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title: "Voorafgaande beslissing 2011.285 · Diensten, maatstaf van heffing"
description: "Diensten, maatstaf van heffing, recht op aftrek, korting, recht op aftrek van Btw. Belgische voorafgaande beslissing nr. 2011.285 van 20 september 2011."
url: "https://juriel.be/nl/rulings/2011-285-diensten-maatstaf-heffing-recht-aftrek-f594"
lang: "nl"
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Tekst in het Frans

# Diensten, maatstaf van heffing, recht op aftrek, korting · belasting over de toegevoegde waarde - diensten - maatstaf van heffing - recht op aftrek - korting

**Nummer**

2011.285

**Datum**

20 september 2011

## Over het document

**Verzameling**

Voorafgaande beslissingen

**Taal van de tekst**

Frans

**Nederlandse versie**

niet door de FOD gepubliceerd

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

## Tekst

157 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

Voorafgaande beslissing nr. 2011.285 dd. 20.09.2011

*Belasting over de toegevoegde waarde* · *Diensten* · *Maatstaf van heffing* · *Recht op aftrek* · *Korting*

## Samenvatting

Indien ze geen zakelijk recht heeft op de grond waarop ze de onroerende infrastructuur bouwt, levert de vennootschap die een DBFM-overeenkomst uitvoert geen nieuw gebouw aan haar klant maar verricht ze onroerende diensten waarvan de maatstaf van heffing niet lager mag zijn dan de normale waarde. Bovendien verricht deze vennootschap een financieringshandeling die van de belasting is vrijgesteld en staat ze in voor het onderhoud en het behoud van het gebouw, twee handelingen die aan de BTW zijn onderworpen. Het recht op aftrek van een dergelijke vennootschap moet worden bepaald volgens de regeling van de werkelijke bestemming van de goederen en de diensten.

***De beslissing wordt enkel gepubliceerd in de taal waarin de aanvraag werd ingediend.***

## I. Objet de la demande

1\. La demande vise à obtenir la confirmation de l'analyse proposée sur les points suivants :

1.1. le calcul de la base d'imposition de la composante conception et construction ;

1.2. le statut TVA de la composante financement et la question de son incidence sur le droit à déduction du SPV ;

1.3. la qualification de services continus des prestations d'entretien et des prestations de services facilitaires ;

1.4. le traitement TVA des pénalités, réductions et corrections ;

1.5. le traitement TVA de certaines prestations diverses ;

## II. Description des faits

## *1. Contexte*

2\. Suite à la soumission de son offre, un consortium de sociétés a été déclaré candidat préférentiel pour le marché de type DBFM portant sur la conception, la construction, le financement et la maintenance d'un bâtiment ainsi que dans les prestations de services facilitaires à rendre dans le cadre de son exploitation.

3\. Le consortium est désigné pour réaliser les prestations précitées qui sont décrites plus amplement ci-après.

4\. La durée prévue du contrat DBFM est de 27 ans, incluant les 2 années de conception et de construction des infrastructures. Pendant les 25 années restantes, le partenaire privé assurera le financement et la maintenance (entretien des infrastructures).

5\. En outre, le partenaire privé devra fournir également des services facilitaires composés des prestations suivantes : blanchisserie, restauration collective et traitement des déchets. Contrairement aux services de maintenance, ces 3 services ne seront fournis que pendant les 5 premières années suivant la mise à disposition du bâtiment et pourront être renouvelés chaque fois pour une durée de 5 ans.

6\. Le planning actuel prévoit la réception provisoire ainsi que la mise en service au plus tard le 00/00/0000 après quoi une période de six mois est prévue pour la correction des problèmes techniques et autres de la phase de lancement.

7\. Au moment de la réception provisoire, le client délivre au partenaire privé un certificat de disponibilité.

8\. Après la réception provisoire, le bâtiment sera mis à la disposition du client. Cette mise à disposition est prévue sur le long terme : le coût du financement sera réparti sur une période de 25 ans.

## *2. Création d'un SPV*

9\. Afin de répondre aux exigences du donneur d'ordre, le consortium précité va constituer un véhicule juridique spécifique (SPV) en vue de l'exécution du contrat DBFM.

