Hof van beroep te Gent, 24 september 2001Belasting over de toegevoegde waarde

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Hof van beroep te Gent - 11^e Kamer - Terechtzitting van 24-09-2001

Nr. 1996/AR/1452

In de zaak van :

D. P., gepensioneerd magistraat, en zijn echtgenote B. R., zonder beroep, samenwonende te … (…), …,

appellanten,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door Mr. L. M., advocaat te …, … en Mr. G. S., advocaat te …, …

tegen :

l. NV A. B. L. V. E., met maatschappelijke zetel te …, …; H.R.Brugge nr. …

geïntimeerde,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door Mr. R. D., advocaat te …, …,

2. DE BELGISCHE STAAT, Ministerie van Financiën, Administratie van de BTW, registratie en domeinen, in de persoon van de Ontvanger van het BTW­Ontvangkantoor te Brugge, wiens kantoren zijn gevestigd te 8000 Brugge, G. Vincke-Dujardinstraat 4,

geïntimeerde,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door Mr. J. V. d. P., advocaat te …, ….

spreekt het Hof het volgend arrest uit :

Bij verzoekschrift neergelegd ter griffie op 31 mei 1996 werd door de appellanten tijdig en regelmatig hoger beroep ingesteld tegen het vonnis gewezen door de rechtbank van eerste aanleg te Brugge, vijfde kamer, van 16 april 1996 waarbij het verzet van de eerste geïntimeerde tegen een door de ontvanger van het BTW-kantoor uitgevaardigd dwangbevel op 5 april 1993, geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 5 april 1993 en ter kennis gebracht aan de eerste geïntimeerde op 6 april 1993 werd afgewezen met veroordeling van de eerste geïntimeerde in de kosten. Impliciet werd de door de eerste geïntimeerde ingestelde tegenvordering tot terugbetaling van de BTW en de boeten voor een bedrag van … BEF tegen de tweede geïntimeerde afgewezen.

Tevens werden in hetzelfde vonnis de appellanten solidair veroordeeld om aan de eerste geïntimeerde de som te betalen van … BEF, te vermeerderen met de gerechtelijke intresten aan de wettelijke rentevoet vanaf 5 mei 1993 tot de dag der algehele betaling, meer de gerechtskosten gevallen aan de zijde van de eerste geïntimeerde.

Tenslotte werd het bestreden vonnis uitvoerbaar verklaard bij voorraad.

Het hoger beroep strekt er toe het bestreden vonnis teniet te doen en opnieuw wijzende de oorspronkelijke vordering van eerste geïntimeerde ten laste van de tweede geïntimeerde in te willigen en de vordering van de eerste geïntimeerde ten laste van de appellanten af te wijzen als ongegrond; ondergeschikt te zeggen voor recht dat de vordering van de eerste geïntimeerde tegen de appellanten moet worden herleid tot … BEF, dit alles met veroordeling van de geïntimeerden in de kosten van de beide aanleggen.

Bij conclusies neergelegd op 1 april 1999 stelde de eerste geïntimeerde incidenteel beroep in er toe strekkende haar verzet tegen het dwangbevel toch gegrond te verklaren, de tweede geïntimeerde te doen veroordelen tot terugbetaling van een bedrag van … BEF aan rechten en boeten en in het onwaarschijnlijke geval dat de uitspraken van de eerste rechter in verband met de vorderingen tegen de tweede geïntimeerde zouden bevestigd worden het hoger beroep van de appellanten tegen de uitspraak nopens de vrijwaringsvordering als ongegrond af te wijzen, dit alles met veroordeling van de tweede geïntimeerde en/of de appellanten in de gerechtskosten van beide instanties.

De tweede geïntimeerde vordert de bevestiging van het bestreden vonnis.

Feitelijke gegevens

Bij notariële akte verleden op 6 juli 1988 voor notaris P. L. te … en notaris L. V. P. te … kochten de heer en Mevr. D. (huidige appellanten) van de NV A. B. L. V. E. (eerste geïntimeerde) een appartement nr. 2 en de garage nr. 2 R. 'G. P.’ te … in een verbouwde burgerwoning op en met grond, op de hoek van de … en het …, gekend … ten kadaster bekend in de sectie B, nummers … en … groot 2 are vijftig centiare voor de prijs van … BEF, kosten, registratierechten en BTW exclusief, hetzij voor de grondwaarde … BEF en voor de constructiewaarde … BEF.

