Vervolging, geding, rechten en voorrechten schatkist, vrijstelling, andere vrijstellingBelasting over de toegevoegde waarde

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Hof van beroep te Gent, 5^e kamer – terechtzitting van 20-12-2011

BELASTINGEN

Nr. 2010/AR/905

in de zaak van :

DE BELGISCHE STAAT, Federale Overheidsdienst Financiën, Administratie van de BTW, registratie en domeinen, in de persoon van de e.a. inspecteur van het 2de BTW­Ontvangkantoor te Gent, wiens kantoren gevestigd zijn te 9050 LEDEBERG (GENT), Gaston Crommenlaan 6 bus 108,

appellant,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door mr. T. V. loco mr. P. M., advocaat te …, …

tegen :

D. P. E., kantoor houdend te …, …, handelend in zijn hoedanigheid van curator over het faillissement van de NV R. B & L in vereffening, thans met maatschappelijke zetel te …, …, voorheen met maatschappelijke zetel te …, …, met ondernemingsnummer …,

geïntimeerde,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door mr. V. B. J., advocaat te …, …

spreekt het Hof het volgend arrest uit :

Bij verzoekschrift neergelegd ter griffie van dit Hof op 2 april 2010 werd door de Belgische Staat hoger beroep aangetekend tegen het vonnis uitgesproken door de zesde fiscale kamer van de rechtbank van eerste aanleg te Gent op 21 januari 2010 waarbij het verzet van de geïntimeerde tegen het dwangbevel (RCIV nr …) uitgevaardigd door P. R., eerstaanwezend inspecteur, a.i. ontvanger van het tweede BTW-ontvangkantoor te 9050 Gent, op 24 november 2006, geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 27 november 2006 door T. P., eerstaanwezend inspecteur van de BTW-controle te Deinze, aangewezen door de gewestelijke directeur van de Administratie van de belasting over de toegevoegde waarde, registratie en domeinen te Gent en op 13 december 2006 werd betekend aan de vennootschap, gegrond werd verklaard.

Het hoger beroep strekt er toe dit ontvankelijk en gegrond te doen verklaren, het bestreden vonnis te vernietigen en opnieuw wijzende de oorspronkelijke vordering van de geïntimeerde af te wijzen en de geïntimeerde te veroordelen tot de kosten van de beide aanleggen.

De geïntimeerde vordert :

"IN HOOFDORDE

Het bestreden vonnis te bevestigen en bijgevolg :

te horen zeggen voor recht dat het verzet van [geïntimeerde] tegen het dwangbevel, betekend op 13 december 2006, ontvankelijk en gegrond is;

te horen verklaren dat het dwangbevel uitgevaardigd op 24 november 2006 nietig is en dat [geïntimeerde] de erin gevorderde bedragen niet verschuldigd is;

in voorkomend geval te zeggen voor recht dat op de uitgevoerde 'renovatiewerken' slechts 6 % BTW verschuldigd is;

bijgevolg de [appellant] te horen veroordelen tot terugbetaling van alle in uitvoering van voormeld dwangbevel betaalde of nog te betalen sommen, vermeerderd met interesten conform art. 91, § 4 W.BTW.

IN ONDERGESCHIKTE ORDE

Voor zover het Hof zou oordelen dat de nietigheid van het voornoemde dwangbevel het gevolg is van het feit dat het in casu gaat om een van BTW vrijgestelde levering, tevens de teruggave te bevelen van de BTW ad … EUR die op de renovatiewerken werd geheven, bedrag te verhogen met de moratoire interesten vanaf de dag van betaling en met de in het BTW-wetboek voorziene interesten conform art. 91, § 4 W.BTW vanaf het ogenblik van de neerlegging van het verzoekschrift ter griffie op 16 januari 2007.

IN VERDER ONDERGESCHIKTE ORDE

Minstens te zeggen voor recht dat de geldboete voor een bedrag van … EUR niet verschuldigd is.