10\. Le SPV sera l'interlocuteur du client et lui adressera les factures pour les différentes prestations qui sont analysées ci-après.

## *3. Redevances périodiques à supporter par le client*

11\. En contrepartie des prestations énoncées ci-avant, le client paiera au partenaire privé les redevances suivantes échelonnées dans le temps :

11.1. la redevance de disponibilité (RD**)** qui se compose des redevances suivantes : la redevance d'investissement (RI) qui concerne la mise à disposition du bâtiment sans entretien (donc coûts de conception, de construction et de financement) et la redevance pour l'entretien (RE) qui couvre l'entretien du bâtiment, l'entretien des espaces verts et le nettoyage ;

11.2. la redevance pour les services facilitaires (RSF**)** qui se compose des redevances suivantes : la redevance pour le traitement des déchets (RTD), la redevance pour les services de blanchisserie (RSB) et la redevance pour les services de restauration collective (RSR).

## *4. Description séquentielle des différentes opérations à réaliser par le partenaire privé*

### 4.1. Composantes conception, construction et financement

4.1.1. Conception et construction

12\. Il est prévu que le partenaire privé construise le bâtiment sur un terrain appartenant au client. Ce dernier deviendra donc propriétaire des constructions à ériger par accession.

13\. Cette première phase devrait s'échelonner sur 21 mois, après quoi aura lieu la réception provisoire ainsi que la mise en service du bâtiment. C'est à cette date que doit être délivré par le client le certificat de disponibilité spécifiant que le bâtiment est achevé en conformité avec la convention.

14\. Après la réception provisoire, le bâtiment sera donc mis à la disposition du client qui gérera et exploitera l'infrastructure.

15\. Après la réception provisoire, une période de six mois est prévue pour la correction des problèmes techniques et autres de la phase de lancement.

4.1.2. Financement

16\. Aucun acompte ne sera facturé au client pendant les phases de conception et de construction. Dès lors, des intérêts intercalaires seront à sa charge pendant ces phases et seront répercutés dans les redevances d'investissement à percevoir pendant la phase d'exploitation.

17\. Le partenaire privé financera le projet par différents crédits.

18\. Il est prévu que le coût TVA comprise de la conception et de la construction soit réparti sur une période de 25 ans prenant cours à partir de la réception provisoire.

19\. A cet effet, le partenaire privé facturera au client des redevances d'investissement trimestrielles destinées à couvrir non seulement les coûts de conception et de construction mais également le coût du financement pendant la période de 25 ans qui commencera à courir à partir de la mise à disposition du bâtiment. Ces redevances d'investissement constituent des montants fixes, invariables et non indexés.

### 4.2. Composante entretien

20\. Le partenaire privé est chargé de l'entretien du bâtiment, la maintenance technique et la maintenance des installations de sécurité, l'entretien des espaces verts et le nettoyage.

21\. Ces prestations feront l'objet de redevances d'entretien trimestrielles, fixes et invariables mais indexées selon la formule de révision de prix prévue à cet effet. Ces redevances seront facturées par le partenaire privé au client pendant la période d'exploitation.

### 4.3. Composante services facilitaires

22\. Le partenaire privé est également chargé des services suivants : services de traitement des déchets, services de blanchisserie et services de restauration collective.

23\. Pour ces prestations, le partenaire privé perçoit respectivement des redevances pour traitement des déchets, des redevances pour blanchisserie et des redevances pour restauration collective.

24\. Toutes ces redevances sont trimestrielles, fixes et invariables mais indexées selon la formule de révision de prix prévue à cet effet. Ces redevances seront facturées par le partenaire privé au client pendant la période d'exploitation.

### 4.4. Pénalités, corrections et réductions des redevances

25\. Les redevances précitées pourront être diminuées en raison de pénalités, de corrections négatives ou de réductions.

26\. A l'inverse, elles pourront être augmentées en raison de corrections positives.

27\. Le demandeur passe en revue, ci-après, de manière synthétique ces différents cas de figure.

