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title: "Verplichting tot kennisgeving, Toegang tot de lokalen · Hof van beroep te Luik, 15 maart 2016, 2013/RG/1709"
description: "Verplichting tot kennisgeving, Toegang tot de lokalen, Bewaringsplicht. Hof van beroep te Luik (België), 15 maart 2016, 2013/RG/1709."
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Tekst in het Frans

# Verplichting tot kennisgeving, Toegang tot de lokalen, Bewaringsplicht

**Rechtscollege**

Hof van beroep

**Zetel**

Luik

**Rolnummer**

2013/RG/1709

**Datum**

15 maart 2016

## Over het document

**Verzameling**

Belgische rechtspraak

**Taal van de tekst**

Frans

**Nederlandse versie**

niet door de FOD gepubliceerd

**Strekking volgens de FOD**

gunstig voor de Belgische Staat

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

## Tekst

142 paragrafen

### Fiche van de FOD Financiën

Arrest van het Hof van beroep te Luik dd. 15.03.2016 (2013/RG/1709)

WF 504-15-09/050277

\[Gunstig voor de administratie\]

*Belasting over de toegevoegde waarde – Verplichting tot kennisgeving – Toegang tot de lokalen – Bewaringsplicht – Wettigheid van het onderzoek – Bewijskracht van het proces-verbaal – Wedersamenstelling van het omzetcijfer – Feitelijke vermoedens – Afwezigheid van opeenstapeling van vermoedens - Kopie van de computerbestanden – Onrechtmatig verkregen bewijzen – Toelaatbaarheid van deze bewijzen - Niet-bewijskrachtige boekhouding – Niet-aangifte van uitgaande handelingen – Proportionele geldboeten – Bevoegdheid van de rechter om de boeten te verminderen – Uitstel*

## Wetgeving

W.BTW: art. 59, § 1; art. 60, § 1; art. 61, § 1; art.63; art. 70, § 1

B.W.: art. 1349 en art. 1353

## Samenvatting

1\. De bij de regularisatie betrokken belastingplichtigen vechten op grond van de artikelen 61, § 1 en 63 W.BTW de wettigheid van het door de ambtenaren van de BBI gedane onderzoek in hun vestigingen aan. Onder meer, het maken van een kopie van de computerbestanden zonder hun uitdrukkelijke toestemming.

Het hof is van menig dat uit de processen-verbaal nergens blijkt dat de controlerende ambtenaren zelf het initiatief genomen hebben om een kopie te nemen van de harde schijf van de computer. Integendeel, in de processen-verbaal wordt vermeld dat aan de belastingplichtigen gevraagd werd om een kopie van de harde schijf te verstrekken. Betrokkenen hebben op deze vermelding geen enkele opmerking gegeven.

2\. Meer nog, het hof benadrukt dat, zelfs indien de verzameling van de bewijzen onregelmatig was geweest, het gebruik er van rechtmatig was geweest omdat ze niet in strijd is met het beginsel van behoorlijk bestuur, noch met het recht op een eerlijk proces en er bestaat geen specifieke sanctieregeling in de wettelijke bepalingen. Noch het Wetboek van de Belasting over de toegevoegde waarde noch, het Wetboek der inkomstenbelastingen 1992 bepalen wat er moet gebeuren met onregelmatig verkregen bewijzen en deze Wetboeken bevatten geen enkele bepaling om ze nietig te verklaren.

De toelaatbaarheid van onrechtmatig verkregen bewijs moet getoetst worden aan de door het Hof van Cassatie in haar arrest van 10 maart 2008, S.07.0073.N (http://jure.juridat.just.fgov.be) geformuleerde criteria zijnde: het zuiver formeel karakter van de onregelmatigheid, de weerslag op het recht of de vrijheid die door de overschreden norm zijn beschermd, de omstandigheid dat de overheid al dan niet de onrechtmatigheid opzettelijk heeft begaan, de omstandigheid dat de ernst van de inbreuk veruit de begane onrechtmatigheid overstijgt.

Het hof ziet geen reden om, rekening houdend met deze criteria, de verkregen bewijzen, in casu door de ambtenaren van de fiscale administratie, af te wijzen.

3\. De belastingplichtigen beroepen zich ten onrechte op het arbitrair karakter van de betwiste belastingen en hun toebehoren.

3.1. De fiscale administratie leidt uit de analyse van de computerbestanden af dat de belastingplichtigen een groot deel van hun omzetcijfer niet hebben aangegeven. De analyse van de bestanden is vastgelegd in de processen-verbaal die bewijskracht hebben tot het bewijs van het tegendeel. Het hof is van mening dat in onderhavig geval het tegendeel niet is bewezen.

