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title: "Een of meerdere aanwijzingen van belastingontduiking · Hof van Cassatie van België, 22 december 2023, F.22.0053.F"
description: "Een of meerdere aanwijzingen van belastingontduiking. Hof van Cassatie van België, 22 december 2023, F.22.0053.F."
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lang: "nl"
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Tekst in het Frans

# Een of meerdere aanwijzingen van belastingontduiking

**Rechtscollege**

Hof van Cassatie

**Zetel**

Brussel

**Rolnummer**

F.22.0053.F

**Datum**

22 december 2023

## Procesverloop

2 stappen · 2 jaar 2 maanden

1. [Bestreden beslissing Hof van beroep te Bergen 29.09.2021](https://juriel.be/nl/rechtspraak/onderzoekstermijn-geschillen-belastingontduiking-geschil-hof-van-beroep-bergen-2021-09-29-2d6d)
2. Weergegeven beslissing Hof van Cassatie van België 22.12.2023

## Over het document

**Verzameling**

Belgische rechtspraak

**Taal van de tekst**

Frans

**Nederlandse versie**

niet door de FOD gepubliceerd

**Strekking volgens de FOD**

gunstig voor de Belgische Staat

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

## Tekst

145 paragrafen

### Fiche van de FOD Financiën

Arrest van het Hof van Cassatie d.d. 22.12.2023 (F.22.0053.F)

WF 703-04-17/038185

\[Gunstig voor de Belgische staat\]

*Belasting over de toegevoegde waarde – Een of meerdere aanwijzingen van belastingontduiking – Rechtsgevolgen van de voorafgaande kennisgeving – Verjaring van de invordering – Termijn van 7 jaar*

*Directe belastingen – Een of meerdere aanwijzingen van belastingontduiking – Rechtsgevolgen van de voorafgaande kennisgeving – Uitgebreide onderzoekstermijn*

## Wettelijke bepalingen

WBTW: artikel 84ter, artikel 81bis, §1, 2de lid, 4°

WIB1992: artikel 333, 3de lid, artikel 354, 2de lid

Verwerping van het beroep tegen het [arrest van Bergen (18de kamer) dd. 29.09.2021 – 2019/RG/393](https://juriel.be/nl/rechtspraak/onderzoekstermijn-geschillen-belastingontduiking-geschil-hof-van-beroep-bergen-2021-09-29-2d6d)

## Samenvatting

Cassatieberoep tegen het arrest van het hof van beroep van Bergen dd. 29 september 2021 (2019/RG/393)

Feiten

Het cassatieberoep werd ingesteld door een besloten vennootschap (eiseres in cassatie) en een natuurlijk persoon (eiser is cassatie).

Eiseres (de vennootschap) in cassatie baat een manege uit en verhuurt boxen "inclusief diensten" aan paardeneigenaren,. Eiser in cassatie (landbouwer) en zijn dochter leiden de vennootschap. Eiser in cassaties is daarenboven geïdentificeerd voor de btw voor zijn activiteit van zelfstandig landbouwer.

Tijdens een belastingcontrole bij de vennootschap m.b.t. de jaren 2014 en 2015 heeft de belastingambtenaar vastgesteld dat de paardeneigenaren maandelijks bepaalde bedragen op de rekening van de vennootschap stortten en andere bedragen op de rekening van eiser. Deze bedragen die werden betaald als vergoeding voor de geleverde diensten werden, noch inzake vennootschapsbelasting, noch inzake btw aangegeven.

De belastingadministratie stuurde bijgevolg een voorafgaande kennisgeving van aanwijzingen van belastingontduiking om de onderzoekstermijn voor de inkomstenbelasting en de verjaringstermijn voor de btw-invorderingsprocedure uit te breiden.

Vervolgens tekenden eisers bezwaar aan tegen het verzoek om inlichtingen van de administratie om de bankafschriften van de eiser voor de jaren 2010 tot 2013 te verkrijgen, en legden de zaak voor aan de [Rechtbank van Eerste Aanleg van Henegouwen](https://juriel.be/nl/rechtspraak/onderzoekstermijn-geschillen-belastingontduiking-geschil-fiscale-rechtbank-bergen-2019-01-08-8927).