4.4.1. Pénalités

28\. Celles-ci seraient dues en raison d'erreurs, de manquements et autres déficiences de la part des préposés du partenaire privé.

29\. Ces circonstances donneraient lieu à des pénalités qui seraient déduites des redevances trimestrielles selon l'ordre d'imputation suivant : d'abord déduction des redevances d'entretien ou des redevances pour services facilitaires et enfin, si nécessaire, des redevances d'investissement.

4.4.2. Réductions de disponibilité et réductions de performance

30\. Il est prévu que des réductions de disponibilité ou des réductions de performance soient déduites, selon le cas, des redevances d'entretien ou des redevances pour services facilitaires pour des raisons imputables au partenaire privé.

4.4.3. Corrections positives et négatives

31\. Il est prévu qu'en cas de dépassement du nombre de personnes par rapport au quota prévu, un supplément sera accordé au partenaire privé, lequel sera répercuté dans les redevances de maintenance et dans les composantes blanchisserie et traitement des déchets des redevances services facilitaires.

32\. A l'inverse, en cas de diminution de la population, les redevances précitées seraient revues à la baisse.

### 4.5. Prestations diverses

33\. Le contrat DBFM prévoit que le partenaire privé verse à son client, en une fois, un droit d'entrée de X EUR qu'il récupérera au fur et à mesure de la perception des redevances d'investissement, tout au long du processus d'exploitation.

34\. Par ailleurs, un montant ferme et non révisable de Y EUR en faveur du partenaire privé est prévu pour l'intégration artistique. Ce montant est destiné à rémunérer l'effort de décoration de la part du partenaire privé**.**

## III. Motivation du demandeur

## *1. Traitement TVA de la composante conception et construction*

35\. Le client est propriétaire des terrains avant le commencement des travaux et il deviendra donc propriétaire par accession des bâtiments qui y seront construits. Le partenaire privé fournit dès lors au client un service de conception et de construction d'immeubles, le tout devant être soumis au taux de TVA de 21%.

36\. La base d'imposition est le prix fixé sans que celui-ci puisse être inférieur à la valeur normale de la prestation (cf. art. 36, § 1 er, b) et [art. 32 du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32)).

37\. Les intérêts intercalaires calculés sur les dépenses exposées par le partenaire privé pour l'érection du bâtiment jusqu'à la date d'achèvement des travaux, constituent un élément du prix des travaux et doivent donc être compris dans la base d'imposition (cf. décision E.T. 13.101 du 18/3/1976 ; CJCE, Muy's en De Winter's Bouw, 27/10/1993, [C-281/91](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-281-91-arrest)).

38\. En ce qui concerne la date d'exigibilité de la TVA, celle-ci intervient au moment de l'achèvement des travaux de construction, c'est-à-dire au moment de la réception provisoire du bâtiment (cf. décision n° E.T. 111.392 du 13/9/2006) ou, en d'autres termes, au moment de la délivrance du certificat de disponibilité. Peu importe, à cet égard, que le paiement se réalise par la suite, de manière échelonnée via les redevances d'investissement ([art. 22, § 2, al. 1, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22)).

39\. Le partenaire privé établira dans la foulée de la réception provisoire (au plus tard le 5 ème jour ouvrable du mois qui suit) une facture pro fisco reprenant la base d'imposition et le montant de la TVA. Cette TVA sera déclarée et payée à l'Etat par le partenaire privé dans les délais impartis.

40\. Compte tenu du statut TVA du client, le régime du report de perception de la TVA prévu par l'[article 20 de l'arrêté royal n°1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d) ne s'appliquera pas.

41\. En conséquence, aucune TVA ne sera plus due à l'Etat sur la partie des redevances d'investissement correspondant aux prestations de conception et de construction qui seront réclamées pendant 25 ans au client.

42\. La base d'imposition relative à la composante conception et construction doit être déterminée au moment du fait générateur de la TVA alors que le paiement par le clieint s'effectuera de manière échelonnée. Il convient donc de déterminer pro fisco la base d'imposition de cette opération au moment précité, c'est-à-dire au moment de l'achèvement des travaux et avant le paiement de la première redevance par le client.

