Vennootschapsbelasting, Belastingneutrale partiële splitsing, Zakelijke overwegingen, Belastingfraude of -ontwijkingVennootschapsbelasting - Belastingneutrale partiële splitsing - Zakelijke overwegingen - Belastingfraude of –ontwijking - Registratierechten - Roerende goederen - BTW - Overdracht van een bedrijfsafdeling

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe te vernemen of:

1.1. de vooropgestelde partiële splitsing van de BVBA A, waarbij de activiteit x zal worden overgedragen aan een voorafgaandelijk opgerichte Belgische vennootschap BVBA B, vrijgesteld zal zijn van vennootschapsbelasting op grond van artikelen 183bis en 211 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92);

1.2. de verrichtingen verantwoord zijn door andere motieven dan het ontwijken van belastingen zoals bedoeld in artikel 344, § 1 WIB 92;

1.3. de vooropgestelde partiële splitsing voor fiscale en boekhoudkundige doeleinden terugwerkende kracht vanaf 1 oktober 2012 kan hebben;

1.4. de vooropgestelde partiële splitsing van de BVBA A binnen het toepassingsgebied van de artikelen 11 en 18, § 3 van het Wetboek van de BTW (W.BTW) valt en derhalve voor btw-doeleinden op fiscaal neutrale wijze kan worden verwezenlijkt;

1.5. de vooropgestelde partiële splitsing van de BVBA A zal worden onderworpen aan het algemeen vast registratierecht van EUR 25 op grond van de artikelen 11, 115, 117 en 120 van het Wetboek der Registratierechten (W.Reg.).

II. Omschrijving van de verrichting door de aanvrager

2.1 Beschrijving van de groep en de activiteiten van de betrokken vennootschappen

2. De BVBA A kan beschouwd worden als de verkoop- en distributievennootschap van de groep voor de Belgische markt. Haar dochteronderneming voorziet de groep van logistieke ondersteuning.

3. De BVBA A is actief in zowel de activiteit y als in de activiteit x.

4. De BVBA A is de distributeur (met beperkt risicoprofiel) voor de groep op de Belgische markt. De BVBA A koopt enkel afgewerkte producten en koopt geen grondstoffen of halfafgewerkte producten, noch van verbonden ondernemingen noch van niet-verbonden ondernemingen. Bovendien verkoopt de BVBA A geen producten door aan andere verbonden ondernemingen. De BVBA A verkoopt enkel producten door aan derden (d.i. niet-verbonden ondernemingen) in België in eigen naam en voor eigen rekening.

5. De BVBA A beschikt over een overgedragen notionele interestaftrek, zij beschikt over geen andere fiscale latenties.

2.2 Beschrijving van de verrichting

Wereldwijde groepsreorganisatie

6. De groep is reeds geruime tijd bezig met haar herstructurering. Zij heeft namelijk verschillende handelingen gesteld voor het stroomlijnen van de groepsportfolio, het heralloceren van middelen met het oog op snelgroeiende activiteiten met hogere winstmarges, het verbeteren van de kostenstructuur van de groep en de daaruit voortvloeiende operationele groei, en het beter afstemmen van de groepsstructuur op de activiteiten.

7. Als volgende stap kondigde de groep zijn voornemen aan om de bedrijfsafdeling x in een afzonderlijke vennootschap onder te brengen. De groep meent dat het momenteel het ideale moment is om de spin-off door te voeren omdat de werking, resultaten en de producten in de pijplijn van de bedrijfsafdeling x aanzienlijk verbeterd zijn.

8. Ondanks het feit dat de y activiteit en de x activiteit beide leidende marktposities innemen, hebben ze duidelijk onderscheiden businessmodellen, verkoopkanalen, klanten, kapitaalbehoeften en opleidingsprofielen. Bovendien verschillen hun producten in de pijplijn aanzienlijk op het vlak van lengte, goedkeuringsvereisten, mogelijke risico’s en potentiële rendementen.

9. De aanvrager merkt op dat de voorgenomen (wereldwijde) herstructurering ook een impact heeft op de dochterondernemingen van de groep in verschillende Europese landen.

10. Afhankelijk van de lokale wetgeving van elk van de verschillende Europese landen waar dochterondernemingen van de groep gevestigd zijn die betrokken zijn in de geplande herstructurering, zal de spin-off worden doorgevoerd door middel van een inbreng van activa, een verkoop van activa, een splitsing dan wel een partiële splitsing.

11. Rekening houdend met wat hierboven reeds werd uiteengezet, kunnen de doelstellingen en de voordelen van de wereldwijde reorganisatie als volgt worden samengevat:

11.1. De reorganisatie heeft als doel de businessmodellen van de x activiteit en de y activiteit in overeenstemming te brengen met de respectieve eigen activiteiten;

11.2. De geplande wereldwijde reorganisatie zal een grotere flexibiliteit bieden aan zowel de x activiteit als de y activiteit bij, enerzijds, het uitvoeren van hun respectieve groeistrategieën op basis van hun eigen specifieke businessmodellen en, anderzijds, het verschaffen van een grotere langetermijnwaarde voor de aandeelhouders;

11.3. Door de spin-off zal de nieuw opgerichte vennootschap innovatieve producten, die momenteel in de pijplijn zitten, op de markt kunnen brengen. Bovendien zal de spin-off resulteren in een grotere financiële en strategische flexibiliteit om het eigen groeiplan uit te voeren.

Impact van de vooropgestelde verrichting vanuit Belgisch perspectief

12. In het kader van de vooropgestelde wereldwijde reorganisatie van de groep zal de BVBA A haar bedrijfsafdeling x overdragen aan een voorafgaandelijk opgerichte Belgische vennootschap. Concreet zal er in België een partiële splitsing van de actief- en passiefbestanddelen van de x activiteit naar de BVBA B plaatsvinden zodanig dat de x activiteit wordt afgescheiden van de BVBA A.

