--- title: "Tegenprestatie, maatstaf van heffing · Hof van beroep te Gent, 24 oktober 2023" description: "Het hof van beroep te Gent bevestigt het vonnis en kent aan de Belgische Staat een rechtsplegingsvergoeding van 7.500 euro toe." url: "https://juriel.be/nl/rechtspraak/ruil-tegenprestatie-maatstaf-heffing-normale-hof-van-beroep-gent-2023-10-24-59b1" lang: "nl" --- # Tegenprestatie, maatstaf van heffing, normale waarde **Rechtscollege** Hof van beroep **Zetel** Gent **Datum** 24 oktober 2023 ## Procesverloop 2 stappen · 2 jaar 3 maanden 1. Weergegeven beslissing Hof van beroep te Gent 24.10.2023 2. [Beslissing in cassatie Hof van Cassatie van België 12.02.2026](https://juriel.be/nl/rechtspraak/dienst-bedoeld-in-btw-wetboek-cassatie-brussel-2026-02-12-c871) ## Over het document **Verzameling** Belgische rechtspraak **Taal van de tekst** Nederlands **Strekking volgens de FOD** gunstig voor de Belgische Staat ## Tekst 208 paragrafen ### Fiche van de FOD Financiën Arrest van het Hof van beroep te Gent d.d. 24.10.2023 WF 804-15-20/011641 \[Gunstig voor de Belgische Staat\] *Belasting over de toegevoegde waarde – ruil – tegenprestatie – maatstaf van heffing – normale waarde* ## Wettelijke bepalingen [Artikel 26, § 1, 32](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26) en [33, § 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33) WBTW ## Samenvatting ## 1. Feiten en voorgaande procedure De belastingplichtige richt op gronden van derden appartementsgebouwen op. Zij beschikt hierbij over een recht van opstal voor deze gronden. Zij verkoopt de constructies met toepassing van btw. De grondeigenaar verkoopt de grondaandelen met vrijstelling van btw op grond van [artikel 44, § 3, 1° WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). De publiciteitskosten/reclamediensten in verband met de projecten (grond en constructies) en de commissielonen van de makelaars die tussenkomen bij de verkoop van de projecten worden volledig gefactureerd aan de belastingplichtige. Aan bepaalde derde grondeigenaars worden door tegenpartij publiciteitskosten gefactureerd ten belope van 250,00 euro per verkoopakte. Het voeren van publiciteit is echter maar een deel van de prestaties die de belastingplichtige voor de grondeigenaar verricht heeft. Ze is ook tussengekomen bij het informeren van (potentiële) kopers en bij de verkoop van de grondaandelen. Ze heeft daarvoor onder meer beroep gedaan op externe personen, die aan haar commissielonen aangerekend hebben. De grondeigenaar verleent aan de belastingplichtige een toelating tot bouwen met afstand van recht van natrekking. Anderzijds handelt tegenpartij als makelaar voor de grondeigenaar. De administratie besloot dat er sprake is van wederkerige prestaties. Deze inbreuk werd opgenomen in een proces-verbaal op 20 november 2019. Om de waarde van de door de belastingplichtige verrichte prestaties te bepalen werd de volgende berekenmethode gehanteerd: de toepassing van een breuk met in de teller de verkoopprijs van de grond en in de noemer de verkoopprijs van de grond vermeerderd met de verkoopprijs van de constructies. Het resultaat van deze breuk is het percentage of aandeel van de verkoopprijs van de gronden in de verkoopprijs van het geheel (grond en constructies). Het bedrag van de door derden aan de belastingplichtige gefactureerde publiciteits- en makelaarskosten werd vervolgens vermenigvuldigd met dit percentage om tot de maatstaf van heffing te komen. De belastingplichtige legde op de griffie van de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, een fiscaal verzoekschrift neer. In het vonnis werd haar vordering afgewezen als ongegrond. ## 2. Het arrest Het arrest besluit dat er tussen de belastingplichtige en de grondeigenaars een contractuele rechtsbetrekking bestaat, in het kader waarvan onmiskenbaar over en weer opeenvolgende prestaties worden uitgewisseld. Er is sprake van een onlosmakelijk en rechtstreeks samenhangend geheel van handelingen, waarbij de kosten van publiciteit en commissie niet alleen hun oorsprong vinden in de verkoop van de constructies en de grond maar ook in de toelating tot bouwen die aan de belastingplichtige verleend werd. Het hof acht het vermoeden dat het aandeel waarin de grondeigenaars wensten te participeren in de kosten inzake publiciteit en verkoopsbemiddeling overeenstemt met het aandeel van de verkoopprijs van de grond in de totale verkoopprijs, logisch, redelijk en bewijskrachtig. De administratie kon, op basis van de voorliggende, vaststaande gegevens tot dit besluit komen. Bijgevolg is de door de belastingadministratie gehanteerde berekeningsmethode om de maatstaf van heffing voor de btw te bepalen van de door de belastingplichtige voor de grondeigenaars verrichte prestaties, rechtsgeldig en niet aangetast door willekeur. Het hof ziet in dit concrete geval geen reden om de opgelegde geldboete te verminderen. ## Opmerking Tegenpartij heeft cassatieberoep ingesteld. **Tekst van het arrest** ### Tekst van de beslissing **Hof van beroep Gent, vijfde kamer** Arrest van 24/10/2023 Rol: 2022/AR/874 In de zaak van: **V. B. NV,** ON 04...45, met zetel te ..., *appellante,* *hebbende als raadsman mr. L. T., advocaat te ...* tegen **BELGISCHE STAAT / FEDERALE OVERHEIDSDIENST FINANCIËN,** ON 0308.357.159, Minister van Financiën, met kabinet te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, vertegenwoordigd door de Adviseur-Generaal - Directeur Centrum Grote Ondernemingen Brugge, met burelen te 8000 BRUGGE, G. Vincke Dujardinstraat 4, *geïntimeerde,* *hebbende als raadsman mr. L. G., advocaat te ...* wijst het hof het volgend arrest: ## 1. De procedure voor het hof Bij verzoekschrift van 12 mei 2022 heeft de appellante hoger beroep ingesteld tegen het vonnis dat door de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, tiende kamer, op 28 februari 2022 werd uitgesproken in de zaak met rolnummer 20/1523/A, waarvan niet blijkt dat het zou zijn betekend. De zaak werd behandeld in de openbare terechtzitting van 19 september 2023, waarna het debat werd gesloten. Het hof nam vervolgens de zaak in beraad. Het hof heeft de Nederlandse taal gebruikt in overeenstemming met de wet van 15 juni 1935 op het taalgebruik in gerechtszaken. ## 2. De relevante feiten en de voorafgaande procedure De appellante is als btw-plichtige onder meer geregistreerd voor activiteiten van algemene bouw van residentiële gebouwen, ontwikkeling van residentiële bouwprojecten en handel in eigen onroerend goed. Bij de appellante vond een controle plaats op de toepassing van de btw-reglementering voor de periode van 1 januari 2016 tot en met 31 december 2017. Deze controle leidde tot de opmaak van een proces-verbaal van regularisatie ten laste van de appellante op 20 november 2019. Daarin deed de btw-administratie volgende vaststellingen: \- de appellante richt appartementsgebouwen op gronden die eigendom zijn van V. R. E. nv of van derden; blijkens verklaring van de belastingplichtige en de basisaktes van verschillende projecten wordt voor elk vastgoedproject door V. R. E. nv of door derden een recht van opstal aan de appellante toegekend dan wel afstand gedaan van het recht van natrekking; \- de constructies en de grondaandelen die bij deze constructie horen, worden in één notariële akte verkocht, waarbij de appellante de constructies verkoopt met toepassing van de btw en V. R. E. nv of een derde-grondeigenaar de grondaandelen verkoopt met vrijstelling van de btw op grond van [artikel 44, §3, 1° WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44); de appellante heeft een recht van aftrek van de btw toegepast van de handelingen die een rechtstreeks verband hebben met de constructies; V. R. E. nv heeft geen recht van aftrek van de btw toegepast van de handelingen die een rechtstreeks verband hebben met de verkoop van de grond; \- de publiciteitskosten/reclamediensten in verband met de projecten (grond en constructies) en de commissielonen van de makelaars die tussenkomen bij de verkoop van de projecten worden volledig gefactureerd aan de appellante; de appellante trekt de btw geheven van deze kosten volledig af; de appellante heeft voor 2016 en 2017 aan V. R. E. nv prestaties inzake publiciteit gefactureerd ten bedrage van 250,00 EUR per verkoopakte. De belastingadministratie leidde uit deze vaststellingen af dat er sprake was van wederkerige prestaties, waarbij de grondeigenaar enerzijds aan de appellante de toelating tot bouwen met afstand van het recht van natrekking verleende en de appellante anderzijds als makelaar voor de grondeigenaar handelde. De grondeigenaar zou aldus voor het verlenen van de toelating tot bouwen en de afstand van het recht van natrekking een vergoeding verkregen hebben bestaande uit de diensten van publiciteit en tussenkomst bij de verkoop van de grond. Bijgevolg zou de appellante een factuur moeten uitreiken aan de grondeigenaar voor deze prestaties. Met toepassing van de artikelen [26](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26), [32](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) en [33, §3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33) WBTW werd de waarde van de door de appellante geleverde prestatie door de administratie bepaald aan de hand van de door de appellante gedane uitgaven met betrekking tot publiciteit en verkoopsbemiddeling die volgens de administratie deels betrekking hadden op de verkoop van grondaandelen en deels op de verkoop van de constructies. Om de waarde van de door de appellante verrichte prestaties te bepalen werd een breuk in aanmerking