Dit gebouw werd in zijn oorspronkelijke staat (vervallen pand met grond) aangekocht door de PVBA A. B. L. V. E. bij akte verleden voor notaris P. L. op 16 september 1985 en werd door deze laatste ingebracht in de NV A. B. L. V. E..

Dit vervallen pand dat vroeger dienst deed als drukkerij met woonhuis werd volledig verkocht en verbouwd in vier delen :

1. apotheek op gelijkvloers;

2. appartement nr. 2 (eerste verdieping) + garage op het gelijkvloers;

3. studio nr. 3 (eerste verdieping);

4. appartement nr. 4 op de tweede verdieping en garage op het gelijkvloers.

Op de grondwaarde voldeden de appellanten de registratierechten. De prijs van de constructiewaarde werd gefactureerd door middel van twee facturen :

- factuur nr. 88/07/002 van 1 juli 1988 voor een bedrag van … BEF en … BTW (tarief 6 %);

- factuur nr. 88/07/004 van 6 juli 1988 voor een bedrag van … BEF en … BEF BTW (tarief 6 %)

Op de facturen werd specifiek vermeld: "Verbouwingswerken uitgevoerd aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming meer dan 20 jaar geleden plaats had, die uitsluitend voor privédoeleinden wordt gebruikt en waarvan geadresseerde eindverbruiker en eigenaar is".

Bij proces-verbaal opgemaakt op 12 februari 1993 werd door de verificateur van de BTW (opdrachtgever huidige tweede geïntimeerde) vastgesteld dat niet het verlaagd BTW-tarief van 6 % van toepassing was, doch wel dit van 17 % omdat het ten deze ging om de levering van een afgewerkt gebouw en niet om een facturatie van werken in onroerende staat of aannemingswerk. Volgens de tweede geïntimeerde worden krachtens artikel 9, § 3 BTW­Wet gebouwen, uitgezonderd de grond waarop zij zijn opgericht als goederen aangemerkt wanneer ze voor, tijdens of na de oprichting, doch uiterlijk 31 december van het jaar na dat waarvoor ze voor het eerst zijn opgenomen in het kohier van de onroerende voorheffing, door een in artikel 8 bedoelde belastingplichtige worden vervreemd ingevolge een contract onder bezwarende titel tot overdracht of aanwijzing van eigendom of vruchtgebruik.

Met verwijzing naar haar eigen aanschrijving stelde de tweede geïntimeerde dat in de geest van artikel 9, § 3 BTW niet alleen een pas opgericht gebouw als nieuw gebouw moest worden aangemerkt, doch ook een reeds vroeger opgericht gebouw wanneer dit gebouw op zodanige wijze werd verbouwd dat het hierdoor de kenmerken verkrijgt van een nieuw gebouw.

In zijn verzetsexploot hield de eerste geïntimeerde staande dat wel degelijk het tarief van 6 % van toepassing was "gezien het pand werd verbouwd, steunend op de bestaande funderingen, met behoud van de bestaande buiten- en draagmuren en dakwerk en zonder dat een groter bouwvolume werd gecreëerd, daarbij impliciet doelende op werken in onroerende staat en andere handelingen bedoeld in rubriek II van tabel B, cijfers 2 tot 8, van het KB nr. 20 waarop wel degelijk het BTW-tarief van 6 % toepasselijk was.

De betwisting tussen de Belgische .Staat en de andere partijen betreft dus het BTW-tarief en de vraag of het voorwerp van de overeenkomst een overdracht van een reeds volledig afgewerkt appartement betreft dan wel een verbintenis tot uitvoering van verbouwingswerken.

De eerste rechter oordeelde dat de verkoop de levering van een onroerend goed betrof na afwerking zoals bedoeld in artikel 9, § 3 BTW-Wet, zodat niet het verlaagd tarief van 6 % doch wel het tarief van 17 % van toepassing was.