De analyse van de computerbestanden heeft toegelaten om vast te stellen dat gegevens betreffende de fiscale ontvangsten verdwenen of niet werden geregistreerd. Er bestaat nochtans een perfecte overeenkomst tussen de bedragen opgenomen in het veld “omzetcijfer” van de bestanden en het globaal bedrag dat dagelijks ingeschreven werd in het dagontvangstenboek. Elke onvrijwillige of toevallige niet-opname van de inkomsten moet dus worden afgewezen.

De belastingplichtigen beroepen zich op de simulatietesten van de onderneming die het informaticasysteem heeft gecommercialiseerd om de niet-opname van bepaalde verrichtingen in de bestanden te verklaren. Het hof beschouwd dit argument als weinig geloofwaardig omdat deze testen gebeurden buiten de werkuren van de vestigingen. Het hof stelt vast dat de ontbrekende sequenties systematisch geteld zijn tijdens de werkuren en dat bovendien de door de belastingplichtigen aangegeven ontvangsten in het manueel bijgehouden dagontvangstenboek overeenkomen met de gegevens opgenomen in het beschadigde bestand.

3.2. De vaststellingen van de controlerende ambtenaren tonen aan dat de boekhoudingen van de belastingplichtigen ernstige gebreken vertonen en dat deze gebreken de controle van het geheel van de gerealiseerde handelingen door de vestigingen bemoeilijkt. Hun boekhoudingen kunnen niet als bewijskrachtig weerhouden worden.

De administratie gebruikt derhalve terecht de feitelijke vermoedens en is van mening dat, de ontvangsten die voortkomen uit de corrupte bestanden, gekende en niet aangevochten feiten, mogen geraamd worden op basis van de gemiddelde ontvangsten vermeld in het omzetcijfer van het bestand en waarvan het bedrag dagelijks is opgenomen in het ontvangstenboek.

Daardoor toonde de administratie, volgens het hof, dat ze zich gematigd heeft opgesteld bij de beoordeling van de ontbrekende gegevens en kan haar taxatie niet als arbitrair worden beschouwd.

4\. De belastingplichtigen, die het bestaan van de intentie om belasting te ontduiken niet aanvechten, vragen om de vermindering van de door de administratie krachtens artikel 70, § 1, W.btw opgelegde boete van 200% of, in subsidiaire orde, de toekenning van uitstel van betaling.

4.1. De in casu opgelegde boete heeft volgens het hof een strafrechtelijk karakter. Nadat ze heeft verwezen naar de jurisprudentie van het Hof van Cassatie ter zake, stelt het hof dat gelet op de extreme ernst van de gepleegde inbreuk, de boete beantwoordt aan het evenredigheidsbeginsel.

4.2. Het toekennen van uitstel werd gevraagd op grond van het arrest nr. 13/2013 van 21 februari 2013 van het Grondwettelijk Hof en het arrest van het Hof van Cassatie van 20 juni 2013, [F.11.0007.F](https://juriel.be/nl/rechtspraak/rechter-toepassing-maakt-artikel-70-cassatie-brussel-2013-06-20-c78a). Het arrest nr. 13/2013 van het Grondwettelijk Hof werd geveld naar aanleiding van een prejudiciële vraag en stelt dat in zoverre het het de rechtbank van eerste aanleg niet mogelijk maakt de in dit artikel voorgeschreven geldboete gepaard te laten gaan met uitstel, schendt [artikel 70, § 2, eerste lid, van het BTW-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

Echter, in de huidige stand van zaken van de wetgeving komt het toekenning van een uitstel neer op een definitieve vrijstelling van de boete omdat de wet voor dergelijke boeten niet voorziet in een regeling van de voorwaarden waaronder het uitstel kan of moet ingetrokken worden en ook niet voorziet in een instantie die over dergelijke intrekking zou moeten beslissen

Indien het hof zelf in dergelijke regeling zou voorzien, zou het hof wetgevend handelen en het principe van de scheiding der machten miskennen. Er kan dan ook in de huidige stand van de wetgeving geen uitstel voor de administratieve boeten worden verleend, terwijl het aan de bevoegde wetgever desgevallend zal behoren om een dergelijke regeling uit te werken met betrekking tot dergelijke boeten.

In ieder geval, en in de veronderstelling dat deze maatregel zou voorzien zijn geweest door de wet, was er, in onderhavig geval, geen reden geweest om een uitstel toe te kennen gelet op de ernst van de feiten.

Het hof behoudt de boete van 200%, terwijl de eerste rechter de boete met de helft had verminderd.

## Opmerkingen

1\. De belastingplichtigen hebben een voorziening in cassatie ingediend.