43\. A l'instar de ce qui se pratique en cas de constitution ou de cession de droits réels immobiliers, il y a lieu de déterminer, au moment du fait générateur, une valeur au comptant pour la perception de la TVA. Cette valeur est normalement identique au montant de la redevance périodique multipliée par la durée du droit réel, diminué des intérêts calculés sur toute la durée de financement.

44\. Il s'agit, en d'autres termes, de la valeur actualisée de l'opération au jour du fait générateur de la TVA.

45\. Le demandeur considère que, dans le cas d'espèce, il est permis de raisonner par analogie avec la règle qui précède : il convient, dès lors, de déterminer au jour de l'achèvement des travaux la valeur actualisée de la somme des redevances d'investissement de la prestation de construction et de conception effectuée par le SPV.

46\. Le taux d'actualisation qui sera retenu pour déterminer la base d'imposition à la TVA de la composante construction et conception, est le coût moyen pondéré du capital (CMPC), lequel représente le coût de l'ensemble des sources de financement que va solliciter le SPV pour mettre en œuvre le projet, soit les fonds propres et quasi fonds propres ainsi que les fonds empruntés.

47\. Le demandeur considère donc que le montant ainsi obtenu constitue la valeur normale pour l'application des articles [32, alinéa 1er](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) et [36 § 1er, b)](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36), du CTVA.

## *2. Traitement TVA de la composante financement*

48\. Les intérêts dus en raison de l'échelonnement du coût des travaux de conception et de construction (TVA comprise) pendant une période de 25 ans constituent la contrepartie d'une prestation distincte d'octroi de crédit exonéré de la TVA par l'[article 44, § 3, 5°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (cf. CJCE, Muy's en De Winter's Bouw, op. cit.).

49\. Cette opération de financement ne devra pas faire l'objet d'une facture conformément à l'[article 53, § 2, al. 1, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53) mais les intérêts dus feront partie des redevances d'investissement qui seront réclamées au client.

50\. L'opération de financement n'impliquera qu'une utilisation très réduite de biens ou de services pour lesquels la TVA est due. Dès lors, l'inclusion des intérêts créditeurs au dénominateur du prorata de déduction serait manifestement disproportionnée au regard des faibles coûts générés par l'activité de financement et contreviendrait au principe de neutralité de la TVA (cf. notamment CJCE, EDM, 29 avril 2004, affaire [C-77/01](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-77-01-arrest), points 76 à 78).

51\. Par conséquent, le demandeur sollicite le régime de l'affectation réelle des biens et des services prévu par l'[article 46, § 2, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46).

52\. Compte tenu que cette opération de financement doit être appréhendée de manière distincte, qu'elle est indépendante de la composante conception et construction et qu'elle n'a donc aucune incidence sur les dépenses afférentes à cette composante, qu'elle est tout aussi indépendante des composantes entretien et services facilitaires et qu'elle n'a donc aucune incidence sur les dépenses afférentes à ces composantes, le demandeur propose d'isoler analytiquement les dépenses nécessitées par l'opération de financement et de ne pas déduire la TVA afférente à ces seules dépenses, sans calcul de prorata.

## *3.Traitement TVA de la composante entretien*

53\. Les redevances d'entretien seront facturées avec application de la TVA, au taux de 21%.

54\. Compte tenu du statut TVA du client, le régime du report de perception de la TVA prévu par l'[article 20 de l'arrêté royal n°1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d) ne s'appliquera pas.

55\. Etant donné qu'il s'agit de prestations de services continus (v. par analogie, la décision anticipée n° 700.490 du 27 mai 2008), les prestations d'entretien sont à considérer comme parfaites à l'expiration de chaque période à laquelle se rapporte un décompte ou un paiement ([art. 22, § 1er, al. 1er, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22)). La TVA deviendra donc exigible à ce moment.

56\. En l'espèce, la TVA sera systématiquement exigible à l'expiration de chaque trimestre, soit au moment prévu par le contrat DBFM pour l'établissement de la facture à destination du client.