Verder oordeelde de eerste rechter dat op grond van art. 11 van de notariële akte alle kosten, registratierechten, honoraria en BTW ten laste waren van de kopers zodat de tussenvordering van de eerste geïntimeerde tegen de appellanten geheel werd ingewilligd.

Beoordeling

Nopens het toe te passen tarief

Onderhavig geding wordt beheerst door het KB nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven, zoals gewijzigd bij KB van 18 juli 1986 (BS. 24 juli 1986).

Krachtens art. 1, 2° van het KB nr. 20 wordt de belasting over de toegevoegde waarde geheven tegen het tarief van 17 % voor de goederen en diensten aangewezen in tabel B van de bijlage bij dit besluit.

Onder rubriek II van tabel B worden de “gebouwen en handelingen met betrekking tot een onroerend goed" beoogd dewelke in de regel onderworpen zijn aan het tarief van 17 %, echter onder voorbehoud van de bepalingen van rubriek XXXI van tabel A van deze bijlage.

In de nieuwe ingevoegde rubriek XXXI met als titel "Werk in onroerende staat met betrekking tot privé­woningen" worden beperkend de handelingen vastgesteld die vanaf 1 augustus 1986 de fiscale gunstmaatregel van het tarief van 6 % genieten.

Daarbij worden onder meer beoogd de handelingen bedoeld onder de nummers 2 tot 8 van rubriek II van tabel B van de bijlage bij het KB nr. 20 (eerste beperking) die de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben (tweede beperking).

Daar waar in rubriek II van tabel B onder de nummers 1 tot 11 het geheel van onroerende handelingen wordt opgesomd die normaal onderworpen zijn aan het BTW­ tarief van 17 % worden in de nieuwe rubriek XXXI van tabel A slechts de onroerende handelingen opgenomen bedoeld onder de nummers 2 tot 8.

Uit de vergelijking van de opgesomde onroerende handelingen onder rubriek II van tabel B en deze onder rubriek XXXI van tabel A wordt de toepassing van het verlaagd tarief uitgesloten voor de nummers 1, 9, 10 en 11 van rubriek II van tabel B en kan het verlaagd tarief toepasselijk zijn voor de nummers 2 tot 8 van rubriek II van tabel B.

Daaruit volgt dat de overdrachten van gebouwen bedoeld in artikel 9, § 3 van het Wetboek (nummer 1 van rubriek II van tabel B) van de toepassing van het verlaagd tarief uitgesloten zijn waar deze voorheen ingevolge de tijdelijke bepaling die van toepassing was tot 31 juli 1986 wel van het verlaagd tarief konden genieten. Bij materiële vergissing werd in het bestreden vonnis art. 9, § 2 BTW-Wet vermeld i.p.v. art. 9, § 3 BTW-Wet.

Het toen toepasselijke art. 9, § 3 BTW-Wet bepaalde :

"§ 3. Gebouwen, uitgezonderd de grond waarop ze zijn of worden opgericht, worden als goederen aangemerkt wanneer ze voor, tijdens of na de oprichting, doch uiterlijk 31 december van jaar dat waarvoor ze voor het zijn opgenomen in het kohier van de onroerende voorheffing een in artikel 8 bedoelde belastingplichtige worden vervreemd ingevolge een contract onder bezwarende titel tot overdracht of aanwijzing van eigendom of vruchtgebruik".

Anderzijds bepaalt art. 8, § 1 BTW-Wet : “Belastingplichtige is hij wiens geregelde werkzaamheid erin bestaat gebouwen op te richten of te laten oprichten om ze voor, tijdens of na de oprichting, onder bezwarende titel geheel of ten dele te vervreemden.

Ieder of voor die belastingplichtige opgericht gebouw wordt geacht te zijn opgericht om bezwarende titel worden vervreemd".

De Belgische Staat beroept zich op deze bepaling stellende dat de eerste geïntimeerde in zijn hoedanigheid van BTW-belastingplichtige aan de appellanten een afgewerkt nieuw gebouw leverde, zodat de verkoop van het appartement als de levering van een goed moet worden beschouwd. Verder meent de Belgische Staat dat werk in onroerende staat aan prive-woningen zoals bedoeld in § 1, 1° van de nieuwe rubriek XXXI van tabel A nooit het bouwen van een nieuw gebouw kan tot voorwerp hebben, zodat ook om die reden het verlaagd tarief van 6 % niet kan van toepassing zijn.