13. Vanuit een vennootschapsrechtelijk en fiscaal perspectief zal de overdracht van de x activiteit van de BVBA A worden gerealiseerd via de volgende te ondernemen stappen:

13.1. Eerst zal de nieuw op te richten Belgische vennootschap worden opgericht conform artikel 728 e.v. van het Wetboek van Vennootschappen (‘W.Venn.’) als een dochteronderneming van een andere groepsvennootschap. De oprichting van de BVBA B vóór de partiële splitsing genoot de voorkeur van de groep vanuit een operationeel perspectief opdat dit de vennootschap in staat zou stellen tijdig te voldoen aan alle administratieve voorwaarden (registratie voor BTW doeleinden, het opzetten van een loonlijst, registratie bij de KBO, aansluiting bij een sociaal secretariaat, registratie bij de Rijksdienst voor Sociale zekerheid, enz.) en volledig operationeel te zijn vanaf de geplande go-live datum. De BVBA B zal geen enkele commerciële activiteit voeren tussen de datum van haar oprichting en de vermoedelijke datum van de partiële splitsing.

13.2. De x activiteit van de BVBA A zal dan partieel gesplitst worden naar de BVBA B.

13.3. Aangezien de x activiteit een geheel onafhankelijke activiteit betreft, zullen zowel de activa als de passiva die aan de uitoefening van deze activiteit verbonden zijn uit de BVBA A worden gehaald (‘carve-out’-verrichting). De partiële splitsing zal geheel worden vergoed in aandelen die zullen worden toegewezen aan de huidige aandeelhouder van de BVBA A.

13.4. In een daaropvolgende fase zal de participatie van de groepsvennootschap in de BVBA A en de BVBA B via een dividend worden uitgekeerd aan de topholdingvennootschap Z.

13.5. Zodra de wereldwijde afsplitsing van de x activiteit van de y activiteit heeft plaatsgevonden, zal de topholdingvennootschap Z haar rechtstreekse en onrechtstreekse belang in de verschillende x-entiteiten (inclusief de aandelen in de BVBA B) overdragen aan een nieuwe vennootschap W. Naar aanleiding van deze overdracht zullen nieuwe aandelen W worden uitgegeven en toegekend aan de aandeelhouders van de topholdingvennootschap Z. De topholdingvennootschap Z zal alle aandelen van de BVBA A behouden.

14. Afgezien van de bovengenoemde transacties, is er geen intentie om de aandelen in BVBA A of de BVBA B over te dragen naar een derde partij gedurende een periode van drie jaar vanaf de wettelijke datum van de voorgestelde partiële splitsing.

15. De aanvrager merkt op dat er geen onroerend goed zal worden overgedragen aan de BVBA B. De nieuw op te richten Belgische vennootschap zal, volgend op de partiële splitsing, een dienstenovereenkomst afsluiten met de BVBA A voor de huur/het gebruik van kantoorruimte. In het kader van deze overeenkomst zal uiteraard een marktconforme vergoeding betaald worden voor de huur/het gebruik van de kantoorruimte enerzijds en de door de BVBA A geleverde ondersteunende diensten anderzijds.

16. Bovendien zullen de aandelen in de dochtervennootschap, die momenteel worden aangehouden door de BVBA A, niet worden overgedragen in het kader van de geplande partiële splitsing.

17. Na de partiële splitsing zal deze dochtervennootschap niet langer logistieke diensten leveren voor bepaalde producten. Bovendien is de aanvrager voornemens om de Europese distributieactiviteiten van de groep elders te centraliseren.

18. In het kader van de partiële splitsing zullen x werknemers, momenteel werkzaam binnen de x-afdeling van de BVBA A, getransfereerd worden van laatstgenoemde vennootschap naar de BVBA B.

19. Met het oog op de verdeling van het eigen vermogen tussen de BVBA A enerzijds en de BVBA B anderzijds, dient men de fiscale nettowaarde van de BVBA A op het moment van de partiële splitsing en de fiscale nettowaarde van de over te dragen actiefbestanddelen te berekenen.

III. Motivering van de aanvraag door de aanvrager

III. A. Inzake de vennootschapsbelasting

Wettelijk kader

20. In overeenstemming met artikel 211, § 1, 2 WIB 92 kan een partiële splitsing voor doeleinden van de vennootschapsbelasting worden onderworpen aan een fiscaal neutraal stelsel zoals bepaald in artikel 211, § 1, 1e lid en artikelen 212 en 213 WIB 92, op voorwaarde dat:

20.1. de overnemende of de verkrijgende vennootschap een Belgische of intra-Europese vennootschap is;

20.2. de verrichting verwezenlijkt wordt in overeenstemming met de bepalingen van het Wetboek van Vennootschappen (‘W.Venn.’) en analoge bepalingen die in de andere EU-lidstaat van toepassing zijn; en

20.3. de partiële splitsing aan de specifieke voorwaarden van artikel 183bis WIB 92 voldoet.

21. In het geval van een partiële splitsing van de x-afdeling van de BVBA A zal de eerste voorwaarde vervuld zijn aangezien zowel de BVBA A als de BVBA B een Belgische vennootschap is.

22. Wat de tweede voorwaarde betreft: alle partijen zullen ervoor zorgen dat de partiële splitsing verwezenlijkt wordt in overeenstemming met de relevante bepalingen van het W.Venn. Derhalve is in dit geval voldaan aan de tweede voorwaarde voor een fiscaal neutrale partiële splitsing.

23. Wat de derde voorwaarde betreft, d.i. het vervuld zijn van de specifieke voorwaarden beschreven in artikel 183bis WIB 92: deze voorwaarde zal ook vervuld worden.

24. Artikel 183bis WIB 92 luidt als volgt: “Voor de toepassing van de artikelen 45, § 1, eerste lid, 46, § 1, eerste lid, 2°, 95, eerste lid, 211, § 1, eerste lid, en 231, § 2, eerste lid, mag de verrichting niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking hebben. Wanneer de verrichting niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering van de activiteiten van de bij de verrichting betrokken vennootschappen, kan dit doen vermoeden, behalve het bewijs van het tegendeel, dat die verrichting als hoofddoel of één van de hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft”.

25. Bijgevolg zal, in overeenstemming met artikel 183bis WIB 92, het fiscaal neutrale stelsel zoals uiteengezet in onder andere artikel 211, § 1 WIB 92 slechts van toepassing zijn op voorwaarde dat de transactie(s) niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft/hebben.