## *4. Traitement TVA de la composante services facilitaires*

57\. Les redevances relatives aux services de blanchisserie, de traitement de déchets et de restauration collective seront facturées trimestriellement avec application de la TVA.

58\. Le demandeur estime que ces services ayant lieu tous les jours sans interruption constituent des services continus pour l'application de la TVA, ce qui a pour conséquence que la TVA y afférente est exigible à l'expiration de chaque décompte trimestriel.

59\. Les redevances précitées ne demandent pas de développements complémentaires dans le cadre de la présente demande de décision.

## *5. Traitement TVA des pénalités, corrections et réductions*

### 5.1. Pénalités

60\. Les pénalités constituent des indemnités qui trouvent leur fondement dans la réparation d'un préjudice causé par le prestataire et sont considérées comme étant hors du champ d'application de la TVA.

61\. Néanmoins, compte tenu que le contrat DBFM prévoit leur déduction des redevances d'entretien et des redevances pour services facilitaires, le demandeur considère qu'elles sont déductibles de la base d'imposition au titre de ristournes sur le prix conformément à l'[article 28, 2°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-28).

62\. Dans l'hypothèse où, selon l'ordre d'imputation prédéfini, les pénalités viendraient amputer les redevances d'investissement, elles donneraient lieu à la restitution de la TVA en vertu de l'[article 77, § 1er, 2°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-77).

### 5.2. Réductions de disponibilité et réduction de performance

63\. Ces réductions sont des rabais de prix déductibles de la base d'imposition, conformément à l'[article 28, 2°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-28), et donc des redevances d'entretien et des redevances pour services facilitaires.

### 5.3. Autres corrections positives ou négatives

64\. Les corrections positives sont à traiter comme des suppléments de prix à inclure dans la base d'imposition des redevances, tandis que les corrections négatives sont à considérer comme des rabais de prix déductibles de la base d'imposition en vertu de l'[article 28, 2°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-28).

## *6. Traitement TVA des prestations diverses*

65\. Pour rappel, il est prévu que le partenaire privé verse au client, en une fois, un droit d'entrée de X EUR qu'il récupérera au fur et à mesure de la perception des redevances d'investissement, tout au long du processus d'exploitation.

66\. Pour l'application de la TVA, on peut considérer qu'il s'agit en quelque sorte d'un prêt d'argent au client par le partenaire privé qui le récupérera par trimestrialités au moment de la facturation de chaque redevance d'investissement.

67\. Ce montant ne doit donc pas s'ajouter à la base d'imposition de la composante construction et conception.

68\. Pour rappel, un montant ferme et non révisable de Y EUR en faveur du partenaire privé est prévu pour l'intégration artistique. Ce budget est destiné à rémunérer l'effort de décoration de la part du partenaire privé.

69\. Au fur et à mesure de l'utilisation de ce budget, les montants utilisés s'ajouteront aux redevances d'entretien et seront soumis à la TVA au taux de 21%.

## IV. Décision

***1.*** ***Quant à la base d'imposition de la composante conception et construction.***

70\. Dans la mesure où le propriétaire des terrains deviendra propriétaire des constructions par accession au fur et à mesure de leur érection, le SPV n'effectuera pas une livraison de bâtiments au sens de l'[article 10 du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10) mais fournira des prestations de services de nature immobilière visées par les articles [18](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) et [19, § 2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19), du CTVA.

71\. Dans ces circonstances, conformément à l'article 22, § 2, la taxe devient exigible au moment où la prestation de services est parfaite. En l'occurrence, il convient de considérer que la prestation de services est parfaite au moment où les bâtiments sont mis à la disposition du client et où ce dernier délivre le certificat de disponibilité.

72\. Le demandeur a par ailleurs précisé qu'aucun montant ne sera facturé ou encaissé par le SPV avant la date de délivrance du certificat de disponibilité de sorte qu'aucune taxe ne sera exigible avant cette date (comp. [article 22, § 2, alinéa 2, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22)).

73\. Conformément à l'[article 26 du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26), pour les prestations de services, la taxe est calculée sur tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le prestataire du service de la part de celui à qui le service est fourni, ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations.