2\. Inzake het uitstel, verwijst het hof naar het arrest van 3 december 2013 van het hof van beroep te Gent (R.G.C.F., 2014/2, p.169). In dit arrest heeft het hof van beroep te Gent beslist dat het verlenen van uitstel voor een boete in de huidige stand van de wetgeving zou neerkomen op een definitieve kwijtschelding van de boeten, nu de wet voor dergelijke boeten niet voorziet in een regeling van de voorwaarden waaronder het uitstel kan of moet ingetrokken worden en ook niet voorziet in een instantie die over dergelijke intrekking zou moeten beslissen. Indien het hof zelf in dergelijke regeling zou voorzien, zou het hof wetgevend handelen en het principe van de scheiding der machten miskennen. Er kan dan ook in de huidige stand van de wetgeving geen uitstel voor de administratieve boeten worden verleend, terwijl het aan de bevoegde wetgever desgevallend zal behoren om een dergelijke regeling uit te werken met betrekking tot dergelijke boeten.

In diezelfde zin heeft het hof van beroep te Gent ook de twee volgende arresten geveld: Gent, 3 februari 2015, 2014/AR/44, R.G.C.F., 2015/6, p. 479; Gent, 23 september 2014, R.A.B.G., 2015/10, p. 743.

**Tekst van het arrest**

### Tekst van de beslissing

***Het arrest werd enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal***

**Arrêt de la Cour d’appel de Liège**

**dd. 15.03.2016**

**(2013/RG/1709)**

**EN CAUSE DE:**

1\. **L. T. L.**, domiciliée à …, …, 2. **L. S.A.**, dont le siège social est établi à …, …, inscrite à la Banque Carrefour des Entreprises sous le numéro …, parties appelantes, représentées par Maître **H. L.** et Maître **R. O.**, avocat à …, …

**CONTRE:**

1\. **ETAT BELGE, SPF FINANCES**, M. le Directeur régional des Contributions de Liège, domicilié(e) à 4000 LIEGE, rue de Fragnée, 40, partie intimée, représentée par Maître **M. S.** loco Maître **L. B.**, avocats à …, …

Vu les feuilles d'audiences des 16 décembre 2013, 20 avril 2015, 16 février 2016 et de ce jour

APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ :

Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment:

\- en copie conforme le jugement rendu le 3 mai 2010 par le tribunal de première instance de Liège, dont il n'apparaît pas qu'il aurait été signifié;

\- la requête d'appel déposée au greffe le 25 novembre 2013 par **T. L. L.** et la **SA L.**;

\- les conclusions et dossiers des parties ;

L'appel a été interjeté dans les formes et délais légaux, sa recevabilité n'est pas contestée et il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office par la cour; en conséquence, l'appel doit être déclaré recevable;

La présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci-après;

## I- Les faits et l'objet du litige:

I.1.

**T. L. L.**, première appelante, est identifiée à la TVA depuis le 1er novembre 1978 sous le numéro … pour l'exploitation de deux restaurants, le premier situé à …, … et le second à …, …;

En vue du contrôle de l'application de la TVA portant sur la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 1999, les agents de l'ISI se sont rendus aux restaurants susvisés en date des 5 et 6 janvier 1999 ;

De l'examen des données informatiques relatives à l'exploitation du restaurant sis à Liège, l'administration a considéré qu'une partie des opérations à la sortie générées pour la période du 25 octobre 1998 au 5 janvier 1999 n'avait pas été déclarée par l'assujettie et aurait été frauduleusement soustraite à la TVA;

Les constatations ont été dûment consignées dans un procès-verbal de taxation dressé le 5 novembre 2001 (cfr. pièce 3 du dossier administratif) ;

Sur base de ce procès-verbal, une contrainte CTRI … a été décernée par l'inspecteur principal a.i. du bureau de recette de Liège 1, visée et rendue exécutoire en date du 9 novembre 2011, aux termes de laquelle il est réclamé à l'assujettie les sommes suivantes (cfr. pièce 4 du dossier administratif) :

\- … francs belges (… euros) à titre de TVA, à majorer d'un intérêt de 0,8 %par mois de retard à partir du 21 janvier 2000 ;

\- … francs belges (… euros) à titre d'amendes dues en vertu de l'[article 70, §1er du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70), à majorer d'un intérêt moratoire visé par l'[article 91, §4 du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-91);

I.2.