26. Gelet op de onderstaande zakelijke overwegingen van de vooropgestelde transacties heeft de vooropgestelde verrichting niet belastingfraude of belastingontwijking als hoofddoel of één der hoofddoelen.

27. Zoals bepaald in (het nieuwe) artikel 344, § 1 WIB 92 (zoals gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van 6 april 2012) kan aan de administratie geen rechtshandeling (of geheel van rechtshandelingen) tegengeworpen worden indien de administratie aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik. Voor de toepassing van de antimisbruikmaatregel wordt ‘fiscaal misbruik’ als volgt gedefinieerd:

27.1. een verrichting waarbij de belastingplichtige zichzelf in strijd met de doelstelling van een bepaling van het WIB 92 buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst; of

27.2. een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel voorzien door een bepaling van het WIB 92 en waarbij de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

28. In het geval dat de administratie beweert dat een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen als fiscaal misbruik beschouwd kan worden, is het aan de belastingplichtige te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van inkomstenbelastingen (omkering van de bewijslast). Indien de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van de wet onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

29. Gelet op de onderstaande zakelijke overwegingen van de vooropgestelde transacties is de vooropgestelde verrichting verantwoord door andere motieven dan belastingontwijking.

Artikel 183bis, WIB 92

30. Op basis van de argumenten die de aanvrager hierna uiteenzet, kan de aanvrager bevestigen dat, gelet op het commerciële doel en de voordelen van de beoogde internationale reorganisatie, de partiële splitsing geen belastingfraude of belastingontwijking als hoofddoel of één der hoofddoelen heeft.

31. Vanuit Belgisch perspectief kan worden aangetoond dat de Belgische verrichting (d.i. de partiële splitsing van BVBA A, na de oprichting van een nieuwe Belgische entiteit waaraan de afgesplitste activiteit overgedragen zal worden) ingegeven is door zakelijke overwegingen en bijgevolg niet ingegeven is door louter fiscale motieven.

32. Zoals hierboven reeds aangegeven is, vindt de afsplitsing van de x-afdeling plaats op groepsniveau en kadert ze in een globale reorganisatie van de groep waarmee reeds een aantal jaar geleden een aanvang genomen is.

33. In 2008, 2009 en 2010 stootten de bedrijfsafdelingen y respectievelijk x bepaalde activa af teneinde de portfolio van de groep te stroomlijnen, middelen vrij te maken om ze toe te wijzen aan sneller groeiende activiteiten die grotere marges opleveren, en de juridische structuur in de VS op de daar gevoerde commerciële activiteiten af te stemmen.

34. In een eerste stadium focuste de groep in hoofdzaak op het afstoten van activiteiten die geen kernactiviteiten waren en een kleine marge opleverden voor haar bedrijfsafdeling y en x.

35. Recent maakte de groep zijn voornemen voor een spin-off publiekelijk bekend: het ging zijn x activiteit afsplitsen om er een op zichzelf staande groep van te maken. Als laatste stap zullen de operationele activiteiten van de bedrijfsafdeling x en de bedrijfsafdeling y afgesplitst worden teneinde een ‘onafhankelijke’ wereldwijde juridische structuur tot stand te brengen voor de x afdeling.

36. Het is in het kader van deze spin-off dat de BVBA A zijn bedrijfsafdeling x zal afsplitsen en onderbrengen in de BVBA B.

37. De partiële splitsing/spin-off is bedoeld om de groep zowel internationaal als op Belgisch niveau te rationaliseren opdat die de verschillende activiteiten onafhankelijk zou kunnen ontwikkelen. De groep is voornemens om zijn twee belangrijkste bedrijfsafdelingen te splitsen omdat er tussen die twee bedrijfsafdelingen grote verschillen bestaan.

38. Hoewel beide bedrijfsafdelingen een leiderspositie in de sector innemen, hebben de twee sterk verschillende businessmodellen, verkoopkanalen, klanten, kapitaalbehoeften en opleidingsprofielen. Bovendien verschillen de pijplijnen voor innovatie tussen de twee bedrijfsafdelingen substantieel in termen van onder meer duur en risico’s. De spin-off/partiële splitsing maakt het de groep, en zodoende ook de BVBA A, gemakkelijker om haar activiteiten op het vlak van y producten te scheiden van haar activiteiten op het vlak van x producten.

39. Om ervoor te zorgen dat de activiteiten van de gehele groep, en zodoende ook de Belgische entiteit, verder ontwikkeld kunnen worden, is het daarom belangrijk dat een duidelijk onderscheid ingesteld wordt tussen de twee bedrijfsafdelingen. Een optimale onafhankelijke groei en een voortgezette versterking van de marktposities van die twee kunnen enkel gegarandeerd worden indien beide activiteiten afzonderlijk uitgebouwd worden.

40. Het feit dat beide bedrijfsafdelingen operationeel en organisatorisch beschouwd reeds gescheiden zijn met een afzonderlijk management, afzonderlijke interne rapporteringslijnen enzovoort maakt een juridische opsplitsing van de groep de volgende logische stap in de verdere uitbouw van haar commerciële activiteiten.

41. Bovendien kan de partiële splitsing worden gekoppeld aan het voornemen van de groep om vanuit financieel en strategisch perspectief een wereldwijde flexibiliteit tot stand te brengen ten aanzien van de entiteiten om die in staat te stellen hun eigen groeistrategie te bepalen en uit te voeren. Aangezien het welslagen van het reorganisatieproject voor de groep afhangt van de vraag of de entiteiten in de verschillende landen er al dan niet bij betrokken worden, is het van het grootste belang dat ook de Belgische entiteit meegenomen wordt in dit wereldwijde reorganisatieproces.

42. Teneinde de belangrijke leiderspositie van de x activiteit te vrijwaren, moet de strijd met de concurrenten gericht en doeltreffend worden gevoerd. Zulk een concurrerende opstelling, vooral voor de categorie ‘pain management’, is slechts mogelijk indien de nodige flexibiliteit gegarandeerd wordt om een eigen groeistrategie te bepalen en toe te passen op basis van een eigen businessmodel. De concurrentiecomponent zal de positie van de groep op de markt nog verder versterken, waardoor innovatieve producten op de markt zullen komen, wat dan weer een financiële groei mogelijk kan maken.