Uit de analyse van de notariële akte moet worden aangenomen dat de eerste geïntimeerde een volledig afgewerkt appartement na verbouwingswerken heeft overgedragen. Terecht stelt de eerste rechter dat de akte gewag maakt van een verkoop van een onroerend goed en niet van een gedeelte van het onroerend goed, gevolgd door een werkaanneming voor het nog te bouwen gedeelte. De constructiewaarde volgens de notariële akte van 6 juli 1988 bedroeg … BEF. De facturatie gebeurde respectievelijk op 1 juli 1988 (factuur 1 juli 1988 t.b.v. … BEF) en 6 juli 1988 (factuur 6 juli 1988 t.b.v. … BEF), hetzij voor of ten laatste op het ogenblik dat de notariële akte werd verleden.

Ook uit de brief van de eerste geïntimeerde aan haar fiscaal raadgever blijkt dat op het ogenblik van de verkoop aan de appellanten de werken reeds waren beëindigd.

Met de Belgische Staat dient tevens te worden aanvaard dat het oude woonhuis met drukkerij op zodanige wijze werd verbouwd dat het hierdoor de kenmerken heeft van een nieuw gebouw. De uitgevoerde werken nl. het ombouwen van woonhuis met drukkerij naar een apotheek, twee garages op het gelijkvloers, twee appartementen en een studio veroorzaakten een ingrijpende wijziging zowel in de structuur als wat de bestemming betreft zodat wel degelijk van een nieuw gebouw sprake is.

De getuigenverklaring van de architect V. bevestigt dat de voorgevel moest worden behouden (kant van het park) en dat de gevel aan de … ten dele werd verbouwd. De tweede verdieping, die thans de bestemming van een appartement heeft gekregen was in oorsprong zolder en boven de garages werd een volumevermeerdering toegevoegd. De verbouwing was zo substantieel dat bezwaarlijk nog van een gewone omvorming sprake kan zijn.

Gelet op de aard van de transactie tussen de eerste geïntimeerde en de appellanten nl. de levering van een volledig afgewerkt appartement (art. 9, § 3 BTW-Wet), gelet op de hoedanigheid van de eerste geïntimeerde als belastingplichtige en gelet op het feit dat deze verbouwingswerken als een nieuwbouw moeten worden gekwalificeerd werd door de Belgische staat terecht het tarief van 17 % BTW opgelegd.

Tevergeefs voerden de appellanten aan dat de eerste rechter het gezag van gewijsde van het tussenvonnis van 29 november 1994 heeft geschonden (een onderzoeksmaatregel tot het houden van een getuigenverhoor) daar overeenkomstig art. 24 Ger. W. het gezag van gewijsde slechts wordt toegekend aan eindvonnissen. Een vonnis houdend bevel tot getuigenverhoor is een vonnis alvorens recht te doen.

Even tevergeefs wordt aangevoerd dat de Belgische Staat·haar rechtsgrond wijzigde. Waar het debat zich aanvankelijk toespitste op de aard van de uitgevoerde werken werd de kern van het probleem uit het oog verloren in die zin dat eerst de kwalificatie van de rechtshandeling diende te worden vastgesteld. Van meet af aan werd in het PV van controle voorgehouden dat in de notariële akte de levering van een afgewerkt gebouw werd beoogd en niet de facturatie van werken in onroerende staat.

Derhalve dient het hoger beroep op dit punt te worden afgewezen.

Nopens de tussenvordering van de eerste geïntimeerde tegen de appellanten

De eerste rechter willigde deze vordering integraal in op grond van art. 11 van de notariële akte waarin werd bepaald dat :

“Alle kosten, registratierechten, honoraria en de belasting op de toegevoegde waarde aan deze akte verbonden en eruit volgende, zijn ten laste van de kopers, alsook de taksen voor bouw en heropbouw''.