Appellant te horen veroordelen tot de kosten van het geding, zowel in eerste aanleg als in graad van beroep, met inbegrip van de geïndexeerde basisrechtsplegingsvergoedingen ten belope van … EUR."

Feitelijke gegevens

De NV R. B & L werd opgericht op 19 maart 1997 en heeft als doel "alle soorten onderhouds-, herstellings- en renovatiewerken aan onroerende goederen aan te nemen en/of uit te voeren". Op 11 januari 2001 werd de eigendom van dertig appartementen overgedragen aan de geïntimeerde. Met de bedoeling iedere betwisting uit te sluiten stelde zij aan de fiscale administratie de vraag welk BTW-tarief toepasselijk was op de geplande werken. Bij schrijven van 20 december 2002 werd daarop door de administratie van de BTW geantwoord dat voor zover de verrichte werken geen ingrijpende wijzigingen in de wezenlijke elementen van dat gebouw teweegbrengen en de eindbestemming particuliere bewoning betreft, voor de uitvoering van deze renovatiewerken het verlaagd tarief van 6 % kan worden toegepast.

Zoals is gebleken werden aan de algemene delen van het gebouw belangrijke werken uitgevoerd (gevels, blauwe hardsteen, isolatie, buitenschrijnwerken, dak, lift en elektriciteit). Vervolgens werden de gemeenschappelijke delen aangepakt en de afwerking van de appartementen (pleisterwerken, elektriciteit, verwarming, sanitair, vloeren) (zie blz. 3-5 van de tweede syntheseconclusie van geïntimeerde, neergelegd ter griffie op 2 september 2011).

Er werden geen appartementen toegevoegd en evenmin werd het bestaande gebouw afgebroken of heropgebouwd. Voor de verkoop op plan werden de bestaande appartementen opgesplitst in de waarde van de grond + niet gerenoveerde opstallen onderworpen aan registratierechten en de constructies werden aan de BTW onderworpen. Op vraag van de geïntimeerde aan notaris V. antwoordde deze "dat er geen ingrijpende wijzigingen zijn gebeurd aan de wezenlijke elementen van het gebouw".

Dit gaf aanleiding tot een BTW-controle die liep van 1 januari 2003 tot 31 december 2004, later uitgebreid tot 31 december 2005. Vervolgens werd een correctieopgave gemaakt, gevolgd door een proces-verbaal op 4 oktober 2006, waarin volgende bedragen werden opgenomen :

- bedrag aan BTW de som van … EUR

- fiscale geldboete … EUR

- intresten op de verschuldigde belasting vanaf 21 januari 2006.

Vervolgens werd een dwangbevel uitgevaardigd op 24 november 2006 en betekend aan de geïntimeerde. Gezien het verzet van de belastingplichtige bij de rechtbank van eerste aanleg werd bij het bestreden vonnis beslist dat de uitgevoerde werken erop gericht waren het gebouw te moderniseren en aan te passen aan de actuele behoeften. Het verzet tegen het dwangbevel werd ingewilligd.

Voorafgaandelijk

Volgens de geïntimeerde gebeurde de controle door een territoriaal onbevoegde ambtenaar. De controle werd uitgevoerd op het adres …, te …, alwaar de burelen en de toonzaal van de vennootschap gelegen zijn. Ofschoon de Belgische Staat bij brief van 17 oktober 2005 een controle plande van de belastingtoestand van de geïntimeerde op de maatschappelijke zetel, met name op de … te …, vond op haar vraag de fiscale controle plaats te …, …. Dit uitdrukkelijk verzoek wordt niet weerlegd. Geen enkele wettelijke bepaling verbiedt het AOIF de controle op een andere plaats te doen.

Volgens de geïntimeerde ligt geen bewijs voor dat T. P. over een aan hem gedelegeerde bevoegdheid zou beschikken om dwangbevelen te viseren en uitvoerbaar te verklaren. In dit verband vraagt de geïntimeerde zich af of de delegatie van visum en uitvoerbaarverklaring wel uitgaat van de territoriaal bevoegde gewestelijke directeur.