genomen met in de teller de verkoopprijs van de grond en in de noemer de verkoopprijs van de grond vermeerderd met de verkoopprijs van de constructies. De aan de appellante gefactureerde kosten van publiciteit en commissies werden vervolgens vermenigvuldigd met die breuk. De verschuldigde, nog te betalen btw werd zodoende berekend op 126.734,24 EUR. Een proportionele, afgeronde geldboete van 25.340,00 EUR (20%) werd toegepast. Samengevat werden in het proces-verbaal van regularisatie de volgende bedragen verschuldigd verklaard: als btw: 126.734,24 EUR als verminderde proportionele geldboete: 25.340,00 EUR als interesten over de verschuldigde btw: vanaf 21 januari 2018 De btw-schuld werd vastgesteld onder het RCIV-schuldnummer 50...71 en aan de appellante betekend. Bij verzoekschrift van 23 juni 2020 stelde de appellante haar vordering in bij de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, ter bestrijding van de voornoemde belastingschuld. De eerste rechter oordeelde in zijn vonnis van 28 februari 2022 dat de prestaties van de appellante onlosmakelijk verbonden waren met het verkregen recht van opstal op de gronden. Bijgevolg was de btw-navordering terecht en werd de vordering van de appellante ontvankelijk maar ongegrond verklaard, met veroordeling van de appellante tot de gedingkosten die aan de zijde van de Belgische Staat begroot werden op 0,00 EUR. Het is tegen dat vonnis dat de appellante hoger beroep heeft ingesteld. ## 3. De vorderingen van de partijen ### 3.1. De vordering van de appellante De appellante vraagt in hoger beroep aan het hof om: *-* *Het hoger beroep van appellante ontvankelijk en gegrond te verklaren en het bestreden vonnis van de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge dd. 28 februari 2022 (AR nr. 20/1523/A) te vernietigen;* *-* *De vernietiging en terugbetaling, meer de interesten, van de BTW-schuld die voortvloeit uit een proces-verbaal dd. 20 november 2019, overgemaakt aan appellante bij schrijven van dezelfde datum (stuk 1), te bevelen, en ter zake waarvan dd. 10 december 2019 een betaalbericht werd verstuurd (stuk 2), waaruit blijkt dat de BTW-schuld gekend is onder het artikelnummer 50...71, te bevelen;* *-* *In ondergeschikte orde, de vernietiging en de terugbetaling, meer de interesten te willen bevelen van de voormelde BTW-schuld in de mate dat een proportionele administratieve geldboete werd opgelegd;* *-* *Geïntimeerde te veroordelen tot de rechtsplegingsvergoeding begroot op 6.500,00 EUR voor de eerste aanleg en 7.500,00 EUR voor onderhavige aanleg, onder voorbehoud van indexatie, en de bijdrage voor het fonds van juridische tweedelijnsbijstand begroot op 42,00 EUR.* ### 3.2. De vordering van de geïntimeerde De geïntimeerde vraagt in hoger beroep aan het hof om: *-* *Het hoger beroep ongegrond te verklaren;* *-* *Het bestreden vonnis te bevestigen en de bestreden aanslag te bevestigen; Appellante tot alle kosten van de rechtspleging te veroordelen, begroot op de rechtsplegingvergoeding van 7.000,00 euro voor de procedure in hoger beroep;* ## 4. De betwistingen en de beoordeling ervan 4.1. Over het middel in hoofdorde van de appellante: de kosten van publiciteit en commissie vormen geen tegenprestatie voor het toekennen van een recht tot bouwen ### 4.1.1. Rechtskader en standpunten van de partijen 4.1.1.1. De taxatie van de Belgische Staat vertrekt van het uitgangspunt dat de door de appellante gedragen publiciteitskosten en makelaarscommissies handelingen betreffen die ten aanzien van de grondeigenaars gesteld werden onder bezwarende titel in de zin van [artikel 2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2). Met name zouden die handelingen de tegenprestatie vormen voor het bekomen van de toelating tot bouwen, kader waarin ook het ontvangen door de appellante van een voorschot vanwege de kopers voor rekening van de grondeigenaars en de betaling van 250,00 EUR per verkoopakte door nv V. R. E. aan de appellante te situeren zouden zijn. Immers, enkel wanneer de appellante deze kosten en commissies heeft gedragen ter vergoeding van een door grondeigenaars aan haar verstrekte (tegen)prestatie in het kader van een transactie onder bezwarende titel, vallen deze binnen de werkingssfeer van de toepassing van de btw-wetgeving en kon de btw ervan nagevorderd worden. De appellante betwist het uitgangspunt van de Belgische Staat. Zij betoogt dat het feit dat zij kosten van publiciteit en commissies draagt met betrekking tot de verkoop van haar gebouwen geen tegensprestatie vormt voor de toelating tot bouwen vanwege de grondeigenaars. Het verband dat de Belgische Staat tussen beide legt, is volgens haar artificieel, waardoor [artikel 2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2) geschonden wordt. 4.1.1.2. Volgens [artikel 2, eerste lid WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2) zijn de leveringen van goederen en de diensten die door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, aan de belasting onderworpen wanneer ze in België plaatsvinden. Blijkens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie is voor de kwalificatie van een handeling als een handeling onder bezwarende titel voor btw-doeleinden alleen vereist dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen de goederenlevering of de dienstverrichting en een daadwerkelijk door de belastingplichtige ontvangen tegenprestatie. Van een dergelijk rechtstreeks verband is sprake wanneer tussen de verrichter en de ontvanger een rechtsbetrekking bestaat in het kader waarvan over en weer prestaties worden uitgewisseld, en wanneer de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt van de voor de ontvanger verleende individualiseerbare dienst verricht in het kader van dergelijke rechtsbetrekking. Er is sprake van een rechtstreeks verband wanneer twee prestaties van elkaar afhankelijk zijn in die zin dat de ene prestatie enkel wordt verricht op voorwaarde dat de andere prestatie ook wordt verricht en omgekeerd. De tegenprestatie voor een goederenlevering kan bestaan in een dienstverrichting en er de maatstaf van heffing van zijn, op voorwaarde dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen de goederenlevering en de dienstverrichting en de waarde van die laatste in geld kan worden uitgedrukt. Hetzelfde geldt wanneer een dienst in ruil voor een andere dienst wordt verricht, voor zover is voldaan aan diezelfde voorwaarden (zie o.a. HvJ 16 september 2020, M. H.-l. AG, [C-528/19](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-528-19-arrest), randnrs. 43-44; HvJ 5 juli 2018, M. Ltd., [C-544/16](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-544-16-arrest); HvJ 11 maart 2020, S. D. V. SpA, [C-94/19](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-94-19-arrest)). Het feit dat een economische handeling wordt verricht tegen een prijs die hoger of lager is dan de kostprijs en dus tegen een hogere of lagere prijs dan de normale marktprijs, is daarentegen niet relevant voor de kwalificatie van een handeling als handeling onder bezwarende titel, aangezien een dergelijke omstandigheid niet kan afdoen aan het rechtstreekse verband tussen de verrichte of te verrichten diensten en de ontvangen of te ontvangen tegenprestatie waarvan het bedrag vooraf volgens duidelijk afgebakende criteria wordt bepaald. 4.1.1.3. De appellante betoogt dat niet voldaan is aan de vereisten gesteld in bovenstaande rechtspraak. Volgens haar vinden de kosten die zij draagt inzake publiciteit en commissies hun oorzaak immers in het feit dat de appellante haar opstallen dient te verkopen en niet in het voordeel dat de grondeigenaars daarvan genieten of in de afstand van het recht op natrekking. Op geen enkele manier zou de belastingadministratie aannemelijk maken dat de gemaakte kosten een tegenprestatie vormen voor de toelating tot bouwen. Uit geen enkel element zou blijken dat er enkel aan het recht op natrekking wordt verzaakt *omdat* de appellante kosten inzake publiciteit en commissies van makelaars draagt om de appartementen te kunnen verkopen. Evenmin zou uit enig element blijken dat de appellante deze uitgaven *uitsluitend* als tegenprestatie voor de verzaking aan het recht op natrekking zou dragen. Dat derden mee kunnen genieten van de kosten die zij maakt, zou niet relevant zijn, precies omdat de gedane uitgaven, zoals zij stelt, niet de tegenwaarde uitmaken voor de mogelijkheid tot bouwen op de gronden. Ook zou het individualiseerbare element in de uitgaven voor publiciteit en in de commissies ten behoeve van de grondeigenaars onvoldoende duidelijk zijn, hetgeen bijkomend de kwalificatie als handeling onder bezwarende titel in de zin van [artikel 2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2) in de weg zou staan. De appellante put, bij wijze van analogie, argumenten uit de rechtspraak van het Hof van Justitie in verband met de draagwijdte van het recht op aftrek, met name uit het arrest V. A. van 1 oktober 2020 (zie HvJ 1 oktober 2020, V. a. bvba, [C­405/19](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-405-19-arrest)). Zij benadrukt met verwijzing naar deze rechtspraak dat de Belgische Staat de uitoefening van haar recht op aftrek met betrekking tot de gemaakte makelaars- en publiciteitskosten niet in vraag stelt. Dit is volgens de appellante een correcte zienswijze, aangezien deze kosten slechts betrekking hebben op de verkoop van haar eigen appartementen, niet verder gaan dan noodzakelijk om deze appartement te kunnen verkopen, slechts ondergeschikt ten goede komen aan de grondeigenaars en alleszins niet toewijsbaar zijn aan de verkoop van de grondaandelen door de grondeigenaars. Volgens de appellante impliceert deze rechtspraak ook dat het rechtstreekse en onmiddellijke verband tussen de door haar gemaakte makelaars- en publiciteitskosten enerzijds en haar eigen economische activiteiten anderzijds — verband dat dus niet betwist zou zijn, vermits de Belgische Staat haar recht op aftrek niet betwist — of tussen de door haar gemaakte makelaars- en publiciteitskosten enerzijds en de verkoop van appartementen anderzijds, op zich reeds uitsluit dat dergelijk verband ook nog eens bestaat tussen de door haar gemaakte makelaars- en publiciteitskosten enerzijds en de afstand van het recht op natrekking vanwege de grondeigenaars anderzijds, omdat het ene het andere zou uitsluiten. Bijgevolg kan er volgens haar in de verhouding grondeigenaar-projectontwikkelaar geen sprake zijn van een belastbare dienstverlening. Daarnaast zou ook het gebrek aan toewijsbaarheid van de publiciteits- en makelaarskosten aan de afstand van het recht op natrekking tot gevolg hebben dat het rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de gemaakte kosten en haar eigen economische activiteit niet doorbroken wordt. De appellante past tot slot de leer van het arrest van het Hof van Justitie van 16 september 2020 (M. H.