De rechtbank heeft hun verzoek toegewezen en oordeelde dat de kennisgevingen die in 2017 waren verstuurd geen enkel rechtsgevolg konden hebben. Het vonnis weigert bijgevolg dat deze kennisgevingen als grondslag kunnen dienen voor de uitbreiding van de verjaringstermijn voor de btw-invorderingsprocedure en de onderzoekstermijn inzake inkomstenbelasting.

De Belgische staat tekende beroep aan tegen het vonnis. Het Hof van Beroep te Bergen heeft het beroep van de Belgische staat gegrond verklaard en bijgevolg het bestreden vonnis vernietigd.

De tegenpartij stelde tegen dit arrest cassatieberoep in.

Samenvatting van het arrest van het Hof van Cassatie

Het enige middel voert de schending van artikel 333, lid 3, WIB 92 en [artikel 84ter WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) aan. Het herneemt bovendien, op grond van bekritiseerde overwegingen , de kennisgevingen van de aanwijzingen van belastingontduiking zoals ze door de belastingadministratie werden opgesteld.

De grieven hebben voornamelijk betrekking op de vereisten dat de voorafgaande kennisgeving gemotiveerd en nauwkeurig moet zijn.

Betreffende het eerste onderdeel, is het middel tegen het arrest dat heeft geoordeeld dat de kennisgevingen van aanwijzingen van belastingontduiking regelmatig waren hoewel zij enkel het verloop van de controle beschreven zonder de aanwijzingen van belastingontduiking precies te omschrijven, irrelevant en dus onontvankelijk voor zover het arrest stelt dat deze kennisgevingen betrekking hebben op aanwijzingen van belastingontduiking "die bestaan in de betaling van bedragen door de huurders van de paardenboxen, rechtstreeks op de rekening van (eiser) ..." en dat de grief niet vermeldt waarom deze beoordeling niet kan worden aanvaard.

Betreffende het tweede onderdeel, eerste subonderdeel, volgt uit de bepalingen van artikel 333, lid 3, WIB92 en uit [artikel 84ter WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) niet dat de voorafgaande kennisgeving van aanwijzingen van belastingontduiking betrekking moet hebben op meerdere aanwijzingen.

Het middel dat het tegendeel aanvoert, faalt naar recht.

Betreffende het tweede subonderdeel , verzoekt het middel - dat berust op de stelling dat de storting van bepaalde bedragen op de rekening van eiser (landbouwer) , die gelet op de uiteengezette omstandigheden, geen bewijs van belastingontduiking kon vormen- , het Hof om een beoordeling van de feiten en is het bijgevolg onontvankelijk

## Opmerkingen

De conclusies van het Parket die bij het arrest van het Hof van Cassatie zijn gevoegd, verwijzen naar de rechtspraak van het Hof van Cassatie inzake de voorafgaande kennisgeving van aanwijzingen van belastingontduiking. Het arrest van het Hof van Beroep is eveneens gepubliceerd in Fisconetplus.

De vraag of er in een concreet geval aanwijzingen van belastingontduiking zijn, is in de eerste plaats een feitenkwestie op basis over welke de rechter ten gronde een soevereine feitenbeoordeling maakt en waarop het Hof van Cassatie slechts een "marginale" controle kan uitoefenen.

Het staat niet aan de belastingadministratie om op voorhand te bewijzen wat zij op grond van bijkomend onderzoeken binnen de termijn van 7 jaar wil bewijzen, namelijk het bestaan van bedrieglijk opzet (in die zin Cass., 8 mei 2009, F.07.0113.N, Fisconetplus, arrest uitgesproken inzake IB). Het begrip “aanwijzing” moet dus niet reeds het bewijs van belastingontduiking omvatten.

Het Hof van Cassatie oordeelde eveneens dat de bepalingen van [artikel 84ter WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) niet vereisen dat de voorafgaande kennisgeving van aanwijzingen van belastingfraude meerdere aanwijzingen moet omvatten. Eén enkele aanwijzing volstaat (bevestiging van Cass., 7 april 2016 F.14.0065.N., arrest uitgesproken inzake IB, Fisconetplus).