Artikel 85, § 1 BTW-Wet vereist niet dat de bevoegdheid overgedragen wordt aan een ambtenaar die met naam genoemd wordt, maar biedt de mogelijkheid om de bevoegdheid over te dragen aan bepaalde categorieën. Blijkens stuk 17 werd T. P. rechtsgeldig gedelegeerd op 12 juli 1994 (stuk 17 van de Belgische Staat). De graad van hoofdcontroleur is thans eerstaanwezend inspecteur bij een fiscaal bestuur.

Ten gronde

De appellant is van oordeel dat uit feitelijke omstandigheden zou blijken dat de geïntimeerde een nieuw gebouw heeft opgericht of heeft laten oprichten en dit gebouw heeft overgedragen. Bijgevolg zou er - nog volgens de administratie - sprake zijn van een niet-vrijgestelde levering van onroerende goederen in de zin van artikel 44, § 3, 1°, a) W.BTW.

Artikel 44, § 3, 1° W.BTW bepaalt :

"§ 3. Van de belasting zijn nog vrijgesteld

1°de volgende handelingen :

a) de levering van uit hun aard onroerende goederen; wordt evenwel uitgesloten de levering van een gebouw, wanneer ze wordt verricht uiterlijk op 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming van dat gebouw, door :

hetzij een in artikel 12, § 2, beoogde belastingplichtige die het betreffende gebouw heeft opgericht of heeft laten oprichten of met voldoening van de belasting heeft verkregen;

hetzij een belastingplichtige waarvan de economische activiteit niet bestaat in de geregelde verkoop van gebouwen met voldoening van de belasting, wanneer hij op de door de Koning te bepalen wijze kennis heeft gegeven van zijn bedoeling het gebouw dat hij heeft opgericht of heeft laten oprichten of met voldoening van de belasting heeft verkregen te vervreemden met voldoening van de belasting;

hetzij een in artikel 8, § 1, beoogde belastingplichtige;"

De appellant stelde vast :

• Dat het appartementsgebouw werd aangekocht voor … mio BEF (… EUR);

• Dat de totale verkoopprijs van de gerenoveerde appartementen bedraagt : … EUR, zijnde … EUR grondwaarde en niet gerenoveerde opstallen, en … EUR voor de constructies;

• Dat de grondwaarde … EUR bedraagt zijnde 635 m² x … EUR/m²;

• Dat de normale waarde van de gebouwen voor de renovatiewerken … EUR bedraagt, t.w. … EUR - … EUR;

• Dat de kostprijs exclusief BTW van de uitgevoerde werken aan het voormeld appartementsgebouw meer dan 60 % bedraagt van de verkoopwaarde van het gebouw;

• Dat het gebouw bijgevolg op zodanige wijze werd verbouwd dat het in de geest van art. 44, § 3, eerste lid, 1° W.BTW de kenmerken van een nieuw gebouw heeft gekregen;

• Dat de levering van een nieuw gebouw onderworpen is aan een BTW-tarief van 21 %;

• Dat aangezien een BTW-tarief van 6 % werd toegepast, er nog BTW verschuldigd is van … EUR, t.w. … EUR x 15 %;

• Dat er tevens BTW verschuldigd is van … EUR, t.w. … EUR x 15 % m.b.t. werken aan de appartementen die uitgevoerd werden na de verkoop ervan.

De geïntimeerde daarentegen is van oordeel dat zij een bestaand gebouw heeft overgedragen en n.a.v. deze overdracht werken in onroerende staat aan de "eindgebruikers" heeft doorgefactureerd.