-l. AG, [C-528/19](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-528-19-arrest)) toe op haar eigen situatie, waarbij zij stelt dat de door haar gemaakte publiciteits- en makelaarskosten een *conditio sine qua non* zijn voor de verkoop van haar appartementen en geen tegenprestatie voor de afstand van het recht van natrekking. 4.1.1.4. De geïntimeerde wijst erop dat de grondeigenaar de appellante een toelating tot bouwen heeft verstrekt en (in bepaalde gevallen) een vergoeding van 250,00 EUR per verkoopakte heeft betaald, terwijl de appellante voor de grondeigenaar een koper heeft aangebracht en daarmee samenhangende handelingen heeft verricht; door de verkoop van de constructies en tegelijkertijd de grondaandelen is de makelaar of lasthebber ook opgetreden voor de grondeigenaar. De geïntimeerde wijst er ook op dat de grondaandelen en constructies samen te koop werden aangeboden, dat de constructies niet verkocht konden worden zonder grondaandelen, dat de grondeigenaar de grondaandelen telkens verkocht aan een koper die de appellante aanbracht en dat de appellante voor het verrichten van die prestaties onder meer kosten van publiciteit gemaakt had en zelf een beroep had gedaan op makelaars of tussenpersonen. Voor de geïntimeerde hangen de prestaties van de appellante onlosmakelijk en rechtstreeks samen met het recht van opstal en vinden de publiciteits- en makelaarskosten hun oorsprong niet alleen in de verkoop van de constructies, maar ook in het recht van opstal dat haar werd verleend. Zonder dat recht van opstal zou het voor de appellante immers niet mogelijk geweest zijn om constructies op de gronden op te richten en te verkopen en zou zij de betrokken kosten niet gemaakt hebben. Hij stelt dat de grondeigenaar heeft verzaakt aan het recht van natrekking of het recht van opstal heeft verleend, uitsluitend met het oog op de gezamenlijke verkoop van de grond en constructies, handelingen waarmee de appellante zich heeft belast en waarbij de grondeigenaar — die in de gecontroleerde periode, op uitzondering van één project na de verbonden vennootschap V. R. E. nv is — zelf geen koper zoekt voor de verkoop van de grondaandelen. Wanneer de appellante handelingen verricht of laat verrichten om de constructies te verkopen doet zij dat volgens de geïntimeerde ook om de bijhorende grondaandelen te verkopen en zou zij aldus prestaties verrichten voor de grondeigenaar. De geïntimeerde bevestigt — verwijzend naar het voornoemde arrest V. van het Hof van Justitie van 1 oktober 2020 — dat het recht op aftrek van de appellante in voorliggend geval niet ter discussie staat, maar wijst erop dat het arrest aangeeft dat in bepaalde omstandigheden de gemaakte kosten deels bestemd zijn om de economische activiteit van de grondeigenaar te ondersteunen en daarom onder een of andere vorm terugbetaald (kunnen) worden. Indien de kosten zowel ten behoeve van de activiteit van de belastingplichtige als ten behoeve van de activiteit van de derde gemaakt worden, dan zou het recht op aftrek in hoofde van de belastingplichtige beperkt worden. Volgens de geïntimeerde belet het feit dat er een verband bestaat tussen de publiciteits- en makelaarskosten enerzijds en de activiteit van de appellante anderzijds niet dat die kosten evenzeer de tegenprestatie uitmaken voor handelingen die de grondeigenaar ten gunste van de appellante gemaakt heeft. Dit zou niet tot gevolg hebben dat de band tussen kosten en de activiteit van de appellante volledig doorbroken wordt. Wat betreft het arrest van 16 september 2020 inzake M. H.-I. AG ([C-528/19](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-528-19-arrest)) wijst de geïntimeerde op het wezenlijke verschil met de voorliggende casus. Niet alleen was de vergunning eenzijdig verleend door de regionale overheid, maar ook had de gemeente geen tegenprestatie verricht voor de aanpassingswerken aan de weg die kaderden in een verplichting opgelegd door de regionale overheid die de exploitatievergunning had verleend. ### 4.1.2. Beoordeling 4.1.2.1. Uit de gegevens van het dossier blijkt dat de appellante grootschalige residentiële constructies optrekt op gronden van derde grondeigenaars die haar daartoe de toelating geven, door haar een recht van opstal te verlenen of in haar voordeel te verzaken aan een recht van natrekking. Dat de appellante voor deze 'toelating tot bouwen' ten gevolge waarvan de constructies haar eigen blijven na het optrekken ervan, op het ogenblik van de toekenning ervan een geldprijs betaald zou hebben, blijkt niet en wordt ook niet voorgehouden door een van de partijen. De appellante richt op de haar aldus ter beschikking gestelde gronden appartementsgebouwen op. De verkoop van individuele appartementen (en/of garages) in de appartementsgebouwen (die in oprichting dan wel reeds opgericht zijn) gebeurt via een enkele verkoopsakte die zowel een deel van de opstallen (appartement en/of garage) als een grondaandeel tot voorwerp heeft. In twee verkoopsaktes die bij wijze van voorbeeld aan het hof voorgelegd worden, vertegenwoordigde eenzelfde persoon daarbij zowel de grondeigenaar als de appellante. Het tijdsverloop met betrekking tot een van deze verkoopsaktes is opmerkelijk (stuk 3 van de geïntimeerde): de gezamenlijke verkoop van opstallen (appartement en garage) en grondaandelen in een gebouw in oprichting vond plaats op 22 december 2017, dit is minder dan een maand nadat de nv V. R. E. een recht van opstal verleende aan de appellante voor het gehele perceel, bij notariële akte verleden op 24 november 2017. Met het oog op de verkoop doet de appellante onder meer beroep op externen en maakt zij kosten voor publiciteit en verkoopsbemiddeling, waarbij zij de btw op deze kosten volledig in aftrek brengt. Het is niet betwist dat de grondeigenaars niet instaan voor enige externe kosten of inspanningen inzake publiciteit of verkoopsbemiddeling met het oog op de verkoop van hun grondaandelen. Op 31 december 2018 heeft de appellante wel een factuur gericht aan de met haar verbonden grondeigenaar nv V. R. E. betreffende 'doorrekening publiciteit' en daarin per afgesloten verkoopsakte in 2016 (51 akten) en 2017 (61 akten) 250,00 EUR aangerekend. Deze factuur bedraagt 33.880,00 EUR (inclusief btw). 4.1.2.2. Uit het bovenstaande blijkt dat tussen de appellante en de grondeigenaars een contractuele rechtsbetrekking bestaat, in het kader waarvan onmiskenbaar over en weer opeenvolgende prestaties worden uitgewisseld. Met name krijgt de appellante toelating om op gronden die haar ter beschikking gesteld worden grootschalige residentiële constructies op te richten, kennelijk met het oog op de gezamenlijke verkoop van (een aandeel in) de constructies en de grond. Het is de appellante die als bouwheer het bouwproject leidt en blijkbaar ook belast is met de vermarkting van de individuele appartementen (en/of garages), waarbij telkens een (bepaald) aandeel van de constructie samen met een corresponderend grondaandeel verkocht wordt aan een koper die aangebracht is door de appellante. De door de appellante gedragen publiciteitskosten worden ten belope van 250,00 euro doorgerekend aan nv V. R. E.. Terecht stelt de geïntimeerde dat er sprake is van een onlosmakelijk en rechtstreeks samenhangend geheel van handelingen, waarbij de kosten van publiciteit en commissie niet alleen hun oorsprong vinden in de verkoop van de constructies en de grond maar ook in de toelating tot bouwen die aan de appellante verleend werd. Geen van deze handelingen kan onafhankelijk van elkaar gezien worden, nu de verkoop van de constructies van de appellante steevast gepaard gaat met de verkoop van de grondaandelen van de grondeigenaars (gegeven dat door de appellante niet betwist wordt) en de terbeschikkingstelling van de gronden aan de appellante dus ook en van in den beginne, gericht is op de verkoop van de grond(aandelen). De verknochtheid van het geheel van deze verrichtingen vindt onder meer bevestiging in het hierboven beschreven minimale tijdsverloop tussen het verlenen van het recht van opstal aan de appellante en de door de appellante bewerkstelligde verkoop van de (eerste) constructies in oprichting en grondaandelen. Dit tijdsverloop veronderstelt het vooraf bestaan van plannen en een planning, van