La **SA L.**, seconde appelante, est identifiée à la TVA depuis le 1er juillet 1979 sous le numéro … pour l'exploitation d'un restaurant sis à …, …;

En vue du contrôle de l'application de la TVA portant sur la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 1999, les agents de l'ISI se sont rendus au restaurant susvisé, en date des 5 janvier et 4 novembre 1999;

Lors de ces visites, les fonctionnaires ont effectué une copie du programme informatique (et des données qu'il génère) permettant à l'assujettie de gérer quotidiennement les commandes et recettes réalisées en salle;

De l'examen des données informatiques, l'administration a considéré qu'une partie des opérations à la sortie générées pour la période du 16 juin 1998 au 4 janvier 1999 n'avait pas été déclarée par l'assujettie et aurait été frauduleusement soustraite à la TVA;

Les constatations ont été dûment consignées dans un procès-verbal de taxation dressé le 5 novembre 2001 (cfr. pièce 1 du dossier administratif) ;

Sur base de ce procès-verbal, une contrainte CTRI … a été décernée par l' inspecteur principal a.i. du bureau de recette de Liège 1, visée et rendue exécutoire en date du 9 novembre 2011, aux termes de laquelle il est réclamé à l'assujettie les sommes suivantes (cfr. pièce 2 du dossier administratif) :

\- … francs belges (… euros) à titre de TVA, à majorer d'un intérêt de 0,8 % par mois de retard à partir du 21 janvier 2000;

\- … francs belges (… euros) à titre d'amendes dues en vertu de l'[article 70, § 1er du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70), à majorer d'un intérêt moratoire visé par l'[article 91, §4 du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-91);

Sur base des constatations effectuées par les fonctionnaires de l'Inspection spéciale des impôts, des rectifications en matière d'impôts sur les revenus ont également été établies à charge des appelantes;

I.3.

Par une citation du 24 décembre 2001, les appelantes se sont opposées auxdites contraintes ;

Les appelantes ont également introduit différentes actions contre les cotisations à l'impôt sur les revenus;

Ces actions, connexes, ont été jointes par le tribunal de première instance de Liège conformément à l'article 30 du Code judiciaire;

Par un jugement rendu le 3 mai 2010, le tribunal a annulé les cotisations à l'impôt sur les revenus, mais a validé les contraintes litigieuses établies à charge des appelantes, tout en réduisant le montant de l'amende à 100 % des taxes éludées au lieu de 200%;

Par une requête déposée au greffe de la cour en date du 25 novembre 2013, les appelantes entendent former appel du jugement a quo, uniquement en ce qu'il valide les contraintes susvisées et en ce qu'il réduit les amendes à 100 % ;

Elles sollicitent l'annulation desdites contraintes, la restitution de toute somme qui aurait été indûment perçue par l'Etat belge, augmentée des intérêts moratoires, et très subsidiairement, la réduction de l'amende à 50 % ainsi que l'octroi d'un sursis total ou partiel, pour une durée à déterminer par la cour;

Elles postulent enfin la condamnation de l'Etat belge aux dépens, qu'elles liquident à … euros par instance ;

L'Etat belge sollicite la confirmation du jugement entrepris, en ce qu'il valide les contraintes litigieuses ;

Il forme par ailleurs un appel incident et sollicite la réformation du jugement dont appel en ce qu'il réduit les amendes à 100 % du montant des taxes éludées et entend voir maintenir celles-ci à 200 % du montant de ces taxes ;

Il postule enfin la condamnation des appelantes aux dépens des deux instances, qu'il liquide à la somme de 2 x … euros;

II-**Discussion** :

Il résulte de ce qui précède que le litige dont la cour est saisie est circonscrit aux griefs suivants :

II.1. Quant à la violation des articles [61 et suivants](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-61) du Code TVA.

Les requérantes contestent la régularité des investigations opérées sur place par les agents de l'Inspection spéciale des impôts, au regard des articles [61, §1er](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-61), et [63](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-63) du Code TVA et soutiennent qu'une copie des fichiers informatiques aurait été effectuée d'autorité et sans accord exprès des assujetties, première et deuxième appelantes ;

L'[article 61 du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-61) dispose que :

> *« § 1er. Toute personne est tenue de communiquer, sans déplacement à toute réquisition des agents de l'administration qui a la taxe sur la valeur ajoutée dans ses attributions, les livres et documents qu'elle doit conserver conformément à l'article 60 à l'effet de permettre de vérifier l'exacte perception de la taxe à sa charge ou à la charge de tiers.*
>
> *Si les livres et documents sont tenus établis délivrés reçus ou conservés au moyen d'un système informatisé ces agents ont le droit de se faire communiquer les données enregistrées sur des supports informatiques sous forme lisible et intelligible. Ces agents peuvent également requérir la personne visée à l'alinéa 1er d'effectuer en leur présence et sur son matériel, des copies dans la forme qu'ils souhaitent, de tout ou partie des données précitées, ainsi que les traitements informatiques jugés nécessaires à la vérification de l'exacte perception de la taxe. (... ) »* ;