43. Tot slot zal de partiële splitsing de BVBA B in staat stellen om beter in te spelen op de uitdagingen op de Belgische markt en een aangepaste marketing- en verkoopstrategie te ontwikkelen om zodoende de marktpositie van de x activiteit te herstellen.

44. Voorts is het nog belangrijk op te merken dat de beoogde partiële splitsing geen impact zal hebben op de globale tewerkstelling in België en geen gevolgen zal hebben voor de huidige rechten en plichten van de personeelsleden. Er zullen geen wijzigingen worden aangebracht aan de momenteel toepasselijke arbeidsvoorwaarden (o.m. verworven anciënniteit, lonen, verzekeringen, extralegale voordelen, werkroosters en vakantiedagen). Het enige grote verschil zal zijn dat de BVBA B de plaats van de BVBA A zal innemen als werkgever voor de partieel gesplitste activiteiten. De personeelsleden die hier gevolgen van ondervinden, zullen correct op de hoogte gebracht worden in overeenstemming met wat de lokale wetgeving ter zake voorschrijft.

45. Op basis van het bovenstaande meent de aanvrager dat de vooropgestelde verrichting ingegeven is door zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft.

Artikel 344, § 1, WIB 92

46. Op basis van de argumenten die de aanvrager hierboven uiteengezet heeft en in het licht van de feitelijke omstandigheden die hierboven beschreven werden, is het, wat het feit dat de beoogde verrichting ingegeven is door zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft, duidelijk dat de beoogde transacties niet door fiscale motieven ingegeven zijn maar voldoende verantwoord zijn door “andere motieven dan het ontwijken van belastingen” zoals bedoeld in artikel 344, § 1 WIB 92.

47. Het internationale karakter van de herstructurering, met hoofdaccent op de onafhankelijke uitbouw van de activiteiten, meer flexibiliteit bij het implementeren van de groeiplannen van elk van de bedrijfsafdelingen en een sterke concurrentiepositie op de markt van de x producten verantwoorden de vooropgestelde verrichting vanuit zowel een wereldwijd als een Belgisch perspectief.

48. Bovendien is het niet zo dat de beoogde transacties de BVBA A, in strijd met de doelstelling van een bepaling van het WIB 92, buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatsen. Integendeel: de transacties zijn louter een toepassing van bepalingen van Belgisch burgerlijk en fiscaal recht.

49. Zoals hierboven aangegeven is, zouden de beoogde transacties namelijk (i) worden uitgevoerd met volledige inachtneming van de Belgische bepalingen inzake inkomstenbelasting, (ii) binnen het toepassingsgebied vallen van specifieke bepalingen van het WIB 92 die op de partiële splitsing betrekking hebben, waarvoor de BVBA A aan alle relevante voorwaarden zal voldoen, en (iii) geen bepalingen van het WIB 92 inroepen die een specifiek belastingvoordeel toekennen.

50. Tot slot zal de partiële splitsing ook geen (bijkomende) belastingvoordelen meebrengen op het vlak van notionele interestaftrek, investeringsaftrek, DBI-aftrek, fiscaal overdraagbare verliezen enzovoort.

51. Uit het bovenstaande dient te worden besloten dat de transacties geen fiscaal misbruik in de zin van artikel 344, § 1 WIB 92 vormen.

Met vennootschapsbelasting verband houdende aspecten van de partiële splitsing: fiscale neutraliteit

52. De aanvrager verklaart dat de eigenvermogensbestanddelen zullen worden toegewezen aan de twee entiteiten in overeenstemming met de verdeelsleutels die vastgelegd zijn in artikel 213 WIB 92.

53. De aanvrager heeft de (fiscale netto) eigenvermogensbestanddelen aan de twee entiteiten toegewezen in overeenstemming met artikel 213 WIB 92.

54. De impact van de partiële splitsing op de notionele interestaftrek (‘NIA’) hangt af van het eigen vermogen dat aan de BVBA B overgedragen wordt. De aanvrager stelt dat de partiële splitsing geen gunstig effect zal hebben op het aftrekbare bedrag van de NIA.

55. Na de partiële splitsing zal het boekhoudkundig netto eigen vermogen van de BVBA A dalen omdat een deel van het boekhoudkundig netto eigen vermogen aan de BVBA B zal worden overgedragen. Deze daling komt overeen met de toename van het boekhoudkundig netto eigen vermogen van de BVBA B. De vooropgestelde partiële splitsing zal dus resulteren in een NIA-bedrag dat gelijk is aan dat van de BVBA A (na de partiële splitsing) en de BVBA B samen, wat ook gelijk is aan het NIA-bedrag van de BVBA A vóór de partiële splitsing.

Terugwerkende kracht voor fiscale en boekhoudkundige doeleinden

56. Momenteel wordt door de aanvrager vooropgesteld de partiële splitsing te laten plaatsvinden, en dat met terugwerkende kracht vanaf x.x.2012 voor doeleinden van directe belastingen en boekhoudkundige doeleinden.

57. De Commissie voor Boekhoudkundige Normen heeft deze terugwerkende kracht voor boekhoudkundige doeleinden bevestigd; in haar Advies nr. 2009/6 stelt ze ter zake dat, op basis van het principe van de boekhoudkundige continuïteit, een fusie ertoe leidt dat de actief- en passiefbestanddelen van de overgenomen vennootschap in de boekhouding van de overnemende vennootschap worden opgenomen tegen de waarde waarvoor zij voorkwamen op het tijdstip waarop de fusie boekhoudkundig wordt voltrokken (d.i. de retroactiviteitsdatum).

58. Een splitsing/fusie die vanuit boekhoudkundig perspectief terugwerkende kracht heeft, is een verrichting die in België veel voorkomt gelet op het feit dat het praktisch gezien moeilijk is herstructureringen uit te voeren op basis van de boekhoudkundige cijfers per datum van de akte die de inbreng wettelijk vaststelt. Daarom wordt dikwijls een splitsing/fusie uitgevoerd op grond van boekhoudkundige cijfers van een eerdere datum, wat resulteert in een splitsing/fusie met terugwerkende kracht voor boekhoudkundige doeleinden.