vergunningen, van een intensieve samenwerking tussen de appellante en de grondeigenaar en van een gemeenschappelijk opzet om op gronden van de grondeigenaars constructies op te richten met het oog op de gezamenlijke verkoop ervan. Daarnaast blijkt die verknochtheid ook uit het gezamenlijke optreden van de appellante en de grondeigenaar bij elke verkoop en uit de economische en commerciële realiteit van dergelijke bouwprojecten. Uit het voorgaande vloeit voort dat, in het kader van de contractuele rechtsbetrekking tussen de appellante en de grondeigenaars, het instaan door de appellante voor de prestaties en kosten van publiciteit en verkoopsbemiddeling waardoor de grondeigenaars ontlast worden van verkoopsbeslommeringen, te beschouwen is als een daadwerkelijke, individualiseerbare tegenprestatie voor de aan de appellante verleende dienst bestaande uit het recht om op daartoe ter beschikking gestelde gronden een grootschalig en in principe winstgevend bouwproject (dat haar tot de verkoop ervan eigen blijft) te realiseren. De kritiek van de appellante dat het individualiseerbare karakter van de dienstverstrekking door de belastingadministratie te weinig verduidelijkt zou zijn, is in dat opzicht onterecht. Uit het feit dat de belastingadministratie de facturen inzake publiciteit en 'commissie' geglobaliseerd heeft voor de berekening van de maatstaf van heffing (waarover verder meer) en niet per individuele factuur toelicht waarin de specifieke publiciteits- of bemiddelingsdienst ten aanzien van een welbepaalde grondeigenaar bestond, kan niet worden afgeleid dat het onmogelijk was om aan te wijzen waarin de diensten van de appellante voor de grondeigenaars bestonden, met name diensten van publiciteit en verkoopsbemiddeling met het oog op de verkoop van grondaandelen aan door de appellante aangebrachte kopers. Dat en in welke mate de tegenprestatie in geld kan worden uitgedrukt, blijkt uit hetgeen verderop (onder hoofdstuk 4.2) uiteengezet wordt in verband met de maatstaf van heffing. Dat de appellante ook haar eigen opstallen diende te verkopen en de kosten voor publiciteit en verkoopsbemiddeling in dat opzet ook hun oorzaak vinden, doet aan het bovenstaande geen afbreuk. Het betoog van de appellante dat het maken van die kosten enkel gericht was op de verkoop van de eigen opstallen, waarbij het feit dat ook derden (de grondeigenaars) van die kosten konden genieten als niet relevant en bijkomstig wordt afgedaan, kan niet gevolgd worden. Het is immers niet te verenigen met de economische en commerciële realiteit van het hierboven omschreven gezamenlijke globale opzet van de beide partijen bij de rechtsbetrekking, om op gronden van de grondeigenaars een constructie op te richten met het oog op de systematische gezamenlijke verkoop van grondaandelen en opgerichte opstallen, waarbij (1) voor de appellante, het recht om op gronden die haar niet toebehoren appartementsgebouwen op te richten die haar tot de verkoop ervan eigen blijven, staat tegenover de last om de gezamenlijke verkoop van constructies en grondaandelen te bewerkstelligen en (2) voor de grondeigenaars, het verlenen van een recht van opstal (of het verzaken aan natrekking) op een perceel grond in het voordeel van een bouwheer staat tegenover de latere 'zorgeloze en kosteloze' verkoop van de grondaandelen anderzijds. 4.1.2.3. De verwijzingen naar analogie naar en de argumenten die de appellante put uit de rechtspraak van het Hof van Justitie in de zaak 'V. A.' van 1 oktober 2020 (zie HvJ 1 oktober 2020, V. a. bvba, [C-405/19](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-405-19-arrest)), zijn niet dienstig. In die zaak nam de Belgische bvba V. A. als projectontwikkelaar van appartementsgebouwen op gronden van derden, de publiciteits-, administratie- en makelaarskosten ten laste voor de verkoop van de appartementen én de onverdeelde grondaandelen die daarbij hoorden. De belastingadministratie had het recht op aftrek van de vennootschap slechts toegestaan in zoverre het betrekking had op de verkoop van de door haar opgerichte gebouwen. Het Hof van Justitie oordeelde in dat verband onder meer dat, als het bestaan van een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de aan de belastingplichtige verleende diensten en zijn economische activiteit vaststaat, de omstandigheid dat die diensten ook ten goede komen aan een derde niet kan rechtvaardigen dat het op die diensten betrekking hebbende recht op aftrek aan de belastingplichtige ontzegd wordt, op voorwaarde dat het voordeel dat de derde uit die dienstverrichting put, ondergeschikt is aan de behoeften van de belastingplichtige (r.o. 27­28). Ook oordeelde het hof dat de omstandigheid dat de door de belastingplichtige betaalde kosten ook ten goede komen aan een derde, niet eraan in de weg staat dat de belastingplichtige de in een eerder stadium over die kosten betaalde btw volledig in aftrek kan brengen wanneer ze niet tot de algemene kosten van de belastingplichtige behoren maar toewijsbaar zijn aan welbepaalde handelingen in een later stadium, mits die kosten rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met de belaste handelingen van de belastingplichtige, waarbij het aan de verwijzende rechter staat om dit te beoordelen in het licht van alle omstandigheden waarin deze handelingen hebben plaatsgevonden (r.o. 43). De bovenstaande rechtspraak van het Hof van Justitie inzake het recht op aftrek verhindert niet — ook al kan er zoals ten dezen aangenomen worden dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de aan de appellante verleende diensten inzake publiciteit en verkoopsbemiddeling en haar economische activiteit, dan wel tussen de makelaars- en publiciteitskosten en de eigen belaste handelingen (in een later stadium) van de appellante, ten gevolge waarvan de over die kosten betaalde btw volledig in aftrek genomen kan worden — dat de door de appellante ten behoeve van de grondeigenaars geleverde diensten en betaalde kosten inzake publiciteit en verkoopsbemiddeling kaderen in een rechtsbetrekking tussen de appellante en die grondeigenaars ten aanzien van wie prestaties over en weer geleverd werden die elkaars daadwerkelijke tegenwaarde vormen en die kwalificeren als handelingen onder bezwarende titel in de zin van [artikel 2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2). Het kan met name precies in het belang zijn van de appellante en haar economische activiteit ten goede komen om dergelijke prestaties ten bezwarende titel uit te wisselen met de grondeigenaars. Waar de appellante uit de bovenstaande rechtspraak afleidt dat het rechtstreekse en onmiddellijke verband tussen de door haar gemaakte makelaars- en publiciteitskosten enerzijds en haar eigen economische activiteiten of de verkoop van appartementen anderzijds — verband dat niet betwist is vermits de Belgische Staat haar recht op aftrek aanvaardt —, automatisch uitsluit dat er een rechtstreeks verband zou bestaan tussen de door haar gemaakte makelaars- en publiciteitskosten enerzijds en het verzaken aan het recht op natrekking (of het verlenen van een recht van opstal) door de grondeigenaars anderzijds, faalt haar redenering. Het ene verband sluit het andere immers niet uit, aangezien de beoordeling van de omvang van het recht op btw-aftrek de aan de belastingplichtige (per hypothese, de appellante) verleende diensten van publiciteit en verkoopsbemiddeling behelst, terwijl de huidige beoordeling betrekking heeft op de door de appellante ten behoeve van de grondeigenaars verleende diensten van publiciteit en verkoopsbemiddeling (onder meer door de kosten ervan ten laste te nemen). Dat de aan de appellante verleende dienst van publiciteit en verkoopsbemiddeling voldoet aan alle voorwaarden voor een volledig recht op btw-aftrek in hoofde van de appellante doordat er een volledig rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen die dienst en de economische activiteit van de appellante of de verkoop van appartementen door de appellante, sluit niet uit dat de door de appellante ten laste genomen kosten en prestaties ook de daadwerkelijke tegenprestatie vormen voor het verkrijgen van een toelating tot bouwen op gronden van de grondeigenaars. 4.1.2.4. In het arrest van het Hof van Justitie van 16 september 2020 (M. H.