Il ressort par ailleurs du libellé de l'[article 63 du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-63) que tout assujetti est tenu d'accorder le libre accès des locaux où il exerce son activité, aux fins de permettre aux agents habilités à contrôler l'application de la taxe sur la valeur ajoutée *« de vérifier, au moyen du matériel utilisé et avec l'assistance de la personne requise, la fiabilité des informations données et traitements informatiques, en exigeant notamment la communication de documents spécialement établis en vue de présenter les données enregistrées sur les supports informatiques sous une forme lisible et intelligible »* ;

Il ne résulte nullement des mentions reprises aux procès-verbaux des 5 janvier 1999 et 5 novembre 2001 (cfr. pièces 1, 3 et 6 du dossier administratif) que les agents contrôleurs auraient pris eux-mêmes d'autorité et de leur propre initiative une copie du disque dur de l'ordinateur qui se trouvait dans les établissements exploités par les appelantes; il est en effet stipulé dans lesdits procès-verbaux que les agents contrôleurs ont demandé à l'assujettie ou à sa gérante présente dans les établissements de leur fournir, en leur présence, une copie du disque dur sur leurs supports magnétiques, ce qui ne suscita aucune réaction ou remarque quelconque de la part des intéressées ;

La.circonstance que les fonctionnaires aient pris sur leurs propres supports informatiques une copie du disque dur de l'ordinateur sur lequel les données étaient conservées ne conduit pas à l'illégalité du matériel de preuve obtenu, puisque le fichier dont une copie a été faite, d'ailleurs avec l'autorisation des assujetties, est resté intact et pouvait être utilisé par l'assujetti (cfr. à ce propos, la déclaration de madame **T. L. L.** au pied du procès-verbal du 5 janvier 1999 : *« La soussignée, (...), déclare, après vérification, que les manipulations réalisées sur le système informatique n'ont rien endommagé, ni rien modifié ni effacé.(...)»*);

Les dispositions de l'[art. 61 §1 et 63 du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-61) ont été respectées; de surcroît, les appelantes ne se fondent sur aucune autre disposition légale pour démontrer que la délivrance d'une copie du disque dur, accompagnée du consentement sans réserve de l'assujettie, serait illégale, et ne fait référence à aucune autre disposition légale qui interdirait explicitement cette délivrance;

En tout état de cause, à supposer que la récolte des preuves par l'administration fiscale aurait été irrégulière, *quod non*, la Cour considère leur utilisation doit être considérée comme licite dès lors qu'une telle utilisation ne contrevient ni au principe de bonne administration, ni au droit à un procès équitable, et qu'il n'existe pas de régime de sanction spécifique prévu par la loi (cfr. dans le même sens, [Cass., 22 mai 2015](https://juriel.be/nl/rechtspraak/bewijs-ontvankelijkheid-regelmatigheid-intracommunautaire-levering-cassatie-brussel-2015-05-22-bd5e), *R.G.C.F.*, 2015/6, p. 459: « *behoorlijk bestuur* »).

La législation fiscale ne contient aucune disposition générale qui interdirait l'usage de preuves obtenues irrégulièrement pour l'établissement d'une dette d'impôt, et s'il y a lieu, l'établissement d'un accroissement d'impôt ou d'une amende ;

En effet, ni le Code des impôts sur les revenus 1992, ni le Code de la TVA ne traitent du sort à réserver aux preuves irrégulières (cfr. à ce propos : E. VAN BRUSTEM, « Libres propos sur la loyauté et la nécessité de la preuve », *R.G.C.F.*, 2014, p. 202); à plus forte raison, ces Codes ne prévoient aucune nullité.

Comme c'est le cas en droit pénal, le juge fiscal est autorisé, pour vérifier si ces exigences sont rencontrées, à examiner les critères suivants : le caractère purement formel de l'irrégularité, les conséquences de l'irrégularité sur le droit ou la liberté qui sont protégés par la norme transgressée, le caractère délibéré ou non de l'irrégularité commise par l'administration et la circonstance que la gravité de l'irrégularité est de loin moins grave que l'infraction commise (cfr. Cass., 10 mars 2008, S.07.0073.N, www.cass.be);

En l'espèce, il n'est pas contesté que l'imposition du chiffre d'affaires non déclaré à la TVA repose essentiellement sur des données puisées par les agents contrôleurs sur des supports informatiques appartenant aux appelantes ;

La cour n'aperçoit pas le motif qui justifierait, au regard des critères retenus par la cour de cassation, que l'on écarte les éléments de preuve obtenus pas les agents de l'administration fiscale;

Le moyen, tiré de la violation des articles [61 et suivants](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-61) du Code TVA, n'est par conséquent pas fondé ;

II.2. Quant au caractère arbitraire des taxes litigieuses et de leurs accessoires.