74\. Dans la mesure où le prix de ces services sera acquitté par des redevances d'investissement échelonnées sur 25 ans, une base imposable au comptant peut être obtenue en prenant la somme des redevances d'investissement théoriquement dues pendant 25 ans, diminuée des charges d'intérêt et de la TVA y incluse.

75\. Pour actualiser de manière objective ces redevances d'investissement et ainsi obtenir la base imposable au comptant, l'utilisation du coût moyen pondéré du capital (CMPC), c'est-à dire la moyenne pondérée des coûts des différentes sources de financement utilisée par le SPV, s'avère la méthode la plus appropriée. La formule de calcul du CMPC s'obtient comme suit :

CMPC= (K/K+Ds+D)\* t K + (Ds/K+Ds+D) \* t Ds + (D/K+Ds+D) \* t D

Où

K= Capitaux Propres

Ds = Dettes Subordonnées

D = Dettes Tiers

t K = Rendement des fonds propres

t Ds= Taux Dettes Subordonnées

t D = Taux Dettes Tiers

76\. Conformément à l'[article 36, § 1er, b), du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36), la base d'imposition ne pourra être inférieure à la valeur normale telle qu'elle est déterminée par l'[article 32, alinéa 1er, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) qui dispose que, « *par valeur normale, on entend le montant total qu'un preneur, se trouvant au stade de commercialisation auquel est effectuée la livraison de biens ou la prestation de services, devrait payer, dans des conditions de pleine concurrence, à un fournisseur ou prestataire indépendant à l'intérieur du pays dans lequel la transaction est imposée, pour se procurer à ce moment les biens ou les services en question*. »

77\. L'alinéa 2 de cet article 32 prévoit en outre que, « *lorsqu'il n'est pas possible d'établir une transaction comparable, la valeur normale d'une livraison de biens ne peut être inférieure au prix d'achat des biens ou de biens similaires ou, à défaut de prix d'achat, au prix de revient, déterminés au moment où s'effectue cette livraison, et, lorsqu'il s'agit d'une prestation de services, au montant des dépenses engagées par l'assujetti pour l'exécution de cette prestation. »*

78\. Compte tenu de ce qui précède, la valeur normale ne pourra donc en toute hypothèse être inférieure au montant des dépenses engagées par le SPV à savoir les coûts exposés par le SPV pour la conception et la construction de l'infrastructure augmenté, le cas échéant, des charges d'intérêts liées au financement de ces coûts jusqu'au moment où est délivré le certificat de disponibilité (intérêts intercalaires).

79\. Il n'est cependant pas possible de confirmer que la valeur actualisée obtenue à l'aide du CMPC ne sera pas inférieure à la valeur normale, l'estimation de cette valeur sortant des compétences du SDA (v. article 1 er, 3°, de l'arrêté royal du 17 janvier 2003 pris en exécution de l'article 22, alinéa 2 de la loi du 24 décembre 2002 instituant un système de décision anticipée en matière fiscale).

80\. Puisque la contrepartie des travaux immobiliers aura déjà été taxée au moment de la délivrance du certificat de disponibilité, la partie de la Redevance d'Investissement y relative ne subira plus de taxation pendant le reste de la durée du contrat.

## *2. Quant au régime TVA applicable à la composante financement*

81\. La partie des Redevances d'Investissement qui représente les coûts de financement du projet, justifiés par l'étalement du paiement du prix sur la durée du contrat, constitue la contrepartie d'une opération de crédit, exemptée de la taxe par l'[article 44, § 3, 5°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

## *3. Quant* *au mode de déduction du SPV*

82\. Conformément à l'[article 46, § 1er, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46), lorsque l'assujetti effectue dans l'exercice de son activité économique tant des opérations permettant la déduction sur base de l'article 45 que d'autres opérations, les taxes ayant grevé les biens et les services qu'il utilise pour cette activité sont déductibles au prorata du montant des premières opérations par rapport au montant total des opérations qu'il effectue.

