En Belgique, comme préalable à ces mouvements organisationnels, une opération de fusion silencieuse des SA X et Y (exerçant actuellement les diverses activités au sein des deux entités juridiques) est envisagée à très court terme.

19. Cette opération de fusion en Belgique des SA X et Y devrait être suivie en Belgique, et dans un futur assez proche, de scissions de l'entité ainsi fusionnée en sociétés actives par secteur d'activités.

20. L'organisation du Groupe en Belgique serait ainsi conforme à la réorganisation internationale du Groupe.

21. Cette opération de fusion en Belgique n'est donc que la première étape en Belgique d'une vaste restructuration internationale du Groupe.

En ce qui concerne la TVA.

22. L'article 11 du Code de la TVA prévoit que, n'est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d'apport en société ou autrement, d'une universalité de biens ou d'une branche d'activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant.

23. De même, l'article 18, § 3, du même Code stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1er qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d'apport en société ou autrement, d'une universalité de biens ou d'une branche d'activité dans les conditions de l'article 11.

24. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (auparavant, articles 5, paragraphe 8 et 6, paragraphe 5 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - système commun de la taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme).

25. A cet égard, dans l'arrêt qu'elle a rendu le 27 novembre 2003 dans l'affaire C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l'enregistrement et des domaines, la Cour de justice des Communautés européennes a précisé que la notion de «transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d'apport à une société, d'une universalité totale ou partielle de biens» doit être interprétée en ce sens qu'elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu'elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d'un stock de produits. C'est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s'apprécier ces éléments.

26. En l'occurrence, l'ensemble des activités de la SA Y ne comporte pas d'immeuble mais leur transfert à la SA X implique le transfert de mobilier, créances commerciales, de clientèle et de trésorerie.

27. Dès lors, dans la mesure où le cessionnaire, la SA X est un assujetti à la TVA disposant du droit à la déduction de la TVA en amont, en tant que futur exploitant de l'activité de la SA Y, cette cession peut bénéficier de l'application des articles 11 et 18, § 3, du Code de la TVA.