L'administration fiscale a déduit de l'analyse des fichiers informatiques que les appelantes n'ont pas déclaré une partie importante de leur chiffre d'affaires;

L'analyse de ces fichiers informatiques a été consignée dans les procès-verbaux des 5 janvier 1999 et 5 novembre 2001 (cfr. pièces 1, 3 et 6 du dossier administratif), lesquels font foi jusqu'à preuve du contraire, laquelle n'a pas été rapportée en l'espèce;

En ce qui concerne la **SA L.**, première appelante, l'analyse du champ « TICK » du fichier BCAI\_HIS.DBF contenant les données relatives aux recettes réalisées du 16 juin 1998 au 4 janvier 1999 a laissé apparaître que 854 enregistrements ont disparu sur un total de 2.382 pour la période concernée ;

Les agents contrôleurs ont procédé à une nouvelle copie du fichier BCAI\_HIS.DBF de la société en date du 4 novembre 1999 et l'examen de cette copie a révélé que ce fichier ne contenait plus aucune donnée;

En ce qui concerne madame **T. L. L.**, seconde appelante, l'analyse du champ «TICK » du fichier BCAI\_HIS.DBF contenant les données relatives aux recettes réalisées du 25 octobre 1998 au 5 janvier 1999 a laissé apparaître que 1.024 enregistrements ont disparu sur un total de 2.624 pour la période concernée;

Les agents contrôleurs ont réalisé une nouvelle copie du programme le 8 octobre 1999 au restaurant de Liège et l'analyse de cette copie a fait apparaître« TICK » qui lui, était complètement vide ; cette démarche a été réitérée le 21 juin 2001 et l'examen de cette copie a cette fois révélé que les fichiers ne contenaient plus aucune donnée ;

Toute suppression involontaire ou accidentelle doit être écartée dès lors qu'une correspondance parfaite est établie entre les montants repris dans le champ « chiffre d'affaires »du fichier BCAI\_HIS.DBF et le montant global inscrit quotidiennement dans le journal des recettes, et ce, même plusieurs mois plus tard ;

Les appelantes allèguent par ailleurs qu'elles ignorent tout du fonctionnement interne du fichier litigieux et que, eu égard aux manipulations externes et à l'intervention de la **SA G.**, les ruptures de séquences constatées ne peuvent lui être imputables ;

A cette fin, elles font état d'un courrier de la société **G.** adressé à la seconde appelante en date du 2 mai 2001 selon lesquelles le fichier contenant les données enregistrées découvert lors du contrôle effectué le 5 janvier 1999 trouverait son origine dans des tests de simulation réalisés par la société **G.** afin de contrôler la performance de son programme informatique en vue du passage à l'an 2000 (cfr. pièce 9 du dossier administratif);

Ces affirmations manquent de crédibilité dès lors qu'il est précisé par la société **G.** dans son courrier précité que les fichiers analysés par l'administration *« ont effectivement la même structure que ceux que nous avions créés pour nos tests et simulations ...»*, mais que la firme *«alimentait ces fichiers de simulation seulement* *après les clôtures de journées* *car nous ne pouvions lancer nos exécutions de simulations et de tests que quand ces dernières n'interféraient pas avec le travail de vos garçons de salle .... »* (c'est la cour qui souligne);

A cet égard, la cour constate, à l'instar de l'administration, que, d'une part, la recette déclarée par l'assujettie correspond aux indications reprises dans le fichier informatique et que, d'autre part, les séquences manquantes sont systématiquement dénombrées pendant les heures d'ouverture du restaurant et qu'il est peu probable que des personnes étrangères au personnel aient la possibilité d'intervenir sur le programme durant ces mêmes heures;

Les appelantes estiment par ailleurs que le raisonnement de l'administration fiscale procèderait d'une cascade prohibée de présomptions, les interruptions de séquence constatées par l'administration ne pouvant être assimilées à une dissimulation d'opérations taxables dans son chef: en présumant que tout enregistrement manquant impliquait l'existence d'une opération similaire faisant l'objet des lignes apparentes, l'administration aurait reconstitué de manière arbitraire le chiffre d'affaire occulte en multipliant le nombre de ruptures de séquences constatées par le chiffre d'affaires moyen résultant des lignes apparentes et déclaré par les assujetties (cfr. pages 16 et 17 de leurs conclusions de synthèse) ;

Pour administrer la preuve de l'existence d'un chiffre d'affaire non déclaré, l'administration fiscale peut notamment avoir recours aux présomptions de l'homme, l'[article 59 du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) précisant à ce propos que *« l'administration est autorisée à prouver selon les règles et par tous les moyens de droit commun, témoins et présomptions compris, à l'exception du serinent, et, en outre, par les procès-verbaux des agents du Ministère des Finances, toute contravention aux dispositions du présent Code ou prises pour son exécution de même que tout fait quelconque qui établit ou qui concourt à établir la débition de la taxe ou d'une amende »*;