83\. Par dérogation au § 1er, le Ministre des Finances ou son délégué peuvent autoriser l'assujetti, à sa demande, à opérer la déduction suivant l'affectation réelle de tout ou partie des biens et des services. Ils peuvent l'obliger à procéder de la sorte lorsque l'application du prorata visé au § 1er aboutit à créer des inégalités dans l'application de la taxe.

84\. En l'espèce, dans la mesure où le SPV aura un secteur d'activité permettant la déduction (conception & construction du bâtiment, entretien, traitement des déchets, blanchisserie et restauration) nettement distinct de celui ne la permettant pas (financement de l'opération sur 25 ans), qu'elle pourra normalement isoler les biens et les services se rapportant aux deux secteurs et que la valeur totale de l'immeuble sera reprise en chiffre d'affaires la première année alors que le montant du financement, des redevances d'entretien et des redevances facilitaires s'étalera sur toute la durée du contrat, l'application du prorata général de déduction ne permettrait pas d'établir de manière proportionnée le droit à déduction du SPV. Ce dernier opèrera donc ses déductions selon le régime de l'affectation réelle des biens et des services conformément à l'[article 46, § 2, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46).

85\. Pour les dépenses qui ne pourront être exclusivement être affectées à l'un ou l'autre secteur (frais généraux), le droit à déduction sera déterminé, sous le contrôle du chef de l'office dans le ressort duquel le SPV sera établi, à l'aide de d'un ou de plusieurs proratas spécifiques déterminés en fonction de la nature de ces frais, voire d'un seul prorata spécial applicable à l'ensemble des frais généraux, au dénominateur duquel figurerait la totalité des redevances théoriquement dues sur la durée du contrat et au numérateur duquel figurerait la totalité des montants à percevoir au titre de redevance d'entretien et de redevance pour les services facilitaires, à laquelle s'ajoutera la valeur actualisée de la redevance d'investissement.

## *4. Quant au régime TVA des composantes maintenance/entretien et services facilitaires*

86\. Conformément à l'[article 22, § 1er, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22) : « pour les prestations de services, le fait générateur de la taxe intervient au moment où la prestation de services est parfaite. Toutefois, lorsqu'une prestation de services à caractère continu donne lieu à des décomptes ou à des paiements successifs, la prestation de services est considérée comme parfaite à l'expiration de chaque période à laquelle se rapporte un décompte ou un paiement. »

87\. Cette dernière disposition trouve notamment à s'appliquer aux contrats conférant au preneur un droit d'utilisation ou de recours permanent à des services, s'étendant sur une certaine période, lorsque l'octroi de ce droit donne lieu à une redevance périodique ou, lorsqu'en raison des difficultés qu'éprouverait le prestataire à fixer le moment précis de l'utilisation de ces services par le preneur, le recours à un décompte périodique s'avère la seule solution pratique pour régler le coût des prestations.

88\. Cette disposition n'est en revanche pas applicable aux prestations de services qui, nonobstant le fait qu'elles soient exécutées à intervalles réguliers et pendant une certaine période prévue contractuellement, n'en présentent pas moins le caractère de prestations ponctuelles, dont le moment d'exécution ne présente aucune difficulté.

89\. En l'espèce, en ce qui concerne la composante maintenance/entretien, s'il apparaît que l'obligation pour le SPV d'assurer une infrastructure en parfait état de marche et de procéder dès lors, à tout moment, aux interventions nécessaires au sein de celle-ci répond à la définition d'une prestation de services à caractère continu, il n'en est pas de même des prestations de nettoyage du bâtiment et d'entretien des espaces verts, même si elles seront fournies, de manière régulière (p. ex. journalière ou hebdomadaire), pendant les 25 années du contrat.

90\. Par souci de simplification, il convient néanmoins d'accepter que ces services fassent l'objet d'une facture trimestrielle, lors de chaque paiement, conformément à l'[article 22, § 1er, alinéa 2, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22).

91\. En revanche, les services facilitaires ne peuvent être considérés comme des services à caractère continu et dès lors, nonobstant le fait que ces services feront l'objet d'un paiement trimestriel, chaque intervention effectuée dans le cadre de ces services facilitaires rendra la taxe exigible au moment de son exécution.