59. In principe is een retroactiviteitsbeding voor boekhoudkundige doeleinden niet tegenstelbaar aan de belastingadministratie. Op basis van de Commentaar bij het WIB (Com.IB 92 340/82 en 211/14) en de tweede Circulaire van 19 januari 1995 betreffende fusies zal de belastingadministratie in principe de fiscale en boekhoudkundige gevolgen van het retroactiviteitsbeding evenwel erkennen indien de volgende voorwaarden vervuld zijn:

59.1. de periode waarvoor het retroactiviteitsbeding aangenomen is, mag niet langer zijn dan wat redelijkerwijze als een korte periode beschouwd kan worden (de Commentaar spreken hier van 7 maanden);

59.2. het in de akte opgenomen retroactiviteitsbeding moet met de werkelijkheid overeenstemmen;

59.3. het retroactiviteitsbeding mag niet gericht zijn op het ontwijken van belastingen. Aan deze voorwaarde zal in principe niet voldaan zijn indien een winstgevende vennootschap een verlieslatende vennootschap overneemt aangezien dat verlies in mindering zal worden gebracht op een winst (m.b.t. de retroactiviteitsperiode) die anderszins belast zou zijn geweest.

60. In voorliggend geval zal de periode waarvoor het retroactiviteitsbeding zal worden aangenomen niet langer zijn dan 7 maanden en zal ze bijgevolg de redelijkerwijze beperkte periode waarvan sprake in de Commentaar 340/82 en 211/14 niet overschrijden.

61. Bovendien stemt het retroactiviteitsbeding overeen met de werkelijkheid en is het er niet op gericht belastingen te ontwijken. Volgens de aanvrager heeft hij in het kader van de artikelen 183bis WIB 92 en 344, § 1 WIB 92 voldoende aangetoond dat de verrichting ingegeven is door zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft. Het retroactiviteitsbeding als zodanig zal louter en alleen worden toegepast om bijkomende administratieve lasten te vermijden en is er niet op gericht belastingen te ontwijken. De BVBA A heeft ook geen overdraagbare fiscale verliezen.

62. Afgezien van de boekhoudkundige impact die de terugwerkende kracht van de partiële splitsing meebrengt, zal de BVBA B geen enkele commerciële activiteit voeren tussen de datum van haar oprichting en de vermoedelijke datum van de partiële splitsing. Derhalve zal het feit dat de retroactiviteitsdatum vooraf zal gaan aan de datum van oprichting van de BVBA B geen negatieve gevolgen hebben vanuit een boekhoudkundig perspectief of het perspectief van de vennootschapsbelasting.

63. Op basis van de argumenten en de zakelijke overwegingen, is het duidelijk dat het retroactiviteitsbeding voor boekhoudkundige en fiscale doeleinden aanvaardbaar zal zijn.

III. B. Inzake BTW

Wettelijke bepalingen

64. In overeenstemming met artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering van een goed beschouwd de “overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken”. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten.

65. Artikel 18, § 3 W.BTW bevat hetzelfde principe voor diensten.

66. De toepassing van artikel 11 W.BTW wordt meer gedetailleerd toegelicht in de administratieve richtlijn 46/2009 die melding maakt van zaak C-497/01, Zita Modes Sàrl (van 27 november 2003), waar het Europees Hof van Justitie verduidelijkt dat “het concept ‘overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap’” aldus worden uitgelegd dat daaronder valt “de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten”.

67. Om als ‘bedrijfsafdeling’ te kunnen worden aangemerkt, dient de overdracht alle bestanddelen (activa en passiva) te omvatten die in de afdeling belegd zijn en technisch een onafhankelijke onderneming vormen, d.w.z. een geheel dat in staat is om met eigen middelen te werken.

Toepassing in concreto

68. In voorliggend geval kan worden aangetoond dat de belangrijkste activa en passiva worden overgedragen en dat de BVBA B zodoende in staat wordt gesteld om op autonome wijze een economische activiteit uit te oefenen. Voor zover bepaalde activa en passiva niet worden overgedragen, zal de BVBA B gedurende een overgangsperiode daarvoor een beroep kunnen doen op de overdrager.

1. Activa en passiva

69. De belangrijkste activa die aan de x-afdeling verbonden zijn, zullen overgedragen worden.

70. Alle recurrente contracten zullen aan de BVBA B worden overgedragen. In de praktijk betekent dit dat de klanten na de overdracht een factuur met briefhoofd van de BVBA B zullen ontvangen en hun betalingen zullen doen op de bankrekeningen van de BVBA B.

71. Aangezien deze partiële splitsing deel uitmaakt van een wereldwijde ‘carve-out’ van de x-afdeling zullen producten die in voorkomend geval door de x personeelsleden op de Belgische markt zullen worden gepromoot en verkocht, na de overdracht bij een derde principaal worden aangekocht.

2. Personeel

72. De BVBA B zal x mensen tewerkstellen die bij de BVBA A in dienst waren. Zij zullen hun economische activiteit, die erin bestaat producten op de Belgische markt te verkopen, op autonome wijze kunnen uitvoeren.

73. Gedurende een overgangsperiode zal de BVBA B vanuit de BVBA A voorzien worden van back-officeondersteuning voor verschillende diensten: personeelsbeheer (HR), loonadministratie en juridische, boekhoudkundige en andere administratieve ondersteuning. Deze diensten zullen ook worden opgenomen in een te sluiten dienstenovereenkomst waarvoor de BVBA A aan de BVBA B een factuur zal uitreiken.

74. Hoewel de BVBA B voor enige externe ondersteuning tijdelijk een beroep zal doen op de overdrager, zal de eigenlijke activiteit als zodanig op onafhankelijke en autonome wijze kunnen worden uitgevoerd. Derhalve zal de verrichting naar onze mening kwalificeren als een overdracht van een ‘bedrijfsafdeling’.