**Tekst van het arrest**

***Het arrest wordt enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal***

### Tekst van de beslissing

**Cour de cassation de Belgique,**

Arrêt du 22/12/2023

N : F.22.0053.F

**1. B.-F.,** société à responsabilité limitée, dont le siège est établi à ..., inscrite à la banque-carrefour des entreprises sous le numéro 04...37,

**2. R. P.,** domicilié à ..., inscrit au registre national sous le numéro 47...22,

**demandeurs en cassation,**

représentés par Maître W. D., avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à ..., où il est fait élection de domicile,

**contre**

**ÉTAT BELGE,** représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,

défendeur en cassation,

représenté par Maître G. d. F., avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à ..., où il est fait élection de domicile.

## I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 29 septembre 2021 par la cour d'appel de Mons.

Le 30 novembre 2023, l'avocat général B. I. a déposé des conclusions au greffe.

Le conseiller Marie-Claire Ernotte a fait rapport et l'avocat général B. I. a été entendu en ses conclusions.

## II. Le moyen de cassation

Dans la requête en cassation, jointe au présent arrêt en copie certifiée conforme, les demandeurs présentent un moyen.

## III. La décision de la Cour

### Sur le moyen :

### Quant à la première branche :

Le moyen, qui, en cette branche, fait grief à l'arrêt de décider que les notifications d'indices de fraude adressées par le défendeur sont régulières alors qu'elles se bornent à reprendre la relation du déroulement du contrôle fiscal opéré pour les années 2014 et 2015 sans identifier précisément les indices de fraude, mais n'indique pas en quoi l'appréciation contraire de l'arrêt que ces notifications font état d'indices de fraude « que sont les paiements de sommes par les locataires de boxes, directement sur le compte \[du demandeur\], pour des prestations qui semblent découler des services proposés par \[la demanderesse\] dans le cadre des pensions pour chevaux » ne peut être admise, ne saurait entraîner la cassation, partant, dénué d'intérêt, est irrecevable.

### Quant à la seconde branche :

### Quant au premier rameau :

En vertu de l'article 333, alinéa 3, du Code des impôts sur les revenus 1992, applicable au litige, l'administration peut procéder aux investigations visées au titre VII, chapitre III, de ce code pendant le délai supplémentaire de quatre ans prévu à l'article 354, alinéa 2, à condition qu'elle ait notifié préalablement au contribuable, par écrit et de manière précise, les indices de fraude fiscale qui existent, en ce qui le concerne, pour la période considérée ; cette notification préalable est prescrite à peine de nullité.

Selon l'[article 84ter du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter), lorsqu'elle se propose d'appliquer le délai de prescription prévu par l'article *81bis, §* 1 er, alinéa 2, 4°, l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée est tenue, à peine de nullité du redressement, de notifier au préalable, par écrit et de manière précise, à la personne concernée, les indices de fraude fiscale qui existent, à son endroit, pour la période en cause.

Il ne suit pas de ces dispositions que la notification doit porter sur plusieurs indices de fraude fiscale.

Le moyen, qui, en ce rameau, soutient le contraire, manque en droit.

### Quant au second rameau :

Le moyen, qui, en ce rameau, repose sur l'affirmation que le paiement de certains montants par les clients du manège sur le compte du demandeur ne pouvait constituer, au vu des circonstances de la cause qu'il énonce, un indice de fraude, invite la Cour à procéder à une appréciation des faits, ce qui n'est pas en son pouvoir.

Le moyen, en ce rameau, est irrecevable.

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;

Condamne les demandeurs aux dépens.

Les dépens taxés à la somme de trois cent vingt-six euros soixante-six centimes envers les parties demanderesses, y compris la somme de vingt-deux euros au profit du fonds budgétaire relatif à l'aide juridique de deuxième ligne.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section C. S., les conseillers M.-C. E., A. J., M. M. et S. C., et prononcé en audience publique du vingt-deux décembre deux mille vingt-trois par le président de section C. S., en présence de l'avocat général B. I., avec l'assistance du greffier P. D. W.),