92\. Ces services devront faire l'objet d'une facturation au plus tard le 5 ème jour ouvrable du mois qui suit celui où la taxe devient exigible ([art. 4 de l'AR n° 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-december-betrekking-regeling-voldoening-belasting-c69c#ar1-art4)).

## *5. Quant au traitement des pénalités, réductions et corrections*

93\. Le demandeur explique que le SPV pourrait subir plusieurs corrections des montants des redevances qui lui sont dues en cas de non respect de certaines règles ou procédures, non-conformité des services, non respect des performances, … A ce titre, il mentionne les pénalités, les réductions de disponibilité, les réductions de performance et les corrections positives ou négatives.

94\. L'ensemble de ces corrections négatives s'analyse comme des rabais de prix consentis par le fournisseur à son cocontractant et donne lieu à une diminution de la base d'imposition, conformément à l'[article 28, 2°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-28).

95\. En toute hypothèse, ces corrections négatives ne pourront diminuer que la base d'imposition à la TVA des composantes de la redevance brute auxquelles elles se rapportent. En effet, dans la mesure où le contrat DBFM s'analyse, en matière de TVA, comme la fourniture de plusieurs prestations distinctes, il n'est donc pas possible que des corrections négatives relatives, par exemple, à la redevance pour l'entretien diminuent la base d'imposition des services facilitaires, nonobstant le fait qu'en pratique, une imputation puisse être opérée pour la détermination de la redevance globale qui sera due au SPV.

96\. Si, compte tenu de leur nature ou de leur cause, certaines corrections négatives sont relatives à la redevance d'investissement, elles peuvent donner lieu à restitution de la taxe (v. [article 77, § 1er, 2°, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-77)). Dans cette dernière hypothèse, la restitution doit être demandée avant l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause de restitution est intervenue.

97\. S'agissant toutefois d'une correction négative du prix des services de conception et de construction du bâtiment, pour laquelle un prix au comptant aura été déterminé, cette correction ne pourra en toute hypothèse aboutir à ce que la base imposable des travaux de construction soit inférieure à la valeur normale prévue par les articles [32](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) et [36, § 1er](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36), du CTVA.

98\. Enfin, les corrections positives viendront augmenter la base d'imposition des composantes de la redevance brute auxquelles elles se rapportent.

## *6. Quant au traitement des prestations diverses*

99\. En ce qui concerne le droit d'entrée, s'agissant d'un montant que le SPV doit mettre à disposition de son client et qu'il récupérera au fur et à mesure de la perception des redevances d'investissement, le SDA confirme qu'il doit s'analyser comme un prêt accordé par le SPV à son client et qu'il ne doit pas être tenu compte du montant de ce droit d'entrée pour la détermination de la base d'imposition au comptant de la composante construction et conception.

100\. En ce qui concerne le montant perçu par le SPV et relatif à l'intégration artistique, le SDA confirme que la contrepartie perçue pour la fourniture des services de décoration peut être intégrée à la redevance d'entretien au fur et à mesure de la réalisation effective de ces prestations.

## Aangehaalde teksten

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[WBTW art. 22](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22) 5 voorkomens

[WBTW art. 28](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-28) 4 voorkomens

[WBTW art. 32](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) 4 voorkomens

[WBTW art. 36](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36) 3 voorkomens

[WBTW art. 46](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) 3 voorkomens

[KB nr. 1 art. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d) 2 voorkomens

[WBTW art. 44](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) 2 voorkomens

[WBTW art. 77](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-77) 2 voorkomens

[KB nr. 1 art. 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-december-betrekking-regeling-voldoening-belasting-c69c) 1 voorkomen

[WBTW art. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10) 1 voorkomen

[WBTW art. 18](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) 1 voorkomen

[WBTW art. 19](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) 1 voorkomen

[WBTW art. 26](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26) 1 voorkomen

[WBTW art. 53](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53) 1 voorkomen

[C-281/91, arrest van 27 oktober 1993](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-281-91-arrest) 1 voorkomen

[C-77/01, arrest van 29 april 2004](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-77-01-arrest) 1 voorkomen