-I. AG, [C-528/19](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-528-19-arrest)) werd overwogen dat er geen sprake kon zijn van een tegenprestatie in een rechtskader waarin een belastingplichtige alle kosten inzake uitbreidingswerkzaamheden aan een gemeentelijke weg naar een steengroeve had gedaan enerzijds en een regionale overheid een recht op exploitatie van die steengroeve had verleend anderzijds, onder meer omdat — gelet op het feit dat de vergunning zou vervallen indien de uitbreidingswerkzaamheden niet binnen een bepaald tijdsbestek waren voltooid — de werkzaamheden niet de tegenprestatie waren voor het recht om de steengroeve te exploiteren, maar een *conditio sine qua non* voor de uitoefening van dat recht. De appellante is van het standpunt dat de publiciteits- en makelaarskosten een vergelijkbare *conditio sine qua non* zijn voor de verkoop van haar appartementen en geen tegenprestatie vormen voor de afstand van het recht van natrekking. Ook deze redenering kan niet gevolgd worden. Met deze stelling valt de appellante in wezen terug op haar eerdere standpunt dat de door haar gemaakte kosten enkel dienden (of, zoals zij hier benadrukt, noodzakelijk waren) om haar eigen opstallen te verkopen en niet om de gronden te verkopen. Deze stelling werd hogerop reeds ontmoet. Dat de kosten dienstig (of, zoals gesteld door de appellante, een noodzakelijke voorwaarde) waren voor de verkoop van haar eigen appartementen, staat er niet aan in de weg dat deze ook de daadwerkelijke tegenprestatie vormen van het aan haar verleende recht op bouwen, in het kader van haar rechtsbetrekking met de grondeigenaars. Bovendien wordt de zaak M. H. gekenmerkt door een aantal bijzonderheden die vreemd zijn aan deze zaak. Zo betrof de overheidsbeslissing om de vergunning voor de exploitatie van een steengroeve te verlenen een eenzijdige rechtshandeling en kwamen de uitbreidingswerken ten goede van een andere overheid (de gemeente), ten gevolge waarvan er geen rechtsbetrekking met wederzijds geleverde prestaties bestond tussen die eerste overheid en de belastingplichtige. Ook diende de belastingplichtige de werkzaamheden aan de weg uit te oefenen vóór een welbepaalde datum omdat anders de vergunning zou komen te vervallen (r.o. 48-51). Het is in die zeer specifieke context dat het Hof van Justitie oordeelde dat de werkzaamheden niet de tegenprestatie waren voor het recht om de steengroeve te exploiteren, maar de *conditio sine qua non* voor de uitoefening van dat recht. Het rechtskader dat de voorliggende zaak kenmerkt is dus wezenlijk verschillend van de zaak M. H.-I. AG. Bovendien ontwaart het hof in deze geen 'noodzakelijk voorwaarde' die bij het niet-vervullen ervan het uitoefenen van een recht onmogelijk zou maken. 4.1.2.5. Besloten kan worden dat de appellante kosten voor publiciteit en verkoopsbemiddeling met het oog op de verkoop van de grondaandelen van de grondeigenaars heeft gedragen ter vergoeding van een door grondeigenaars aan haar verstrekte (tegen)prestatie in het kader van een transactie onder bezwarende titel. Deze handelingen vallen binnen de toepassing van de btw-wetgeving. De geïntimeerde heeft bij zijn navordering [artikel 2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2) niet geschonden. #### 4.2. Over het eerste middel in ondergeschikte orde van de appellante: de in aanmerking genomen maatstaf van heffing is willekeurig 4.2.1. Dit deel van de betwisting betreft de vraag welke maatstaf van heffing voor de btw moet worden gehanteerd, in zoverre voor de dienstverrichting geen geldelijke tegenprestatie of een tegenprestatie gedeeltelijk in geld werd bedongen. 4.2.2. [Artikel 26 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26) (dat op dit punt de neerslag vormt van [artikel 73 van de btw-richtlijn](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-73)) bepaalt dat de maatstaf van heffing voor de leveringen van goederen en de diensten alles is wat de leverancier van het goed of de dienstverrichter als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van degene aan wie het goed wordt geleverd of de dienst wordt verstrekt. [Artikel 33, §3 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33) bepaalt dat, bij ruil en, meer algemeen, wanneer de tegenprestatie niet uitsluitend uit een geldsom bestaat, die prestatie voor de berekening van de belasting op haar normale waarde wordt gerekend. Als normale waarde wordt beschouwd het volledige bedrag dat een afnemer in de handelsfase waarin de levering van goederen of de dienst wordt verricht, bij eerlijke concurrentie zou moeten betalen aan een onafhankelijke leverancier of dienstverrichter op het grondgebied van het land waar de handeling belastbaar is, om de desbetreffende goederen of diensten op dat tijdstip te verkrijgen. Indien er geen vergelijkbare verrichting voorhanden is, mag de normale waarde van een levering van goederen niet lager zijn dan de aankoopprijs van de goederen of van soortgelijke goederen of, indien er geen aankoopprijs is, de kostprijs, berekend op het tijdstip waarop die levering wordt verricht, en, met betrekking tot een dienst, een waarde die niet lager is dan de door de belastingplichtige voor het verrichten van die dienst gemaakte uitgaven ([artikel 32 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32)). In de rechtspraak van het Hof van Justitie wordt de 'tegenprestatie' (in de zin van [artikel 73 van de btw-richtlijn](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-73)) omschreven als de subjectieve waarde die de belastingplichtige werkelijk ontvangt, dat wil zeggen de werkelijk ontvangen waarde, en niet een volgens objectieve maatstaven geschatte waarde. Bovendien moet deze tegenprestatie kunnen worden uitgedrukt in een geldbedrag (zoals uiteengezet onder randnummer 4.1.1.2.). Wanneer die waarde niet bestaat uit een tussen de partijen overeengekomen geldsom, moet zij, om subjectief te zijn, die zijn welke de begunstigde van de dienst die de tegenprestatie voor de goederenlevering vormt, toekent aan de diensten waarvan hij zich wil verzekeren, en moet zij overeenkomen met het bedrag dat hij bereid is daaraan te besteden. Het Hof van Justitie verwijst in die context frequent naar [artikel 80, lid 1, van de btw-richtlijn](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-80) (dat zijn neerslag vindt in [artikel 33, §2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33)) op grond waarvan de lidstaten, om belastingfraude en belastingontwijking te voorkomen, in de gevallen die in die bepaling worden opgesomd, kunnen voorschrijven dat voor goederenleveringen of diensten waarbij familiale of andere nauwe persoonlijke, bestuurlijke, eigendoms-, lidmaatschaps-, financiële of juridische banden zoals omschreven door de lidstaat bestaan, de maatstaf van heffing de normale waarde van de handeling is. Het Hof van Justitie wees er echter bij herhaling op dat die bepaling de omstandigheden waarin zij kan worden toegepast op uitputtende wijze opsomt, zodat een nationale wettelijke regeling zich niet op die bepaling kan beroepen om voor te schrijven dat de maatstaf van heffing ook in andere dan de daarin opgesomde gevallen de normale waarde van de handeling is (zie HvJ 19 december 2012 inzake O. Ba. E., [C-549/11](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-549-11-arrest), r.o. 44-47, met verwijzing naar het arrest van 2 juni 1994 inzake E. S., [C-33/93](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-33-93-arrest), Jurispr. blz. 1-2329, r.o. 19 en het arrest van 26 april 2012 inzake B. a. S. P. en P., [C-621/10](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-621-10-arrest) en [C-129/11](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-621-10-arrest), r.o. 51). 4.2.3. In deze zaak heeft de belastingadministratie de maatstaf van heffing van de door de appellante verrichte prestaties bepaald aan de hand van de door de appellante gedane uitgaven voor publiciteit en verkoopsbemiddeling. Meer bepaald werd een breuk in aanmerking genomen met in de teller de verkoopprijs van de grond en in de noemer de verkoopprijs van de grond vermeerderd met de verkoopprijs van de constructies. Het resultaat van deze breuk is het percentage of aandeel van de verkoopprijs van de gronden in de verkoopprijs van het geheel (grond en constructies). Het bedrag van de door derden aan de appellante gefactureerde publiciteits- en makelaarskosten werd vervolgens vermenigvuldigd met dit percentage om tot de maatstaf van heffing te komen. In conclusies verwijst de geïntimeerde naar de hierboven geciteerde rechtspraak van het Hof van Justitie inzake de subjectieve waarde van een dienst voor de begunstigde ervan. Hij wijst er ook op dat de aankoopprijs of de gedane uitgaven, dit is de normale waarde zoals bepaald in [artikel 32](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) en [33, §3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33) WBTW, de subjectieve waarde kan zijn die de begunstigde van de dienst bereid is te betalen. Met haar berekeningswijze heeft de belastingadministratie, binnen het toepassingskader van [artikel 32, tweede lid in fine WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32), aan de hand van de daadwerkelijk door de appellante gemaakte uitgaven voor publiciteit en verkoopsbemiddeling, de waarde berekend die de grondeigenaars hebben toegekend aan de diensten die de appellante aan hen heeft geleverd als tegenprestatie voor de toelating om op de gronden te bouwen. Deze waarde stemt in deze in wezen overeen met de subjectieve waarde van de dienst, vermits het een concrete becijfering betreft, aan de hand van reële uitgaven, van datgene dat het de partijen klaarblijkelijk waard geweest is om in hun rechtsbetrekking de grondeigenaars te ontlasten van de verkoopsbeslommeringen zoals hogerop omschreven; of nog een berekening van de bedragen die de grondeigenaars hadden moeten spenderen, mochten zij de verkoop van hun gronden (in dezelfde omstandigheden) zelf georganiseerd moeten hebben. Uit de feiten blijkt dat de belastingadministratie voor haar waardebepaling niet is overgegaan tot enige schatting of weging op grond van gemiddelde (objectieve) maatstaven, tot een vergelijking met andere vergelijkbare of soortgelijke diensten (al dan niet in omstandigheden van eerlijke concurrentie) of tot analyse van marktmechanismen, en in die zin dus geen 'normale waarde' heeft gehanteerd die losstaat van de subjectieve waarde van de in concreto geleverde diensten voor de grondeigenaars. Bijgevolg is de kritiek van de appellante dat de geïntimeerde niet bewijst dat de voorwaarden van [artikel 80 van de btw-Richtlijn](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-80) vervuld zijn, niet terecht. 