### PARQUET

### Près la

**COUR DE CASSATION**

### F.22.0053.F

### Conclusions de Madame l'avocat général B. I. :

**Sur le moyen,**

**Quant à la première branche,**

1.Dans sa première branche, le moyen fait grief à l'arrêt attaqué de violer les articles 333, alinéa 3, du Code des impôts sur les revenus 1992 ( ci-après CIR 92 ) et 84 *ter* du Code de la taxe sur la valeur ajoutée ( ci-après Code de la TVA) dès lors qu'il n'a pas pu légalement décider que la notification d'indices de fraude adressée par le défendeur, qui se borne à reprendre la relation du déroulement du contrôle fiscal, sans identifier quels sont les indices de fraude, était régulière. Les demandeurs font valoir que la seule relation du contrôle et de la chronologie de celui-ci ne satisfait pas à la condition de notification précise et préalable des indices de fraude exigée par la loi.

2.L'article 333, alinéa 3, du CIR 1992, dans sa version applicable au litige, dispose que «\[les investigations visées au présent chapitre (c'est-à-dire au titre VII, chapitre III, du CIR 92)\] peuvent en outre être exercées pendant le délai supplémentaire de quatre ans prévus à l'article 354, alinéa 2, à condition qu'elle ait notifié préalablement au contribuable, par écrit et de manière précise, les indices de fraude fiscale qui existent, en ce qui le concerne, pour la période considérée. Cette notification préalable est prescrite à peine de nullité. \[....\] »

Un texte comparable est repris dans le Code de la TVA. L'[article 84ter, du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) dispose que « lorsqu'elle se propose d'appliquer le délai de prescription prévu par l'article *81bis, §* 1', alinéa 2, 4°, l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée est tenue, à peine de nullité du redressement, de notifier au préalable, par écrit et de manière précise, à la personne concernée, les indices de fraude fiscale qui existent, à son endroit, pour la période en cause ».

3.L'application de ces dispositions est source de nombreux litiges fiscaux, le caractère précis de la notification étant souvent contesté. Dans le cas où une notification préalable doit être adressée au contribuable, cette notification doit contenir un relevé précis des indices de fraude fiscale qui existent à l'égard du contribuable'. La *ratio legis* de ces textes est de

1 M.Loos, «Les délais d'investigation et de contrôle et la notification préalable d'indices de fraude en matière d'impôts sur les revenus et en matière de TVA » , *R.G.F.,* 2013/4, p. 8.

permettre au contribuable de se défendre, en connaissance de cause, et de ne pas être exposé en permanence à des contrôles fiscaux 2.

Votre Cour en a toujours déduit que les dispositions légales n'imposent toutefois pas à l'administration de rapporter la preuve de l'existence d'une fraude ni de démontrer l'existence d'une intention frauduleuse dans le chef du contribuable mais seulement de notifier des indices de fraude suffisamment précis, graves et sérieux 3. Cela n'implique pas que le fisc devait disposer de faits connus ou de constatations qui peuvent entrainer la preuve de la fraude et qu'il devrait préalablement communiquer ces indications au contribuable dans une notification préalable 4.

Un arrêt du 7 avril 2016 de la Cour de cassation synthétise la règle : « L'article 333, alinéa 3 du Code des impôts sur les revenus ne requiert pas que cette notification mentionne de manière précise quels projets ou intentions de nuire peuvent être mis à charge du contribuable. Il suffit que les indices de fraude fiscale soient mentionnés avec précision.

Il n'est pas davantage requis sue l'administration fiscale dispose de faits connus ou de constatations qui peuvent donner lieu à preuve de la fraude et qu'elle doive l'indiquer dans une notification préalable. Il serait en effet contraire à la volonté du législateur de contraindre au préalable l'administration à apporter une preuve de ce qu'elle veut précisément prouver sur la base d'une investigation complémentaire.

En conséquence, la notification préalable des indices de fraude fiscale décrits avec précision suffit, sans que la preuve de la fraude fiscale doive déjà être rapportée objectivement. Ce n'est que lorsque les indices sont décrits de manière imprécise ou reposent sur des suppositions vagues ou non crédibles, qu'il ne peut être conclu à l'existence de fraude fiscale 5».

La doctrine souligne qu'il est certain qu'à ce stade, la notion d'indices ne doit « pas encore renfermer la preuve de la fraude fiscale 6». Des indices ne sont pas encore une preuve'.