De appellanten voeren aan dat de aanvullende BTW zijn oorsprong vindt in de correctieopgave en niet volgt uit de notariële akte. Vervolgens houden zij voor dat hun steeds was voorgesteld dat de BTW slechts 6 % zou bedragen. Tenslotte stellen zij dat met de betaling van de factuur, zijnde koopsom meer BTW welke voor hen de integrale prijs uitmaakte, zij bevrijdend hebben betaald. Daarbij hebben zij zich impliciet beroepen op art. 12 van de notariële akte waarbij bepaald werd dat de koopsom niet vatbaar is voor herziening, forfaitair en onveranderlijk en forfaitair tussen partijen werd vastgesteld. Minstens menen zij dat zij niet kunnen gehouden zijn tot de BTW-boeten.

Eerste geïntimeerde stelt terecht dat onder de “koopsom" van het vast en onveranderlijk gedeelte enkel verstaan wordt de koopprijs en/of prijs der werken in de zin van art. 1591 en 1592 BW en niet de kosten van de akte en de andere bijkomende kosten (art. 1593 BW). Anders zou bedongen geweest zijn “registratierechten en BTW inclusief", hetgeen niet het geval is.

Even terecht werd aangevoerd dat het argument dat de appellanten willen vinden in art. 11 van de overeenkomst niet opgaat. De bewoording “aan deze akte verbonden" verwijst naar het voorwerp van negotium in zijn geheel.

Uit niets blijkt dat de eerste geïntimeerde zich verbonden heeft de BTW ten laste van de appellanten te betalen.

Verder wordt vastgesteld dat partijen hun overeenkomst aan de administratie hebben voorgesteld met een gemeenschappelijke verklaring waarin werd gesteld dat de verbouwingswerken betrekking hebben op een gebouw, bestemd voor privé-bewoning, dat meer dan 20 jaar oud was. Daarbij werd door de appellanten geen enkel voorbehoud geformuleerd.

Het spreekt voor zich dat alle fiscale aangiften geschieden onder voorbehoud van controle van de administratie zodat wanneer het resultaat van de controle anders uitvalt art. 11 van de notariële akte zijn volle uitwerking behoudt.

Voorts blijkt uit de stukken 2 en 3 van de eerste geïntimeerde dat geen boeten werden betaald. De som van … BEF bestaat enkel uit rechten en intresten. De boete van … BEF werd blijkbaar nooit gevraagd.

Tenslotte tonen de appellanten niet aan dat zij misleid en of bedrogen werden bij het afsluiten van de verkoop. Van een opzettelijke misleiding met de bedoeling winst te halen kan geen sprake zijn. Tevergeefs beroepen zij zich op het algemeen rechtsbeginsel "fraus omnia corrumpit".

Derhalve dient ook op dit punt het hoger beroep te worden afgewezen.

Nopens de gerechtskosten

De kosten van eerste aanleg werden door de eerste rechter oordeelkundig begroot en dienen te worden bevestigd. Gelet op het ongelijk van de appellanten dienen zij tevens veroordeeld te worden tot de kosten van het hoger beroep.

Beschikkend gedeelte

OP DIE GRONDEN,

HET HOF, recht doende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken.

Verklaart het hoger en incidenteel beroep toelaatbaar doch wijst het af als ongegrond.

Bevestigt het bestreden vonnis in zijn beschikkingen.

Veroordeelt de appellanten in de kosten van het hoger beroep begroot op :

- aan de zijde van de appellanten :

* rolrecht hoger beroep … EUR

* uitgavenvergoeding … EUR

* rechtsplegingsvergoeding … EUR

- aan de zijde van de eerste geïntimeerde :

* grosse vonnis a quo … EUR

* betekening en vertaling … EUR

* akte van uitreiking … EUR

* rechtsplegingsvergoeding hoger beroep

volgens opgave … EUR

- aan de zijde van de Belgische Staat

* rechtsplegingsvergoeding hoger beroep

volgens opgave … EUR

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, elfde kamer, recht doende in burgerlijke zaken, op VIERENTWINTIG SEPTEMBER TWEEDUIZEND EN EEN.

Aanwezig :

De heer A. D. M., Raadsheer, waarnemend Voorzitter,

Mevrouw S. D. B., Raadsheer,

De heer L. T., Raadsheer,

De heer M. V., griffier.

M. V. L. T. S. D. B. A. D. M.