4.2.4. De appellante betoogt dat de maatstaf van heffing geheel willekeurig werd vastgesteld, omdat uitgegaan zou zijn van een loutere veronderstelling die elke bewijskracht mist. De appellante verwijt de geïntimeerde dat die niet zou aantonen dat deze uitgaven door de grondeigenaars besteed zouden zijn in dezelfde verhouding als de verhouding van de verkoopprijs van de grond en de constructies, mochten zij dergelijke uitgaven ten laste nemen. De administratie heeft het bepalen van de maatstaf van heffing gesteund op een vermoeden, met name het vermoeden dat het aandeel van de verkoopprijs van de gronden in de totale verkoopprijs (van gronden en constructies) overeenstemt met het aandeel van de kosten van publiciteit en verkoopsbemiddeling die de grondeigenaars besteed zouden hebben, mochten zij de verkoop van hun gronden zelf georganiseerd hebben. [Artikel 59, §1 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) laat de belastingadministratie toe de feiten die de opeisbaarheid van de belasting of van een geldboete aantonen (of ertoe bijdragen die aan te tonen), te bewijzen door alle door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, getuigen en vermoedens inbegrepen, doch uitgezonderd de eed. Overeenkomstig artikel 8.1, 9° BW is een feitelijk vermoeden een bewijsmiddel waarbij de rechter het bestaan van één of meer onbekende feiten afleidt uit het voorhanden zijn van één of meer bekende feiten. De rechter stelt op onaantastbare wijze het bestaan vast van de feiten waarop hij steunt. De feiten die hij als uitgangspunt van zijn redenering neemt, moeten vaststaan, wat wil zeggen dat ze bewezen moeten zijn. Geen enkele wetsbepaling belet evenwel dat de aanname van dit feit zelf het resultaat kan zijn van een bewijsvoering door vermoedens (zie ook Cass. 20 januari 2017, F.15.0129.N, consulteerbaar viahttps://juportal.be). Het is niet noodzakelijk dat de vermoedens die uit de vastgestelde feiten worden afgeleid hieruit noodzakelijkerwijze volgen. Het volstaat dat ze hieruit met zekerheid kunnen volgen. Gevolgtrekkingen die geen enkel verband houden met de vastgestelde feiten of die op de grondslag daarvan niet kunnen worden verantwoord, zijn niet toegestaan (zie ook Cass. 20 juni 2014, F.12.0196.F, consulteerbaar via https://juportal.be). Noch over de door de belastingadministratie in het proces-verbaal van 20 november 2019 gehanteerde cijfers om de verdeelsleutels te berekenen die werden toegepast op de gedane uitgaven, noch over het bedrag van deze uitgaven zelf, wordt door de appellante betwisting gevoerd, zodat deze als vaststaand beschouwd kunnen worden. In het geheel van de voorliggende omstandigheden acht het hof het vermoeden dat het aandeel waarin de grondeigenaars wensten te participeren in de kosten inzake publiciteit en verkoopsbemiddeling overeenstemt met het aandeel van de verkoopprijs van de grond in de totale verkoopprijs, logisch, redelijk en bewijskrachtig. De administratie kon, op basis van de voorliggende, vaststaande gegevens tot dit besluit komen. Zoals uiteengezet is het niet nodig dat de vermoedens die uit de vastgestelde feiten worden afgeleid hieruit noodzakelijkerwijze volgen. Het volstaat dat ze hieruit met zekerheid kunnen volgen en dat is hier het geval. Dat zowel voor het bepalen van de verdeelsleutels (met name de verhouding tussen de verkoop van de gronden en de verkoop van gronden en constructies) als voor de toepassing van die verdeelsleutels op de uitgaven voor publiciteit en 'commissies' (opgenomen in een 250-tal samengetelde facturen per boekjaar) werd uitgegaan van geglobaliseerde cijfers, zonder individueel te onderzoeken op welke prestatie een individuele verkoop of kost precies betrekking had, doet aan de logica en draagkracht van de bovenstaande berekeningsmethode geen afbreuk. Vastgesteld moet ook worden dat de appellante geen algemeen aannemelijke maatstaf aanreikt op grond waarvan de subjectieve waarde van de dienstverrichtingen *in concreto* dan wel achterhaald zou moeten worden, als het niet is volgens de door de administratie gehanteerde methode. Er ligt wel één factuur voor die de appellante op 31 december 2018 gericht heeft aan grondeigenaar nv V. R. E. met als referentie 'doorrekening publiciteit' en die verwijst naar 51 akten in 2016 en 61 akten in 2017. De appellante stelt dat het bedrag van deze factuur de gezochte 'subjectieve waarde' uitmaakt en determinerend is voor de maatstaf van heffing van de prestaties inzake publiciteit die in 2016 en 2017 verricht werden voor nv V. R. E., zodat de verdeelsleutel op dat deel van de publiciteitskosten niet toegepast zou kunnen worden. Evenwel, de factuur heeft betrekking op 'doorrekening publiciteit' daar waar de door de appellante aan grondeigenaar nv V. R. E. geleverde diensten bestaan uit het ten laste nemen van de uitgaven voor publiciteit én commissielonen. Deze factuur kan aldus niet het tegenbewijs vormen van de door de administratie middels vermoedens vastgestelde globale subjectieve waarde. Bovendien, waar de appellante, met het oog op het bepalen van de maatstaf van heffing, geen algemeen aannemelijke methode aanreikt die een valabel alternatief zou kunnen zijn voor het bepalen van de subjectieve waarde van de door haar aan (het geheel van) de grondeigenaars geleverde diensten die bestaan uit het ten laste nemen van de uitgaven voor publiciteit en commissielonen, is deze factuur — mede gelet op het ogenblik van de opmaak ervan, op het feit dat zij werd gericht aan een verbonden vennootschap en op het ontbreken van iedere contractuele ondersteuning (of schriftelijke) omkadering — niet van aard afbreuk te doen aan het door de administratie opgebouwde vermoeden dat hetgeen de grondeigenaars hebben willen besteden aan de organisatie van de verkoop van hun grondaandelen (op recht evenredige wijze met de verkoopwaarde van de gronden) weerspiegeld wordt in de kosten die de appellante ten aanzien van derde leveranciers ten laste genomen heeft. De appellante toont niet aan en maakt evenmin aannemelijk dat de bijzonder laattijdige en niet-onderbouwde aanrekening van een (gelijk welke) forfaitaire waarde (hier 250,00 EUR) waarvan elk reëel verband met de (waarde van de) verrichte dienst zoek lijkt, de subjectieve waarde van de door de appellante ten behoeve van de grondeigenaars verrichte diensten betreft/uitmaakt. Waar de appellante zich er voor het overige toe beperkt te stellen dat uit geen enkel element blijkt dat de gehanteerde verdeelsleutel overeenstemt met de mate waarin de grondeigenaars de kosten inzake publiciteit en verkoopsbemiddeling zelf hadden willen maken om hun grond te verkopen, slaagt zij er niet in het vermoeden van de belastingadministratie te ontkrachten en bewijst zij niet dat de geïntimeerde willekeurig tewerk gegaan is. Bijgevolg is de door de belastingadministratie gehanteerde berekeningsmethode om de maatstaf van heffing voor de btw te bepalen van de door de appellante voor de grondeigenaars verrichte prestaties, rechtsgeldig en niet aangetast door willekeur. Er is geen reden om de btw-schuld van 126.734,24 EUR zoals bepaald in het proces-verbaal van 20 november 2019 en opgenomen in het RCIV-schuldnummer 50...71 teniet te doen. #### 4.3. Over het tweede middel in ondergeschikte orde: de opgelegde geldboete moet vernietigd worden 4.3.1. Aan de appellante werd op grond van [artikel 70, §1 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) een proportionele administratieve geldboete opgelegd ten bedrage van 25.340,00 EUR, dit is 20% van de verschuldigde belasting. De appellante verzoekt dat deze geldboete wordt vernietigd. Zij wijst erop dat er een principiële betwisting voorligt over de toepassing van een complexe fiscale regelgeving en dat een eventuele overtreding volledig te goeder trouw werd begaan. Volgens haar heeft de opgelegde proportionele geldboete van 20% ook een strafrechtelijk karakter en staat zij niet in een redelijke verhouding tot de gepleegde inbreuk. Gelet op de omvang van de belastingverhoging, de complexiteit van de regelgeving en haar goede trouw, meent zij ook dat een eventuele geldboete — voor zover gehandhaafd — geheel of gedeeltelijk met uitstel toegekend zou moeten worden. Bij gebrek aan wettelijke fiscale regeling dienaangaande moet de geldboete volgens haar kwijtgescholden of vernietigd worden. De geïntimeerde neemt ter zake geen gemotiveerd standpunt in. 4.3.2. Krachtens [artikel 70, § 1 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) wordt voor iedere overtreding van de verplichting de belasting te voldoen, een geldboete opgelegd gelijk aan het dubbele van de ontdoken of niet tijdig betaalde belasting. Krachtens [artikel 84, derde lid WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84) wordt, binnen de door de wet gestelde grenzen, het bedrag van de proportionele fiscale boeten bepaald volgens een schaal waarvan de trappen door de Koning worden vastgesteld. [Artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 41](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-41-januari-vaststelling-bedrag-proportionele-fiscale-d48c#ar41-art1) van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde verwijst in dat verband naar tabel G waarin de geldboete voor belastbare handelingen die niet zijn opgenomen in de daartoe bestemde aangifte bepaald wordt op 20% van de verschuldigde belasting indien het bedrag van de verschuldigde belasting voor een controleperiode van één jaar meer dan 1.250,00 EUR betreft (afdeling 1, rubriek V van tabel G). De geldboete werd wettig opgelegd en is in overeenstemming met de reglementaire voorschriften. De appellante kan niet gevolgd worden in haar stelling dat de voorliggende betwisting van principiële