4.Sur ce point, la procédure en matière de TVA a été alignée sur celle de l'impôt sur les revenus : « Comme en matière d'impôts sur les revenus, l'administration est obligée de mentionner de manière suffisamment précise les indices de fraude fiscale en ce qui concerne l'assujetti pour les années sur lesquelles porte l'extension 8».

5.En l'espèce, l'arrêt attaqué me paraît avoir fait une application exacte de ces principes.

Dans ses énonciations, il reprend l'intégralité des notifications adressées aux demandeurs le 7 juin 2017, lesquelles sont précises quant aux vérifications opérées et aux constatations faites, notamment la découverte d'un second compte, non identifiable dans un premier temps, et la

2 Doc. Parl., *Chambre,* 1975-1976, n° 879/7, p. 43.

3 M.Loos, *op.cit.,* p.9 citant Cass. 29 octobre 1999, *Pas.,* 1999, n° 579.

4 Cass. 8 mai 2009, F.07.0113.N, *Pas.,* 2009, n° 303.

5 Cass. 7 avril 2016, *Pas.,* 2016, e 241, et les conclusions de M. l'avocat général D.Thijs.

6 J. Van Dyck, « De quels « indices de fraude » le fisc doit-il disposer ? », *Le Fiscologue,* 2009, n° 1167, p. 7.

7 X. Thiébaut, « La procédure fiscale après la loi du 20 novembre 2022 portant des dispositions fiscales et

fmancières diverses », *Actualités fiscales,* n° 22/41-02.

8 M.Loos, *op.cit.,* p. 37.

constatation que ce second compte, ouvert au nom du second demandeur, reçoit mensuellement des sommes relatives à la pension de chevaux payées par leur propriétaires alors qu'elles n'ont pas été déclarées, ni à l'impôt des sociétés ni à la TVA, et qu'elles constituent la contrepartie de prestations de service réalisées.

Dès lors, l'arrêt attaqué fait un application exacte des dispositions précitées lorsqu'il considère qu' « il ressort des motifs de ces notifications que, lors du contrôle fiscal des \[demandeurs\], il est apparu que \[le demandeur\] avait perçu des sommes relatives à des prestations réalisées au profit des locataires des boxes donnés en location par \[la demanderesse\] pour les années 2014 et 2015, \[...\] » et que si, bien sûr, « il incombera \[au défendeur\] d'établir, sur la base des investigations complémentaires à réaliser, l'existence d'une intention frauduleuse \[des demandeurs\] relativement à la manière dont les prestations des différents intervenants ont été rétribuées », « à ce stade du litige », il existe « des indices de fraude ».

Le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli.

**Quant à la seconde branche,**

**Quant au premier rameau,**

6.Le moyen, dans sa seconde branche, au premier rameau, fait grief à l'arrêt attaqué de violer l'article 333, alinéa 3 du CIR 92 et 84*ter* du Code de la TVA, en décidant que la notification adressée au contribuable répondait au prescrit légal, dans la mesure où le législateur exige la notification préalable d'indices de fraude, ce qui implique une pluralité d'indices, tandis que ladite notification ne retient en l'espèce qu'un seul indice de fraude.

7.J'ai déjà énoncé les dispositions en cause (cfr supra, n° 2) qui, littéralement, reprennent l'obligation pour l'administration de notifier « les indices de fraude fiscale qui existent ». Une lecture littérale pourrait autoriser la lecture faite par le moyen, qu'un indice seul ne suffit pas. C'est ce que soutiennent certains auteurs 9.

8.Telle ne me paraît cependant pas devoir être l'interprétation à donner à ces textes.

Avant tout, il faut retenir que la Cour de cassation, lorsqu'elle s'est prononcée sur cette notion, a toujours eu une conception assez large en estimant que les dispositions légales n'imposent pas à l'administration de rapporter la preuve de l'existence d'une fraude ni de démontrer l'existence d'une intention frauduleuse dans le chef du contribuable mais seulement de notifier des indices de fraude suffisamment précis, graves et sérieux.