De problematiek betreft de vraag of de verrichte bouwwerkzaamheden al dan niet geleid hebben tot een nieuw gebouw. Als de administratie toepassing vordert van het tarief van 21 % terwijl de belastingplichtige een tarief van 6 % wenst toegepast te zien draagt, voor de betrokken periode, de administratie de bewijslast van het hogere tarief (Cass., 13 mei 2005, TFR, 2005, nr.290, 918).

De geïntimeerde beroept zich verder op het vertrouwensbeginsel inzonderheid op de brief van 20 december 2002 waarin werd gesteld dat, voor zover de werken aan het oude gebouw geen ingrijpende wijzigingen in de wezenlijke elementen van dat gebouw teweegbrengen en de eindbestemming ervan een particuliere woning betreft, het verlaagd tarief van 6 % van toepassing is. In een later schrijven van de controle BTW van 17 september 2004 wordt gesteld dat de uitgevoerde werken eerder als een vernieuwbouw moeten worden beschouwd dan wel als renovatiewerken. Verder is bij iedere verkoop van een appartement gebleken dat registratierechten werden betaald op de grondwaarde en op de niet gerenoveerde constructies. Daarenboven gebeurde de verkoop onder het stelsel van de BTW (wellicht wordt bedoeld de gerenoveerde constructies) (zie stuk 8).

In het voorbeeld van de notariële akte (stuk 8 geïntimeerde) staat vermeld : "de verkoper (dit is de geïntimeerde) verklaart hierbij op eigen verantwoordelijkheid dat het toepasselijke BTW-tarief op de verkochte constructie 6 % bedraagt aangezien volgens zijn verklaring de verbouwingen geen ingrijpende wijzigingen in de wezenlijke elementen van het gebouw teweegbrengen en de eindbestemming der privatieven bewoning betreft.".

Tevens werd voorzien dat, mocht een hoger BTW tarief geheven worden, de verkoper er zich toe verbindt het verschil vermeerderd met boeten en intresten te betalen ter ontlasting van de koper.

Alleen reeds uit het feit dat de mogelijkheid bestaat dat het BTW-tarief hoger zou zijn dan 6 % maakt dat er geen vaste gedragsregel bestaat (zes of eenentwintig %) waarop de belastingplichtige kon vertrouwen.

Volgens de belastingplichtigen werd de gerechtvaardigde verwachting gewekt dat de uitgevoerde werken als renovatiewerken en niet als nieuwbouw dienden te worden aanzien zodat er volgens hen geen sprake kon zijn van een levering van een "nieuw gebouw" zoals bedoeld in artikel 44, § 3, eerste lid 1 en 12, § 2 W.BTW.

Hierna zal worden onderzocht of de voorwaarden voor de toepassing van het verlaagd BTW-tarief van 6 % wel degelijk vervuld zijn of anders uitgedrukt "welke feitelijke verbouwingswerken werden uitgevoerd en of deze verbouwingswerken dermate ingrijpend zijn dat deze niet meer in aanmerking komen voor het verlaagd tarief”.

In het bestreden vonnis op de bladzijden acht en negen worden een aantal werken vermeld onder de benoeming afwerking van het gebouw, gemeenschappelijke gedeelten en afwerking van de appartementen. In de beoordeling werd door de eerste rechter verwezen naar de BTW-handleiding (derde geval).

"Het gaat om een nieuw gebouw wanneer de kostprijs exclusief BTW van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde werken aan het gebouw zelf, tenminste 60 % bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten

(…)".

In dit laatste geval wordt rekening gehouden met de waarde van de uitgevoerde werken met inbegrip van de noodzakelijke afbraakwerken, de verkoopprijs van het afgewerkte gebouw. De eerste rechter besloot dat de kostprijs van de werken slechts een indicatie is doch geen beslissend en uitsluitend criterium en dat de zogenaamde 60 %-regel niet wordt ondersteund door enig wetsartikel.