3. Kantoorgebouw

75. De kantoorlocatie van de BVBA A zal als zodanig niet mee overgedragen worden.

76. Om de aan de x-afdeling gerelateerde activiteit na de overdracht te kunnen blijven uitoefenen, zullen de x personeelsleden het gebouw evenwel blijven gebruiken als hun plaats van tewerkstelling (gedurende een overgangsperiode). De ontvangen kantoordiensten (gebruik van een werkstation (bureau en stoel), gebruik van de gemeenschappelijke vergaderzalen, gebruik van de gemeenschappelijke keuken, verbruik van elektriciteit/water, enz.) zullen nader worden geregeld in een dienstenovereenkomst met de BVBA A. Deze laatste zal de BVBA B voor deze diensten factureren.

77. Bovendien dringt zich geen btw-herziening in hoofde van de overdrager op aangezien de laatste renovatie-/opknapwerken uitgevoerd werden in 2008 en het gebouw zelf meer dan 15 jaar geleden gebouwd werd.

78. Om de partiële splitsing uit te voeren op een wijze die vanuit btw-perspectief fiscaal neutraal is, dienen de overgebrachte activa en passiva een bedrijfsafdeling te vormen zoals bepaald in de artikelen 11 en 18, § 3 W.BTW.

79. Een overdracht van een bedrijfsafdeling is gedefinieerd als een overdracht van alle bestanddelen die in een deel van de onderneming afdeling belegd zijn en technisch en organisatorisch een afzonderlijke onderneming vormen, d.w.z. een geheel dat bekwaam is om met eigen middelen te werken.

80. De artikelen 11 en 18, § 3 W.BTW vinden dus toepassing in het geval dat de materiële en immateriële activa (een deel van) een afzonderlijke onafhankelijke onderneming vormen waarmee de verkrijger ervan een autonome economische activiteit kan uitoefenen.

81. Zoals hierboven beschreven is, bestaat de BVBA A uit afzonderlijke bedrijfsafdelingen die elk hun eigen bedrijfsmodel, verkoopkanalen, klanten, kapitaalbehoeften en opleidingsprofielen hebben. In voorliggend geval werken de medische bedrijfsafdelingen x en y als afzonderlijke ondernemingen en exploiteren ze een autonome economische activiteit.

82. Zoals hierboven aangetoond is, zullen alle activa en passiva die voor de werking van de x-afdeling noodzakelijk zijn, worden overgedragen aan de BVBA B. Wat de bedrijfslocatie betreft, is de algemene regel dat het niet noodzakelijk is dat de verkrijger de eigenaar wordt van het gebouw waarin hij zijn activiteit voert en bovendien is het zo dat, mocht het verplicht zijn dezelfde bedrijfslocatie te gebruiken als die van de overdrager, er in principe geen reden is waarom de eigendom van die bedrijfslocatie niet via andere middelen overgedragen zou mogen worden. Bijgevolg kan de overdracht worden aangemerkt als een bedrijfsafdeling. De partieel gesplitste x-activiteit zal in de toekomst autonoom werken.

83. De nieuw opgerichte vennootschap zal de x-activiteit voortzetten als een autonome en economische activiteit vanuit een technisch zowel als een organisatorisch oogpunt.

84. Bijgevolg is de aanvrager van mening dat voor de hierboven beschreven partiële splitsing voldaan is aan alle voorwaarden die in de artikelen 11 en 18, § 3 W.BTW gesteld zijn.

III. C. Inzake de registratierechten

Wettelijke bepalingen

85. In overeenstemming met artikel 115, 1e lid W.Reg. wordt een inbreng van roerende goederen in burgerlijke vennootschappen of handelsvennootschappen waarvan de zetel van werkelijke leiding in België gevestigd is, of de statutaire zetel in België en de zetel van werkelijke leiding buiten het grondgebied van de lidstaten van de Europese Gemeenschap gevestigd is, aan een registratierecht van 0% onderworpen, ongeacht de vraag of de inbreng bij de oprichting van de vennootschap of naderhand plaats heeft.

86. In overeenstemming met artikel 117, § 2 W.Reg. is het bij artikel 115 bepaalde recht niet verschuldigd voor de inbrengen gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een lidstaat van de Europese Gemeenschappen, van goederen die één of meer van haar bedrijfstakken uitmaken.

87. In dit verband stelt het Koninklijk Besluit van 18 juli 1972 dat de vrijstelling van registratierechten ingevolge artikel 117, § 2 W.Reg. onderworpen is aan de volgende voorwaarden:

87.1. de inbreng omvat het geheel van de goederen die door de inbrengende vennootschap worden aangewend tot een of meer afdelingen van haar onderneming welke, uit technisch oogpunt, ieder een onafhankelijk uitbatingsgeheel vormen;

87.2. eventueel na aftrek van de bij de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen die betrekking hebben op de ingebrachte bedrijfstakken, wordt de inbreng uitsluitend vergoed hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, samen met een storting in contacten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt;

87.3. Het feit dat de bovenstaande voorwaarden vervuld zijn, moet bevestigd worden, hetzij in de akte van inbreng, hetzij in een onderaan deze akte gestelde verklaring of bijgevoegd schrijven, die vóór de registratie door de partijen of, in hun naam, door de werkende notaris zal ondertekend worden.

88. In overeenstemming met artikel 120, 1e lid W.Reg. wordt, wanneer een inbreng niet uitsluitend door aandelen vergoed wordt (een zogenoemde ‘gemengde’ inbreng), het deel van de overeenkomst dat niet uitsluitend door aandelen vergoed wordt, onderworpen aan registratierechten op grond van de bepaling van het W.Reg. die op dat type van overeenkomsten toepasselijk is.

89. Krachtens artikel 167 W.Reg. wanneer er niet anderszins bij deze titel over beschikt is, mag het bedrag van het op een akte of een verklaring te heffen evenredig recht niet minder dan het algemeen vast recht bedragen.

Toepassing in concreto

90. Zoals hierboven aangegeven is, zal de partiële splitsing de overdracht, vanuit de BVBA A naar de BVBA B, omvatten van de volgende aan de x-afdeling verbonden bestanddelen: het klantenbestand, de apparatuur, de kantoorlaptops en de x personeelsleden. Er zullen geen onroerende goederen worden overgedragen.