En outre, tant les textes, la jurisprudence et la doctrine utilisent tantôt le mot *indices,* tantôt le mot *indice.* Ainsi, on a toujours « distingué indice de fraude et preuve de fraude 10». Ou

9 F.Koning, *Le redressement fiscal à l'impôt sur les revenus,* 2015, Wolters Kluwer, p. 163, qui cite toutefois erronément le commentaire administratif; R. Winnand et D. Charlier, *Manuel de procédure fiscale,* 3ème ed., pp. 217 et s., qui admettent qu' « il est assez fréquent qu'un seul et unique indice soit admis par les cours et tribunaux ».

10 X. Thiébaut, « La procédure fiscale après la loi du 20 novembre 2022 portant des dispositions fiscales et fmancières diverses », *Actualités fiscales, ri°* 22/41-02.

encore, un auteur évoque un *indice,* étant « des faits connus sur base desquels un juge peut, en raisonnant, déduire des faits qui doivent encore être prouvés' ». Dans une interprétation large de la notion, telle que celle adoptée par la Cour de cassation, il me semble que la notification d'un seul indice suffit.

Enfin, le commentaire administratif souligne expressément que l'administration doit indiquer

( les) élément(s) de fait dont ressot(ent) ( les) indice(s) de fraude fiscale.

9.Plusieurs arguments complémentaires me paraissent conduire à retenir cette solution.

D'une part, il est constant que la jurisprudence consultée retient fréquemment un seul indice de fraude, reposant parfois sur une énonciation dont il est difficile de distinguer s'il s'agit d'un ou plusieurs indices. Il en va ainsi, par exemple, de l'arrêt déjà énoncé de votre Cour du 7 avril 2016 qui repose sur « un écart important entre les signes extérieurs de richesse ou le train de vie et les revenus connus ou déclarés » du contribuable, et identifie ensuite plusieurs constatations de faits distinctes.

La doctrine admet que les juridictions de fond se fondent régulièrement sur l'existence d'un indice 12.

D'autre part, il faut interpréter les textes de manière cohérente, même si les textes eux-mêmes utilisent tantôt la notion *d'indices,* tantôt l'expression *d'un ou des indices de fraude**13**.*

L'article 333 du CIR 92 se loge dans la partie consacrée aux délais d'investigation 14, plus particulièrement dans les dispositions communes aux investigations auprès des contribuables et des tiers, et ces délais sont distincts des délais d'imposition 15. La notion doit dès lors s'analyser au regard de l'objet de l'investigation et de l'équilibre recherché entre la légitimité de la mesure d'investigation et les droits du contribuable.

Parfois, le CIR 92 recourt à l'expression *d'un ou des indices de fraude:* il l'utilise ainsi dans la cadre des informations demandées aux banques et de la levée du secret bancaire.

Lors de l'adoption de la loi relative à la levée du secret bancaire, les travaux préparatoires révèlent que, pour le législateur, le notion retenue concerne pourtant *des indices de fraude fiscale. «* Cela ne signifie donc pas qu'il doit déjà y avoir une fraude fiscale concrètement établie, une présomption de fraude fiscale suffit. *Les indices* ne doivent pas être prouvés, mais ne peuvent pas non plus reposer sur de vagues et folles suppositions. Ils doivent être suffisamment crédibles. C'est ainsi que les constatations suivantes constituent *un indice* de fraude fiscale : \[suit une liste avec à chaque fois, un indice de fraude admis \] 16 » .

11 J. Van Dyck, *op. cit.,* p. 7.

12 Outre R. Winnand et D. Charlier, déjà cités, M.Moris, *Procédure fiscale approfondie en matière d'impôts directs,* Anthémis, 2020, p.258, qui cite les cas où « un indice sérieux de fraude » a été admis en jurisprudence; J.P. Magremanne, «Le délai d'investigation de l'article 333, al. 3 du CIR 92 et la notification préalable des indices de fraude », *R. G. C.F.,* 1997,p. 187, citant une décision où un indice de fraude a été jugé suffisant.

13 P.ex. art. 322 CIR ou 333/1 CIR.

14 Pour un bref rappel de la « trame de la procédure en matière d'imposition », voyez A. Nollet, Pouvoirs et délais d'investigation du fisc en matière d'impôt sur les revenus », *R. G. C.F.,* 2023/2, pp. 23-24.