Il résulte des constatations des agents contrôleurs que les comptabilités des appelantes comporte de graves lacunes (cfr. pièces 1, 3 et 6 du dossier administratif) :

\- les données du fichier informatique BCAI\_HIS.DBF tenu par la **SA L.**, qui devaient impérativement être conservées durant une période d'au moins 10 ans en vertu de l'[article 60, §1er du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-60), ont disparu, à l'exception de celles comprises dans la période du 16 juin 1998 au 4 janvier 1999 ;

\- les données du fichier informatique BCAI\_HIS.DBF tenu par madame **T. L. L.**, qui devaient impérativement être conservées durant une période d'au moins 10 ans en vertu de l'[article 60, §1er du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-60), ont disparu, à l'exception de celles comprises dans la période du 25 octobre 1998 au 5 janvier 1999 ;

\- pour les repas consommés sur place et soumis au taux de 21 %, aucun double des notes générées par le système informatique et imprimées à la demande du client comme justificatif détaillé de sa commande n'a été établi ou conservé pour la période contrôlée ;

\- pour les recettes générées par les plats à emporter et soumis au taux de 6 %, madame **T. L. L.** reconnaît ne pas avoir conservé de pièce justificative confirmant la véracité de l'inscription journalière dans le journal des recettes ;

Ces lacunes ne permettent pas un contrôle de l'ensemble des opérations réalisées par l'entreprise et la comptabilité ne peut en conséquence, faute de sincérité et de fiabilité, être tenue pour probante;

Dans ces circonstances, c'est à bon droit que l'administration fiscale a, conformément au prescrit de l'[article 59 du Code TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59), recouru au moyen de preuve que constituent les présomptions de l'homme pour reconstituer le chiffre d'affaires afférent à la période du 16 juin 1998 au 4 janvier 1999 en ce qui concerne la première appelante et à la période du 25 octobre 1998 au 5 janvier 1999 en ce qui concerne la seconde appelante;

Cependant, pour être admises, de telles présomptions doivent être graves, précises, concordantes et basées sur des faits connus (Code civil art 1349 et 1353);

La présomption utilisée par l'administration fiscale consiste à considérer que les recettes provenant des enregistrements manquants, faits connus et non contestés, peuvent être estimées sur base de la moyenne des recettes constatées figurant dans le champ chiffre d'affaires du fichier BCAI\_HIS.DBF et dont le montant est inscrit quotidiennement dans le journal des recettes (au taux de 21 %), tenu manuellement dans le livre prévu à cet effet et qui font, au surplus, l'objet de la délivrance d'une souche TVA;

En procédant de la sorte, et qui plus est, uniquement pour la courte période où les données informatiques sont disponibles alors que la période sur laquelle portait initialement le contrôle de la correcte application de la taxe sur la valeur ajoutée, s'étendait du 1er janvier 1998 au 31 décembre 1999, l'administration a fait preuve de modération; sa taxation n'apparaît dès lors en aucune manière arbitraire; .

II.3. Quant aux amendes

L'administration fiscale a appliqué pour les taxes dues sur les opérations à la sortie, les amendes proportionnelles prévues par l'[article 70, § 1er du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) qui s'élèvent à deux fois la taxe éludée et elle n'a pas réduit ces amendes en application de l'[article 1er de l'arrêté royal n°41](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-41-januari-vaststelling-bedrag-proportionele-fiscale-d48c#ar41-art1) selon lequel *"l'échelle de réduction prévue aux tableau A à J de l'annexe au présent arrêté n'est pas applicable en cas d'infractions commises dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder la taxe"*;

Les appelantes ne cherchent pas à contester l'existence d'une intention d'éluder l'impôt, laquelle est manifeste en l'espèce, mais sollicitent la réduction des amendes de 200 % ou, à titre subsidiaire, l'octroi du sursis;

Les amendes infligées ont un caractère pénal et le juge exerce un contrôle qui doit lui permettre de vérifier si la décision est justifiée en fait et en droit et si elle respecte l'ensemble des dispositions législatives et des principes généraux qui s'imposent à l'administration, parmi lesquels le principe de proportionnalité (cfr. Cass., 24 janvier 2002, www.cass.be);

Ce contrôle doit notamment permettre au juge d'examiner si la sanction n'est pas disproportionnée par rapport à l'infraction, de sorte que le juge peut examiner si l'administration pouvait raisonnablement infliger une sanction d'une telle importance et ce, aussi dans les cas où l'administration ne dispose d'aucun pouvoir de modération en la matière (cfr. Cass., 13 février 2009, rôle n° F.06.0107.N, www.cass.be);