91. Op grond van artikel 115 W.Reg. is zulk een inbreng onderworpen aan 0% registratierechten.

92. Bovendien is het zo dat:

92.1. de overdracht van de x-afdeling als een bedrijfsafdeling zal kwalificeren in het kader van artikel 117, 2e lid W.Reg.;

92.2. de BVBA A en de BVBA B beide handelsvennootschappen zijn die hun zetel van werkelijke leiding en statutaire zetel in België hebben;

92.3. de inbreng, na aftrek van de verschuldigde sommen die verschuldigd zijn met betrekking tot de ingebrachte bedrijfsafdeling, uitsluitend wordt vergoed door nieuw uitgegeven aandelen waaraan stemrechten toegekend zijn, zonder opleg in geld;

92.4. het feit dat de bovenstaande voorwaarden vervuld zijn in de notariële akte zal worden bevestigd.

93. Derhalve zou in voorliggend geval voldaan moeten zijn aan de voorwaarden van artikel 117, § 2 W.Reg.

94. Zelfs indien niet voldaan zou zijn aan de voorwaarden van artikel 117, § 2 W.Reg. – quod non –, dan nog zal de partiële splitsing van de x-afdeling geen betrekking hebben op de overdracht van activa vanuit de BVBA A naar de BVBA B die onderworpen zijn aan de betaling van proportionele registratierechten, zoals de overdracht van onroerende goederen of de overdracht van een huurcontract.

95. Bijgevolg zal de overdracht van activa in het kader van de vooropgestelde partiële splitsing van de BVBA A niet onderworpen zijn aan proportionele registratierechten op grond van artikel 120 W.Reg.

96. Op basis van de hierboven uiteengezette argumenten zal de vooropgestelde partiële splitsing van de BVBA A onderworpen aan de betaling van het algemeen vast registratierecht van EUR 25 (art. 11 W.Reg.).

IV. Beslissing

IV. A. Inzake de toepassing van artikel 183bis, WIB 92

97. De groep is wereldwijd marktleider inzake producten x en y.

98. De BVBA A kan beschouwd worden als de verkoop- en distributievennootschap van de groep voor de Belgische markt. Haar dochtervennootschap voorziet de groep van logistieke ondersteuning. De BVBA A is actief in zowel de x als de y activiteit.

99. Recent kondigde de groep aan om de x activiteit wereldwijd in afzonderlijke vennootschappen onder te brengen. Zowel de y activiteit, als de x activiteit hebben duidelijk onderscheiden businessmodellen, verkoopkanalen, klanten, kapitaalbehoeften en opleidingsprofielen. Bovendien verschillen de producten in de pijplijn aanzienlijk op het vlak van ontwikkelingsduur, goedkeuringsvereisten, mogelijke risico’s en potentiële rendementen.

100. De wereldwijde reorganisatie moet er volgens de aanvrager toe leiden dat de x en y activiteit hun eigen groeistrategie kunnen volgen, hetgeen de concurrentiepositie van beide afdelingen ten goede moet komen.

101. In het kader van de vooropgestelde wereldwijde reorganisatie van de groep zal de BVBA A zijn actief- en passiefbestanddelen van de bedrijfsafdeling x overdragen aan de voorafgaandelijk opgerichte BVBA B zodanig dat de x activiteit wordt afgescheiden van de BVBA A.

102. Er zullen x personeelsleden van de BVBA A worden overgedragen aan de BVBA B. De aanvrager heeft bevestigd dat de partiële splitsing geen nadelige impact zal hebben op de tewerkstelling bij de betrokken vennootschappen.

103. De aanvrager heeft verklaard dat, behoudens de overdrachten zoals vermeld in randnummers 13.4 en 13.5, geen intentie bestaat om de aandelen van de BVBA A of de BVBA B over te dragen aan een derde partij gedurende een periode van drie jaar vanaf de juridische datum van de voorgestelde partiële splitsing.

104. De aanvrager heeft verklaard dat de overdraagbare aftrek voor risicokapitaal zal verdeeld worden in functie van de aan beide vennootschappen toegewezen fiscale nettowaarde. De aanvrager heeft verklaard dat de BVBA A geen andere fiscaal overdraagbare bestanddelen heeft.

105. De aanvrager heeft verklaard dat de verdeling van de fiscale eigenvermogensbestanddelen zal gebeuren conform het bepaalde in artikel 213 WIB 92.

106. De partiële splitsing brengt voor de aanvrager geen voordeel met zich mee op het stuk van de aftrek voor risicokapitaal.

107. Op basis van de door de aanvrager verstrekte inlichtingen en het door de DVB gevoerde onderzoek kan worden aangenomen dat de partiële splitsing van de BVBA A plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

108. De verkrijgende vennootschap BVBA B is een binnenlandse vennootschap.

109. De aanvrager heeft verklaard dat de partiële splitsing zal worden verwezenlijkt in overeenstemming met de bepalingen van het Wetboek van Vennootschappen.

110. Derhalve voldoet de partiële splitsing van de BVBA A aan alle voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, WIB 92, zodat de verrichting kan plaatsvinden onder het belastingneutrale stelsel als bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92.

IV. B. Inzake artikel 344, § 1, WIB 92

111. De opeenvolgende rechtshandelingen strekken ertoe om de wereldwijde verzelfstandiging van de x activiteit van de groep mogelijk te maken, hetgeen zal bijdragen tot de onafhankelijke uitbouw van de activiteiten, meer flexibiliteit bij het implementeren van de groeiplannen van elk van de bedrijfsafdelingen en een sterke concurrentiepositie op de markt.

112. De DVB is van mening dat de keuze van de opeenvolgende rechtshandelingen is verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen zoals bedoeld in artikel 344, § 1, derde lid, WIB 92.

IV. C. Inzake de boekhoudkundige retroactiviteit

113. Het boekhoudkundig retroactiviteitsbeding kan slechts worden aanvaard wanneer de bedoelde retroactiviteitsclausule met de werkelijkheid overeenstemt en betrekking heeft op een korte periode. In casu zal de boekhoudkundige retroactiviteit niet meer dan zeven maanden bedragen.