aard is. Het geschil betreft in essentie een feitelijk onderzoek of de tenlasteneming door de appellante van de kosten voor publiciteit en verkoopsbemiddeling ten behoeve van de grondeigenaars op wiens gronden zij mag bouwen, al dan niet een geheel van verrichtingen onder bezwarende titel betreft en naar wat de maatstaf van heffing voor de btw van deze transacties is. De loutere complexiteit van de fiscale regelgeving kan niet doen besluiten dat het geschil een princiepskwestie tot voorwerp heeft. Dat de opgelegde geldboete een strafrechtelijk karakter heeft in de zin van artikel 6 EVRM staat terecht niet ter betwisting. De geldboetes wegens overtreding van het WBTW sanctioneren immers een norm die gericht is tot eenieder die verplicht is de btw-wetgeving te volgen. Uit de aard en de wijze van bepaling van de omvang van de boete blijkt dat deze geen vergoedende functie heeft, maar in wezen ertoe strekt te straffen en herhaling van inbreuken te voorkomen. De rechter aan wie gevraagd wordt een administratieve geldboete opgelegd op grond van [artikel 70, § 1 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) te toetsen, moet de wettigheid van die sanctie onderzoeken en mag in het bijzonder nagaan of die sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen. Dit toetsingsrecht moet in het bijzonder aan de rechter toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk, zodat de rechter mag onderzoeken of het bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete van zodanige omvang. De rechter mag bij het toetsen van de evenredigheid van de opgelegde straf in het bijzonder acht slaan op de zwaarte van de inbreuk, de hoogte van reeds opgelegde sancties, de wijze waarop in gelijkaardige zaken werd geoordeeld en de weerslag van de sanctie voor de betrokkene, maar moet hierbij in acht nemen in welke mate het bestuur zelf gebonden was in verband met de sanctie, in welk geval de rechter een grotere terughoudendheid in acht moet nemen. Anders dan de appellante voorhoudt, houdt dit toetsingsrecht niet in dat de rechter op grond van een louter subjectieve appreciatie van wat hij redelijk acht, om loutere redenen van opportuniteit en tegen wettelijke regels in, boeten kan kwijtschelden of verminderen (zie onder meer Cass. 23 september 2022, [F.20.0112.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/boete-evenredigheid-vermindering-cassatie-brussel-2022-09-23-f674), via https://juportal.be). Kern van de zaak is dat het hof de opgelegde sanctie kan toetsen aan het evenredigheidsbeginsel zonder evenwel een vermindering of kwijtschelding te kunnen toestaan op basis van loutere opportuniteitsoverwegingen. Het hof ziet in dit concrete geval geen reden om de opgelegde geldboete te verminderen. Mede gelet op de opmaak van de hogergenoemde factuur van 31 december 2018 moet het voor de appellante immers duidelijk geweest zijn dat voor de door haar aan de grondeigenaars verrichte diensten van publiciteit en verkoopsbemiddeling aan de btw onderworpen transacties betroffen waarop de btw verschuldigd was. Door de btw op het geheel van deze prestaties niet af te dragen, maakte de appellante een fout, minstens handelde zij op onzorgvuldige wijze, ten gevolge waarvan de geldboete niet onevenredig is met de door haar begane inbreuken en in redelijkheid door de administratie kon worden opgelegd. Op zicht van de omvang van de effectief opgelegde belastingverhoging van 20% van de verschuldigde belasting, kan ook niet aangenomen worden dat deze niet evenredig met de inbreuk zou zijn. Waar de appellante benadrukt dat zij te goeder trouw handelde, werd de afwezigheid van enig oogmerk om de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken, reeds in aanmerking genomen door de geldboete te verminderen van 200% naar 20%. Gelet op de aard, de ernst en de omvang van de vastgestelde inbreuken is bovendien alleen een effectieve sanctie zinvol. Een boete met uitstel zou ingaan tegen het doel van de sanctie dat er zowel in bestaat te vergoeden — met name een compensatie te bieden voor het verloren gaan van menselijke energie en van financiële middelen die door de belastingoverheid ten gunste van de gemeenschap besteed wordt aan controles en verificaties om fraude en onjuiste aangiften op te sporen en de verschuldigde belasting te berekenen — als te straffen en af te schrikken om herhaling in de toekomst te vermijden. Alleen met een effectieve straf kan dit doel bereikt worden. Aangezien er geen redenen zijn die het toekennen van een sanctie met uitstel rechtvaardigen, is de vraag van de appellante om het hierboven omschreven regelgevend kader buiten toepassing te laten en de opgelegde geldboete te vernietigen, ongegrond. Er is bijgevolg geen reden om de geldboete zoals bepaald in het proces-verbaal van 20 november 2019 en opgenomen in het RCIV-schuldnummer 50...71 teniet te doen. De vordering van de appellante is in zijn geheel ongegrond. ## 5. De gerechtskosten De appellante wordt in het ongelijk gesteld en moet daarom de gerechtskosten in hoger beroep dragen. Het rolrecht is vrijgesteld (belastingen (art. 162, 4° + 279/1 Wb.Reg.)). Met het oog op het bepalen van de rechtsplegingsvergoeding stelt het hof vast dat de vordering in hoger beroep in geld waardeerbaar is. De rechtsplegingsvergoeding wordt geïndexeerd op datum van de uitspraak (vandaag). De waarde van de vordering bevindt zich in de schijf van 100.000,01 tot 250.000,00 EUR. Na indexatie is het basisbedrag van de rechtsplegingsvergoeding gelijk aan 7.500,00 EUR. Er is geen reden om af te wijken van het basisbedrag. De appellante is voor de procedure in hoger beroep aan de geïntimeerde een rechtsplegingsvergoeding verschuldigd van 7.500,00 EUR. ### Beschikkend gedeelte ## BESLISSING VAN HET HOF Het hof doet recht op tegenspraak; Het hof beslist als volgt:  het hoger beroep is ontvankelijk maar ongegrond;  het bestreden vonnis wordt bevestigd;  de appellante wordt veroordeeld tot het betalen van de gerechtskosten van het hoger beroep, vastgesteld als volgt: aan de kant van de appellante (maar te haren laste blijvend):  bijdrage begrotingsfonds hoger beroep: 22,00 EUR \- aan de kant van de geïntimeerde:  rechtsplegingsvergoeding hoger beroep: 7.500,00 EUR Aldus gewezen door de **VIJFDE KAMER** van het hof van beroep te Gent, recht doende in fiscale zaken, samengesteld uit: D. V., kamervoorzitter, F. C., raadsheer S. V. H., raadsheer en uitgesproken door de kamervoorzitter van de kamer in openbare terechtzitting van **24 oktober 2023,** bijgestaan door J. D., griffier. ### Door de FOD bijgevoegde beslissing ## Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg **Rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, sectie burgerlijke rechtbank, Tiende Kamer,** Vonnis van 28/02/2022 Rol: 20/1523/A V. B. nv (KBO: 045...45), met maatschappelijke zetel te ..., eisende partij, voor wie is opgetreden meester M. M. loco meester L. T., advocaat te ..., (ref.: 2…- t.@l.-l..be), tegen : de BELGISCHE STAAT - FOD FINANCIËN (KBO: 0308.357.159), in de persoon van de Minister van Financiën, met kantoren gevestigd te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, handelend ten verzoeke van de Adviseur-generaal-directeur van het centrum GO Brugge, met kantoor te 8000 BRUGGE, G. Vincke Dujardinstraat 4, verwerende partij, voor wie is opgetreden de heer X, attaché (ref. X@minfin.fed.be). ## I. RECHTSPLEGING Gelet op het inleidend verzoekschrift d.d. 23 juni 2020. De rechtbank nam kennis van het dossier van de rechtspleging en van de door partijen neergelegde stukken. Partijen werden gehoord in hun middelen in de openbare terechtzitting van 31 januari 2022. Artikel 2 en volgende van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken werden in acht genomen. ## II. BIJZONDERSTE GEGEVENS VAN DE ZAAK 1.Eiseres is ingeschreven als BTW-belastingplichtige onder het BTW-registratienummer BE045...45, voor de activiteit van ontwikkeling en bouw van residentiële bouwprojecten. Zij is derhalve onderworpen aan de bepalingen van de BTW-wetgeving en de ter uitvoering ervan genomen besluiten. Op 30 april 2019 werd door X, attaché bij de Algemene Administratie van de Fiscaliteit, verbonden aan centrum grote ondernemingen te Brugge, een controle aangevat bij eiseres over de toepassing van de wetgeving en de reglementering inzake de belasting over de toegevoegde waarde over de periode van 1 januari 2016 tot 31 december 2017. Op 20 november 2019 werden de overtredingen en vaststellingen voor 2016 en 2017 opgenomen in een proces-verbaal door voormelde ambtenaar. Volgens de administratie heeft eiseres t.o.v. de verkoper van gronden opgetreden als makelaar in ruil voor de toelating tot bouwen op de gronden. In het proces-verbaal is opgenomen dat eiseres verschuldigd is als BTW 126.734,24 EUR, als proportionele geldboete 25.340,00 EUR en intresten vanaf 21 januari 2018. Door eiseres werd fiscaal verhaal aangetekend met een verzoekschrift neergelegd ter griffie op 23 juni 2020. 