De voorhanden zijnde gegevens hebben aangetoond dat de uitgevoerde werkzaamheden op relevante wijze steunen op de dragende muren en meer in het algemeen op de wezenlijke structuur van het gebouw. Bovendien werden de buitenmuren volledig behouden, alsook het aantal verdiepingen en het aantal appartementen. De ramen en deuren werden weliswaar vernieuwd doch bevinden zich nog steeds op dezelfde plaats. Andere werkzaamheden betreffen instandhoudings- en saneringswerken. Andere werkzaamheden zoals isolatie, het plaatsen van ramen met dubbel glas, de vernieuwing van de liftinstallatie en de elektriciteit zijn renoverende werken die nodig waren ingevolge de moderne eisen van het comfort. Ook de appartementen werden aangepast aan de moderne eisen van het comfort. Tenslotte is de structuur van de appartementen gelijk gebleven.

Voorgaande feitelijke gegevens dwingen de overtuiging af dat niets gewijzigd werd aan de wezenlijke elementen van het gebouw terwijl de uitgevoerde werkzaamheden enkel de renovatie, rehabilitatie, verbetering en onderhoud van de residentie tot doel hebben. Met reden laat de geïntimeerde gelden dat de bouwwerkzaamheden niet hebben geleid tot een nieuw gebouw in de zin van artikel 44, § 3, 1° W.BTW. Immers het gebouw voldoet niet aan de voorwaarden. In voormeld artikel gaat het over gebouwen die door de belastingplichtige werden opgericht, die hij heeft laten oprichten of die hij met voldoening van de BTW heeft verkregen. Te dezen heeft de geïntimeerde dit gebouw verkregen met voldoening van de registratierechten.

Ook het transponeren van de gevallen opgesomd in de BTW-handleiding is niet aan de orde. Hoogstens kan het derde geval beoogd worden. Dit zou toepasselijk zijn wanneer het onduidelijk is of er wijzigingen aan de wezenlijke elementen aan het gebouw hebben plaats gevonden. Zoals hiervoor uiteengezet is dit niet het geval.

Besluitend kan worden gesteld dat de bouwwerkzaamheden beschouwd moeten worden als werken in onroerende staat en dat de partijen in wezen een gemengde overeenkomst hebben afgesloten waarbij de bedoeling voorlag, enerzijds een overdracht (verkoop) te bewerkstelligen van de grond en de niet gerenoveerde constructies onder toepassing van de wetgeving op de registratierechten, anderzijds afspraken te maken rond de aannemingswerken aan de gerenoveerde constructies.

De geïntimeerde heeft voldoende aangetoond dat de voorwaarden van artikel 1 en rubriek XXXI van de bijhorende tabel A van het KB nr. 20 van 20 juli 1970 vervuld zijn voor de toepassing van het verlaagd tarief.

Uit wat voorafgaat volgt dat het bestreden vonnis moet worden bevestigd. In die omstandigheden moeten de in ondergeschikte orde geformuleerde tegenvorderingen niet nader onderzocht te worden. In het dwangbevel wordt in hoofdsom een bedrag van … EUR geëist. De waarde van de vorderingen situeert zich derhalve tussen 250.000,01 en 500.000,00 EUR. De basisrechtsplegingsvergoeding is … EUR, geïndexeerd … EUR.

Beschikkend gedeelte

OP DEZE GRONDEN,

HET HOF, recht doende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken.

Gehoord de partijen in hun middelen en conclusies.

Verklaart het hoger beroep toelaatbaar en erover beslissend.

Wijst het af als ongegrond.

Bevestigt het bestreden vonnis.

Verwijst de appellant tot de gerechtskosten in hoger beroep aan de zijde van de geïntimeerde begroot op … EUR rechtsplegingsvergoeding.

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, vijfde kamer, recht doende in fiscale zaken, op TWINTIG DECEMBER TWEEDUIZEND EN ELF.

Aanwezig de Heren :

A. D. M., Kamervoorzitter, Voorzitter,

G. T. en D. V., Raadsheren,

M. V., griffier.

M. V. D. V. G. T. A. D. M.