114. Het boekhoudkundig retroactiviteitsbeding kan slechts worden aanvaard, voor zover de bedoelde retroactiviteitsclausule een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat. Terzake wordt inzonderheid de aandacht er op gevestigd dat de toepassing van de voormelde retroactiviteitsclausule ten aanzien van de aftrekbeperking of overdrachtregeling van de vorige beroepsverliezen zoals bedoeld in artikel 206, § 2, WIB 92 slechts mag worden aanvaard indien daardoor het totaal bedrag van de na de verrichting nog aftrekbare beroepsverliezen, nagenoeg niet wordt gemanipuleerd, door met name bij de diverse berekeningen van de breuken, fiscale nettowaarden in aanmerking te nemen die zijn vastgesteld op de bewuste retroactiviteitsdatum in plaats van op de datum van de verrichting. De BVBA A heeft evenwel geen overdraagbare verliezen.

115. De BVBA B werd voorafgaandelijk aan de partiële splitsing opgericht teneinde de vennootschap in staat te stellen tijdig te voldoen aan alle administratieve formaliteiten. De aanvrager heeft bevestigd dat de BVBA B geen enkele commerciële activiteit zal uitoefenen tussen de datum van haar oprichting en de juridische datum van de partiële splitsing.

IV. D. Inzake BTW

116. Overeenkomstig artikel 11, W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

117. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

118. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” aldus moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

119. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de lichamelijke en, in voorkomend geval, de onlichamelijke zaken samen een onderneming vormen of een deel van een onderneming die de overnemer toelaat een autonome economische activiteit uit te oefenen.

120. Naar aanleiding van de hierboven beschreven partiële splitsing worden alle activa- en passivabestanddelen met betrekking tot de x activiteit van de BVBA A overgedragen aan de BVBA B.

121. Zoals hierboven duidelijk is beschreven heeft deze partiële splitsing betrekking op alle specifieke en noodzakelijke bestanddelen (o.m. werknemers, alle activa, passiva, overeenkomsten, cliënteel) die de BVBA B in staat zal stellen om de x activiteit verder te zetten en zelfstandig te exploiteren.

122. Het behoud van de onroerende goederen bij de BVBA A doet geen afbreuk aan de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W. BTW op de overdracht van de x activiteit aangezien het onmogelijk is om de eigendom van deze onroerende goederen tussen de verschillende bedrijfsafdelingen op te splitsen. Deze onroerende goederen worden wel onmiddellijk contractueel ter beschikking gesteld door de BVBA A aan de BVBA B voor het gedeelte dat voor de x activiteit zal worden aangewend.

123. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft deze verrichting derhalve betrekking op de bedrijfsafdeling x die een autonome economische activiteit uitmaakt en die op eigen kracht kan werken.

124. De overnemer is een btw-belastingplichtige die de belasting, indien ze ingevolge de verrichting verschuldigd zou zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken.

125. De hierboven beschreven partiële splitsing waarbij de bedrijfsafdeling x van de BVBA A zal worden overgedragen aan de BVBA B dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18 § 3 W.BTW te gebeuren.

IV. E. Inzake registratierechten

126. Artikel 115 W.Reg. bepaalt dat aan een recht van 0 pct. wordt onderworpen de inbreng van roerende goederen in burgerlijke of handelsvennootschappen waarvan hetzij de zetel der werkelijke leiding in België, hetzij de statutaire zetel in België en de zetel der werkelijke leiding buiten het grondgebied der Lid-Staten van de Europese Economische Gemeenschap, is gevestigd, onverschillig of de inbreng bij de oprichting van de vennootschap of naderhand plaats heeft. Het recht wordt vereffend op het totaal bedrag van de inbrengen.

127. Artikel 120 W.Reg. bepaalt dat wanneer een inbreng in vennootschap gedeeltelijk vergolden wordt anders dan bij toekenning van maatschappelijke rechten, wordt de overeenkomst, naarmate van deze vergelding, onderworpen aan de rechten zoals ze in dit hoofdstuk vastgesteld zijn voor de overeenkomsten onder bezwarende titel die goederen van dezelfde aard tot voorwerp hebben. Zo een inbreng met onroerende goederen vermeld in artikel 115bis en goederen van een andere aard begrijpt, worden, niettegenstaande elk strijdig beding, de maatschappelijke rechten en de andere lasten, die de vergelding van bedoelde inbreng uitmaken, geacht evenredig verdeeld te zijn tussen de waarde die aan de onroerende goederen is toegekend en die welke aan de andere goederen is toegekend, bij de overeenkomst. De te vervallen huurprijzen van de huurcontracten waarvan de rechten worden ingebracht, worden evenwel geacht enkel op laatstbedoelde rechten betrekking te hebben. Deze bepalingen zijn evenwel niet toepasselijk bij inbreng van de universaliteit van de goederen of van een bedrijfstak overeenkomstig artikel 117.

128. Artikel 167 W.Reg. bepaalt dat wanneer er niet anderszins bij deze titel over beschikt is, mag het bedrag van het op een akte of een verklaring te heffen evenredig recht niet minder dan het algemeen vast recht bedragen.

129. De inbreng heeft uitsluitend betrekking op roerende goederen zodat geen enkel onroerend goed deel uitmaakt van de over te dragen activa.

130. De afsplitsing van de activa en passiva van de BVBA A naar de BVBA B zal deels worden vergoed door de uitgifte van nieuwe aandelen van de BVBA B die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen en deels door overname van het passief. Deze aandelen zullen toegekend worden aan de huidige aandeelhouders van de BVBA A. Er is geen opleg in contanten voorzien.

131. Zowel de statutaire zetel als de zetel van werkelijke leiding van de BVBA A en de BVBA B bevinden zich in België. De afsplitsing gebeurt naar een recent opgerichte Belgische handelsvennootschap.

132. De voorgenomen partiële splitsing voldoet in principe aan alle voorwaarden om te kunnen genieten van artikel 115 W.Reg. en zal belast worden met het evenredig registratierecht aan het tarief van 0%, evenwel met een minimumheffing gelijk aan het algemeen vast recht van 25 EUR bij toepassing van artikel 167, W.Reg.