2.Eiseres vraagt dat: \- de vordering ontvankelijk en gegrond wordt verklaard; \- de BTW-schuld wordt vernietigd en terugbetaling wordt bevolen; \- verweerder wordt veroordeeld tot de kosten van het geding met inbegrip van de rechtsplegingsvergoeding t.b.v. 6.500 EUR en de bijdrage voor het fonds van juridische tweedelijnsbijstand t.b.v. 20 EUR. 3.Verweerder vraagt dat de vordering van eiseres ontvankelijk doch ongegrond wordt verklaard, en eiseres wordt veroordeeld tot de kosten van het geding. ## III. BEOORDELING ### A. Betreffende de toelaatbaarheid Verweerder voert geen redenen aan die tot de ontoelaatbaarheid van de eis kunnen leiden. Nu de rechtbank evenmin middelen van ontoelaatbaarheid, die zij ambtshalve zou moeten opwerpen, vaststelt, is de eis toelaatbaar. ### B. Betreffende de grond Conform [artikel 26 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26) wordt de belasting bij leveringen van goederen en diensten berekend over alles wat de leverancier van het goed als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van degene aan wie het goed wordt geleverd. Conform [artikel 33 §3 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33) wordt bij ruil en, meer in het algemeen, wanneer de tegenprestatie niet uitsluitend uit een geldsom bestaat, die prestatie voor de berekening van de belasting op haar normale waarde berekend. Conform [artikel 32, eerste alinea WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) wordt als normale waarde beschouwd het volledige bedrag dat een afnemer in de handelsfase waarin de levering van goederen of de dienst wordt verricht, bij eerlijke concurrentie zou moeten betalen aan een onafhankelijke leverancier of dienstverrichter op het grondgebied van het land waar de handeling belastbaar is, om de desbetreffende goederen of diensten op dat tijdstip te verkrijgen. Conform [artikel 32, tweede alinea WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) mag, indien er geen vergelijkbare verrichting voorhanden is, de normale waarde van een levering van goederen niet lager zijn dan de aankoopprijs van de goederen of van soortgelijke goederen of, indien er geen aankoopprijs is, de kostprijs, berekend op het tijdstip waarop die levering wordt verricht, en, met betrekking tot een dienst, een waarde die niet lager is dan de door de belastingplichtige voor het verrichten van de dienst gemaakte uitgaven. Voor verschillende bouwprojecten heeft eiseres appartementsgebouwen opgericht op gronden die eigendom zijn van derden (waaronder de verbonden vennootschap NV V. R. E.). De grondeigenaars hebben afstand gedaan van het recht van natrekking of een recht van opstal toegekend aan eiseres. De appartementen (constructie en grondaandeel) worden telkens verkocht in 1 notariële akte. Eiseres verkoopt de constructie met toepassing van BTW en de grondeigenaar verkoopt de grondaandelen met vrijstelling van BTW. De verkopen gebeuren via een makelaar. De publiciteitskosten i.v.m. de projecten en de commissielonen van de makelaar werden volledig gefactureerd aan eiseres. Eiseres heeft de BTW op deze kosten in aftrek genomen. Door eiseres wordt per verkocht appartement 250 EUR voor publiciteitskosten gefactureerd aan een bepaalde grondeigenaar (NV V. R. E., aan andere niet). Uit de stukken van het dossier blijkt dat enerzijds de grondeigenaar een recht van opstal (toelating tot bouwen of afstand van natrekking) heeft verstrekt aan eiseres en (bepaalde grondeigenaar) per verkocht appartement 250 EUR voor publiciteitskosten heeft betaald aan eiseres, en dat anderzijds eiseres voor de grondeigenaar de grondaandelen (samen met de constructie) heeft verkocht. De prestaties van eiseres bestaan hieromtrent uit de publiciteit en het zoeken van een koper (via een makelaar). De prestaties van eiseres zijn rechtstreeks en onlosmakelijk verbonden met het verkregen recht van opstal op de gronden. De kosten van publiciteit en de commissielonen voor de makelaar vinden hun oorsprong in de verkoop van de constructie maar ook in de verkoop van de grond waarop eiseres via het recht van opstal de constructie heeft kunnen oprichten. De door eiseres gemaakte publiciteitskosten en makelaarskosten hebben niet enkel betrekking op de verkoop van de constructie maar ook op de verkoop van de gronden. De kosten zijn ook steeds verbonden aan een bepaald project en dus aan een bepaalde verkoop van gronden (en constructie). De prestaties van eiseres aan de grondeigenaar zijn dus rechtstreeks verbonden met het verleende recht van opstal maar zijn ook individualiseerbaar. Voor het verlenen van het recht van opstal (en betaling van 250 EUR per appartement door een bepaalde grondeigenaar) aan eiseres verkrijgt de grondeigenaar van eiseres dat zijn grond (samen met de constructie) wordt verkocht. De kosten verbonden aan de verkoop (publiciteit en makelaarslonen) en gedragen door eiseres zijn voor een deel een vergoeding voor het verkrijgen van het recht van opstal op de gronden. Zonder dit recht van opstal kon eiseres niet bouwen of appartementen verkopen. Het feit dat de publiciteitskosten en de makelaarslonen ook betrekking hebben op de verkoop van de constructies belet niet dat ze voor een deel ook betrekking hebben op de verkoop van de gronden. Verweerder heeft de waarde van de prestatie correct berekend volgens het evenredigheidsprincipe. De immokantoren berekenen hun commissielonen trouwens ook op de verkoopprijs. Verweerder heeft geen toepassing gemaakt van [artikel 33 §2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33). [Artikel 2 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2) wordt niet geschonden, evenmin als [artikel 32 WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32). ### C. Betreffende de kosten Gezien eiseres in het ongelijk wordt gesteld, dient zij in te staan voor de kosten van het geding. Verweerder wordt niet bijgestaan door een advocaat en heeft derhalve geen recht op een rechtsplegingsvergoeding. **OM DEZE REDENEN,** **De rechtbank,** Wijzende in eerste aanleg en op tegenspraak. Alle verdere middelen van partijen verwerpend als niet dienend. Verklaart de eis toelaatbaar doch ongegrond. Veroordeelt eiseres tot de kosten van het geding, aan haar zijde niet te begroten aangezien ze haar ten laste blijven en aan de zijde van verweerder begroot op 0,00 EUR. Aldus gevonnist en uitgesproken in openbare terechtzitting van de rechtbank van eerste aanleg West- Vlaanderen, afdeling Brugge, burgerlijke sectie, tiende kamer, op **MAANDAG ACHTENTWINTIG FEBRUARI** **TWEEDUIZEND TWEEËNTWINTIG** waar zitting hadden: L. D. P., rechter; N. L., griffier. ## Aangehaalde teksten 18 [WBTW art. 33](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33) 8 voorkomens [WBTW art. 2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2) 7 voorkomens [WBTW art. 32](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) 7 voorkomens [WBTW art. 26](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-26) 5 voorkomens [WBTW art. 70](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) 3 voorkomens [WBTW art. 44](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) 2 voorkomens [btw-richtlijn 2006/112 art. 73](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-73) 2 voorkomens [btw-richtlijn 2006/112 art. 80](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-80) 2 voorkomens [KB nr. 41 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-41-januari-vaststelling-bedrag-proportionele-fiscale-d48c) 1 voorkomen [WBTW art. 59](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) 1 voorkomen [WBTW art. 84](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84) 1 voorkomen [C-528/19, arrest van 16 september 2020](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-528-19-arrest) 4 voorkomens [C-405/19, arrest van 1 oktober 2020](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-405-19-arrest) 2 voorkomens [C-621/10 en C-129/11, arrest van 26 april 2012](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-621-10-arrest) 1 voorkomen [C-33/93, arrest van 2 juni 1994](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-33-93-arrest) 1 voorkomen [C-544/16, arrest van 5 juli 2018](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-544-16-arrest) 1 voorkomen [C-549/11, arrest van 19 december 2012](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-549-11-arrest) 1 voorkomen [C-94/19, arrest van 11 maart 2020](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-94-19-arrest) 1 voorkomen ## Vergelijkbare beslissingen 8 [Begrip nieuw gebouw](https://juriel.be/nl/rechtspraak/begrip-nieuw-gebouw-omzetting-europese-cassatie-brussel-2023-11-13-03f0) 5 gemeenschappelijke bepalingen [BTW-Schuld, Gebouw, Terrein, gebouwd onroerend goed](https://juriel.be/nl/rechtspraak/btw-schuld-gebouw-terrein-gebouwd-rechtbank-2025-12-15-34eb) 5 gemeenschappelijke bepalingen [Regularisatieopgave, Handtekening voor akkoord -Vertegenwoordigingsbevoegdheid](https://juriel.be/nl/rechtspraak/regularisatieopgave-handtekening-akkoord-hof-van-beroep-brussel-2021-01-21-0c02) 4 gemeenschappelijke bepalingen [Niet-indiening, bankonderzoek, wedersamenstelling van de omzet, wettelijke boete](https://juriel.be/nl/rechtspraak/indiening-bankonderzoek-wedersamenstelling-omzet-wettelijke-rechtbank-gent-2022-06-23-1e9c) 4 gemeenschappelijke bepalingen [Restaurant- en cateringdiensten, bedrijfskantine Belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/rechtspraak/restaurant-cateringdiensten-bedrijfskantine-belasting-rechtbank-antwerpen-2022-12-05-ac00) 4 gemeenschappelijke bepalingen [Hoedanigheid van belastingplichtige, Uitoefening van economische activiteit](https://juriel.be/nl/rechtspraak/hoedanigheid-belastingplichtige-uitoefening-economische-activiteit-rechtbank-luik-2020-03-12-aca1) 4 gemeenschappelijke bepalingen [Recht op aftrek](https://juriel.be/nl/rechtspraak/recht-aftrek-rechtstreeks-onmiddellijk-verband-rechtbank-luxemburg-2022-10-12-cbcc) 4 gemeenschappelijke bepalingen [Maatstaf van heffing, Normale waarde, Gerechtskosten](https://juriel.be/nl/rechtspraak/maatstaf-heffing-normale-waarde-gerechtskosten-hof-van-beroep-gent-2021-11-30-de4b) 4 gemeenschappelijke bepalingen