15 Sur cette distinction, J.P. Magremanne, op. cit., p. 178.

16 Doc. Parl., *Chambre,* 2010-2011, Doc 53-1208/007, pp. 11-14.

Il en ressort que le législateur utilise aussi indifféremment *indice* et *indices.* Or, selon le texte, il est certain que la levée du secret bancaire est admise sur la base d'un seul *indice.*

J'y décèle deux arguments. D'une part, il ressort de ces travaux préparatoires que la notion comprise à l'article 333/1 du CIR 92 doit être interprétée de la même façon que celle reprise à l'article 333 du CIR 92 17. D'autre part, le terme *indices* ou *indice* est toujours utilisé de manière indifférente : ce qui compte, c'est l'existence de fait(s) connu(s) sur base du/desquels. un juge peut, en raisonnant, déduire des faits qui doivent encore être prouvés. Il serait incohérent d'admettre une mesure d'investigation plus lourde, telle que la levée du secret bancaire, sur la base d'un seul indice alors qu'une telle possibilité ne serait pas admise pour les investigations de base. L'argument de cohérence me paraît décisif

9.C'est d'ailleurs cette acception qui a été admise par la Cour constitutionnelle, invitée à se prononcer sur la nouvelle rédaction de l'article 333/1 du CIR, libellé sur la base de l'expression « un ou des indices de fraude » : « Il s'ensuit que la première hypothèse dans laquelle le législateur autorise l'administration à s'ingérer dans la vie privée des contribuables est délimitée avec suffisamment de précision pour permettre à ceux-ci de prévoir, avec l'aide, le cas échéant, d'une assistance juridique, les cas dans lesquels une demande de renseignements adressée à l'établissement financier dont ils sont les clients est justifiée par *un indice* de fraude fiscale dans leur chef. Le cas échéant, il appartient au juge d'apprécier si *les indices* présentés par l'administration fiscale peuvent suffire à justifier l'ingérer dans la vie privée 18». Il s'ensuit que ce n'est pas tant l'emploi du singulier ou du pluriel qui compte dans l'expression que l'importance du contrôle *a posteriori* du juge, qui vérifiera si *l'indice* ou *les indices* recueilli(s) peu(ven)t suffire à justifier l'ingérence.

*A fortiori,* c'est à l'aune d'une telle exigence que doit être analysée la notion d'indices contenue à l'article 333, alinéa 3, du CIR 92.

10.J'en déduis que ni l'article 333, alinéa 3 du CIR 92 ni l'[article 84 ter du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) n'imposent que la notification doive porter sur plusieurs indices de fraude fiscale : un seul indice suffit.

Le moyen, qui, en ce rameau, soutient le contraire, manque en droit

**Quant au second rameau,**

11.Le moyen en cette branche, dans le second rameau, fait grief à l'arrêt attaqué de violer les dispositions précitées ( cfr supra, point 2).

Il fait valoir que la cour d'appel n'a pas pu considérer, au vu des circonstances de la cause, que les paiements sur le compte du second demandeur constituaient un indice de fraude dans la mesure où il ressort des pièces de la procédure que le demandeur ne s'en était pas caché, qu'il a spontanément reconnu être titulaire du compte crédité et avait communiqué les tableaux adressés aux propriétaires de chevaux.

17 Cette interprétation identique est confirmée dans l'avis de la Commission de la protection de la vie privée, sur la suppression du secret bancaire, Doc. 52 2216/003, pp. 7-8, n° 17 et s.

18 C. Const., arrêt n° 39/2013 du 14 mars 2013, cons. B.8.3.

11.En demandant à la Cour de constater que les paiements réalisés sur le compte du demandeur ne pouvaient constituer un indice de fraude fiscale, *au vu des circonstances de la cause,* le moyen obligerait la Cour à vérifier ces éléments de faits, ce qui n'est pas en son pouvoir.

Partant, le moyen, en ce rameau, est irrecevable.

### Conclusion :

Rejet

Fait à Bruxelles, **le 24 novembre 2023**

B. I.

Avocat général

## Aangehaalde teksten

1

[WBTW art. 84ter](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) 6 voorkomens

## Rechtspraak

1

### België

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Rechtbank van eerste aanleg 03.09.2025

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