Le juge peut spécialement avoir égard à la gravité de l'infraction, au taux des sanctions précédemment infligées et à la manière dont il a été statué dans des causes similaires, mais il doit tenir compte à cet égard de la mesure dans laquelle l'administration elle-même était liée par rapport à la sanction et ce droit de contrôle n'implique pas que, sur la base d'une appréciation subjective de ce qu'il considère comme raisonnable, le juge puisse remettre ou réduire des amendes pour de simples motifs d'opportunité et à l'encontre des règles légales (cfr. Cass., 8 avril 2011, [F.10.0033.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/fiscale-geldboeten-controle-rechter-volle-cassatie-brussel-2011-04-08-949f) ; Cass., 11 mars 2011, [F.10.0020.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2011-03-11-03ab) ; [Cass., 16 février 2007](https://juriel.be/nl/rechtspraak/volle-rechtsmacht-cassatie-brussel-2007-02-16-777a), C040390N.; cfr. également Cass., 20 mai 2011, F.10.0074.N, www.cass.be);

L'on se trouve en l'espèce en présence d'une fraude caractérisée à la TVA, au vu des constatations consignées dans les procès-verbaux, lesquels constituent des éléments graves, précis et concordants, la suppression par la manipulation répétée de nombreuses données informatiques en vue d'occulter un chiffre d'affaires non déclaré constituant une infraction parmi les plus graves qui soit;

Aussi, la cour considère-t-elle que l'application d'une amende de 200 % à de tels faits n'est pas disproportionnée; .

Les intimés sollicitent par ailleurs en vain l'octroi du sursis devant la cour de céans en exécution de l'arrêt de la Cour constitutionnelle des 21 février 2013 (C. Const., 21 février 2013, arrêt 13/2013) et celui de la Cour de Cassation rendu à sa suite le 20 juin 2013 (Cass., 20 juin.2013, [F.11.0007.F](https://juriel.be/nl/rechtspraak/rechter-toepassing-maakt-artikel-70-cassatie-brussel-2013-06-20-c78a), www.cass.be);

L'arrêt de la Cour constitutionnelle précité a été rendu sur question préjudicielle et a considéré que 70, § 2 du Code TVA viole les articles 10 et 11 de la Constitution, lus en combinaison avec l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme, en ce qu'il ne permet pas au tribunal de première instance d'assortir d'un sursis l'amende prévue par cette disposition;

Cependant, l'octroi du sursis pour l'amende infligée reviendrait en l'état actuel de la législation à une exonération définitive de l'amende, dès lors que la loi ne prévoit pas les conditions qui permettraient le retrait du bénéfice du sursis ni l'instance qui devrait décider d'un éventuel retrait;

Si la cour devait pallier elle-même l'absence de régime légal, elle ferait œuvre législative et, partant, violerait le principe de la séparation des pouvoirs. En l'état actuel de la législation, le bénéfice du sursis ne peut dès lors être octroyé ; il incombe au législateur d'élaborer le régime légal de sursis applicable à ces amendes (cfr. dans le même sens : Gand, 3 décembre 2013, *R.G.C.F.*, 2014/2, p. 169);

En tout état de cause, et à supposer que cette mesure avait été prévue par la loi, il n'y aurait pas lieu d'appliquer un sursis aux appelantes en raison de la gravité des infractions constatées;

Dans ces circonstances, les amendes infligées doivent être maintenues;

### Beschikkend gedeelte

## PAR CES MOTIFS :

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935, la cour, statuant contradictoirement, arrête que:

1\. L'appel principal des appelantes est recevable, en ce qu'il en ce qu'il valide les contraintes litigieuses, mais il n'est pas fondé.

2\. L'appel incident de l'Etat belge est recevable et fondé.

3\. les contraintes entreprises n° CTRI … et CTRI …, visées et rendues exécutoires le 9 novembre 2011 sont validées.

4\. Les appelants au principal sont condamnés solidairement aux dépens d'instance et d'appel, liquidés dans le chef de l'Etat belge à la somme de … euros (2 x …).

Ainsi jugé et délibéré par la VINGT-DEUXIEME chambre de la cour d'appel de Liège, où siégeait le conseiller f.f. de président **I. D.** comme juge unique et prononcé en audience publique du **15 mars 2016** par le conseiller f.f. de président **I. D.**, avec l'assistance du greffier **O. T.**

Signatures

## Aangehaalde teksten

7

[WBTW art. 61](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-61) 5 voorkomens

[WBTW art. 70](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) 4 voorkomens

[WBTW art. 59](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) 2 voorkomens

[WBTW art. 60](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-60) 2 voorkomens

[WBTW art. 63](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-63) 2 voorkomens

[WBTW art. 91](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-91) 2 voorkomens

[KB nr. 41 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-41-januari-vaststelling-bedrag-proportionele-fiscale-d48c) 1 voorkomen

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